Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 433/2017, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 356/2013 de 03 de Mayo de 2017

Encabezamiento

PROCEDIMIENTO ORDINARIO - 000356/2013

N.I.G.: 46250-33-3-2013-0001070

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA

COMUNIDAD VALENCIANA

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

SECCIÓN 3

SENTENCIA Nº 433/2017

Iltmos. Srs.:

Presidente:

D AGUSTÍN GÓMEZ MORENO

Magistrados:

Dª BELÉN CASTELLÓ CHECA

D. JOSÉ IGNACIO CHIRIVELLA GARRIDO

En la Ciudad de Valencia, a 3 de Mayo de 2017

VISTO por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, el recurso contencioso-administrativo nº 356/13, inter¬pues¬to por la mercantil Ganados Garcia Llovera SL representado por la Procuradora Sra Cerdá Michelena , contra el Tribunal Económico- Administrativo Regional de Valencia, habiendo sido parte en autos la Ad¬ministración demandada, repre¬sentada por el Abogado del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley, se emplazó a la parte recurrente para que formalizara la demanda, lo que realizó mediante escrito en que solicitó se dictase sentencia declarando no ajustada a derecho la reso-lución recurrida.

SEGUNDO.- La representación de la parte demandada contestó a la demanda, mediante escrito en el que solicitó se dictara sentencia por la que se confirmara la resolución recurrida.

TERCERO.- Habiéndose recibido el proceso a prueba,y practicada la prueba documental y testifical admitida, se emplazó a las partes para que practicaran el trámite de conclusio¬nes y, realizado, quedaron los autos pendientes para votación y fallo.

CUARTO.- Se señaló la votación y fallo para el día 3-5-2017

QUINTO.- En la tramitación del presente proceso se han observado las prescripciones lega¬les.

VISTOS: Los preceptos legales citados por las partes, concor¬dantes y de general aplica¬ción.

Siendo Ponente el Magistrado Ilmo. Sr. D. JOSÉ IGNACIO CHIRIVELLA GARRIDO.

Fundamentos

PRIMERO.- Es objeto del presente recurso contencioso administrativo la resolución del TEAR de fecha 27-11-12 estimatoria parcial de la reclamación de la rcurrene donde se anuló la sancion impuesta y se confirmo la liquidación de lS 2006, denegando la deduccion por reinversion de beneficios extraordinarios por la venta de inmovilizado, practicandose liquidación por importe de 80.136,63€.

La cuestión que aquí se dirime viene referida a la aplicación en el presente supuesto del articulo 42 del TRLIS, vigente en el 2006, en cuanto a la pretendida deducción por reinversión de un solar adquirido por la recurrente el 26-4-1996 y que se transmite el 28-12-2006, centrándose la discusión jurídica de las partes a la consideración de dicho solar como inmovilizado, como sostiene el actor, o como existencia, como refiere la administración, siendo este un elemento determinante para la aplicación o no de la pretendida deducción. La argumentación de la inspección pasa por el tenor literal de las definiciones de la norma mercantil por lo que se entiende por inmovilizado, y así refiere que el artículo 184 del RDL 1564/89 dispone que la adscripción de un elemento de unión al activo inmovilizado o al circulante se determinará en función de la afectación de dichos elementos, y en base a ello entiende que en virtud de la documentación aportada por el sujeto pasivo el solar transmitido en el año 2006 no formó nunca parte del inmovilizado material de la entidad.

Frente a esto la parte recurrente fundamenta su pretensión en dos líneas argumentales, por una parte se remite a la redacción del artículo 42 del TRLIS vigente en el ejercicio 2006, cuando a diferencia de la redacción introducida por la ley 35/06 , de aplicación al ejercicio siguiente a la formalización de la venta del solar, no se exigía el requisito de afectación, refiriéndose a normativa contable donde se distingue el activo circulante del activo fijo, y dentro de éste se incluye terrenos, edificios, maquinaria y mobiliario, es decir que los inmuebles se clasifican en el activo real fijo, concluyendo el actor que la lógica de esta clasificación estriba que cuando un inmueble es adquirido por una empresa, no inmobiliaria, lo normal es que lo utilice de forma permanente, es decir se vincula a la empresa con carácter de permanencia , de tal manera que su productividad no deriva de su venta sino del servicio que presta a la mercantil; el elemento activo no tiene porque ser funcional, y por tanto el beneficio fiscal procede tanto al activo fijo es funcional como si es extrafuncional, es decir que habiendo sido adquirido por la empresa no se hubieran afectado directamente la misma antes de su transmisión. Refiere por otra parte que la normativa contable aplicable al presente supuesto, el plan general de contabilidad de 1990, define el inmovilizado diciendo que 'comprende los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la empresa, a diferencia de las existencias que las define de forma negativa 'como el activo que no cumple las condiciones para ser inmovilizado, es decir aquellas que son mantenidoa por la empresa con el proposito de venderlas o transformalas dentro de la actividad propia de la empresa, considerando el actor que elemento determinante para poder hablar de inmovilizado es su afectación o uso a la actividad de la empresa de forma duradera, supuesto que aquí concurre dado que la empresa ha dispuesto de dicho solar durante 10 años, sin que por tanto se puede excluir la volatilidad de las existencias que normalmente se circunscribe al ciclo empresarial; refiere el actor que la inspección exige para poder hablar de inmovilizado un elemento no determinado por norma alguna, es decir una afectación de carácter funcional. Como antes hemos dicho la línea argumental la parte recurrente refiere de forma subsidiaria que considera que dicho terreno sí debe considerarse como un elemento patrimonial funcional, practicando abundante prueba a fin de acreditar no sólo el destino al que iba dirigido dicho solar, trasladar y ampliar parte de su actividad en dicho solar, sino también refiere que se hizo mejoras en el mismo para acondicionarlo para el aparcamiento de vehículos de la mercantil, y si bien la construcción de una edificación en dicho solar, para el desarrollo de la actividad por la mercantil, no se materializó fue por causas ajenas a la voluntad del contribuyente, toda vez después de realizada dicha transmisión se efectuó la adquisición de local comercial con intención de realizar la actividad prevista de carnicería y despiece, pero no se llevó cabo porque el vendedor del local, comprador del terreno, estaba incluso en procedimiento concursal, concluyendo que sí ha sido utilizado por la mercantil dicho terreno, tanto como aparcamiento de sus vehiculos, como por la intención manifiesta de construir una edificación en el mismo, por fue truncada por causas ajenas a su voluntad.

Frente a esta argumentación, la administración sostiene que para la aplicación de la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios resulta necesario que los elementos transmitidos tenga la consideración de inmovilizado afecto, es decir se exige que dicho elemento participe de una manera real y efectiva en la actividad económica ejercida por la empresa, y no que sea una ' posible utilización futura' o un uso temporal y transitorio, en este caso de aparcamiento de vehiculos. Sigue diciendo la administración que el terreno enajenado no fue incorporado al proceso productivo de la entidad como estaba previsto, no concurriendo por tanto los requisitos legales para disfrutar de la pretendida.

Comenzando por la referencia a la norma aplicable, decir que refiere el Artículo 42 del RDL 42004 de 5-3, vigente en el ejercicio 2006,

'Se deducirá de la cuota íntegra el 20 por ciento de las rentas positivas obtenidas en la transmisión onerosa de los elementos patrimoniales detallados en el apartado siguiente integradas en la base imponible sometida al tipo general de gravamen o a la escala prevista en el artículo 114 de esta ley, a condición de reinversión, en los términos y requisitos de este artículo.

Esta deducción será del 10 por ciento, del cinco por ciento o del 25 por ciento cuando la base imponible tribute a los tipos del 25 por ciento, del 20 por ciento o del 40 por ciento, respectivamente.

Se entenderá que se cumple la condición de reinversión si el importe obtenido en la transmisión onerosa se reinvierte en los elementos patrimoniales a que se refiere el apartado 3 de este artículo y la renta procede de los elementos patrimoniales enumerados en el apartado 2 de este artículo.

No se aplicará a esta deducción el límite a que se refiere el último párrafo del apartado 1 del artículo 44 de esta ley. A efectos del cálculo de dicho límite no se computará esta deducción.

2.Elementos patrimoniales transmitidos.

Los elementos patrimoniales transmitidos, susceptibles de generar rentas que constituyan la base de la deducción prevista en este artículo, son los siguientes:

a)Los pertenecientes al inmovilizado material e inmaterial, que se hubiesen poseído al menos un año antes de la transmisión.

b)Valores representativos de la participación en el capital o en fondos propios de toda clase de entidades que otorguen una participación no inferior al cinco por ciento sobre su capital social, y que se hubieran poseído, al menos, con un año de antelación a la fecha de transmisión.

No se entenderán comprendidos en este párrafo b) los valores que no otorguen una participación en el capital social.

A los efectos de calcular el tiempo de posesión, se entenderá que los valores transmitidos han sido los más antiguos. El cómputo de la participación transmitida se referirá al período impositivo.

3.Elementos patrimoniales objeto de la reinversión.

Los elementos patrimoniales en los que debe reinvertirse el importe obtenido en la transmisión que genera la renta objeto de la deducción, son los siguientes:

a)Los pertenecientes al inmovilizado material o inmaterial afectos a actividades económicas.

b)Los valores representativos de la participación en el capital o en fondos propios de toda clase de entidades que otorguen una participación no inferior al cinco por ciento sobre el capital social de aquéllos.

No se entenderán comprendidos en este párrafo b) los valores que no otorguen una participación en el capital social y los representativos de la participación en el capital social o en los fondos propios de entidades residentes en países o territorios calificados reglamentariamente como paraíso fiscal...' siendo el hecho controvertido la naturaleza contable que merece el solar transmitido, si se trata de existencia o de inmovilizado.

Como ha sido reconocido en nuestra jurisprudencia, como la SAN de 29-9-16 , el disfrute de este beneficio fiscal exige el cumplimiento, de forma concurrente, de diversos requisitos, entre ellos, el relativo al objeto de lareinversiónque debe ser un elemento delinmovilizado. Las rentas a las que se refiere el precepto son, por tanto, las derivadas u obtenidas de 'la transmisión de elementos patrimoniales delinmovilizado, material o inmaterial(...) siempre que el importe de las citadas transmisiones se reinvierta en cualquiera de los elementos patrimoniales antes mencionados', de tal forma que el beneficio fiscal está condicionado a que el elemento objeto de transmisión y aquel en que se materialice la inversión formen parte del activo fijo material de la empresa. La cita de la normativa aplicable debe completarse con las normas que definen estos elementos patrimoniales.

En este sentido, el artículo 184 del Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre , deSociedadesAnónimas, de aplicación al caso, establecía en su párrafo primero que 'la adscripción de los elementos del patrimonio al activoinmovilizadoo al circulante se determinará en función de la afectación de dichos elementos'. Y en su párrafo segundo que 'el activoinmovilizadocomprenderálos elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de lasociedad'.

El Plan General de Contabilidad de 1990, aprobado por Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre, en su Parte Tercera, regula las 'Definiciones y relaciones contables', al tratar del Grupo 2,Inmovilizado, reproduce la definición anterior, sin más cambio que el de la palabra 'sociedad' por 'empresa'.

De la regulación descrita se infiere que la clasificación entreinmovilizadoy existencias vendrá determinada por la función que cumplan en relación con su participación en el proceso productivo. Así, un elemento inmobiliario pertenecerá al grupo deexistencias -activo circulante- si está destinado a transformarse en disponibilidad financiera a través de la venta como actividad ordinaria de la empresa; ypertenecerá al grupo deinmovilizadosi se encuentra vinculado a la empresa de una manera permanente. Lo que implica queun inmueble es considerado como existencia si en el momento de su venta no consta que haya sido utilizado por la empresa para su uso propio o no ha sido objeto de arrendamiento. La mayor o menor tardanza en la venta no es elemento decisivo, lo esencial es que el inmueble sea 'destinado efectivamente a un uso duradero en relación con el giro empresarial' ( Sentencia del Tribunal Supremo de 26 de septiembre de 2011 - Recurso de Casación 3179/1009 ).

Esto es especialmente claro en la Sentencia del Tribunal Supremo de 12 de julio de 2012 (recurso de casación núm. 6984/09 ), en la que, en relación con los requisitos de ladeducciónporreinversión, se recuerda que incluso antes del 1 de enero de 2007 -en que entró en vigor la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, delImpuestosobre la Renta de las Personas Físicas y de Modificación Parcial de las leyes de losImpuestossobreSociedades, pese a que la nueva redacción del precepto aportó claridad, la exigencia de afectación ya estaba implícita en el texto anterior, como lo prueba, de un lado, la exigencia de permanencia del bien por un tiempo mínimo en el patrimonio de la empresa y, de otro lado, que esa exigencia fuera explícita en relación con los bienes en que se materializa lareinversión

En efecto, reiteradamente se ha declarado por esta Sala y Sección la necesidad de que tanto el bien transmitido como aquel en que se materialice lareinversiónsea, por lo que aquí interesa,un elemento delinmovilizadomaterial afecto a la actividad empresarial, siendo así que dicha naturaleza no depende del mayor o menor tiempo en que el bien de que se trate figure en el patrimonio de la empresa, sino de la finalidad o destino que cumpla en relación con la actividad económica o empresarial. Así, puede constituirinmovilizadoun bien que, adquirido con la intención de que permanezca de forma duradera en el patrimonio de la entidad, se enajena en un breve periodo de tiempo por necesidades sobrevenidas o en cumplimiento de una decisión empresarial que juzgue conveniente dejar sin efecto esa previsión inicial de permanencia. Pero, en todo caso, se trataría de bienes no destinados, en principio, a la venta o entrega por otro concepto en el ejercicio de la actividad empresarial.

Por otra parte, conviene destacar que el tiempo de permanencia en lasociedadde la finca adquirida no le otorga la condición deinmovilizado, pues, como ha dicho el Tribunal Supremo en la Sentencia de 9 de abril de 2015 (Recurso de casación 2446/2013 ) 'la calificación de un terreno comoinmovilizadodepende de su destino económico, debiendo haber estado afectado de forma duradera a la actividad de la entidad, ya sea mediante su uso propio, o bien mediante su explotación en arrendamiento, sin que el tiempo de permanencia de un elemento en la empresa altere la calificación patrimonial del mismo, ni tampoco la naturaleza del objeto social de la empresa'.

Por ello, la cuestión, en realidad, consisteen determinar si bastan esas actividades preparatorias con la intención de destinar un bien de forma duradera a la actividad empresarial para que pueda ser calificado como inmovilizadoo si tal condición sólo se alcanza cuando es destinado efectivamente a un uso duradero en relación con su giro empresarial.

Este asunto ha sido resuelto porel Tribunal Supremo que considera que la actividad de preparación del bien para su futura explotación empresarial lo habilita para ser considerado como afecto a la misma.

Así en la Sentencia de 13 de junio de 2013 , el Alto Tribunal declara que '..., la actividad de preparación del bien para su futura explotación empresarial lo habilita para ser considerado como afecto a la misma, aunque en términos estrictos ésta todavía no se haya iniciado al realizarse su transmisión por no haberse consumado la precisa habilitación del bien para ser explotado porque -como en este caso y el resuelto por la sentencia que invocamos- no se haya concluido la edificación que habría de ser objeto de arrendamiento, sin embargo el dato real del despliegue de una actividad dirigida a obtener aquel objetivo permite admitir que el bien estaba afecto a la actividad empresarial de la sociedad titular del mismo'.

En este caso, debemos concluir que sí se exige la afectación del bien a la actividad de la empresa para poder ser incluido este en el inmovilizado de la empresa, pero por otra parte no tenemos por qué otorgar un carácter restrictivo a dicha afectación, así en este caso tenemos que la recurrente tiene por objeto social la explotación de ganado y comercio al por mayor de animales vivos, habiendo adquirido en fecha 26-4-96 un solar en la Pobla de Vallbona, inmueble que permaneció en su patrimonio hasta su transmisión diez años después; se ha practicado prueba que en los años 2004 y 2005 se realizaron determinadas actuaciones en dicho solar para acondicionarlo para el aparcamiento de sus vehículos, y que en fecha 2011 por parte del Arquitecto D Alberto se realizó un proyecto de aprovechamiento del solar estudiándose la viabilidad para la construcción de una nave destinada a la actividad de la recurrente, actuación que no tuvo éxito. En este caso ha habido un uso propio y duradero del solar por la empresa, no habiéndose sido adquirido con ánimo de transformarse en disponibilidad financiera a través de su venta, se adquirió y durante los diez años que fue propiedad de la recurrente lo ha utilizado para aparcar su vehículos y se inició un proyecto para la construcción de una edificación en el mismo para el desarrollo de la actividad de la empresa, considerando esta Sala que se encuentra más próximo alsu consideración de inmovilizado que de existencia, debiendo por ende estimarse el recurso anulando la resolución recurrida, siendo procedente la deducción por inversión al tener el solar transmitido la consideración de inmovilizado.

SEGUNDO.-Dede conformidad con el artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional procede condenar a la administración al pago de las costas procesales en la cuantía maxima de 1.500 euros de honorarios de Letrado y 334,38 euros de Procurador, más la tasa judicial si la hubiese.

Fallo

ESTIMANDO el recurso contencioso-adminis¬trativo interpuesto por la mercantil Ganados Garcia Llovera SL representado por la Procuradora Sra Cerdá Michelena contra la resolución del TEAR de fecha 27-11-12 estimatoria parcial de la reclamación de la recurrente donde se anuló la sancion impuesta y se confirmo la liquidación de lS 2006, denegando la deduccion por reinversion de beneficios extraordinarios por la venta de inmovilizado, practicandose liquidación por importe de 80.136,63€, procede ANULAR los mismos, siendo procedente la deducción por inversión al tener el solar transmitido la consideración de inmovilizado, CONDENANDO a la demandada al pago de las costas procesales en la cuantía maxima de 1.500 euros de honorarios de Letrado y 334,38 euros de Procurador, más la tasa judicial si la hubiese

A su tiempo, y con certificación literal de la presente sentencia, devuélvase el expediente administrativo al órgano de su procedencia.

Esta sentencia no es firme y contra ella cabe, conforme a lo establecido en los arts. 86 y siguientes de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso- Administrativa , recurso de casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo o, en su caso, ante esta Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana.

Dicho recurso deberá prepararse ante esta Sección Tercera en el plazo de 30 días a contar desde el siguiente a su notificación, debiendo tenerse en cuenta, respecto del escrito de preparación de los recurso que se planteen ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo, los criterios orientadores previstos en el Apartado III del Acuerdo de 20 de abril de 2016, dictado por la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras condiciones extrínseca de los escritos procesales referidos al recurso de casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo [B.O.E. No 162, de 6 de julio de 2016].

Así, por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN:Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente designado para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que certifico como Secretario de la misma. Valencia, en la fecha arriba indicada.