Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 497/2020, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 691/2019 de 09 de Julio de 2020

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Quinta

C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004

33009710

NIG:28.079.00.3-2019/0009264

Procedimiento Ordinario 691/2019

Demandante:D./Dña. Avelino

PROCURADOR D./Dña. CRISTINA GRAMAGE LOPEZ

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID MEH

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA

DE

MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN QUINTA

SENTENCIA 497

RECURSO NÚM.: 691-2019

PROCURADORA Doña Cristina Gramaje López

Ilmos. Sres.:

Presidente

D. José Alberto Gallego Laguna

Magistrados

Dña. María Antonia de la Peña Elías

Dña. Ana Rufz Rey

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En la Villa de Madrid a 9 de julio de 2020

Visto por la Sala del margen el recurso núm. 691-2019 interpuesto por la procuradora Doña Cristina Gramaje López en representación de Don Avelino contra la resolución adoptada en fecha 21/12/2018 por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid, por la que se solventan las reclamaciones económico-administrativas acumuladas números NUM000 y NUM001 interpuesta por el concepto de IRPF habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.

Antecedentes

PRIMERO:Por la representación procesal del recurrente, se interpuso el presente recurso, y después de cumplidos los trámites preceptivos, formalizó la demanda que basaba sustancialmente en los hechos del expediente administrativo, citó los fundamentos de derecho que estimó aplicables al caso, y concluyó con la súplica de que en su día y, previos los trámites legales se dicte sentencia de conformidad con lo expuesto en el suplico de la demanda.

SEGUNDO:Se dio traslado al Abogado del Estado, para contestación de la demanda y alegó a su derecho lo que consideró oportuno, y solicitó la confirmación en todos sus extremos del acuerdo recurrido.

TERCERO:Estimándose necesario el recibimiento a prueba y una vez practicadas las mismas, no habiendo conclusiones, se señaló para votación y fallo la audiencia del día 07/07/2020 en que tuvo lugar, quedando el recurso concluso para Sentencia.

Siendo Ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dña. María Antonia de la Peña Elías.

Fundamentos

PRIMERO.-El presente recurso contencioso-administrativo tiene por objeto la resolución adoptada en fecha 21/12/2018 por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid, por la que se solventan las reclamaciones económico-administrativas acumuladas números NUM000 y NUM001 interpuestas contra sendos acuerdos de la Administración de Torrejón de Ardoz de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaria mediante los que se practica, al aquí recurrente, respectivamente, la liquidación provisional por el concepto del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de 2011, por importe total a ingresar de 4.001,87 euros (confirmada en vía de reposición) y se impone una sanción de 1.721,06 euros por la apreciada infracción tributaria leve consistente en dejar de ingresar la deuda tributaria que resultaría de la correcta autoliquidación, tipificada en el artículo 191 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT).

La cuantía de este recurso contencioso administrativo ha sido fijada por decreto de 28/11/2019 firme

Las actuaciones traen causa del procedimiento de comprobación limitada iniciado por la Oficina de Gestión Tributaria en relación con la autoliquidación del IRPF del año 2011, en concreto, por la deducibilidad del gasto por leasing de vehículo del declarante, concluyendo con la práctica de una liquidación provisional en la que se aumenta la base imponible general debido a que en la determinación del rendimiento de la actividad económica, en régimen de estimación directa, se han deducido gastos que carecen de tal cualidad de acuerdo con lo establecido en el artículo 30.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (Ley del IRPF). Esto es, se descartan los gastos correspondientes a las cuotas de arrendamiento financiero abonadas en relación con el vehículo porque el interesado no ha acreditado su afectación exclusiva al desarrollo de su actividad económica, criterio confirmado por el TEARM.

De otro lado, el TEARM declara inadmisible la reclamación económico-administrativa interpuesta contra el acuerdo de imposición de la sanción por extemporánea, al no haberse formulado dentro del plazo de un mes legalmente estipulado en el artículo 235 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

SEGUNDO.-En el supuesto de autos la controversia se circunscribe al carácter deducible de las cuotas abonadas por el arrendamiento financiero o leasing del vehículo que el recurrente utiliza para el desarrollo de su profesión de perito tasador de automóviles. En vía administrativa se planteó, en el recurso de reposición, que al no tratarse de un vehículo propiedad del interesado no podía calificarse como elemento patrimonial, por lo que no eran aplicables ni el artículo 29 de la Ley del IRPF ni, concretamente, el artículo 22.2 del Reglamento del IRPF aprobado por Real Decreto 439/2007, que dispone:

'2. Sólo se considerarán elementos patrimoniales afectos a una actividad económica aquellos que el contribuyente utilice para los fines de la misma.

No se entenderán afectados:

1.º Aquéllos que se utilicen simultáneamente para actividades económicas y para necesidades privadas, salvo que la utilización para estas últimas sea accesoria y notoriamente irrelevante de acuerdo con lo previsto en el apartado 4 de este artículo.

(..)

4. Se considerarán utilizados para necesidades privadas de forma accesoria y notoriamente irrelevante los bienes del inmovilizado adquiridos y utilizados para el desarrollo de la actividad económica que se destinen al uso personal del contribuyente en días u horas inhábiles durante los cuales se interrumpa el ejercicio de dicha actividad.

Lo dispuesto en el párrafo anterior no será de aplicación a los automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores, motocicletas, aeronaves o embarcaciones deportivas o de recreo, salvo los siguientes supuestos:

a) Los vehículos mixtos destinados al transporte de mercancías.

b) Los destinados a la prestación de servicios de transporte de viajeros mediante contraprestación.

c) Los destinados a la prestación de servicios de enseñanza de conductores o pilotos mediante contraprestación.

d) Los destinados a los desplazamientos profesionales de los representantes o agentes comerciales.

e) Los destinados a ser objeto de cesión de uso con habitualidad y onerosidad.

A estos efectos, se considerarán automóviles de turismo, remolques, ciclomotores y motocicletas los definidos como tales en el anexo del Real Decreto Legislativo 339/1990, de 2 de marzo, por el que se aprueba el texto articulado de la Ley sobre Tráfico, Circulación de Vehículos a Motor y Seguridad Vial, así como los definidos como vehículos mixtos en dicho anexo y, en todo caso, los denominados vehículos todo terreno o tipo 'jeep'.'

La Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo en la sentencia de 13/06/2019, casación 1463/2017, ha determinado que el Reglamento del impuesto desarrolla correctamente las previsiones de la Ley y en relación a estos preceptos y respecto de los elementos patrimoniales indivisibles, que es la naturaleza de que gozan los turismos, en el fundamento de derecho cuarto afirma:

'1. El artículo 22.4 RIRPF/2007 no infringe el artículo 29.2 LIRPF/2006 , porque este último precepto legal, en lo que hace a la afectación de los elementos patrimoniales del contribuyente a su actividad económica o a sus necesidades privadas, permite constatar estas diferentes reglas:

(a) En 'ningún caso serán susceptibles de afectación parcial elementos patrimoniales divisibles' (apartado uno inciso segundo), entre los que se encuentran los vehículos turismo y los ciclomotores;

(b) Cuando se trate de elementos patrimoniales divisibles que 'sirvan sólo parcialmente al objeto de la actividad económica, la afectación se entenderá limitada a aquella parte de los mismos que realmente se utilice en la actividad de que se trate' (apartado primero, inciso primero). Y

(c) No obstante la primera regla, determinados bienes indivisibles podrán considerarse afectos a la actividad económica del contribuyente cuando, temporalmente, se utilicen 'para necesidades privadas de forma accesoria y notoriamente irrelevante'; debiendo el reglamento concretar cuando se produce esa circunstancia y precisar a qué bienes afecta la excepción de la regla general.

Y el artículo 22.4 RIRPF/2007 no hace otra cosa que desarrollar la primera de las tres reglas anteriores cuando dispone que (a) Se 'considerarán utilizados para necesidades privadas de forma accesoria y notoriamente irrelevante los bienes del inmovilizado adquiridos y utilizados para el desarrollo de la actividad económica que se destinen al uso personal del contribuyente en días y horas inhábiles durante los cuales se interrumpa el ejercicio de dicha actividad' (párrafo primero); y que (b) Lo anterior no será aplicable, salvo ciertos supuestos, a los 'automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores, motocicletas, aeronaves o embarcaciones deportivas o de recreo' ( párrafo segundo); lo que supone una matización de la regla general del artículo 29.2 LIRPF/2006 de que los elementos patrimoniales indivisibles no podrán considerarse afectos a una actividad económica.

2. El artículo 22.4 RIRPF/2007 no vulnera el artículo 108.1 LGT/2003 porque no establece ninguna presunción iuris et de iure, sino que, como acabamos de indicar, se limita a concretar, como ordena el artículo 29.2, apartado segundo, LIRPF/2006 , qué elementos patrimoniales indivisibles que se utilicen 'para necesidades privadas de forma accesoria y notoriamente irrelevante' pueden considerarse afectos a una actividad económica, y cuándo se debe apreciar que los bienes del inmovilizado se emplean en actividades privadas 'de forma accesoria y notoriamente irrelevante'.'

Fijadas las normas y conforme a ellas y a la doctrina jurisprudencial que se acaba de expresar, en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas para que los gastos asociados al elemento patrimonial indivisible que consiste en un vehículo de turismo o motocicleta resulten deducibles es necesario que este afectó en exclusiva a la actividad económica de la que proceden los ingresos del contribuyente, salvo los supuestos excepcionales de taxis, vehículos mixtos destinados al transporte de mercancías, vehículos destinados a la enseñanza de conductores y pilotos y vehículos de agentes y representantes comerciales.

En este caso ante el TEARM no se realizaron manifestaciones y en el escrito de demanda el recurrente se, limita a defender la afectación exclusiva del vehículo a la actividad profesional. Es lo cierto que desde el punto de vista jurídico tanto en las operaciones de arrendamiento financiero o leasing como en los contratos de renting, la propiedad del bien, vehículo en este caso, no se adquiere hasta que no se ejerce la opción de compra. En todo caso, las cantidades correspondientes al arrendamiento del vehículo tendrán el carácter de deducibles cuando las mismas tengan una correlación con la obtención de los ingresos de la actividad profesional desarrollada.

Ello por cuanto, según el artículo 28.1 de la Ley del IRPF: 'El rendimiento neto de las actividades económicas se determinará según las normas del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las reglas especiales contenidas en este artículo, en el artículo 30 de esta Ley para la estimación directa, y en el artículo 31 de esta Ley para la estimación objetiva'.

Así, habrá de estarse a lo previsto en los artículos 10 y 14 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, normativa aplicable ratione temporis.

El precitado artículo 14 estipula lo siguiente:

' 1. No tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles:

e) Los donativos y liberalidades.

No se entenderán comprendidos en este párrafo e) los gastos por relaciones públicas con clientes o proveedores ni los que con arreglo a los usos y costumbres se efectúen con respecto al personal de la empresa ni los realizados para promocionar, directa o indirectamente, la venta de bienes y prestación de servicios, ni los que se hallen correlacionados con los ingresos.'?

Por tanto, aún cuando no fuese un elemento patrimonial por no corresponder la titularidad de la propiedad del vehículo al declarante, las cantidades correspondientes al arrendamiento del mismo tendrán el carácter de deducibles cuando presenten una correlación con la obtención de los ingresos de la actividad profesional desarrollada, correlación que en este caso sólo puede existir si el vehículo se destina exclusivamente a la actividad.

TERCERO.-Sentado lo anterior, hemos de recordar que, según el artículo 105.1. de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo. Ello supone que le corresponde al interesado acreditar la concurrencia de los requisitos legalmente exigidos para la deducción de los gastos o cuotas correspondientes, esto es, la afectación exclusiva del vehículo al desarrollo de su actividad como perito tasador de vehículos.

En el expediente administrativo obran los correspondientes contratos de arrendamiento a largo plazo de vehículos de fecha 17/02/10 (vehículo modelo Ford Mondeo) y del 31/10/2013 (vehículo modelo Mazda 6.2).

Además del Libro de Ingresos se han aportado las respectivas facturas, con un resumen anual que incluye la facturación a Generali España S.A. y a Génesis y Liberty.

En todo caso, la cuestión es que las únicas consideraciones que se plantean en la demanda es que la afectación exclusiva del vehículo a la actividad profesional debe considerarse un hecho notorio por las características propias de la misma, que exige un desplazamiento continuo por toda la geografía española, y porque el vehículo no se posee en régimen de propiedad, sino de renting.

Siendo cierto que, desde luego, el interesado factura un elevado kilometraje a las compañías de seguros derivado de los desplazamientos a los que viene obligado para desarrollar su función profesional, la cual, además, no podría llevar a cabo sin un vehículo, la cuestión es que tales hechos, que se consideran acreditados, no conllevan necesariamente la afectación exclusiva del vehículo a la actividad empresarial. Lo mismo cabe decir del régimen de propiedad del vehículo, pues no por evidente puede dejar de reseñarse que cualquier ciudadano puede disponer de un vehículo en régimen de leasing para su uso particular. Esto es, ninguno de los datos probados descarta la utilización privada de un elemento material que, por su propia naturaleza, es susceptible de uso particular. Y es que, tratándose de un bien que, objetivamente considerado, puede ser empleado tanto para una actividad económica como para un fin particular, su titular debe extremar su diligencia y cuidado a la hora de acreditar su exclusiva afectación si, como es el caso, se pretende su deducción.

Llegados a este punto hemos de recordar que, según el artículo 105 de la LGT anteriormente citado, es carga del aquí recurrente probar que se cumplen los requisitos legalmente exigidos para poder deducirse los gastos del vehículo. No siendo así, ha de sufrir las consecuencias de la deficiencia probatoria que, en este caso, conlleva la desestimación de su pretensión.

Estos argumentos son reproducción de los recogidos en la sentencia 458 de 18/06/2020 dictada en el recurso 688/2019 y de la que fue ponente Doña Ana Ru en los que se resolvió una cuestión idéntica por razones de coherencia y seguridad jurídica.

CUARTO.-Finalmente, en lo que hace a la inadmisión de la reclamación económico-administrativa interpuesta contra el acuerdo de imposición de la sanción, conforme a lo dispuesto en el artículo 235 de la LGT, la reclamación económico-administrativa debió interponerse en el plazo de un mes a contar desde el día siguiente al de la notificación del acto impugnado.

El TEARM considera que el acuerdo de imposición de la sanción fue notificado en forma el 18 de marzo de 2016, por lo que el plazo de un mes había finalizado cuando el interesado interpuso la reclamación económico-administrativa en fecha 19 de abril de 2016, motivo por el que se declaró su inadmisibilidad ex artículo 239.4.b) de la LGT.

El recurrente sostiene que la reclamación fue interpuesta dentro del plazo legalmente previsto por cuanto la notificación se efectuó el 7 de febrero y la interposición se verificó el 4 de marzo.

Como se ha destacado por la jurisprudencia, 'La notificación administrativa es una materia que se mueve en un terreno en el que suelen tensionar dos principios contrapuestos; por un lado, el derecho a la defensa del ciudadano, cuya finalidad inmediata es la de garantizar que el administrado conozca, sin obstáculos, el contenido de los actos administrativos que le afectan; y, por otra parte, el principio de eficacia en la actuación administrativa. La búsqueda del punto de equilibrio entre ambos principios es lo que debe servir de orientación para interpretar y aplicar la normativa relativa a las notificaciones administrativas' ( STS, Sala Tercera, de 25 de septiembre de 2009 (rec. núm. 3545/2003)).

Examinado por la Sala el expediente administrativo, se ha verificado que el acuerdo de imposición de la sanción de 7 de marzo de 2016 fue debidamente notificado el 18 de marzo de 2016 y que el recurrente interpuso contra este acuerdo recurso de reposición el 19 de abril de 2016, según el recibo de presentación sin que haya constancia de la fecha de interposición de la reclamación económico administrativa.

El lunes día 18 de abril de 2016 no era festivo ni inhábil según el calendario oficial para el computo de plazos en el ámbito de las Administraciones Públicas, aprobado por resolución de la Secretaria de Estado de Administraciones Publicas de 3/11/2015, por lo que el recurso de reposición fue presentado fuera del plazo de un mes que establece el artículo 223 de la LGT y en consecuencia debió declararse la extemporaneidad de dicho recurso sin entrar en el análisis de la cuestión de fondo, con la consiguiente desestimación de la reclamación económico administrativa.

Cuestión que no tiene trascendencia puesto que la reclamación económico administrativa contra el acuerdo sancionador ha sido inadmitida por extemporánea, interpretando el TEAR que el 19/04/2016 se interpuso aquella.

QUINTOPor todo lo expuesto el recurso contencioso administrativo debe desestimarse y se imponen a la actora las costas causadas en la presente instancia, en atención a la desestimación del recurso contencioso-administrativo y en ausencia de circunstancias que justifiquen lo contrario, si bien la Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el artículo 139.4 de dicho texto legal, señala 300 euros como cuantía máxima, habida cuenta del alcance y la dificultad de las cuestiones suscitadas y teniendo en cuenta que el recurrente ha interpuesto otros recursos sobre cuestiones idénticas, sin perjuicio de las costas que se hayan podido imponer a las partes a lo largo del procedimiento, importe al que se deberá sumar el IVA si resultara procedente, conforme a lo dispuesto en el art. 243.2 de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil.

Fallo

Que, debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por la procuradora Doña Cristina Gramaje López en representación de Don Avelino, contra la resolución de 21/12/2018 dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid, por la que se solventan las reclamaciones económico-administrativas acumuladas números NUM000 y NUM001 interpuestas contra sendos acuerdos de la Administración de Torrejón de Ardoz de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaria mediante los que se practica, al aquí recurrente, respectivamente, la liquidación provisional por el concepto del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de 2011 y se impone una sanción derivada de la liquidación provisional anterior, por ser ajustada a derecho esta resolución. Se hace expresa imposición de costas al recurrente.

Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, expresando que contra la misma cabe interponer recurso de casación cumpliendo los requisitos establecidos en los artículos 86 y siguientes de la Ley de esta Jurisdicción, en la redacción dada por la Ley Orgánica 7/2015, debiendo prepararse el recurso ante esta Sección en el plazo de treinta días contados desde el siguiente al de la notificación, previa constitución del depósitoprevisto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial, bajo apercibimiento de no tener por preparado el recurso.

Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2610-0000-93-0691-19 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campo conceptodel documento Resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso' 24 Contencioso-Casación (50 euros). Si el ingreso se hace mediante transferencia bancaria, se realizará a la cuenta general nº 0049-3569-92-0005001274 (IBAN ES55-0049-3569 9200 0500 1274) y se consignará el número de cuenta-expediente 2610-0000-93-0691-19 en el campo 'Observaciones' o 'Concepto de la transferencia' y a continuación, separados por espacios, los demás datos de interés.

Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.