Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 334/2017, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 926/2015 de 29 de Marzo de 2017

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Quinta

C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004

33009710

NIG:28.079.00.3-2015/0016007

Procedimiento Ordinario 926/2015

Demandante:VIA 6 HOLDING, SLU

PROCURADOR D. /Dña. PALOMA RABADAN CHAVES

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID MEH

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA

DE

MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN QUINTA

SENTENCIA 334

RECURSO NÚM.: 926-2015

PROCURADOR D. /DÑA.: PALOMA RABADÁN CHAVES

Ilmos. Sres.:

Presidente

D. José Alberto Gallego Laguna

Magistrados

D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo

Dña. María Rosario Ornosa Fernández

Dña. María Antonia de la Peña Elías

Dña. Carmen Álvarez Theurer

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En la Villa de Madrid a 29 de marzo de 2017

Visto por la Sala del margen el recurso núm. 926-2015 interpuesto por VIA 6 HOLDING, SLU representado por la procuradora DÑA. PALOMA RABADÁN CHAVES contra fallo del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 26.3.2015 reclamación nº 28-02052-2013-00-0 y 28-09577-2013-00- 0 interpuesta por el concepto de IVA habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.

Antecedentes

PRIMERO:Por la representación procesal del recurrente, se interpuso el presente recurso, y después de cumplidos los trámites preceptivos, formalizó la demanda que basaba sustancialmente en los hechos del expediente administrativo, citó los fundamentos de derecho que estimó aplicables al caso, y concluyó con la súplica de que en su día y, previos los trámites legales se dicte sentencia de conformidad con lo expuesto en el suplico de la demanda.

SEGUNDO:Se dio traslado al Abogado del Estado, para contestación de la demanda y alegó a su derecho lo que consideró oportuno, y solicitó la confirmación en todos sus extremos del acuerdo recurrido.

TERCERO:Estimándose necesario el recibimiento a prueba y una vez practicadas las mismas, se emplazó a las partes para que evacuaran el trámite de conclusiones, lo que llevaron a efecto en tiempo y forma, señalándose para la votación y fallo, la audiencia del día 28-3-2017 en que tuvo lugar, quedando el recurso concluso para Sentencia.

Siendo Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. José Alberto Gallego Laguna.

Fundamentos

PRIMERO:Se impugna en este recurso contencioso administrativo la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid el 26 de marzo de 2015, en las reclamaciones económico administrativas números 28-02052-2013-00-0 y 28-09577-2013-00-0, interpuestas contra:

1. La resolución con liquidación provisional de la unidad de verificación y control de la Administración de Guzmán el Bueno de la Delegación Especial de Madrid del Impuesto sobre el Valor Añadido del cuarto trimestre del ejercicio 2011, por importe de 62.179,46 €; con fecha de interposición de la reclamación el 10 de diciembre de 2012, y con fecha de entrada en este TEAR 26 de enero de 2013 (reclamación nº 28/02052/2013); y

2. El acuerdo de resolución con imposición de sanción por infracción tributaria con clave de liquidación A2862313506000487, por importe de 9.326,91 euros, en relación con el cuarto trimestre del ejercicio 2011; con fecha de interposición de la reclamación el 22 de marzo de 2013, y con fecha de entrada en este TEAR el 12 de abril de 2013 (reclamación nº 28/09577/2012).

La indicada resolución recurrida acordó desestimar la reclamación nº 28/02052/13, confirmando el acto administrativo impugnado y estimar la reclamación nº 28/02013/13, anulando el acto administrativo impugnado.

SEGUNDO:La entidad recurrente solicita en su demanda que se declare nulo el acto impugnado al ser contrario a Derecho y carentes de motivación, y se anule la liquidación provisional recurrida.

Alega, en resumen, como fundamento de su pretensión, que en fecha 29 de diciembre de 2011 mediante escritura de compraventa adquirió el pleno dominio de los siguientes inmuebles: En el conjunto Urbanístico denominado 'RESERVA DE CORTESÍN' sobre la parcela señalada con el número 80, en relación a las parcelas resultantes del Proyecto de Reparcelación del Sector UR-10ª, FINCA CORTESÍN, de las normas subsidiarias de Casares, Málaga:

1.- Número Seis.- Vivienda Unifamiliar señalada como Villa Número Seis. Se encuentra inscrita en el Registro de la Propiedad de Manilva, Tomo de Casares, finca registral número 17.050.

2.- Número Veintitrés.- Trastero señalado como Trastero Número Siete Se encuentra inscrita en el Registro de la Propiedad de Manilva, Tomo de Casares, finca registral número 17.084.

El precio global de esta compraventa ascendió a 1.550.000,00 €, más el IVA calculado al tipo del 4% es decir 62.000,00 €.

Manifiesta la demandante que VIA 6 HOLDING, S.L.U. se constituye en fecha 23 de noviembre de 2011, se da de alta en la actividad en el epígrafe 8612 Alquiler de Locales Industriales en fecha 23 de noviembre de 2011, en fecha 29 de diciembre de 2011 compra la Villa 6 de la Finca 'El Cortesin' para destinarla al arrendamiento mediante cesión para explotación hotelera. En fecha 1 de enero de 2012 formaliza Contrato de Cesión para Explotación Hotelera con la mercantil SINGLE HOME, S.A. entidad propietaria y explotadora del 'HOTEL FINCA EL CORTESÍN', a quien cede en exclusiva el arrendamiento, sujeto y no exento de IVA, de la Villa 6 de la que es propietaria, para su explotación hotelera dentro del Complejo al que pertenece, siendo una de las causas de resolución de dicho contrato según se establece en su cláusula segunda incumplir la cesión hotelera. Que tanto en el ejercicio 2011, que es el que ha sido objeto de comprobación como en los ejercicios siguientes hasta la fecha, su prorrata de deducción es el 100%. Con todos estos hechos queda demostrado en la demanda, la única razón por la que la Agencia Tributaria no ha procedido a la devolución del IVA ha sido por una interpretación malintencionada, arbitraria y no probada, nula de pleno Derecho que causa indefensión e inseguridad jurídica, ya que los gastos a los que hace referencia al Agencia Tributaria forman parte de la contraprestación pactada con SINGLE HOME, S.A., que el destino previsible de los bienes de inversión en el ejercicio 2011 era el arrendamiento mediante la cesión para explotación hotelera con SINGLE HOME, S.A. en exclusiva y nada obsta para que en el ejercicio 2011 las cuotas soportadas sean devueltas. El inmueble adquirido está íntegramente destinado al alquiler por cesión en explotación hotelera como parte integrante del HOTEL FINCA EL CORTESÍN, plenamente afecto a la actividad empresarial de VIA 6 HOLDING, SLU, operación sujeta y no exenta de IVA, y que produce una alta rentabilidad. Que tal y como se enumera en los Estatutos Sociales en su artículo 2, tiene por objeto: La construcción, promoción, venta, explotación, arrendamiento y administración de todo tipo de fincas urbanas propias o ajenas. Que es imposible que la Villa 6 que es objeto de la presente demanda, estando destinada a la oferta hotelera del Hotel Finca el Cortesin todo el año, esté destinado por la demandante a cualquier otro uso. Que contabilizó estos activos en su inmovilizado. Que se adjuntan los modelos 390, declaración resumen anual de IVA de todos los años desde su constitución que se han presentado hasta la fecha, donde además puede comprobarse por el Tribunal que los únicos ingresos desde la compra del activo fijo han sido las facturas emitidas al Hotel, así como su cobro, todo ello conforme a la liquidación efectuada por el Hotel, que es conforme con el contrato. Que según Cláusula TERCERA del Contrato, el precio que cobra el propietario de cada Villa es un porcentaje que depende de la efectiva ocupación por inquilinos del Hotel, no por precio cerrado, que no tendría ninguna lógica económica ya que el Hotel no va a pagar a los propietarios un precio fijo exponiéndose a no alquilar ninguna Villa. Es el Hotel el único capacitado para utilizar la finca pues la tiene cedida en explotación. Lo que ocurre es que únicamente soportará gastos de la Villa cuando se encuentre ocupada por un cliente del Hotel, no cuando se encuentre vacía, es decir, que si la Villa no se alquila por el Hotel, esos días no soportará gastos ni de limpieza, ni consumos ni nada, es el Hotel quien contrata y paga todos estos gastos de limpieza y consumos, repercudiéndoselos a la propiedad en las liquidaciones, al atribuirle su porcentaje del 50% sobre el beneficio y donde se puede comprobar que la ocupación fue prácticamente plena.

De conformidad con la Clausula Cuarta: el Hotel recibe la finca para su explotación completamente amueblada y en perfectas condiciones de habitabilidad. Según la cláusula Primera: 'el propietario de la Villa acuerda CEDER EN EXPLOTACION HOTELERA a EL HOTEL, el inmueble descrito en el expositivo 1 anterior...', estableciéndose la duración en la Cláusula Segunda y el precio cierto en la Cláusula Tercera, siendo un precio variable de conformidad con las condiciones establecidas en el Anexo I.

Considera la demandante que la liquidación errónea y resolución del TEAR contraria derecho por no apreciar la ilegalidad de la liquidación provisional. La incorrecta aplicación de la normativa del IVA. Directiva, Ley Española y doctrina vinculante para la Administración de la Dirección General de Tributos. De conformidad con la Directiva 2009/162/UE del Consejo, de 22 de diciembre de 2009, por la que se modifican diversas disposiciones de la Directiva 2006/112/CE, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, establece una modificación del artículo 168.bis. La Directiva del IVA de obligada transposición para todos los estados miembros y que prevalece sobre cualquier norma interna de cada estado, tras su modificación, con efectos de 1-1-2011, establece que: a) En el caso de un bien inmueble que forme parte del patrimonio de la empresa de un sujeto pasivo y sea utilizado por este tanto a efectos de las actividades de la empresa como para su uso privado o el de su personal o, de manera más general, con fines distintos de los de su empresa, la deducción del IVA soportado en relación con este inmueble se ha de efectuar de manera proporcional a su utilización empresarial. Las modificaciones que se produzcan en el porcentaje de utilización empresarial se tendrán en cuenta a efectos de la regularización de la deducción inicial; b) Los Estados miembros pueden aplicar también dicha norma en relación con el IVA soportado por otros bienes que formen parte del patrimonio de la empresa.

Por tanto, la deducción sólo resulta posible en proporción al uso empresarial gravado, al igual que ocurre cuando un bien se adquiere para un uso gravado y otro exento del impuesto. Los Estados Miembros tienen la opción de aplicar esta regla a los demás bienes distintos de los inmuebles. En este mismo sentido se ha pronunciado repetidamente la Dirección General de Tributos, entre otras en las siguientes Consultas Vinculantes: Núm-Consulta V2157-07 Fecha-Salida 11/10/2007, Núm Consulta V1371.09 de 10/0612009. Este criterio ha sido obviado por la Agencia Tributaria en la liquidación provisional practicada a mi cliente, con la mera afirmación de que no se había aportado libro de bienes de inversión, que no es cierto y puede comprobar el Tribunal en el expediente administrativo y que el inmueble iba a ser utilizado para necesidades privadas, cosa que tampoco es cierta pero a esta parte ni tan siquiera se le dio opción a probar esa afectación. Por tanto la liquidación aquí recurrida vulnera el principio de neutralidad.

Que no es intención de esta parte alterar el destino del inmueble, y hecho que ha quedado demostrado desde la fecha de su adquisición hasta la fecha de la presente, lo que quiere poner de manifiesto es que, si esa circunstancia llegara a producirse, esta parte estaría obligada a efectuar la regularización, como la Ley le permite, pero la Administración Tributaria en el caso que nos ocupa en el ario 2011 está obligada a proceder a la devolución solicitada y así debió entenderlo y resolverlo el TEAR de Madrid. Y no puede negarlo basándose en una interpretación arbitraria y contraria a Derecho, totalmente malintencionada y no probada, en contra de la realidad.

TERCERO:El Abogado del Estado, en la contestación a la demanda, sostiene, en síntesis, que la recurrente compra, en fecha de 29 de diciembre de 2011, una vivienda unifamiliar con trastero, señalada corno Villa número 6, en la Finca 'El Cortesín', en Casares, Málaga. El precio global de la venta según señala la interesada fue de 1.550.000 euros, más el IVA calculado al 4% que hacen 62.000 euros. La recurrente está dada de alta en la actividad en el epígrafe 8612, Alquiler de locales industriales, desde el 23 de noviembre de 2011. Con fecha de 1 de enero de 2012 formaliza un contrato de cesión para la Explotación Hotelera de la Villa con la mercantil Single Home SA, entidad propietaria y explotadora del Hotel Finca Cortesín, a quien cede el arrendamiento de la Villa. El 30 de enero de 2012 presentó el modelo de liquidación del IVA, cuarto trimestre del ejercicio 2011, solicitando la devolución del IVA soportado. Por la Unidad de verificación y control de la Administración de Guzmán el Bueno, se siguió un procedimiento de comprobación limitada, en virtud de lo dispuesto en los artículos 136 a 140 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , respecto del IVA del 42 Trimestre de 2011, que concluyó con la liquidación provisional con una cuota a devolver de O euros, lo que supone una minoración de 62.179,46 euros, al no proceder la devolución solicitada. La regularización practicada en el período comprobado consistió en minorar el IVA soportado deducible declarado por la reclamante; los órganos de gestión tributaria no admiten la deducción de las cuotas soportadas por la adquisición de la Villa al considerar que dicho inmueble no queda afecto directa y exclusivamente a su actividad empresarial, ya que el arrendatario solo se hace cargo de los gastos de la villa cuando ésta esté ocupada por clientes del hotel, además el contrato de cesión de explotación hotelera no consta registrado.

Manifiesta el Abogado del Estado que la cuestión controvertida consiste, por lo tanto, en determinar si procedía la devolución del IVA soportado en la adquisición de la Villa en función de si existe una afectación directa y exclusiva de la misma a su actividad empresarial, de acuerdo con el contrato de cesión de arrendamiento suscrito con la entidad propietaria del hotel. Tal y como señala la resolución recurrida, salvo determinadas excepciones, para que resulte deducible las cuotas de IVA soportadas por la adquisición de bienes de inversión es preciso que el bien adquirido se afecte de forma directa y exclusiva al desarrollo de la actividad empresarial o profesional, no quedando afecto de forma exclusiva y directa en el supuesto en que se trate de bienes que se utilicen simultáneamente para actividades empresariales o profesionales y para necesidades privadas. En el caso que nos ocupa, el contrato de cesión para explotación hotelera, de fecha 1 de enero de 2012, celebrado entre VIA 6 HOLDING SLU y SINGLE HOME SA, clausula sexta, establece: 'cláusula sexta: gastos de conservación y daños: ' En el período de tiempo en el que la villa se encuentre ocupada por un cliente del hotel, todos los gastos de conservación, así como los posibles daños que se puedan producir en el mobiliario que integra la Villa, corresponderán en su totalidad a El HOTEL. No siendo así, en los momentos que la villa no se encuentre ocupada por un cliente del hotel'. Y en la cláusula séptima: 'otros gastos: 'Los restantes gastos, como gastos de Comunidad, Mancomunidad, suministros, tasas, arbitrios que graven la villa, seguros, etc..., serán de cuenta del propietario, salvo los gastos de suministros que se generen cuando la Villa esté ocupada por un cliente del hotel'.

Alega la recurrente que en el contrato no se dice que la Villa sea cedida parcialmente o por determinado tiempo al hotel, ni que pueda disponer de la Villa los periodos de tiempo que no esté arrendada, insistiendo que se trata de una cesión total de la Villa al hotel para su arrendamiento. Sin embargo, entiende el Abogado del estado que da igual la denominación que se le dé a un contrato, ya que la naturaleza del contrato viene determinada por el contenido de las cláusulas y no por la denominación del mismo. Y en el caso que nos ocupa resulta evidente que: No existe una cesión total del negocio del arrendamiento desde el momento en el que la recurrente, dueña de la Villa, asume los gastos de la misma cuando no está alquilada. Eso según la actora es lógico, pero lo único que indica es que el hotel no asume la cesión total del arrendamiento de la Villa, con sus riesgos y beneficios, sino solo una cesión parcial, limitada a los periodos en los que la Villa está alquilada. Lo único que hace el hotel es gestionar los alquileres, no corriendo con riesgos ni gastos en los momentos en los que la Villa no esté alquilada, no podemos hablar por lo tanto de cesión completa, ya que la cesión completa y el compartir los gastos de la Villa son conceptos que se excluyen entre sí. La actora es propietaria de la Villa, y asume los gastos de la misma durante los periodos de tiempo en los que no está alquilada, sin que conste en el contrato que no puede disponer de la Villa durante dichos periodos de tiempo en los que no está ocupa. Una cosa es incumplir la cesión de la Villa y otra diferente que cuando la Villa esté desocupada, su propietaria pueda disponer de ella para su uso particular. En definitiva, tal y como entiende el TEAR de Madrid, y los órganos de gestión tributaria , teniendo en cuenta las cláusulas del contrato de cesión, no queda acreditado la afectación exclusiva del inmueble a desarrollo de la actividad, por lo que no procedía la devolución del IVA soportado, siendo plenamente ajustada a Derecho la resolución que así lo acuerda.

CUARTO:En el análisis de la cuestión controvertida en el presente litigio se debe partir de que en la liquidación provisional de 31 de octubre de 2012, en su apartado de'HECHOS Y FUNDAMENTOS DE DERECHO QUE MOTIVAN LA RESOLUCIÓN'se expresa lo siguiente:

'Con el alcance y limitaciones que resultan de la vigente normativa legal y de la documentación obrante en el expediente, y partiendo exclusivamente de los datos declarados, de los justificantes de los mismos aportados y de la información existente en la Agencia Tributaria, se ha procedido a la comprobación de su declaración, habiéndose detectado que en la misma no ha declarado correctamente los conceptos e importes que se destacan con un asterisco en el margen de la liquidación provisional. En concreto:

- Se modifican las bases imponibles y/o cuotas de IVA deducible en operaciones interiores corrientes, como consecuencia de haber deducido cuotas que no reúnen los requisitos establecidos en el Título VIII, Capítulo I, de la Ley 37/1992.

- Se modifican las bases imponibles y/o cuotas de IVA deducible en operaciones interiores, en concepto de adquisiciones de bienes de inversión, como consecuencia de haber deducido cuotas que no reúnen los requisitos establecidos en el Título VIII, Capítulo I, de la Ley 37/1992.

- Según el art. 95. Uno de la Ley 37/1995 , los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional. Dos. No se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional, entre otros: 1º los bienes que se destinen habitualmente a dicha actividad y a otras de naturaleza no empresarial ni profesional por periodos de tiempo alternativos. Tres. No obstante lo dispuesto en los apartados anteriores, las cuotas soportadas por la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título de los bienes de inversión que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional podrán deducirse de acuerdo con las siguientes reglas: 1.¬ Cuando se trate de bienes de inversión distintos de los comprendidos en la regla siguiente, en la medida en que dichos bienes vayan a utilizarse previsiblemente, de acuerdo con criterios fundados, en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional. Se dice que el propietario se encuentra interesado en ceder el inmueble para su explotación hotelera. Sin embargo, en la cláusula sexta del contrato se hace una distribución de gastos en función de que la villa se encuentre ocupada o no por un cliente del hotel. Ello implica que el inmueble está afecto indistintamente al uso privado y a alguna posible cesión a un cliente del hotel.

- Vistas las alegaciones presentadas y la documentación aportada se consideran desestimadas las mismas por los siguientes motivos: Primero En el requerimiento notificado el 06 de junio de 2012 se solicitaba la aportación del Libro Registro de Bienes de Inversión, no habiendo sido aportado. El citado libro viene regulado en los artículos 62 y 65 del Reglamento del Impuesto , y en él se han de anotar de forma individualizada los datos identificativos de cada bien de inversión, la fecha de comienzo de su utilización, etc.. Dichos datos no se han podido comprobar al no haberse aportado el citado libro.

Segundo. En cuanto al destino del inmueble, en las alegaciones manifiesta que el hotel se hace cargo de los gastos cuando la Villa se encuentre ocupada por un cliente del hotel, ya que forma parte de la contraprestación. Y cuando no se encuentre ocupada por un cliente del hotel no los pagará, pero en ningún momento se dice cuando esté ocupada por la propiedad o cuando la ocupe un no cliente del hotel no pagará los gastos, por lo que nosotros siempre hemos interpretado que no pagará gastos el hotel cuando la villa esté vacía porque no esté alquilada a clientes del hotel, pero no que esta parte, la propiedad, tuviera derecho a ocupar una finca que ha cedido en explotación. El hecho de no hacerse cargo el Hotel de los gastos totales, sino que parte de ellos corren a cargo del contribuyente, implica que dicha vivienda unifamiliar no está a la entera disposición del Hotel sino que cuando estén a cargo del contribuyente este podrá disponer del inmueble. En este sentido, el artículo 1543 del Código Civil , dice que en el arrendamiento de cosas, una de las partes se obliga a dar a la otra el goce o uso de una cosa por tiempo determinado y precio cierto. Se dice en la cláusula sexta del contrato aportado que en los momentos que la villa no se encuentre ocupada por un cliente del hotel, los gastos de conservación, etc., correrán a cargo del propietario. Igualmente, en la cláusula séptima se dice que todos los restantes gastos, como Comunidad, Mancomunidad, etc. serán en todo caso por cuenta del propietario. Tampoco se especifica en el contrato el precio cierto.

- Tercero. El contrato de cesión de Explotación aportado no consta presentado en ningún Registro público ni sellado por la Administración competente a efectos del impuesto de Trasmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentales.

Por todo lo expuesto anteriormente no se considera deducible el citado inmueble.'

QUINTO:Una vez delimitadas las cuestiones suscitadas por las partes, para resolver la cuestión debatida hay que partir de lo dispuesto en la Ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido, que considera deducibles las cuotas soportadas en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de operaciones sujetas y no exentas (arts. 92 y 94), siendo imprescindible para ejercitar el derecho a la deducción estar en posesión del documento justificativo, que consiste en la factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio (art. 97.Uno.1º de dicho texto legal). Además, es preciso tener en cuenta que conforme al art. 95. Uno. los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional, tal como determina su apartado Dos

En este sentido en citado art. 95 de la Ley 37/1992 establece lo siguiente:

'Uno. Los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional.

Dos. No se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional, entre otros:

1.º Los bienes que se destinen habitualmente a dicha actividad y a otras de naturaleza no empresarial ni profesional por períodos de tiempo alternativos.

2.º Los bienes o servicios que se utilicen simultáneamente para actividades empresariales o profesionales y para necesidades privadas.

3.º Los bienes o derechos que no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo.

4.º Los bienes y derechos adquiridos por el sujeto pasivo que no se integren en su patrimonio empresarial o profesional.

5.º Los bienes destinados a ser utilizados en la satisfacción de necesidades personales o particulares de los empresarios o profesionales, de sus familiares o del personal dependiente de los mismos, con excepción de los destinados al alojamiento gratuito en los locales o instalaciones de la empresa del personal encargado de la vigilancia y seguridad de los mismos, y a los servicios económicos y socio-culturales del personal al servicio de la actividad.

Tres. No obstante lo dispuesto en los apartados anteriores, las cuotas soportadas por la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título de los bienes de inversión que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional podrán deducirse de acuerdo con las siguientes reglas:

1.ª Cuando se trate de bienes de inversión distintos de los comprendidos en la regla siguiente, en la medida en que dichos bienes vayan a utilizarse previsiblemente, de acuerdo con criterios fundados, en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional.

(...)

3.ª Las deducciones a que se refieren las reglas anteriores deberán regularizarse cuando se acredite que el grado efectivo de utilización de los bienes en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional es diferente del que se haya aplicado inicialmente.

La mencionada regularización se ajustará al procedimiento establecido en el capítulo I del título VIII de esta Ley para la deducción y regularización de las cuotas soportadas por la adquisición de los bienes de inversión, sustituyendo el porcentaje de operaciones que originan derecho a la deducción respecto del total por el porcentaje que represente el grado de utilización en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional.

4.ª El grado de utilización en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional deberá acreditarse por el sujeto pasivo por cualquier medio de prueba admitido en derecho. No será medio de prueba suficiente la declaración-liquidación presentada por el sujeto pasivo ni la contabilización o inclusión de los correspondientes bienes de inversión en los registros oficiales de la actividad empresarial o profesional.

5.ª A efectos de lo dispuesto en este apartado, no se entenderán afectos en ninguna proporción a una actividad empresarial o profesional los bienes que se encuentren en los supuestos previstos en los números 3.º y 4.º del apartado dos de este artículo.'

El artículo 17 de la Sexta Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo de 1977 , en materia de armonización de las legislaciones de los Estados Miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios --Sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido: base imponible uniforme--, se refiere al nacimiento y alcance del derecho a deducir, estableciendo en su apartado segundo que'en la medida en que los bienes y servicios se utilicen para las necesidades de sus propias operaciones gravadas, el sujeto pasivo estará autorizado para deducir de las cuotas impositivas por él devengadas: a) las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido, devengadas o ingresadas, por los bienes que le sean o le hayan de ser entregados y por los servicios que le sean o le hayan de ser prestados por otro sujeto pasivo'.

El apartado 6 establece que'antes de cuatro años, contados a partir de la fecha de la entrada en vigor de la presente Directiva, el Consejo determinará, a propuesta de la Comisión y por unanimidad, los gastos que no conlleven el derecho a la deducción de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido. Del derecho de deducción se excluirán en todo caso los gastos que no tengan un carácter estrictamente profesional, tales como los de lujo, recreo o representación. Hasta la entrada en vigor de las normas del apartado anterior, los Estados miembros podrán mantener todas las exclusiones previstas por su legislación nacional en el momento de la entrada en vigor de la presente Directiva'.Y el siguiente apartado dispone que'sin perjuicio de la reserva prevista en el artículo 29, cada Estado miembro estará facultado, por razones coyunturales, para excluir total o parcialmente del régimen de deducciones algunos o todos los bienes de inversión u otros bienes (...)'.

Por su parte, el artículo 168 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006 , relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido, tiene un comienzo idéntico al del artículo 17 de la Sexta Directiva 77/388/CEE :'En la medida en que los bienes y los servicios se utilicen para las necesidades de sus operaciones gravadas, el sujeto pasivo tendrá derecho, en el Estado miembro en el que realice estas operaciones, a deducir del importe del impuesto del que es deudor los siguientes importes...'

Esta Sección ha declarado al respecto, de manera reiterada, que recae sobre el contribuyente la carga de probar el carácter deducible de los importes de IVA soportados y de los gastos declarados, tesis que confirma la jurisprudencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, de la que es exponente la sentencia de 21 de junio de 2007 al proclamar:'... con arreglo al antiguo art. 114 de la Ley General Tributaria de 1963 (actual art. 105.1 de la Ley General Tributaria de 2003 ) cada parte tiene que probar las circunstancias que le favorecen, esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de la cuantificación obligatoria, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales, ..., no debiéndose olvidar que en el presente caso se pretendió por la parte actora que se apreciase la deducibilidad del gasto controvertido, por lo que a ella le incumbía la carga de acreditar que reunía los requisitos legales.'

En definitiva, aparte de los requisitos contables y los relativos a la emisión y contenido de las facturas, el carácter deducible de un gasto y de los importes de IVA soportados, viene determinado por la efectiva adquisición del bien o realización del servicio o actividad que motiva el pago, exigencia indispensable para poder afirmar que los bienes y servicios adquiridos se utilizan en la realización de operaciones sujetas al impuesto y no exentas, y la afectación de los bienes y servicios adquiridos a la actividad empresarial o profesional del que pretende deducirse las cuotas soportadas en su adquisición. Por tanto, la existencia de factura es necesaria, pero insuficiente por sí sola para acreditar el carácter deducible de las cuotas.

Por otro lado, el artículo 105 LGT , dispone que tanto en el procedimiento de gestión como en el de resolución de reclamaciones, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos que normalmente le son constitutivos, carga que se entiende cumplida si se designan de modo concreto los elementos de prueba en poder de la administración tributaria, según el párrafo segundo del citado precepto.

En relación con la carga de la prueba la STS de la Sala Tercera de 22 de enero de 2000 señaló que compete en todo caso a cada parte la carga de probar sus pretensiones. En efecto, según la sentencia citada, la carga de la prueba es un concepto no demasiado bien dibujado en el proceso contencioso, que debe remitirse a lo previsto en los artículos 1.214 y siguientes del Código Civil . La importancia del expediente administrativo en nuestra jurisdicción explica la falta de relevancia de este tema. La carga de la prueba cobra relevancia sólo cuando hay falta o ausencia de prueba de hechos relevantes.

Por su parte, la STS de 28 de abril de 2001 determina que si la Administración tributaria, por medio de los procedimientos específicos que para ello la legitiman, y particularmente el procedimiento de las actuaciones de comprobación e investigación inspectoras, ha formado prueba de los hechos normalmente constitutivos del nacimiento de la obligación tributaria, la carga probatoria que se deriva del artículo 105 de la LGT se desplaza hacia quien aspira a acreditar que tales hechos son reveladores de otra relación distinta, cualesquiera sean las consecuencias tributarias que se deriven.

De ahí que según el artículo 105 de la LGT :'tanto en el procedimiento de gestión como en el de resolución de reclamaciones, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos normalmente constitutivos del mismo'; y según dispone el artículo 106 de la misma Ley 'en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de pruebas se contienen en el CC y en la Ley de Enjuiciamiento Civil, salvo lo que se establece en los artículos siguientes', añadiendo el artículo 108.2 de la referida Ley que'para que las presunciones no establecidas por la Ley sean admisibles como medio de prueba es indispensable que entre el hecho demostrado y aquel que se trate de deducir haya un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano'. De esta forma, la valoración de la fuerza probatoria de un documento privado debe llevarse al amparo de lo que dispone el artículo 1227 CC para que pueda estimarse plenamente ajustada a derecho en el procedimiento tributario; y, desde luego, la inactividad de la parte recurrente en cuanto a acreditar los hechos que son cuestionados en el procedimiento, sólo a ella puede perjudicar con arreglo a la doctrina contenida en la Sentencia del Tribunal Constitucional 3/1984, de 20 de enero .

Debiendo precisar que el art. 97 de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido , que establece lo siguiente:'Los documentos anteriores que no cumplan todos y cada uno de los requisitos establecidos legal y reglamentariamente no justificarán el derecho a la deducción, salvo que se produzca la correspondiente rectificación de los mismos. El derecho a la deducción de las cuotas cuyo ejercicio se justifique mediante un documento rectificativo sólo podrá efectuarse en el período impositivo en el que el empresario o profesional reciba dicho documento o en los siguientes, siempre que no haya transcurrido el plazo al que hace referencia el artículo 100 de esta Ley , sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado dos del artículo 114 de la misma' . Por tanto, los requisitos formales para la procedencia de la deducción del IVA soportado, determina que los documentos a los que se refiere, entre los que se encuentran las facturas, únicamente justificarán el derecho a la deducción cuando se ajusten a lo dispuesto en la propia Ley 37/1992 y en las normas reglamentarias dictadas en su desarrollo, entre las que se encuentra el Real Decreto citado, como se aprecia en el art. 1 del mismo, en relación con el art. 164 de la Ley 37/1992 .

La sentencia del Tribunal Supremo de 22 de noviembre de 2012 , analizando un supuesto de aplicación de la redacción anterior del citado art. 97.2 de la Ley 37/1992 , señala que'La respuesta que se ha de dar a la controversia aquí planteada debe partir necesariamente de la jurisprudencia que esta Sala viene manteniendo de forma constante, que recoge igualmente la jurisprudencia del Tribunal de Justicia Europeo en relación con el cumplimiento de los requisitos formales para la deducción del IVA y su conjugación con el principio de neutralidad del impuesto. Y en este sentido hemos reiterado que «el principio de neutralidad fiscal exige que se conceda la deducción de la cuota soportada si se cumplen los requisitos materiales, aun cuando los sujetos pasivos hayan omitido determinados requisitos formales ( Sentencias de 27 de septiembre de 2007 (TJCE 2007, 244) , Collée ( C-146/05 , apartado 31 ) y de 8 de mayo de 2008 (TJCE 2008, 105) , Ecotrade (asuntos acumulados C-95/07 y 96/07, apartados 62 y 63)» [véanse entre otras las Sentencias de 1 de diciembre de 2011 (RJ 2012, 3577) (rec. cas. núm. 786/2009 ), FD Tercero ; de 26 de enero de 2012 (RJ 2012, 3205) (rec. cas. para la unif. de doctrina núms. 300/2009 y 1560/2010 (RJ 2012, 3211) ), FFDD Cuarto y Tercero, respectivamente]; y de 26 de abril de 2012 (RJ 2012, 6284) ((rec. cas. para la unif. de doctrina, núm. 149/2010), FD Quinto.

Del mismo modo hemos mantenido que «todas las obligaciones formales en el marco del impuesto sobre el valor añadido están pensadas para facilitar la correcta aplicación de tal tributo, de cuyo mecanismo forma parte indisociable aquel derecho. Una aplicación desproporcionada de esas exigencias adjetivas podría hacer quebrar el objetivo básico al que sirve el reconocimiento del derecho a deducir, que no es otro que el de garantizar la plena neutralidad del impuesto sobre el valor añadido, clave de bóveda que sujeta la configuración de este tributo, según ha reiterado el Tribunal de Justicia de la Unión Europea (sentencias de 14 de febrero de 1985 , Rompelman (268/83, apartado 19), 21 de septiembre de 1988 (TJCE 1989, 31) , Comisión/Francia (50/87 , apartado 15), 15 de enero de 1998 (TJCE 1998, 1) , Ghent Coal Terminal ( C-37/96 , apartado 15), 21 de marzo de 2000 (TJCE 2000, 47) , Gabalfrisa y otros (asuntos acumulados C- 110/98 a C-147/98 , apartado 44) y 25 de octubre de 2001 (TJCE 2001, 296) , Comisión/Italia ( C- 78/00 , apartado 30)» [ Sentencias de 10 de mayo de 2010 (RJ 2010, 4941) , cit., FFDD Cuarto y Tercero, respectivamente; de 24 de marzo de 2011 ( RJ 2011, 2544) , cit., FD Quinto ; de 9 de mayo de 2011 , cit., FD Quinto ; de 3 de junio de 2011 , cit., FD Segundo ; de 18 de julio de 2011 ( RJ 2011, 6636) , cit., FD Tercero ; de 1 de diciembre de 2011 (RJ 2012, 3577) , cit., FD Tercero ; y de 26 de enero de 2012 (RJ 2012, 3211) , cit., FFDD Cuarto y Tercero respectivamente].'

En el presente caso no cabe considerar que se ha producido una aplicación desproporcionada de los requisitos formales.

En cuanto al contrato a que se refiere la recurrente, cuya copia consta en el expediente administrativo, de fecha 1 de enero de 2012 y bajo el título de'CONTRATO DE CESIÓN PARA EXPLOTACIÓN HOTELERA'hay que señalar que en sus Cláusulas Tercera a Séptima se pacta lo siguiente:

'TERCERA.- RENTA.

La renta correspondiente al año de vigencia del contrato será variable, según los cálculos detallados en el Anexo I, es decir, el precio a percibir por el propietario ascenderá a la parte proporcional del 100% del beneficio del negocio de las villas asignado a los propietarios.

A los efectos de calcular la renta del presente ejercicio, la misma se entenderá devengada desde el 1 de enero hasta el 31 de diciembre del año en curso.

La rentabilidad y el abono de dicha remuneración se realizarán anualmente, durante el mes de enero del ejercicio siguiente.

CUARTA.- CONDICIONES DE HABITABILIDAD Y MOBILIARIO.

EL HOTEL recibe la finca para su explotación completamente amueblada y en perfectas condiciones de habitabilidad.

El mobiliario integrado en la Villa objeto del presente contrato pertenece de forma íntegra al Propietario.

QUINTA.- ACTUALIZACIÓN DE LOS COSTES OPERATIVOS.

Para el caso de que se prorrogue la cesión, es preciso tener en cuenta que los costes operativos de la Villa que constan en el Anexo I, han sido calculados con valor 2012, por lo que cada año de prórroga deberán ser actualizados según el IPC.

SEXTA.- GASTOS DE CONSERVACIÓN Y DAÑOS.

En el periodo de tiempo en el que la villa se encuentre ocupada por un cliente del hotel, todos los gastos de conservación, así como los posibles daños que se puedan producir en el mobiliario que integra la Villa, corresponderán en su totalidad a EL HOTEL.

No siendo así, en los momentos que la villa no se encuentre ocupada por un cliente del hotel.

SEPTIMA.- OTROS GASTOS.

Los restantes gastos, como gastos de Comunidad, Mancomunidad, suministros, tasas, arbitrios que graven la Villa, seguros, etc., serán por cuenta del Propietario, salvo los gastos de suministro que se generen cuando la Villa esté ocupada por un cliente del hotel.'

Pues bien, del contenido de las citadas cláusulas no puede llegarse a la conclusión que pretende la recurrente, ya que de ellas no puede concluirse que resulte acreditado que la citada vivienda se encuentra afecta, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional, pues de la circunstancia de que sólo se haga cargo el Hotel de los gastos de la vivienda los días en que se encuentre ocupada por clientes del hotel, se evidencia que no se encuentra afecta directa y exclusivamente a la actividad empresarial.

Las indicadas cláusulas hay que ponerlas en relación con el resto de los documentos aportados por la recurrente, de los que se desprende, en primer término, que, como consta en la declaración censal, la actividad declarada por la demandante en el momento del alta el 23 de noviembre de 2011, fue la de'Alquiler de locales industriales'del epígrafe 8612 del I.A.E., siendo la misma actividad que figura en los documentos aportados junto con la demanda de los años siguientes hasta 2014. Sin embargo, de la mencionada actividad, no puede desprenderse que el contrato de Cesión para explotación hotelera, antes referido, se encuentre dentro de dicha actividad, pues el inmueble es una vivienda unifamiliar, como consta en la escritura pública de compraventa de 29 de diciembre de 2011 aportada junto con la demanda, es decir, no puede entenderse en modo alguno que se trate de un alquiler de locales industriales, que es la actividad para la que se encuentra dada de alta la demandante.

A estos efectos hay que tener en cuenta que la simple circunstancia de que el objeto social de la recurrente, según sus estatutos, amparase otras actividades distintas, no acredita por sí sola que la vivienda unifamiliar adquirida se encuentre afecta de forma directa y exclusiva a la actividad empresarial de la sociedad, pues hay que ponerlo en relación con el resto de los elementos de prueba aportados, teniendo en cuenta, como ya se ha dicho, que recae en la recurrente la carga de la prueba de acreditar que concurren los requisitos legales y reglamentarios para la deducibilidad de los importes de IVA soportados.

Por tanto, no puede considerarse que se haya acreditado la afectación, ni siquiera parcial, de la vivienda unifamiliar adquirida a la actividad empresarial de alquiler de locales industriales, pues en modo alguno puede equipararse una vivienda familiar a un local industrial, lo que determina que no procede valorar las alegaciones de la recurrente sobre la Directiva a la que alude en relación con la afectación parcial, ya que no queda justificado por la recurrente que la vivienda unifamiliar adquirida se utilice para las necesidades de sus operaciones gravadas, en los términos que exigen las Directivas citadas.

Por otro lado, en relación con el resto de los documentos aportados por la recurrente, se debe precisar que las copias de las que figuran como facturas por arrendamiento y liquidación, no contienen firma alguna, desconociéndose la persona que las expide, lo que impide que hagan prueba, pero es que del propio contenido de tales documentos no puede llegarse a la conclusión pretendida por la recurrente, pues, a modo de ejemplo, respecto del año de 2012 el importe total de la factura es de 31.626,00 euros, y en la liquidación se indica que tal importe es el resultado de un beneficio por día de 1.075,09 euros, lo que supone una utilización por el Hotel de algo más de 29 días en el año, y en el año 2013 el importe de la factura fue de 44.305,00 euros, resultado de un beneficio por día de 1.366,72 euros, lo que supone una utilización por el Hotel de algo más de 32 días en ese año. De tal manera que de los citados documentos tampoco puede considerarse justificada la afectación directa y exclusiva a la actividad empresarial, pues únicamente podría deducirse una utilización por el Hotel de aproximadamente un mes por año, lo que puesto en relación con el resto de los documentos referidos más bien parece que por la mayor parte del año se encuentra a disposición de la propietaria de la vivienda para un uso privado, que es la conclusión a la que llega la Administración en la liquidación. Por ello, aunque queda justificado el ingreso del importe de las facturas por el certificado de la entidad La Caixa, los indicados documentos no prueban la afectación directa y exclusiva de la vivienda unifamiliar a la actividad empresarial, no justificándose los requisitos para la deducibilidad de las cuotas de IVA pretendidas por la recurrente.

En consecuencia, al no probarse por la demandante el cumplimiento de los citados requisitos para la deducibilidad, como ya se apreció por la liquidación y por la resolución recurrida del TEAR, procede la desestimación del recurso contencioso administrativo, declarando conforme a Derecho la resolución recurrida.

SEXTO:En base a lo dispuesto en el art. 139 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa , en la redacción dada por la Ley 37/2011, procede la imposición de costas al recurrente al ser rechazadas todas sus pretensiones, si bien, y haciendo uso de la facultad prevista en el art. 139.3 de la Ley de la Jurisdicción , la Sala limita el alcance cuantitativo de la condena en costas, que no podrá exceder, por todos los conceptos, de la cifra máxima de 2.000 euros, al que se deberá sumar el I.V.A., atendida la facultad de moderación que el artículo 139.3 de la LJCA concede a este Tribunal fundada en la apreciación de las circunstancias concurrentes que justifiquen su imposición, habida cuenta del alcance y la dificultad de las cuestiones suscitadas.

Fallo

Que debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación de la entidad VIA 6 HOLDING, S.L.U., contra la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid el día el 26 de marzo de 2015, sobre Impuesto sobre el Valor Añadido del cuarto trimestre del ejercicio 2011, declarando conforme a Derecho la resolución recurrida. Con imposición a la parte recurrente el abono de las costas procesales que se cifran en la cantidad máxima de 2000 euros, al que se deberá sumar el I.V.A.

Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , expresando que contra la misma cabe interponer recurso de casación cumpliendo los requisitos establecidos en los artículos 86 y siguientes de la Ley de esta Jurisdicción , en la redacción dada por la Ley Orgánica 7/2015, debiendo prepararse el recurso ante esta Sección en el plazo de treinta días contados desde el siguiente al de la notificación,previa constitución del depósitoprevisto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial , bajo apercibimiento de no tener por preparado el recurso.

Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2610- 0000-93-0926-15 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campoconceptodel documento Resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso' 24 Contencioso-Casación (50 euros). Si el ingreso se hace mediante transferencia bancaria, se realizará a la cuenta general nº 0049-3569-92- 0005001274 (IBAN ES55-0049-3569 9200 0500 1274) y se consignará el número de cuenta-expediente 2610-0000-93-0926-15 en el campo 'Observaciones' o 'Concepto de la transferencia' y a continuación, separados por espacios, los demás datos de interés.

Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN: Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, hallándose celebrando audiencia pública el día en la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, lo que certifico.