Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 470/2018, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 731/2014 de 23 de Mayo de 2018

Encabezamiento

SENTENCIA Nº 470/2018
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD
VALENCIANA
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
Sección Tercera
Iltmos. Srs.:
Presidente:
D. LUIS MANGLANO SADA.
Magistrados:
D. RAFAEL PÉREZ NIETO.
Dª.BELÉN CASTELLÓ CHECA.
D. JOSÉ I. CHIRIVELLA GARRIDO.
En la Ciudad de València, a 23 de mayo de dos mil dieciocho.
VISTO por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad
Valenciana, el recurso contencioso-administrativo nº 731/2014, interpuesto por ANTONIO GARCÍA SÁEZ,
S.L., representada por la Procuradora Dª. Mª. Jesús Ferrús Zaragozá y asistida por el Letrado D. Diego Torres
Soler, contra el Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, habiendo sido parte
en autos la Administración demandada, representada por el Abogado del Estado.

Antecedentes

PRIMERO .- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley, se emplazó a la parte recurrente para que formalizara la demanda, lo que realizó mediante escrito en que solicitó se dictase sentencia declarando no ajustada a derecho la reso¬lución recurrida.



SEGUNDO .- La representación de la parte demandada contestó a la demanda, mediante escrito en el que solicitó se dictara sentencia por la que se confirmara la resolución recurrida.



TERCERO .- No habiéndose recibido el proceso a prueba y realizado trámite de conclusio¬nes, quedaron los autos pendientes para votación y fallo.



CUARTO .- Se señaló la votación y fallo para el día 23 de mayo de dos mil dieciocho, teniendo así lugar.



QUINTO .- En la tramitación del presente proceso se han observado las prescripciones lega¬les.

VISTOS: Los preceptos legales citados por las partes, concor¬dantes y de general aplica¬ción.

Siendo Ponente el Magistrado D. LUIS MANGLANO SADA.

Fundamentos

PRIMERO .- El presente recurso contencioso-administra¬tivo se ha interpuesto por ANTONIO GARCÍA SÁEZ, S.L., contra la resolución de 26-6-2014 del Tribunal Económico-administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, por la que se desestiman las reclamaciones NUM000 y su acumulada NUM001 , planteadas contra la liquidación de 30-4-2013 de la Inspección de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, en concepto de Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2007, por un importe de 15.241,66 euros, así como contra la sanción por dicho tributo y ejercicio, por una cuantía de 14.611,20 euros.



SEGUNDO.- Como consecuencia de la comprobación e investigación realizada por la Inspección de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria a la sociedad recurrente, se regularizó su situación tributaria minorando las deducciones practicadas en las autoliquidaciones del IS de 2007 por determinados gastos documentados en facturas de las entidades ECOLIMP MAINTENANCE, S.L., DISTRIBUCIONES ALBUPAN, S.L., y MEDITERRANEA DE IMPLEMENTACIONES TECNOLÓGICAS, S.L.,por no estar acreditada la realidad de los servicios facturados.

La demanda solicita la anulación de los actos impugnados, por considerar que los servicios facturados fueron efectivamente realizados, siendo la carga de la prueba de su negación de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, sin resultar pertinente la inversión de esta carga probatoria. Se afirma que se ha demostrado la realidad de los servicios prestados por las antedichas empresas, por lo que los gastos facturados deben poder deducirse, pues no hay prueba suficiente de la falsedad de las facturas, sin acreditarse vinculación de la actora con dichas empresas, más allá de una relación comercial, sin que exista suficiente motivación y prueba indiciaria de los hechos tenidos en cuenta por la Inspección de los Tributos.

El Abogado del Estado se opone a la demanda y solicita su desestimación, se alega que hay prueba suficiente de la falta de realidad de las facturas deducidas, emitidas por empresas que no cuentan con los medios materiales y humanos, los locales de negocio ni los movimientos bancarios ni consumos de servicios propios de una actividad económica, necesarios para prestar los servicios facturados.



TERCERO .-Entrando en el fondo del proceso, a efectos de la constitución y composición de la base imponible del I. Sociedades (IS), aplicando el método directo seguido en el presente litigio, el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, la regula en su artículo 10 , que dice: ' 1. La base imponible estará constituida por el importe de la renta en el período impositivo minorada por la compensación de bases imponibles negativas de períodos impositivos anteriores.

2. La base imponible se determinará por el método de estimación directa, por el de estimación objetiva cuando esta ley determine su aplicación y, subsidiariamente, por el de estimación indirecta, de conformidad con lo dispuesto en la Ley General Tributaria.

3. En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas'.

El artículo 19.1 TRLIS establece la imputación de los gastos al período impositivo en que se devenguen, de manera que su concepto de gasto deducible va ligado necesariamente a la obtención de ingresos, a la 'obtención de beneficios' ( artículo 14.1-e) del TRLIS), debiendo acreditarse su efectividad y realidad, además de contar con su reflejo contable y su origen en el ejercicio de su deducción, correspondiendo la carga de su prueba sobre quien pretende practicar su deducción para minorar la deuda tributaria, de conformidad al artículo 105 de la Ley General Tributaria y, en el marco del proceso, al artículo 217 y siguientes de la Ley de Enjuiciamiento Civil .

El método normal de acreditación es el documental y, prioritariamente, las facturas, lo que nos lleva ala cuestión de si por la empresa recurrente se cumplieron los requisitos formales y materiales para poder deducir los gastos rechazados por la Inspección.

La factura es, pues, el medio ordinario para acreditar los gastos soportados por el sujeto pasivo y que éste pretenda deducirse en las autoliquidaciones. En tal sentido, el art. 106.3 LGT prevé que: ' Los gastos deducibles y las deducciones que se practiquen, cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse de forma prioritaria mediante la factura entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación o mediante el documento sustitutivo emitido con ocasión de su realización que cumplan en ambos supuestos los requisitos señalados en la normativa tributaria '.

Así pues, el sujeto pasivo, al momento de su autoliquidación, no precisa apuntalar su declaración con otros documentos justificativos distintos a la factura, al margen de que los gastos deban estar convenientemente contabilizados.

De ello se desprende que la acreditación del gasto parte del deber de expedición y entrega de facturas por empresarios y profesionales, pues la expedición de la factura tiene un significado de especial trascendencia, posibilitando el correcto funcionamiento de su técnica impositiva. A través de la factura se efectúa formalmente la deducción de los gastos del tributo y, su tenencia, cuando cumple los requisitos reglamentariamente establecidos, permite que el destinatario de la operación practique la deducción oportuna en su autoliquidación del IS.

Se da, pues, una exigencia legal de la factura, como justificante para el ejercicio del derecho a la deducción de los gastos necesarios para obtener los ingresos, es un requisito de deducibilidad.

El art. 8.1 del RD 2402/1985 de 18 diciembre , dispone que para la determinación de las bases o de las cuotas tributarias, tanto los gastos necesarios para la obtención de los ingresos como las deducciones practicadas, cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse mediante factura completa, entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación.

A los efectos previstos en este Real Decreto se entiende por factura completa la que reúna todos los datos y requisitos a que se refiere el apartado primero del art. 3. Los destinatarios de las operaciones tendrán derecho a exigir de los empresarios o profesionales la expedición y entrega de la correspondiente factura completa en los casos en que ésta deba emitirse con arreglo a derecho.

Con estos preceptos nos encontramos que la recurrente tenía contabilizadas y contaba en su poder con determinados documentos y facturas, quedando por resolver si se tiene por justificada la deducción, pues la comprobación inspectora niega esta realidad, incumbiendo a la Inspección aportar los indicios suficientes y serios que expliquen razonablemente su duda o su negación; sólo entonces cabrá esperar del sujeto pasivo justificaciones adicionales a las facturas, en especial si se encuentra en disponibilidad y facilidad para aportar nuevos datos sobre la controversia y también porque la deducción de los gastos se configura legalmente como un derecho subjetivo cuyos hechos constitutivos han de ser probados por quien los alega.

Expuesto el marco normativo anterior, nos encontramos que la recurrente tenía contabilizadas y contaba en su poder con diversas facturas emitidas por las entidades ECOLIMP MAINTENANCE, S.L., DISTRIBUCIONES ALBUPAN, S.L., y MEDITERRANEA DE IMPLEMENTACIONES TECNOLÓGICAS, S.L., quedando por resolver si se tiene por justificada la prestación del servicio obrante en las facturas, que generaría el derecho a la deducción, pues la comprobación inspectora niega esta realidad a partir de lo actuado en el procedimiento inspector, que relata a lo largo de la amplia liquidación de fecha 30-4-2018 una serie extensa, clara y terminante de indicios sobre cada una de las empresas emisoras de facturas que nos permite llegar a las conclusiones alcanzadas por la Inspección, es decir, que se trataba de facturas falsas emitidas por sociedades que carecían de los medios materiales y humanos, los locales de negocio ni los movimientos bancarios ni consumos de servicios propios de una actividad económica, necesarios para prestar los servicios facturados, debiendo admitir y tener por reproducidos los amplios indicios aportados por la Inspección, bien pormenorizados por los tres informes ampliatorios del acta de disconformidad sobre cada una de dichas empresas.

De todo este material indiciarioy demás elementos probatorios obrantes en el expediente administrativo, debe destacarse a forma de resumen las conclusiones a las que llega la Inspección tributaria: ' Todas las circunstancias, hechos, documentación y manifestaciones referidos anteriormente, se dirigen en una misma dirección, de tal forma que lo que aparecen siendo indicios de una presunta irrealidad y ausencia de prestación de servicio alguno, se convierten, entendemos, en una prueba irrefutable de dicha ausencia de servicios, convirtiéndose las facturas controvertidas en documentos presuntamente falsos, con los que se ha intentado formalmente dar apariencia de unos trabajos que nunca se llegaron a realizar. Y ello en base a: El obligado tributario, ANTONIO GARCIA SAEZ SL no ha probado positivamente, como se ha expuesto con anterioridad, la realidad de las operaciones generadoras del derecho a la deducción que pretende.

Imposibilidad física manifiesta, apreciada a simple vista en la descripción anterior, de que las entidades ECOLIMP, DISTRIBUCIONES ALBUPAN Y MEDITERRANEA DE IMPLEMENTACIONES, hayan podido haber realizado en el 2007, la cantidad de trabajos y entregas de bienes contenidos en las facturas emitidas que les son atribuidas. Las pruebas sobre la carencia de medios son evidentes. Entre otras, cabe destacar la falta de compras y personal necesario.

La corriente financiera también evidencia lo expuesto en el punto anterior, en sus cuentas bancarias no reflejan la existencia de una actividad económica, ya que no existen pagos a los presuntos suministradores de los bienes o servicios necesarios para poder ejercer su presunta actividad económica, ni a proveedores habituales (luz, agua, teléfono, etc.), se detectan retiradas de fondos de la entidad por parte del administrador, de los clientes de las mismas, pagos a personas relacionadas con el Sr. Carlos Jesús y que no tienen relaciones comerciales con las sociedades.

También en esta línea se presentan los cobros de cheques y transferencias en la cuenta de la entidad emisora. Sin embargo, esta actuación fue planificada con la intención de crear una apariencia de realidad en el proceso de cobro de las facturas emitidas y de esta manera fortalecer la apariencia de realidad de las facturas.

El hecho de que algunos cheques hayan podido cobrarse por el destinatario no desvirtúa la conclusión principal ya que nada impide que el dinero cobrado retorne al pagador por la vía de la inmediata retirada de fondos de la cuenta bancaria de la empresa emisora de facturas irregulares.

Existe un nexo de unión entre las entidades emisoras de facturas falsas y Antonio García Saez SL, y éste es el Sr. Carlos Jesús , en la medida que el obligado tributario es cliente del mencionado Sr. Carlos Jesús a través de la sociedad Lauria Asesores Jurídicos y tributarios SL y de Marí & Asociados Asesores SL, ambas administradas por él, quién está detrás de estas sociedades emisoras de facturas falsas y de otras cuatro, en la medida que de forma directa o indirecta (a través de familiares, empleados suyos o de sociedades por él administradas, de amigos, etc.) ha intervenido.

Con el relato de los hechos expuestos, esta Inspección llega a otra conclusión, cual es que las entidades ECOLIMP SL, MEDITERRANEA DE IMPLEMENTACIONES TECNOLÓGICAS SL y DISTRIBUCIONES ALBUPAN SL, fueron creadas por. Carlos Jesús con la finalidad de proporcionar facturas falsas a los clientes de las entidades administradas y participadas por Carlos Jesús ('Marí & Asociados Asesores SL', (B96718036) y 'Lauria asesores jurídicos SL' (B97640700) de forma que los referidos clientes pudieran minorar las cantidades a pagar a la Hacienda Pública, tanto por el Impuesto sobre Sociedades como por el IVA'.

De todos estos indicios y elementos de prueba, se puede concluir valorativamente la pertinencia del rechazo de la Inspección a las facturas falsas emitidas por las tres citadas empresas y deducidas por la actora como gastos de la actividad empresarial en 2007.

Hay que recordar en este momento que la asunción de determinadas conclusiones a partir de indicios -como son los antes aludidos- está sometida a condiciones; así se viene diciendo que la prueba indiciaria requiere dos elementos: a) que los hechos básicos -indicios- estén completamente acreditados; b) que entre tales hechos básicos y aquel que se trata de acreditar exista un enlace preciso y directo, según las reglas del criterio humano o 'máximas de la experiencia', entendidas como elemento de racionalidad. La falta de racionalidad del engarce puede venir determinada tanto por la arbitrariedad o la falta de lógica o de coherencia en la inferencia -así ocurre cuando el hecho base excluye el hecho consecuencia que de él se hace derivar- como cuando no conduzcan naturalmente al hecho consecuencia por el carácter excesivamente abierto, débil o indeterminado de la inferencia, lo que equivale a rechazar la conclusión cuando la deducción sea tan inconcluyente que en su seno quepa tal pluralidad de conclusiones alternativas que ninguna de ellas pueda darse por probada.

De toda esta prueba e indicios documentales se desprende sin dudas para esta Sala que la sociedad recurrente contaba con las facturas pertinentes, pero al no constar acreditada la realidad de los servicios facturados, más bien su falsedad, ello viene a suponer el incumplimiento del requisito material del derecho a deducir los gastos facturados, lo que permite invertir la carga de la prueba de la realidad de las operaciones realizadas por la subcontratista, de conformidad al artículo 105 de la Ley General Tributaria y, en sede procesal, de los arts. 217 y siguientes de la Ley de Enjuiciamiento Civil .

Frente a ello, nada prueba la recurrente en este proceso sobre la realidad de los trabajos facturados, documentados en las facturas emitidas por tres empresas instrumentales que carecen de estructura empresarial para prestarlos. La actora no ha ido más allá de la justificación documental, mediante factura y medios de pago de los servicios prestados, sin poder identificar a las personas que prestaron los supuestos servicios, no realizando actividad probatoria alguna en el proceso sobre extremos que le convenía demostrar y que podía hacerlo sin excesivos problemas, razón por la que no podrán prosperar sus argumentos contrarios a la actuación inspectora, que deviene pertinente por falta de prueba en contrario.

Por ello, procederá, desestimar la impugnación de la liquidación de deuda tributaria, sin que proceda examinar la sanción anexa por no existir en la demanda ninguna alegación impugnatoria contra la misma, habiéndose limitado la recurrente a solicitar su anulación sin argumento alguno de respaldo.

En consecuencia, procede la desestimación de la demanda.



CUARTO.- La desestimación del recurso contencioso-administrativo determina, en aplicación del artículo 139.1 de la LJCA , la imposición de las costas procesales a la sociedad recurrente, fijando un máximo de 1.500 euros por todos los conceptos.

Fallo

Desestimamos el recurso contencioso-administrativo interpuesto por ANTONIO GARCÍA SÁEZ, S.L., contra la resolución de 26-6-2014 del Tribunal Económico-administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, por la que se desestiman las reclamaciones NUM000 y su acumulada NUM001 , planteadas contra la liquidación de deuda y sanción del IS de 2007 de la Inspección de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, con expresa imposición de las costas procesales a la actora.

La presente sentencia no es firme y contra la misma cabe RECURSO DE CASACIÓN ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo o, en su caso, ante esta Sala, que deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de TREINTA días, desde el siguiente al de su notificación, y en la forma que previene el vigente artículo 89 de la LJCA .

La preparación deberá seguir las indicaciones del acuerdo de 19-5-2016 del Consejo General del Poder Judicial, por el que se publica el acuerdo de 20-4- 2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo (BOE nº 162, de 6-7-2016), sobre la extensión máxima y otras consideraciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación ante la Sala III del TS.

A su tiempo, y con certificación literal de la presente sentencia, devuélvase el expediente administrativo al órgano de su procedencia.

Así, por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN: Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente designado para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que certifico como Secretario de la misma. València, en la fecha arriba indicada.