Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 311/2020, Tribunal Superior de Justicia de Andalucia, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 509/2017 de 24 de Febrero de 2020

Encabezamiento

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SENTENCIA Nº 311/2020

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE ANDALUCÍA

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO DE MÁLAGA

RECURSO Nº 509/2017

ILUSTRÍSIMOS SEÑORES:

PRESIDENTA:

Dª. CRISTINA PÁEZ MARTÍNEZ-VIREL

MAGISTRADOS:

D. MIGUEL ÁNGEL GÓMEZ TORRES

D. DAVID GÓMEZ FERNÁNDEZ

Sección Funcional 3ª

_____________________________________

En la Ciudad de Málaga, a veinticuatro de febrero de dos mil veinte.

Visto por la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, con sede en Málaga, el Recurso Contencioso-Administrativo número 509/2017, interpuesto por D. Luis Alberto y Dª. Elsa, contando ambos con la representación del Procurador de los Tribunales Sr. López Armada y la asistencia del Letrado Sr. Fernández-Casas Summers, contra el TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE ANDALUCÍA, con la representación y asistencia de la Sra. Abogada del Estado.

Ha sido Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. David Gómez Fernández, quien expresa el parecer de la Sala.

Antecedentes

PRIMERO.- Por el Procurador de los Tribunales Sr. López Armada, en nombre y representación de D. Luis Alberto y de Dª. Elsa, se interpuso recurso contencioso administrativo contra el fallo del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía de 27 de abril de 2017 en las reclamaciones económico-administrativas NUM000 y NUM001 (acumuladas), mediante el que se desestimaban las formuladas por el recurrente frente a la liquidación practicada por la Jefatura de la Dependencia de Gestión Tributaria de la Delegación de Málaga de la Agencia Estatal de Administración Tributaria en concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio de 2013 por cuantía ascendente a 9.523,07 euros, así como frente a la sanción tributaria leve impuesta al mismo en resolución del mismo órgano de 20 de abril de 2016 por cuantía ascendente a 4.482,02 euros, a causa de la falta de ingreso de la cantidad precitada.

El anterior recurso se tuvo por interpuesto, se le concedió el trámite del procedimiento ordinario y se reclamó el expediente administrativo, ordenando la notificación a todos los interesados en el mismo.

Recibido el expediente se confirió traslado a la parte recurrente para que formalizara demanda, lo que efectuó en legal forma, en el que se interesaba en síntesis, se estimara la demanda, se revocase y declarase nula la resolución recurrida, por no ser ajustada a derecho, con la consiguiente anulación de los acuerdos de liquidación y sancionador en su día impugnados, todo ello conforme los argumentos desarrollados en los fundamentos de derecho de la misma.

SEGUNDO.- Se confirió traslado de la demanda por el término legal a las parte demandada, compareció la Sra. Abogada del Estado y contestó a la demanda, en la que tras alegar los hechos y fundamentos de derecho que consideró de aplicación, concluyó suplicando la admisión del escrito presentado y que previos los tramites legales se dictase sentencia por la que se desestimase la pretensión de la actora.

TERCERO.- Tras la fase de prueba y el trámite de conclusiones, se señaló seguidamente día para votación y fallo.

CUARTO.- En la tramitación de los presentes autos se han observado las prescripciones legales de general y pertinente aplicación.

Fundamentos

PRIMERO.- Se dirige el presente recurso contra una resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía, mediante la que se se desestimaban dos reclamaciones económico-administrativas acumuladas, mediante las que impugnaban tanto una liquidación practicada por la Agencia Estatal de Administración Tributaria al recurrente en concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio de 2013, como una sanción tributaria impuesta al mismo por la falta de ingreso del importe liquidado.

Sostiene la parte actora, en primer lugar, que existe una correlación entre los gastos deducidos que han sido excluidos por la Administración y la obtención de ingresos por parte del sujeto pasivo que legitima su deducibilidad conforme a lo dispuesto en el artículo 28.1 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en relación con el 10.3 y 14 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. Así, y por lo que respecta a los referentes al vehículo ( los propios de alquiler de plaza de aparcamiento y el importe correspondiente a consumo de combustible, que ascienden a 2028,89 euros -1038,89 euros de gasolina y 990 de alquiler) refiere que aquellos eran necesarios para desplazarse a las diferentes oficinas de clientes de la empresa para la que presta sus servicios ('J&A Garrigues SLP') y para acudir a la propia sede que la citada empresa tiene en Málaga (a la que debía desplazarse a diario), lo que le obligó a realizar más de 20.000 kilómetros anuales por motivos profesionales y a contratar un servicio de guarad del vehículo. Dado que el importe del kilometraje ha sido facturado a la empresa, se adveraría con ello la exigida correlación. En lo que respecta a los gastos por comidas (en importe ascendente a 901,33 euros) se corresponderían a 'comidas de trabajo con clientes o compañeros profesionales', habiéndose acreditado su vinculación a la actividad profesional por el hecho de corresponderse bien con comidas diarias en el horario de prestación de servicios -viéndose obligado por ello a comer el recurrente fuera de su casa- , o con clientes y personal a su cargo 'de la forma en que se desarrolla la actividad del despacho de abogados'. En cuanto a los gastos relacionados con atenciones a clientes (por importe ascendente a 3.527,15 euros) responden a la adquisición de 100 maletines conmemorativos con el 25 aniversario de la apertura de la oficina de la empresa en Málaga, entregados al personal de la misma a los 'clientes más relevantes del despacho'. En lo que atañe a los de vestuario, sostiene que responden a la adquisición de trajes y camisas de vestir; siendo, por ello, un gasto profesional, dado que dicha indumentaria viene impuesta por las normas internas del despacho para el desarrollo de su profesión. En lo que respecta a los relacionados con eventos y asociaciones a las que pertenece el recurrente, se corresponden 'en la mayoría de ellos' a asociaciones de natureleza jurídica y económica (Instituto Internacional San Telmo, Foro del Mediterráneo Siglo XXI o ESADE), obedeciendo a participación en actividades de 'evidente relevancia para el fomento de las relaciones necesarias para el desarrollo de su actividad, así como para el reciclaje en su formación'. En lo que respecta, por último, a la sanción que le fue impuesta, opone que la misma no se encuentra debidamente motivada, especialmente en lo que respecta a la culpabilidad del contribuyente, oponiendo la existencia de una interpretación razonable de la norma tributaria que excluiría la misma.

Por su parte, la Administración demandada sostiene que el fallo recurrido se ajusta plenamente a derecho, reiterando, en gran medida, los argumentos contenidos en el mismo.

SEGUNDO.- Planteados los términos de la controversia, se aborda, en primer lugar, la cuestión atinente a la exclusión de ciertas deducciones practicadas en el ejercicio de la actividad de la abogacía que propician, en gran medida, la liquidación girada por la Agencia Estatal de Administración Tributaria (aunque no en su totalidad, por cuanto igualmente se excluyen ciertos gastos de la recurrente, sin que ello sea objeto de impugnació).

Para dar respuesta a los alegatos planteados por ambas partes resulta necesario partir de las previsiones legales que al respecto se contenían tanto en el párrafo primero del artículo 27 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (que, en su versión vigente al momento de devengo del tributo, tenía la siguiente redacción: 'se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios'), como en el párrafo cuarto del artículo 11 del mismo cuerpo legal (que disponía, en lo atinente a la imputación de los rendimientos de las actividades económicas, que: 'los rendimientos de las actividades económicas se considerarán obtenidos por quienes realicen de forma habitual, personal y directa la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y los recursos humanos afectos a las actividades. Se presumirá, salvo prueba en contrario, que dichos requisitos concurren en quienes figuren como titulares de las actividades económicas'). En aquellos se regulan los rendimientos de las actividades económicas sujetos al Impuesto, cuya cuantificación se recogía en el párrafo primero del artículo 28. En esta último se efectúa, a tal efecto, una remisión al Impuesto de Sociedades en los siguientes términos: 'El rendimiento neto de las actividades económicas se determinará según las normas del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las reglas especiales contenidas en este artículo, en el artículo 30 de esta Ley para la estimación directa, y en el artículo 31 de esta Ley para la estimación objetiva'. Consecuentemente, debía estarse a lo reflejado en el párrafo tercero del artículo décimo del Texto Refundido de la Ley del Impuesto de Sociedades entonces vigente (aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, actualmente derogado por la Ley 27/2014, de 27 de noviembre) que disponía lo siguiente: 'En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas'. Dichas previsiones debían complementarse con las contempladas en los tres primero párrafos del artículo 19 del citado Texto Refundido, que tenían el siguiente contenido: ' Los ingresos y los gastos se imputarán en el período impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la debida correlación entre unos y otros. La eficacia fiscal de los criterios de imputación temporal de ingresos y gastos, distintos de los previstos en el apartado anterior, utilizados excepcionalmente por el sujeto pasivo para conseguir la imagen fiel del patrimonio de la situación financiera y de los resultados, de acuerdo con lo previsto en los artículos 34.4 y 38.2 del Código de Comercio , estará supeditada a la aprobación por la Administración tributaria, en la forma que reglamentariamente se determine. No serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si así lo establece una norma legal o reglamentaria, a excepción de lo previsto respecto de los elementos patrimoniales que puedan amortizarse libremente'.Reseñar, igualmente, el contenido del artículo 14.1.e) del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades que resuelta aplicable al supuesto (el aprobado por el Real Decreto Legislativo, de 5 de marzo, por ser posterior al devengo del tributo la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, actualmente vigente), conforme al cual no tenían la consideración de gastos fiscalmente deducibles los ' donativos y liberalidades', entre los que no se entendían comprendidos aquellos 'gastos por relaciones públicas con clientes o proveedores ni los que con arreglo a los usos y costumbres se efectúen con respecto al personal de la empresa ni los realizados para promocionar, directa o indirectamente, la venta de bienes y prestación de servicios, ni los que se hallen correlacionados con los ingresos'.

Todas estas normas, a su vez, debían ponerse en relación con las prevenciones contenidas en el artículo 51 de la Ley General Tributaria para la estimación directa de las bases, conforme al cual 'el método de estimación directa podrá utilizarse por el contribuyente y por la Administración tributaria de acuerdo con lo dispuesto en la normativa de cada tributo. A estos efectos, la Administración tributaria utilizará las declaraciones o documentos presentados, los datos consignados en libros y registros comprobados administrativamente y los demás documentos, justificantes y datos que tengan relación con los elementos de la obligación tributaria.'

Pues bien, sostiene la parte actora que las deducciones practicadas en conceptos de gastos relacionados con atenciones a clientes (por importe ascendente a 3.527,15 euros) y con eventos y asociaciones a las que pertenece el recurrente son correctas, por cuanto responder a un gasto promocional para la obtención de ingresos Los primeros, sostiene, responderían a la adquisición de 100 maletines conmemorativos con el 25 aniversario de la apertura de la oficina de la empresa en Málaga, entregados al personal de la misma a los 'clientes más relevantes del despacho'; mientras que los segundos obedecieron a su participación en actividades de 'evidente relevancia para el fomento de las relaciones necesarias para el desarrollo de su actividad' y que tenían un 'eminente componente de fomento del negocio' (en alusión a la participación en los 'XIV Premios Empresariales CIT Marbella'). En cambio, la Administración -según consta en la resolución dictada por la Delegación de Málaga de la Agencia Estatal de Administración Tributaria consideró en su resolución de 6 de noviembre de 2015- sostiene que no bastaba la mera aportación de los justificantes del gasto, sino que, además, debía adverarse que se habían ' ocasionado en el ejercicio de la actividad' y que resultaban ' necesarios para la obtención de los ingresos' de la actividad mediante cualquiera de los medios generalmente admitidos en derecho, entendiendo que tal prueba no se había presentado.

TERCERO.-Tal cuestión ha sido otras veces abordada por esta Sala, reproduciéndose a continuación las conclusiones alcanzadas por la misma en, por todas, la Sentencia de su Sección Primera de 5 de diciembre de 2019 (dictada en el recurso 159/2017): ' Las inversiones realizadas a modo de obsequios o atenciones a clientes no constituyen sin más gasto deducible de acuerdo con la doctrina jurisprudencial sentada en sentencias como la 29 de septiembre de 2010 (rec. 5388/2005 ) desarrollada en la interpretación de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto de Sociedades, que dispuso en su artículo 14 , que no tendrían la consideración de gastos fiscalmente deducibles: '... e) Los donativos y liberalidades. No se entenderán comprendidos en esta letra los gastos por relaciones públicas con clientes o proveedores ni los que con arreglo a los usos y costumbres se efectúen con respecto al personal de la empresa ni los realizados para promocionar, directa o indirectamente, la venta de bienes y prestación de servicios, ni los que se hallen correlacionados con los ingresos '. Se oponía entonces el concepto de liberalidad con el de gasto necesario, asignándose esta última calidad a los gastos calificados como 'relaciones públicas', obsequios de costumbre con el personal empleado, y gastos orientados a la promoción del producto. La referida sentencia delimita la primera de estas categorías al establecer la no deducibilidad de los gastos constituidos por relaciones públicas distintos de los gastos de promoción, publicidad o de propaganda del producto en la apertura o prospección de nuevos mercados. Otro tipo de obsequios de cortesía no tienen la consideración de necesarios al tratarse de gastos convenientes que derivan más de un uso social, cuyo fundamento es distinto al propio del gasto necesario fiscal, y en este sentido se añade que 'La Sala, aplicando la doctrina anteriormente expuesta, tampoco puede aceptar la deducibilidad de los gastos correspondiente a relaciones públicas y, por ende, comparte plenamente la decisión respecto de éste alcanzada, por cuanto la necesariedad de los mismos no ha resultado acreditada, tratándose de gastos que simplemente pueden resultar convenientes para la gestión de la empresa, pero, ante la ausencia de la necesariedad y de la probada conexión con los ingresos obtenidos...'. Esta debe ser la solución que se adopte en nuestro caso vista la falta de acreditación de la efectiva conexión de este gasto con los ingresos obtenidos, lo que determina el rechazo de estos gastos como deducible.'

Estas conclusiones resultan igualmente conformes a las alcanzadas por la Sala Tercera en resoluciones posteriores a la citada en aquella. Así, en la Sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo de 21 de noviembre de 2013 (recurso de casación 4031/2011) se razonaba al respecto cómo la Sala Tercera tenía declarado que ' los requisitos fundamentales para permitir la deducción de un gasto son: 1) La justificación documental de la anotación contable. 2) La contabilización del gasto. 3) Su imputación a la base imponible en el ejercicio de su procedencia. 4) El gasto e ingreso estén directamente relacionados, esto es, que el gasto esté orientado o dirigido a la obtención de ingresos. 5) El gasto sea real, es decir, se corresponde con una operación efectivamente realizada. Por ello, no es suficiente que el gasto esté debidamente documentado y justificado su pago, pues también se requiere que haya un enlace claro entre el gasto y el ingreso, es decir que se cumpla el principio contable de correlación de ingresos y gastos.' De la misma forma, en la Sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo de 6 de febrero de 2015 (recurso de casación 290/2013) se añadía a dicha conclusión que ' Los gastos han de cumplir los requisitos generales para su deducibilidad fiscal, es decir, su justificación, requiriendo una suficiente acreditación documental, su correlación con los ingresos y su realidad. En la medida en que no se pueda acreditar la efectiva contraprestación del pago en que el gasto consiste y su finalidad de colaborar a la obtención de los ingresos, es evidente que no se está cumpliendo la requerida correlación del gasto con los ingresos, que, de alguna manera, exige una relación de causalidad, de tal modo que el gasto incurrido contribuya mediante un efectivo beneficio o utilidad para la empresa a la generación de los ingresos.... Por otro lado, el contribuyente ha de aportar documentación que justifique que los gastos regularizados por la inspección estén efectivamente relacionados con la actividad desarrollada y con la obtención de ingresos de la misma.'

Aplicando tales razonamientos al supuesto enjuiciado, y vista la completa orfandad probatoria respecto de la vinculación de los gastos deducidos con la obtención de ingresos en el ejercicio de la actividad, la Sala concluye que la resolución impugnada y la liquidación aprobada por la misma es, en este aspecto, plenamente ajustada a derecho. Al respecto ha de recordarse que, conforme a lo dispuesto en el artículo 105 de la Ley General Tributaria, quienes pretendan hacer valer su derecho en los procedimientos de aplicación de los tributos ostentan la carga de probar los hechos constitutivos del mismo, colmando tal deber los obligados tributarios si designan de modo concreto los elementos de prueba que obren en poder de la Administración tributaria. En concreto, y por lo que respecta a la cuestión debatida en el procedimiento, el párrafo cuarto del artículo 106 establece que tanto los gastos deducibles como las deducciones que se practiquen, cuando estén originadas por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deben proritariamente justificarse mediante la factura entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación que cumpla los requisitos señalados en la normativa tributaria. No obstante, la factura no se erige en medio de prueba privilegiado respecto de la existencia de las operaciones, razón por la que, caso de cuestionarse fundadamente por la Administración su efectividad, compete al obligado tributario aportar pruebas sobre la realidad de las operaciones.

Aplicando tales preceptos al supuesto enjuiciado, no puede sino concluirse que el recurso no puede prosperar por esta causa. Y es que, más allá de las meras manifestaciones unilaterales del contribuyente, no se ha desplegado prueba alguna (tal y como le cumplía a la parte, conforme a lo dispuesto en el artículo 105.1 antes reproducido) que ponga de manifiesto la procedencia de la deducción del gasto referidos, relativos a gastos promocionales del despacho o la pertenencia a ciertas asociaciones o instituciones. Lo cierto es que, conforme al artículo 106.1 de la Ley General Tributaria podía haber propuesto -en vía administrativa, ante al Tribunal Económico-Administrativo Regional o incluso ante esta Sala- cualquier medio de los admitidos de la Ley de Enjuiciamiento Civil tendente a acreditar los extremos cuestionados por la Administración Tributaria (en especial, la relación de tal gasto con el obtención de ingresos, o , como mínimo, los hechos en los que sustenta su argumento -esto es, a tales eventos o actividades asistan potenciales clientes o que los citados maletines se destinasen a aquellos-). Insuficiente a tal efecto resultan de meras manifestaciones unilaterales de parte o una exigua documental onsistente en fotografía de un maletín (aportada como documento 2 a la reclamación económico-administrativa) junto con una factura de la empresa Disseny Plus 2 SL (en el que ciertamente se consigna la adquisición de 100 articulos referenciados como 'mochila doble comparti. Ord. Negro'); pues de ellas no cabe deducir que los artículos facturados se correspondan con el fotografiado; ni, lo que es más relevante, que se entregasen para la obtención de ingresos (máxime cuando parece pretenderse adverarse con el documento 3 de la demanda que se entregaron a los propios empleados de las oficinas de Málaga y Granada de la empresa para la que se prestaron servicios, y no a clientes como obsequio destinado a promoción). A ello cabe añadir que de la documental aportada con el requerimiento se comprueba que no existe correspondencia de tal cantidad con la totalidad de 'gastos promocionales' cuya exclusión se acuerda, obedeciendo igualmente aquella a la indebida inclusión de otros conceptos (como la adquisición de botellas de vino a la empresa 'Vinocalidad', una visita privada de 10 personas al Museo Picasso de Málaga, o la adquisición de dos unidades de un material a la empresa 'Logintegral 2000 SAU' que se describe como 'Morante de la Puebla'). Dada la ausencia de actividad probatoria al respecto, y no pudiendo, sin más, presumirse que tales gastos tuviesen la finalidad referida por la parte; el alegato referido ha de ser rechazado. En este sentido recordar que, como ya expuso esta Sala en la Sentencia de su Sección Segunda de 31 de mayo de 2019 -recurso 719/2017-, aun cuando contablemente constasen los gastos que se pretenden deducir como tales, es precisa igualmente su justificación documental y su vinculación al desarrollo de la actividad viene, debiendo adverarse que aquellos se han producido para la obtención de los ingresos declarados. Lo contrario (es decir, entender que no corresponde al sujeto pasivo la prueba de la correlación de gastos con los ingresos de la actividad más allá de lo que resulta de su declaración-liquidación y contabilización, debiendo, por ello, ser la inspección tributaria la que pruebe que, en contradicción con tal contabilidad, los gastos son ajenos a la actividad) se erigiría en prueba diabólica de hechos negativos que no puede exigirse a la Administración tributaria; pues para que los gastos puedan deducirse de los ingresos totales o brutos percibidos, a fin de compensar al contribuyente de los gastos necesarios e imprescindibles para la obtención de aquéllos, se hace preciso exigir una prueba suficiente de la realidad del gasto, lo que equivale a la acreditación, no sólo de los desplazamientos, consumos o adquisiciones llevadas a cabo, sino de otras circunstancias concomitantes, sin cuya determinación no puede acreditarse, con las mínimas garantías, la realidad del gasto imputado y el motivo al que el mismo respondió.

CUARTO.-Estos mismos razonamientos conducen, igualmente, a la desestimación del alegato referente a la procedencia de la deducción de los gastos que la parte actora denomina 'de vestuario'. Sostiene la parte en su demanda que, dadas las normas internas de la empresa para la que prestaba servicios, los gastos en trajes y camisas de vestir han de ser entendidos como un gasto profesional vinculado con la obtención de ingresos. Sin embargo, las Sentencias de la Sección Primera de esta Sala de 31 de mayo de 2019 -recurso 784/2016- y 4 de noviembre de 2019 -recurso 809/17-, citando la Sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo de 13 octubre 2011 (recurso de casación 2283/20008) recordaban cómo ' cuando la liquidación tributaria se funda en las actuaciones inspectoras practicadas, que constan debidamente documentadas, es al contribuyente a quien incumbe desvirtuar las conclusiones alcanzadas por la Administración [ Sentencias de 15 de febrero de 2003 (rec. cas. núm. 1302/1998 ), FD Séptimo ; de 5 de julio de 2007 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 251/2002), FD Cuarto ; de 26 de octubre de 2007 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 88/2003), FD Quinto ; de 12 de noviembre de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 370/2004 ), FD Cuarto.1]. En este sentido, hemos señalado que '[e]n los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho (sea la Administración o los obligados tributarios) deberá probar los hechos constitutivos del mismo. Con ello, la LGT respeta el criterio general del Ordenamiento sobre la carga de la prueba, sin que el carácter imperativo de las normas procedimentales tributarias ni la presunción de legalidad y validez de los actos tributarios afecten al referido principio general.- En Derecho Tributario, la carga de la prueba tiene una referencia específica en el art. 114 LGT que impone a cada parte la prueba del hecho constitutivo de su pretensión, en términos afines a las tradicionales doctrinas civilistas'. Y, tratándose 'de un procedimiento administrativo inquisitivo, impulsado de oficio, ni la prueba ni carga de la prueba pueden tener la misma significación que en un proceso dispositivo. Comenzando por el hecho de que la Administración deberá averiguar los hechos relevantes para la aplicación del tributo, incluidos, en su caso, los que pudieran favorecer al particular, aun no alegados por éste. Y en pro de esa finalidad se imponen al sujeto pasivo del tributo, e incluso a terceros, deberes de suministrar, comunicar o declarar datos a la Administración, cuando no de acreditarlos, así como se establecen presunciones que invierten la carga de la prueba dispensando al ente público de la acreditación de los hechos presuntos.- La jurisprudencia es abundantísima sobre la carga de la prueba en el procedimiento de gestión tributaria, haciéndose eco e insistiendo en el principio general del art. 114 LGT y entendiendo que ello supone normalmente que la Administración ha de probar la existencia del hecho imponible y de los elementos que sirvan para cuantificarlos y el particular los hechos que le beneficien como los constitutivos de exenciones y beneficios fiscales, los no sujetos, etc.' [ Sentencia de 23 de enero de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 95/2003), FD Cuarto; en sentido similar, Sentencias de 17 de septiembre de 2009 (rec. cas. núm. 6603 / 2003), FD Cuarto ; y de 16 de octubre de 2008 (rec. cas. núm. 9223/2004 ), FD Quinto]. Así, hemos dicho que, en virtud del citado art. 114 LGT , correspondía al sujeto pasivo probar la efectividad y necesidad de los gastos cuya deducción se pretende [ Sentencias de 19 de diciembre de 2003 (rec. cas. núm. 7409/1998 ), FD Sexto ; de 9 de octubre de 2008 (rec. cas. núm. 1113/2005 ), FD Cuarto. 1 ; de 16 de octubre de 2008 , cit., FD Quinto ; de 15 de diciembre de 2008 (rec. cas. núm. 2397/2005 ), FD Tercero. 3 ; y de 15 de mayo de 2009 (rec. cas. núm. 1428/2005 ), FD Cuarto.1]'. Lo cierto y verdad es que la prueba desplegada a este efecto por el recurrente en vía administrativa (no se practicó prueba adicional en estos autos) se limitó a la aportación junto con el escrito de contestación al requerimiento presentado por el recurrente ante la Agencia Estatal de Administración Tributaria el 24 de junio de 2015, de las siguientes facturas o tickets: a) un ticket de la empresa Purificación García fechado el 7 de enero de 2013 por importe de 199 euros, referente a la adquicisión de un artículo identificado como 'shoes'; b) un ticket de la empresa Breuer de 6 de julio de 2013 por importe ascendente a 173,50 euros, por los siguientes artículos 'GIL SH', 'BAN DIV' y 'CRA IMP'; y c) una factura de compra expedida por 'El Corte Inglés' a nombre del recurrente en fecha 17 de junio de 2013, cuyo concepto se corresponde con 'confecc. cab.', reflejando un importe de 299,50 euros. Lo cierto es que de tan genéricas menciones no se puede deducir que los artículos adquiridos tengan el destino al que se alude (máxime cuando ni tan siquiera se puede constatar que ello se compadezca con el tipo de prendas a las que alude, esto es, trajes y camisas de vestir -en algunos casos se deduce justo lo contraio, de hecho-), por lo que la ausencia de actividad probatoria suficiente que desvirtúe las conclusiones alcanzadas por la Administración Tributaria ha de conducir a la desestimación del alegato.

Idéntica razón lleva a esta Sala a desestimar la procedencia de la deducción de los gastos 'por comidas'. Del examen de los tickets aportados se constata como la gran mayoría no se corresponden, como parece pretenderse, a gastos acometidos como consecuencia de comidas con clientes u otros profesionales. En cambio, responden a gastos de un único comensal (gran parte de ellos en el establecimiento 'Buenapata', muy cercano al centro de trabajo, sita en la misma población que el domicilio del recurrente), no pudiendo por ello entenderse, por ello, que se traten de gastos relacionados con la obtención de ingresos, sino, en cambio, con elementales necesidades vitales del recurrente independientes de su actividad profesional (que podía satisfacer, por razones de conveniencia o comodidad, en un establecimiento hostelero, pero también de otras formas -acudiendo a su domicilio, por ejemplo-). Y en los que se refieren a más de un comensal, la parte hace supuesto de la cuestión: la mera aportación de aquellos no advera que respondan a reuniones con clientes u otros profesionales (extremo que le correspondía adverar), y, con ello, la vinculación del gasto con la obtención de ingresos.

QUINTO.-Por lo que respecta a la exclusión de las deducciones correspondientes a los gastos relacionados con vehículo al que refiere la parte, igual respuesta desestimatoria merece, a juicio de esta Sala. La misma se ha pronunciado al respecto de la vinculación del vehículo a la actividad de profesionales liberales y la consiguiente deducibilidad de los gastos de amortización de aquel, los de estacionamiento y consumos de combustible en múltiples resoluciones; pudiendo citarse al respecto, v. gr. las Sentencias dictadas por su Sección Tercera en fechas 31 de enero de 2019 (recurso 720/2016) y 6 de febrero de 2020 (recurso 429/2017) o su Sección Segunda de 13 de junio de 2018 (dictada en el recurso 30/2017). Y la posición de la misma resulta unívoca (pues igualmente se refleja en otras previas tales como las Sentencias de la Sección Tercera de 4 de febrero de 2016 -recurso 295/1014- o 23 de septiembre de 2016 -recurso 550/2014-) al partir de la siguiente premisa: que nos hallamos ante un elemento que no es consustancial al ejercicio de la actividad económica; esto es, que no tiene carácter de necesario para la generación de ingresos. Por tanto, aun cuando el vehículo pueda ser ocasionalmente destinado a un uso relacionado con el ejercicio de la profesión, ha de excluirse el mismo en la generalidad de los supuestos, y, con ello, salvo prueba en contra, la posibilidad de deducir gastos de inversión y amortización. Solo sería, pues, admisible la deducción de gastos de combustible y estacionamiento, para lo cual debe igualmente acreditarse tanto el gasto de desplazamiento como su relación con la actividad profesional de que se trate.

En este sentido apuntaba la precitada Sentencia de 23 de septiembre de 2016 de la Sección Tercera de esta Sala; que razonaba a esta respecto: ' En cuanto a los gastos del vehículo, no consta que éste se destine de forma exclusiva al desarrollo de su profesión de veterinario, cuestión relevante si se tiene en cuenta la letra del artículo 22 del actual reglamento del Impuesto -RD 439/2007 de 30 de marzo-, coincidente en lo sustancial con la letra del antiguo art. 21 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , según el cual no son deducibles los gastos aplicados a vehículos de motor como regla general, y solo cabrá la deducción por entenderlos afectos en todo o en su mayor parte a la actividad productiva cuando se trate de: a) Los vehículos mixtos destinados al transporte de mercancías. b) Los destinados a la prestación de servicios de transporte de viajeros mediante contraprestación. c) Los destinados a la prestación de servicios de enseñanza de conductores o pilotos mediante contraprestación. d) Los destinados a los desplazamientos profesionales de los representantes o agentes comerciales. e) Los destinados a ser objeto de cesión de uso con habitualidad y onerosidad.

Esto es, en aquellos supuestos en los que el vehículo sea consustancial al desarrollo de la actividad, cabe la deducción de aquellos gastos que demostradamente se vinculen a la actividad productiva, puesto que el vehículo turismo es susceptible de utilización mixta profesional y privada, entre tanto no se acredite su empleo exclusivo o principalísimo a la actividad económica, demostración que la práctica forense relaciona con la titularidad de otros vehículos para uso exclusivo privado, la rotulación del vehículo profesional y otros signos externos reveladores del destino del turismo de forma prioritaria a la actividad profesional.'

En definitiva, se ha de descartar la condición de deducibles respecto de los gastos de amortización de vehículos turismo de uso mixto por las razones apuntadas, pues ' al igual que se emplean para acudir a señalamientos y otras actividades profesionales, también es susceptible de ser utilizado para fines privados, y a este respecto venimos manteniendo que si el vehículo no esta afecto en exclusiva al ejercicio de la actividad profesional, sino que a lo sumo puede catalogarse como vehículo de uso mixto, rige lo previsto en el apartado cuarto del artículo 22 del Real Decrto 439/2007, por el que se aprueba el Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , que ofrece un tratamiento dispar y solo admite la deducción de los gastos de inversión del vehículo cuando no encontrando acomodo en el catálogo de supuestos del precepto, se demuestre por otra vía su adscripción total o principalísima a la actividad, sin que sea de aplicación la presunción del artículo 95 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido que responde a otra finalidad relacionada con fines de interés económico general como es garantizar la neutralidad del IVA, puesto que debe de tenerse en cuenta que la finalidad fiscal de la deducción por IVA es diferente, y está orientada a gravar el consumo sin impacto directo sobre la actividad productiva, mediante la neutralidad económica del impuesto asegurando que el operador económico sujeto pasivo del IVA, no repercutido, se deduce las cuotas de IVA soportado para la obtención de bienes o servicios directamente relacionados con el ejercicio de su actividad, de ahí el trato más benéfico que contiene la regulación del IVA'.

Por aplicación de tales razonamientos ha de rechazarse la deducibilidad de los gastos de arrendamiento de una plaza de garaje en el edificio en el que se encuentra la sede o despacho profesional de la empresa para la que prestaba servicios el recurrente. Y ello al no estar en presencia de un gasto necesario para la generación de ingresos, sino ante una inversión de confort o conveniencia del propio interesado, que igualmente podría optar por otros medios para acudir a su centro de trabajo (al igual que el resto de contribuyentes, que no tienen autorizada la deducción de los importes invertidos en el estacionamiento de un vehículo particular en las proximidades de su centro de trabajo).

Por último, y en lo que respecta a los gastos de combustible del vehículo, ya se ha expuesto que aquellos pudieran ser deducibles si se advera tanto la efectiva existencia del gasto como la relación del desplazamiento al que obedece con la actividad profesional del recurrente. Y en este punto la prueba aportada en vía administrativa resulta insuficiente, a la vista de lo expuesto previamente (esto es, para acreditar que gasto de combustible responde a desplazamientos vinculados con la actividad profesional de que se trate). Así, se aportó por la parte ante la Agencia Estatal de Administración Tributaria el 24 de junio de 2015 diversa documental de la que se desprende cómo, efectivamente, el recurrente facturó a la mercantil 'J&A Garrigues SLP' durante los meses de enero, marzo, junio, julio, septiembre, octubre y diciembre un total de 606,60 euros en concepto de 'gastos de kilometraje por su cuenta. Sin embargo, tales cantidades no se cohonestan con el contenido de las facturas igualmente aportadas para justificar el correlativo gasto de combustible (facturas que se encuentran a partir del folio 99 del primero de los cinco archivos informáticos relativos a la contestación del requerimiento). Así, por ejemplo, se aportaron varias correspondientes a los meses de febrero (días 4, 9, 18, 19), abril (día 15) , mayo (9 y 22) o noviembre (días 1, 4, 24 y 28) en los que nada se facturó a la empresa, o, lo que es aún más significativo, se aportó, por ejemplo, únicamente una factura de combustible del mes de marzo (fechada el día 15, y obrante al folio 15 del segundo archivo informático de contestación al requerimiento) que es de importe inferior a la cantidad facturada ese es. Tal circunstancia pone de manifiesto la escasa fiabilidad que, a efectos fiscales, puede otorgarse a dicha facturación en lo que respecta a la efectiva correspondencia de los gastos realmente acometidos con desplazamientos laborales. En definitiva, del contenido del expediente no se desprende la existencia de prueba con suficiente entidad que advera que los gastos que la parte pretende deducir se corresponda con el importe de las facturas aportadas para justificar el mismo, ni tampoco la relación de dichos gastos con desplazamientos relacionados con la actividad profesional del recurrente. Consecuentemente, el recurso entablado frente a la liquidación posteriormente confirmada por el fallo recurrido ha de ser desestimado.

SEXTO.-Por último, resta por analizar el recurso formulado frente a la sanción tributaria impuesta. Como ha declarado en múltiples ocasiones esta Sala (a.e. Sentencias de la Sección Tercera de 14 de junio de 2019 -recurso 345/2018- o de la sección Primera de 15 de noviembre de 2019 -recurso 59/2017- o 25 de marzo de 2019 -recurso 210/2017-) constituye doctrina reiterada del Tribunal Constitucional que los principios inspiradores del orden penal resultan de aplicación, con ciertos matices, al derecho administrativo sancionador, al ser ambos manifestaciones del ordenamiento punitivo del Estado, tal como refleja la propia Constitución (a.e. Sentencia 76/1990, de 26 de abril); señalándose igualmente por el mismo ( Sentencia 18/1981, de 8 de junio) que 'uno de los principales componentes de la infracción administrativa es el elemento de culpabilidad junto a los de tipicidad y antijuridicidad, que presupone que la acción u omisión enjuiciadas han de ser en todo caso imputables a su autor, por dolo, imprudencia, negligencia o ignorancia inexcusable'.

Pues bien, conforme a lo dispuesto en el artículo 179.2.d) de la Ley General Tributaria, las acciones u omisiones tipificadas en las leyes (entre las que se encuentra la de ' dejar de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa de cada tributo la totalidad o parte de la deuda tributaria que debiera resultar de la correcta autoliquidación del tributo' contemplada en el artículo 191, por la que ha sido sancionada la recurrente) no dan lugar a responsabilidad por infracción tributaria cuando se hubiese 'puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias'; lo que, en todo caso, sucede cuando el obligado tributario actuase 'amparándose en una interpretación razonable de la norma' o ajustase su actuación 'a los criterios manifestados por la Administración Tributaria competente'. Dicho precepto ha sido interpretado reiteradamente por este Sala (a.e. Sentencia de la Sección Tercera de la Sala de 14 de junio de 2019 -recurso 345/18-) entendiendo que cuando la Ley ha establecido la obligación a cargo de los particulares de practicar operaciones de liquidación tributaria, la culpabilidad del sujeto infractor exige que tales operaciones no estén respondiendo a una interpretación razonable de la norma tributaria; y ello por cuanto aun cuando dicha interpretación pueda ser rechazada por la Administración, su apoyo razonable, sobre todo si va acompañada de una declaración correcta, aleja la posibilidad de considerar la conducta como infracción tributaria. Por ello 'cuando el contribuyente no sustrae el conocimiento de los elementos determinantes de la base impositiva, sino que la rectificación obedece a una laguna interpretativa o a una interpretación razonable y discrepante de la norma que la Administración entiende vulnerada por el sujeto pasivo y obligado tributario, no procede la imposición de sanciones puesto que para ellos se exige el carácter doloso o culposo de aquella conducta y no una simple discrepancia de criterios'( Sentencias de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo de Sentencias de 5 de septiembre de 1991 y 8 de mayo de 1997, entre otras muchas).

En este sentido, la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo ha venido estableciendo el criterio (v.gr. Sentencias de 28 de febrero de 1996 y 6 de julio de 1995) de estimar que la voluntariedad de la infracción concurre cuando el contribuyente conoce la existencia del hecho imponible y lo oculta a la Administración tributaria, a diferencia de los supuestos en que lo declara, aunque sea incorrectamente, en razón a algunas deficiencias u obscuridades de la norma tributaria que justifican una divergencia de criterio jurídico razonable y razonada, en cuyo caso nos encontraríamos ante el mero error de interpretación, que no puede ser sancionable. Por ello, y dado que el principio de culpabilidad constituye un elemento básico a la hora de calificar la conducta de una persona como sancionable -es decir, es un elemento esencial en todo ilícito administrativo-, han de analizarse las razones expuestas por la recurrente como justificadoras del incumplimiento de sus obligaciones tributarias para descartar las que sean meros pretextos o se basen en criterio de interpretación absolutamente insostenibles. En definitiva, la Jurisprudencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo ha venido sosteniendo desde antiguo que la comisión de errores de derecho en las declaraciones tributarias no debe ser objeto de sanción en la medida en que el error sea razonable y la norma ofrezca dificultades de interpretación, siempre, claro está, que el sujeto pasivo hubiere declarado o manifestado la totalidad de las bases o elementos integrantes del hecho imponible ( Sentencias de 7 de mayo de 1993 y 8 de mayo de 1997 , entre otras).

Es más, como recuerdan las Sentencias de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo de 4 de julio de 2016 (recurso de casación 941/2015) y de 28 de abril de 2016 (recurso de casación 894/2015), tampoco cabe deducir la culpabilidad del obligado tributario por la mera exclusión del criterio de la interpretación razonable de la norma tributaria, de modo que aun para el caso de que estemos ante una norma de interpretación clara e incontrovertida, su simple transgresión no puede aparejar automáticamente la imposición de la sanción, pues este planteamiento es contrario al principio de culpabilidad, que exige una motivación específica de la concreta negligencia que se atribuye al contribuyente. Por ello, la culpabilidad ha de estar tan demostrada como la conducta activa u omisiva que se sanciona, y esa prueba ha de extenderse no sólo a los hechos determinantes de la responsabilidad sino también, en su caso, a los que cualifiquen o agraven la infracción. Y dicha motivación, como refiere la Sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo de 2 de noviembre de 2017 -recurso de casación 3256/2016-, debe contenerse ' en el acuerdo sancionador y, en su caso, en la medida en que está dictado por el mismo órgano, en el acuerdo por el que resuelve el recurso de reposición', pues, como pone de manifiesto la Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo de 13 de octubre de 2011 -casación 2351/2009- ' la existencia de culpabilidad debe aparecer 'debidamente fundada en la resolución administrativa sancionadora' - Sentencia de 22 de octubre de 2009 (rec. cas. Núm. 2422/2003 )-, de tal forma que 'desde la perspectiva de los citados artículos 24.2 y 25.1 de la Constitución Española ' lo que debe analizarse es si 'la resolución administrativa sancionadora' contenía 'una argumentación suficiente acerca del elemento subjetivo del tipo infractor' - Sentencia de 6 de mayo de 2010 (rec. cas. Núm. 427/2005 )-, pues 'sólo al órgano competente para imponer las sanciones tributarias le corresponde satisfacer las exigencias de motivación que dimanan de los artículos 24.2 y 25 de la Constitución Española ' - Sentencia de 29 de octubre de 2009 (rec. cas. Núm. 6058/2003 )-'.

De la misma forma, tal y como también se puso de manifiesto en la Sentencia de la Sección Primera de esta Sala de 31 de mayo de 2019 -dictada en el recurso 784/2016-, citando a tal efecto la Sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo de 5 de diciembre de 2017 (recurso de casación 1727/2016), tampoco cabe basar la culpabilidad en que el obligado tributario no ha explicitado en qué interpretación alternativa y razonable ha fundado su comportamiento (extremo este también reiterado en la Sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo de 20 de junio de 2016 -casación 895/2015-), pues ello equivaldría, simple y llanamente, a invertir la carga de la prueba, soslayando, de este modo, las exigencias del principio de presunción de inocencia. Y en cuanto a las circunstancias personales de infractor ' se ha dicho que no es factible, en ningún caso, presumir una conducta dolosa por el mero hecho de las especiales circunstancias que rodean al sujeto pasivo de la imposición, sino que, en cada supuesto y con independencia de dichas circunstancias subjetivas, hay que ponderar si la discrepancia entre el sujeto pasivo y la Hacienda Pública se debe o no a la diversa, razonable y, en cierto modo, justificada interpretación que uno y otra mantienen sobre las normas aplicables; lo que no cabe de ningún modo es concluir que la actuación del obligado tributario ha sido dolosa o culposa atendiendo exclusivamente a sus circunstancias personales; o dicho de manera más precisa, lo que no puede hacer el poder público, sin vulnerar el principio de culpabilidad que deriva del artículo 25 de la Constitución Española es imponer una sanción a un obligado tributario (o confirmarla en fase administrativa o judicial de recurso) por sus circunstancias subjetivas - aunque se trate de una persona jurídica, tenga grandes medios económicos, reciba o pueda recibir el más competente de los asesoramientos y se dedique habitual o exclusivamente a la actividad gravada por la norma incumplida- si la interpretación que ha mantenido de la disposición controvertida, aunque errónea, puede entenderse como razonable'. Reseñar, por último, que el hecho que haya debido iniciarse y tramitarse un procedimiento inspector para descubrir los hechos en nada incide sobre el elemento culpabilidad, pues el mismo es anterior al procedimiento y ajeno en su existencia a que haya o no procedimiento al efecto.

Sentadas las anteriores premisas, y descendiendo al supuesto enjuiciado, se aprecia que en la resolución sancionadora originariamente impugnada, dictada por la Delegación de Málaga de la Agencia Estatal de Administración Tributaria el 20 de abril de 2016, se razona lo siguiente acerca de la existencia de culpabilidad :

'La norma prevé que las acciones u omisiones tipificadas en la ley no dan lugar a responsabilidad cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias. En este caso se aprecia omisión de la diligencia exigible ya que la norma establece claramente los requisitos para admitir la deducibilidad de los gastos así como para declarar la ganancia patrimonial, todo ellos descritos en el apartado de hechos, sin que esta conducta se ampare en una interpretación razonable de la norma. Por tanto se considera que D. Luis Alberto y Dª Elsa, no han actuado con el cuidado exigible para la correcta deducción de los gastos de su actividad económica sin que puedan apreciarse otras causas de exoneración de responsabilidad previstas en la ley.'

La aplicación de la doctrina jurisprudencial previamente expuesta conduce, ya puede anunciarse, a la estimación de la demanda respecto de la imposición de la sanción. Y es que de las solas circunstancias apuntadas por la Administración en la resolución sancionadora (haberse procedido a la deducción de gastos que no eran fiscalmente deducibles y a no declarar determinadas gananacias patrimoniales) no cabe inferir, como parece pretenderse, la existencia de la negligencia a la que hace referencia en su resolución sancionadora. Y ello porque, como se ha referido previamente, el Tribunal Supremo viene entendiendo que la mera exclusión de una interpretación acertada de la norma tributaria (como en este caso) no ha de comportar, sin más y de forma puramente automática, la imposición de la sanción tributaria. De lo contrario, se sancionaría al contribuyente por la simple transgresión de la norma, siendo tal planteamiento contrario al principio de culpabilidad. Por ello, ha de razonarse en la resolución sancionadora qué concreta negligencia que se atribuye al contribuyente. Y a tal respecto la resolución es puramente asertiva, limitándose a afirmar la negligencia sin razonarla mínimamente (centrando gran parte de su argumento en la tipicidad de la conducta; esto es, en describir la razón por la que se deja de ingresar la cantidad procedente). En definitiva, la Administración anuda el incumplimiento de la norma a la voluntariedad de la conducta infractora; asociación que esta Sala no estima correcta. Lo razonado conduce a la estimación del recurso planteado respecto de la sanción impuesta, con las consecuencias legalmente inherentes.

SÉPTIMO.-La estimación parcial del recurso trae aparejada la no imposición de costas a ninguna de las partes, debiendo ambas abonar las causadas a su instancia y las comunes por mitad, conforme a lo prevenido en el primer párrafo del artículo 139 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa.

En atención a lo expuesto, y en virtud de la autoridad conferida por el Pueblo Español, en el nombre de S.M. EL REY

Fallo

Estimar parcialmente el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de D. Luis Alberto y Dª. Elsa frente al acto impugnado, que se anula y deja sin efecto en lo atinente a la desestimación de la reclamación económico-administrativa formulada frente a la imposición al recurrente de una sanción tributaria leve, que anulamos y dejamos sin efecto. Se desestiman el resto de pretensiones de la demanda.

Cada parte abonará las costas causadas a su instancia y las comunes por mitad.

Notifíquese esta Sentencia a las partes haciéndoles saber que contra la misma cabe interponer recurso de casación ante la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Supremo si el recurso pretende fundarse en infracción de normas de Derecho estatal o de la Unión Europea que sean relevantes y determinantes del fallo impugnado o ante una Sección de la Sala de lo Contencioso- administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía con la composición que determina el artículo 86.3 de la Ley jurisdiccional si el recurso se fundare en infracción de normas emanadas de la Comunidad Autónoma, recurso que habrá de prepararse ante esta misma Sala en el plazo de treinta días, contados desde el siguiente al de la notificación de la presente Sentencia mediante escrito que reúna los requisitos expresados en el artículo 89.2 del mismo Cuerpo legal.

Así por esta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos de que dimana, con inclusión del original en el Libro de Sentencias, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.-Dada, leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Ponente que la ha dictado, estando celebrando audiencia pública en el día de su fecha, ante mí, el Secretario. Doy fe.-