Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 5/2020, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 809/2018 de 16 de Enero de 2020

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid
Sala de lo Contencioso-Administrativo
Sección Quinta
C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004
33009710
NIG: 28.079.00.3-2018/0017237
Procedimiento Ordinario 809/2018
Demandante: D./Dña. Salvador
PROCURADOR D./Dña. VICTORIA RODRIGUEZ-ACOSTA LADRON DE GUEVARA
Demandado: TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID MEH
Sr. ABOGADO DEL ESTADO
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA
DE
MADRID
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN QUINTA
SENTENCIA 5
RECURSO NÚM.: 809-2018
PROCURADOR Doña Victoria Rodríguez-Acosta Ladrón de Guevara
Ilmos. Sres.:
Presidente
D. José Alberto Gallego Laguna
Magistrados
D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo
Dña. María Rosario Ornosa Fernández
Dña. María Antonia de la Peña Elías
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En la Villa de Madrid a 16 de enero de 2020
Visto por la Sala del margen el recurso núm. 809-2018 interpuesto por Don Salvador
representado
por la procuradora Doña Victoria Rodríguez-Acosta Ladrón de Guevara, que impugna la resolución de
27/04/2018, dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, desestimatoria de la
reclamación económico administrativa NUM000 , deducida contra el acuerdo desestimatorio de rectificación
de autoliquidación en concepto de Impuesto sobre la renta de las personas físicas de 2012, habiendo sido
parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.

Antecedentes

PRIMERO: Por la representación procesal del recurrente, se interpuso el presente recurso, y después de cumplidos los trámites preceptivos, formalizó la demanda que basaba sustancialmente en los hechos del expediente administrativo, citó los fundamentos de derecho que estimó aplicables al caso, y concluyó con la súplica de que en su día y, previos los trámites legales se dicte sentencia de conformidad con lo expuesto en el suplico de la demanda.



SEGUNDO: Se dio traslado al Abogado del Estado, para contestación de la demanda y alegó a su derecho lo que consideró oportuno, y solicitó la confirmación en todos sus extremos del acuerdo recurrido.



TERCERO: No estimándose necesario el recibimiento a prueba ni la celebración de vista pública, ni conclusiones se señaló para votación y fallo, la audiencia del día 14/01/2020 en que tuvo lugar, quedando el recurso concluso para Sentencia.

Siendo Ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dña. María Antonia de la Peña Elías.

Fundamentos

PRIMERO La representación procesal de Don Salvador , parte recurrente, impugna la resolución de 27/04/2018, dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, desestimatoria de la reclamación económico administrativa NUM000 , deducida contra el acuerdo desestimatorio de rectificación de autoliquidación en concepto de Impuesto sobre la renta de las personas físicas de 2012.

En esta resolución se confirma el acuerdo recurrido puesto que no resulta aplicable la exención regulada por los artículos 7.p) de la Ley 35/2006, 6 del RD 439/2007 y 16.5 del TRLS.

Se trata de prestación de servicios intragrupo y no solo se requiere que se trate de trabajos efectivos en el extranjero para una entidad no residente sino que también los trabajos prestados redunden en el beneficio de la entidad receptora, de manera que los servicios intragrupo en el extranjero que se corresponden con servicios prestados para la entidad española no están amparados por la exención y en este caso no se ha probado que el trabajo realizado en el extranjero sea otro que el propio del desempeño del cargo del reclamante.

En cuanto a la documentación presentada para acreditar los servicios prestados el órgano de revisión no acepta los documentos en inglés por no acompañar su traducción al castellano según requieren los artículos 7.2 y 106 de la LGT y 144 de la LEC de aplicación supletoria.



SEGUNDO La parte recurrente solicita que se dicte sentencia por la que se estime el recurso y en consecuencia se rectifique su autoliquidación de IRPF de 2012 con devolución de la cantidad de 5.165,71 euros con los intereses de demora desde la fecha del ingreso indebido en la cuenta bancaria que indica y para respaldar esta pretensión alega en síntesis: Cumple todos los requisitos para que los rendimientos percibidos por la prestación de servicios en el extranjero para entidades no residentes del mismo grupo en 2012 estén exentos.

En primer lugar los servicios han sido prestados para entidades no residentes en territorio español con el correspondiente desplazamiento fuera del territorio español a USA, Francia, Países Bajos y reino Unido a favor de entidades del grupo residentes en estos países en el desempeño de los puestos internacionales de Jefe de Proyecto Comunicación a Clientes Kimberly y Clark Europa hasta el 1/07/2012 y de Director Europeo de Acuerdos de Distribución Kimberly y Clark Europa desde esa fecha Prestando sus servicios como responsable de la estrategia de comunicación a clientes internacionales, comunicación a los clientes europeos de planes de negocio con reuniones periódicas, coordinación con los equipos de países europeos y el equipo europeo de la central de comunicación de los planes de negocio con reuniones periódicas, desarrollar e implementar acuerdos de distribución para los países nórdicos y de la Europa del Este, coordinación y creación de sistemas y procesos con las áreas de la central europea para desarrollo del proyecto en Reino Unido, seguimiento y control de los resultados del proyecto con el manager europeo radicado en Reino Unido.

A estos efectos es indiferente que los desplazamientos al extranjero fueran de corta duración y tampoco se exige un cambio de centro de trabajo y los servicios se corresponden con los que se recogen en las directrices de la OCDE y en las consultas de la DGT como servicios intragrupo.

Los trabajos prestados reportaron sendos beneficios y utilidades para las entidades destinatarias que carecían de personal con su capacidad y experiencia profesional requeridos para su adecuado desempeño sin que fuera necesario acudir a un tercero independiente o la contratación y formación de personal propio de cada entidad extranjera destinataria.

En los países donde radican las entidades no redientes destinatarias de los servicios existe un impuesto equivalente al IRPF español, lo que debe entenderse cuando existe un tratado para evitar la doble imposición con cláusula de intercambio de información.

Tampoco se optó por el régimen de excesos.

En su caso la exención alcanza la suma de 10.563,83 euros resultado de aplicar a los emolumentos un porcentaje del 6,28%, que es la proporción existente entre el número de días trabajados en el extranjero que fueron 23 y los 366 días del año 2012.

Tiene igualmente derecho a los intereses de demora devengados desde el ingreso indebido en el Tesoro ya que tributó por la totalidad de los rendimientos percibidos de conformidad con los artículos 32 y 34, en relación con el artículo 26 de la LGT.



TERCERO El Abogado del Estado se opone al recurso porque estima que no es aplicable la exención prevista por el artículo 7.p) de la Ley 35/2006.

Conforme a la documentación aportada en la que se concretan los servicios intragrupo prestados no se cumple el requisito del beneficio real para las entidades no residentes destinatarias porque son trabajos que derivan de la propia estructura empresarial del grupo sin añadir valor.

No se acredita que los desplazamientos a USA, Francia, Holanda y Reino Unido guarden relación con acuerdos de distribución en Suecia, Noruega, Dinamarca, Republica Checa, Eslovaquia y Polonia e incluso aunque los desplazamientos fueran a estos últimos países, atendida la estructura empresarial del grupo.

Los beneficios fiscales deben ser objeto de interpretación estricta.



CUARTO El acuerdo recurrido en origen por el que se desestimó la solicitud de rectificación de la autoliquidación de IRPF de 2012 del recurrente, fue dictado por la Administración de la Delegación Especial de Madrid de la AEAT y contiene la siguiente motivación: (...) teniendo en cuenta los criterios señalados al respecto por la Dirección General de Tributos en diversas consultas vinculantes (V1632-09, V1566-09, V1747-09 y V1628-08) la aplicación de la mencionada exención requiere el cumplimiento de los siguientes requisitos: 1. Los trabajos deben realizarse efectivamente en el extranjero.

El cumplimiento de este requisito exige, no solamente el desplazamiento físico del trabajador fuera de España, sino también que los trabajos se efectúen realmente en el extranjero y no desde España, para lo cual será necesario que el centro de trabajo se fije, aunque sea de forma temporal, fuera de España. En consecuencia, hay que justificar el desplazamiento físico del trabajador al extranjero mediante documentos como pasaporte, billetes de avión, facturas de hoteles o contratos de alquiler, etc.

El interesado aporta para justificar los viajes, billetes de avión y justificantes de establecimientos de hostelería.

2. Los trabajos deben realizarse para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente situado en el extranjero, de manera que sea dicha empresa o entidad no residente la beneficiaria real del trabajo prestado por el trabajador desplazado desde España.

Es decir, que básicamente la norma se refiere a los supuestos de trabajadores en el marco de una prestación de servicios transnacional. Ahora bien, cuando la citada prestación de servicios tiene lugar en el seno de un grupo de empresas como en este caso, y la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, se entenderá que los trabajos se han realizado para la entidad no residente cuando pueda considerarse que se ha prestado un servicio intragrupo a la entidad no residente porque el citado servicio produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria, debiendo valorar si por el contrario se trata de servicios que redundan en beneficio de todo el grupo de empresas.

A este respecto, debe señalarse que con carácter general, para responder a la cuestión de si un miembro del grupo ha prestado o no un servicio, ejerciendo tal actividad en beneficio de uno o varios miembros del grupo, habría que determinar si la actividad supone un interés económico o comercial para un miembro del grupo que refuerza así su posición comercial. Es decir, si, en circunstancias comparables, una empresa independiente hubiera estado dispuesta a pagar a otra empresa independiente la ejecución de esta actividad o si la hubiera ejecutado ella misma internamente. Si la actividad no es de las que una empresa independiente hubiera estado dispuesta a pagar por ella o hubiera ejecutado ella misma, no debería, en general, considerarse que el servicio se ha prestado.

Para poder comprobar el cumplimiento de este requisito, sería necesario analizar la naturaleza, características y alcance de los trabajos que el interesado ha desempeñado en el extranjero, para poder concluir que los mismos han generado un valor añadido en las entidades no residentes. Sería preciso examinar los contratos, acuerdos, órdenes de trabajo o documentos similares, a través de los cuales se instrumentaron las relaciones entre la entidad española y las entidad no residentes, a priori destinataria de los trabajos.

Para justificar las características de los trabajos desempeñados en el extranjero, junto con el escrito de solicitud, se presenta un certificado de fecha 17/10/2013, en el que se menciona que el interesado ocupa un cargo de responsabilidad internacional, se describen las funciones del cargo y se manifiesta que en el desempeño de sus funciones estuvo desplazado en el extranjero prestando servicios para las diversas entidades del grupo KIMBERLY- CLARK en el extranjero.

En este caso, en el que por un lado la empresa española pagadora de los rendimientos (KIMBERLYCLARK SL), imputa como sujetos y no exentos del IRPF a la totalidad de los rendimientos del trabajo percibidos en 2012, y por otro lado se solicita la rectificación de la autoliquidación invocando la exención del art. 7 p), corresponde a este Órgano de Gestión Tributaria determinar si, con la documentación que se aporta, se justifica suficientemente la exención.

Teniendo en cuenta que en este caso la prestación del servicio se ha realizado entre entidades pertenecientes al mismo grupo empresarial, con la documentación aportada no puede justificarse suficientemente que el trabajo desarrollado por el interesado para las filiales del grupo KIMBERLY- CLARK, haya generado un beneficio o valor añadido en exclusiva en las mencionadas filiales individualmente consideradas.

Dado que se trata de prestaciones de servicios intragrupo, para poder concluir que se ha producido un ventaja que recae en exclusiva en la entidad no residente, se deberían haber aportado contratos, proyectos, facturas o documentos equivalentes que permiten deducir que el trabajo desarrollado por la solicitante en el extranjero puede ser susceptible de contraprestación monetaria, es decir que las empresas extranjeras estarían dispuestas a pagar a la entidad española por los trabajos desempeñados.

Por la documentación aportada, puede deducirse que el interesado, en atribución de las responsabilidades inherentes a su cargo internacional, prestó servicios para planificación y desarrollos de proyectos de carácter global, que redundarían en el grupo empresarial globalmente considerado, pero no en cada una de las filiales del mismo, impidiendo la posibilidad de aplicar la exención que se invoca. Esta circunstancia puede deducirse de uno de los documentos que consta aportado el que consta como motivo de la mayoría de los viajes el 'diseño proyecto estrategia comercial Europa 2017', desarrollo y planificación proyecto estrategia comercial Europa 2017', o 'presentación proyecto y training equipos comerciales KC Europa'. Por la descripción de los trabajos puede deducirse que se trata de intervención en proyectos de desarrollo globales que afectarían al conjunto de entidades que conforman el grupo empresarial, incluida la filial española, pero que sin que quede justificado que los viajes realizados hayan supuesto un beneficio o ventaja competitiva para cada una de las filiales.

Además, debe tenerse en cuenta que para entender que el trabajo se ha prestado de manera efectiva en el extranjero, se requiere tanto un desplazamiento del trabajador fuera de España, como que el centro de trabajo se ubique, al menos de forma temporal fuera de territorio español. En este caso, con la documentación aportada, puede presumirse que el interesado no se estableció en ningún momento, ni de forma temporal, en el lugar donde se prestaban los servicios, sino que realizó a lo largo de los años viajes de corta duración, en la mayoría de los casos de días de duración. El beneficio fiscal que regula el art. 7 p) de la ley del IRPF , debe contemplarse en el sentido de que la realización de los trabajos exige un desplazamiento temporal del puesto de trabajo, circunstancia que no concurre en el caso del interesado.

En cuanto a la consulta de la Dirección General de Tributos a la que se alude, cabe referir que los trabajos que se incluyen en la consulta son diferentes a los que, en principio, desarrolló el interesado en 2012.

3. En el territorio extranjero en el que se realicen los trabajos debe aplicarse un impuesto de naturaleza idéntica o similar a la del IRPF, territorio que no debe tratarse de un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal, con independencia de que la retribución percibida por el contribuyente tribute efectivamente o no en el extranjero Este requisito queda acreditado puesto que en los países a los que se hace referencia, existe un impuesto de naturaleza análoga al IRPF.

CONSIDERANDO En definitiva, y dado que no ha quedado suficientemente justificado que se cumplen los requisitos que establecen el art. 7 p) Ley del IRPF y el art. 6 del Reglamento que la desarrolla se acuerda la DESESTIMACIÓN de la solicitud.



QUINTO En consideración a las alegaciones y pretensiones de la parte actora y lo resuelto por la AEAT, se trata de determinar si el recurrente tiene derecho a la rectificación de su autoliquidación del Impuesto sobre la renta de las personas físicas de 2012 por resultar de aplicación la exención prevista por el artículo 7.p) de la Ley 35/2006 a una parte de los rendimientos de trabajo percibidos por la prestación efectiva de servicios en el extranjero para entidades no residentes pertenecientes al mismo grupo empresarial, teniendo en cuenta el puesto de trabajo del recurrente y los servicios realmente prestados y si estos han supuesto una ventaja fiscal real e individualizada.

El artículo 7 p) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del IRPF, incluye, entre las rentas exentas, los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, con los siguientes requisitos: '1º.- Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero en las condiciones que reglamentariamente se establezcan. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, deberán cumplirse los requisitos previstos en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.

2º.- Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información...' Por otro lado, el art. 6 del Reglamento del IRPF, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, establece: '1. Estarán exentos del Impuesto, de acuerdo con lo previsto en el artículo 7.p) de la Ley del Impuesto , los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, cuando concurran los siguientes requisitos: 1.º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, se entenderán que los trabajos se han realizado para la entidad no residente cuando de acuerdo con lo previsto en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades pueda considerarse que se ha prestado un servicio intragrupo a la entidad no residente porque el citado servicio produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria.

2.º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este Impuesto y no se trate de un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.

2. La exención tendrá un límite máximo de 60.100 euros anuales. Para el cálculo de la retribución correspondiente a los trabajos realizados en el extranjero, deberán tomarse en consideración los días que efectivamente el trabajador ha estado desplazado en el extranjero, así como las retribuciones específicas correspondientes a los servicios prestados en el extranjero.

Para el cálculo del importe de los rendimientos devengados cada día por los trabajos realizados en el extranjero, al margen de las retribuciones específicas correspondientes a los citados trabajos, se aplicará un criterio de reparto proporcional teniendo en cuenta el número total de días del año.

3. Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el artículo 9.A.3.b) de este Reglamento, cualquiera que sea su nombre. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención.' Y por remisión el artículo 16.5 del TRLIS, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, entonces en vigor, dispone: '5. La deducción de los gastos en concepto de servicios entre entidades vinculadas, valorados de acuerdo con lo establecido en el apartado 4, estará condicionada a que los servicios prestados produzcan o puedan producir una ventaja o utilidad a su destinatario.

Cuando se trate de servicios prestados conjuntamente en favor de varias personas o entidades vinculadas, y siempre que no fuera posible la individualización del servicio recibido o la cuantificación de los elementos determinantes de su remuneración, será posible distribuir la contraprestación total entre las personas o entidades beneficiarias de acuerdo con unas reglas de reparto que atiendan a criterios de racionalidad. Se entenderá cumplido este criterio cuando el método aplicado tenga en cuenta, además de la naturaleza del servicio y las circunstancias en que éste se preste, los beneficios obtenidos o susceptibles de ser obtenidos por las personas o entidades destinataria.' Por último tratándose de beneficios fiscales conforme al artículo 14 de la Ley 58/2003 de 17 de diciembre, General Tributaria, no se admitirá la analogía para extenderlos más allá de sus términos estrictos Según viene entendiendo este tribunal cuando se trata de prestaciones de servicios entre entidades vinculadas o para entidades no residentes en España o establecimientos permanentes radicados en el extranjero, que el trabajo realizado produzca o pueda producir una ventaja o utilidad para su destinatario, es decir, para la entidad no residente.

Esta exigencia excluye del ámbito de aplicación de la exención aquellos trabajos realizados para la entidad no residente que, por no incorporar un valor añadido, no justificarían una retribución a terceros a cargo de la sociedad que recibe el servicio; en palabras de la Dirección General de Tributos, cuando una empresa independiente no estaría dispuesta a pagar a otra empresa también independiente la ejecución de tal actividad porque la ejecutaría ella misma internamente.

Por otro lado, dado que para que proceda la aplicación pretendida es necesario que se trate de un rendimiento derivado de un trabajo realizado para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero, para entender que el trabajo se ha prestado de manera efectiva en el extranjero, se requiere tanto un desplazamiento del trabajador fuera del territorio español, como que el centro de trabajo se ubique, al menos de forma temporal, fuera de España.

Además al pretenderse un beneficio fiscal, la carga de la prueba de que concurren los requisitos legales exigibles corresponde al sujeto pasivo, por aplicación de las reglas de la carga de la prueba, contenidas en el art. 105 LGT.

Debe así analizarse cada caso concreto para determinar si los servicios prestados por el interesado generaron un valor añadido a las entidades no residentes.

Por otra parte, la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo en las sentencias de 28/03/2019, casación 3774/2017, de 9/04/2019, casación 3765/2017 y de 24/05/2019, casación 3766/2017, interpreta que para que sea aplicable la exención contemplada por el artículo 7.p) de la Ley 35/2006 deben cumplirse los siguientes requisitos: -debe tratarse de una persona física residente fiscalmente en territorio español, centro vital de sus intereses, que trabaje por cuenta ajena para una empresa o entidad no residente o para un establecimiento permanente situado en el extranjero.

-la finalidad de la exención es la internacionalización del capital humano con residencia en España, reduciendo la presión fiscal de quien sin dejar residente se traslada temporalmente a trabajar al extranjero. Se establece en beneficio de los trabajadores y no de las empresas.

-no se excluye del ámbito de aplicación de la exención los supuestos en los que la entidad no residente destinataria está vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la preste servicios siempre que reporte un beneficio o ventaja para ella.

-los trabajos deben realizarse físicamente fuera del territorio español por un trabajador por cuenta ajena y su destinatario debe ser una entidad no residente o un establecimiento permanente situado en el extranjero. No se prohíbe que se trate de labores de coordinación o supervisión.

-no se prohíbe que existan múltiples beneficiarios ni que entre ellos se encuentre la entidad empleadora.

-no se exige determinada duración o permanencia o que sean continuados en el tiempo los servicios por cuenta ajena prestados para la entidad no residente y por tanto no se pueden descartar traslados esporádicos o puntuales, solo se habla de días de estancia sin límite alguno de días.



SEXTO En el supuesto objeto de estudio, el actor aportó ante la AEAT certificación emitida por el 'compensation and benefits manager' de la entidad Kimberly & Clark SL, de los dos puestos de trabajo de los que fue titular en 2012 como empleado de la misma, con explicación de su ámbito y responsabilidades y en la que se reconoce expresamente que durante 2012 tuvo un 'rol que implicaba el desempeño de funciones a nivel internacional'.

En concreto, hasta 1/07/2012 desempeñó el puesto de trabajo de Jefe de Proyecto de Comunicación a Clientes Kimberly & Clark Europa, KCE, como responsable de la estrategia de comunicación a clientes internacionales, de la comunicación de los planes de negocio a los clientes europeos mediante reuniones periódicas, de coordinación con los equipos de los países europeos y de control de comunicación de planes de negocio mediante reuniones periódicas.

Y a partir de 1/07/2012 el puesto de trabajo de Director Europeo de Acuerdos de Distribución KCE, como responsable en la búsqueda, desarrollo e implantación de los acuerdos de distribución por KC en países nórdicos, Chequia Eslovaquia y Polonia, para coordinar y crear sistemas de procesos en las áreas de la central europea para el desarrollo del proyecto en Reino Unido y seguimiento y control de los resultados del proyecto con el manager europeo de la compañía radicado en Reino Unido.

Se trata en definitiva de la planificación y el desarrollo de proyectos generales, sobre todo, del ámbito europeo del grupo empresarial, que redundan en beneficio de este y de todos sus miembros, pero no en el de cada una de las filiales individualmente considerada.

Los motivos de los viajes son 'diseño proyecto estrategia comercial Europa', desarrollo y planificación proyecto estrategia comercial Europa', o 'presentación proyecto y training equipos comerciales KC Europa', el que realizó a USA se justifica en la presentación global del proyecto y el que realizó a Holanda en la negociación para el área República Checa/Eslovenia, que afectarían al conjunto de entidades que conforman el grupo empresarial, pero que sin que quede justificado que los viajes realizados hayan supuesto un beneficio o ventaja competitiva para cada filial no residente.

A estos efectos debe tenerse en cuenta que ninguna de las entidades filiales ha certificado los servicios concretos prestados por el recurrente como trabajador por cuenta ajena en sus desplazamientos al extranjero que supusieran una ventaja o beneficio para ellas y que la certificación ha sido únicamente emitida por la empleadora española.

Y es que las funciones propias de ambos puestos de trabajo se integran dentro de la estructura del grupo empresarial y no añaden valor ni redundan individualmente en beneficio de las entidades destinatarias de tales servicios, aunque luego se materialicen los correspondientes contratos de distribución de los productos de KC en los países del ámbito europeo.

Por ello, la documentación en idioma inglés traducida al castellano aportada, que consiste en sendos acuerdos de compromiso y confidencialidad en relación a un futuro contrato de distribución exclusiva para la Republica Checa de los productos de KC por la empresa alemana Vileda y para la zona nórdica por la empresa RPD y un contrato de distribución de KC a favor de KC SP Zoo de Polonia, no desvirtúa las conclusiones anteriores, pues tales acuerdos son una consecuencia posterior de las funciones generales de búsqueda, desarrollo e implantación de acuerdos de distribución por KC en países nórdicos y otros estados, encomendadas al recurrente en el desempeño de su puesto de trabajo dentro de la estructura del grupo empresarial y lo corrobora el hecho de que no se ha acreditado el desplazamiento del recurrente a esos países extranjeros, pues sus desplazamientos profesionales en 2012 han tenido como destino Londres (Reino Unido) en varios viajes y a USA, París (Francia) y Holanda en un solo viaje a cada país.

En cuanto a la retribución de los servicios y conforme a las normas transcritas, ' Para el cálculo del importe de los rendimientos devengados cada día por los trabajos realizados en el extranjero, al margen de las retribuciones específicas correspondientes a los citados trabajos, se aplicará un criterio de reparto proporcional teniendo en cuenta el número total de días del año' y ' cuando se trate de servicios prestados conjuntamente en favor de varias personas o entidades vinculadas, y siempre que no fuera posible la individualización del servicio recibido o la cuantificación de los elementos determinantes de su remuneración, será posible distribuir la contraprestación total entre las personas o entidades beneficiarias de acuerdo con unas reglas de reparto que atiendan a criterios de racionalidad. Se entenderá cumplido este criterio cuando el método aplicado tenga en cuenta, además de la naturaleza del servicio y las circunstancias en que éste se preste, los beneficios obtenidos o susceptibles de ser obtenidos por las personas o entidades destinatarias.' En este caso Kimber y Clark, SL dice que desconocía que resultase aplicable la exención y no hay vestigio alguno de las retribuciones que correspondían a los servicios prestados por el recurrente para cada filial extranjera beneficiaria ni tampoco del reparto de la contraprestación total que pudiera resultar.

Por todas las consideraciones anteriores no queda cumplido el requisito de que los servicios prestados por los desplazamientos al extranjero produzcan o puedan producir una ventaja o utilidad a su destinatario para poder reconocer al recurrente la exención del artículo 7.p) de la Ley 35/2006 y con ello la rectificación de su autoliquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de 2012, con la consiguiente desestimación del recurso.

SÉPTIMO Se hace expresa imposición de costas al recurrente de conformidad con el artículo 139.1 de la LRJCA.

A efectos del número cuarto del artículo anterior, la imposición de costas se fija en la cifra máxima por todos los conceptos de 2.000 euros más IVA, en caso de devengo de este impuesto conforme al artículo 243.2 de la LEC, atendidas la dificultad y el alcance de las cuestiones suscitadas y sin perjuicio de las costas que hayan podido imponerse a las partes a lo largo del procedimiento.

Fallo

Que, debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por la procuradora Doña Victoria Rodríguez-Acosta Ladrón de Guevara, en representación de Don Salvador , contra la resolución de 27/04/2018, dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, desestimatoria de la reclamación económico administrativa NUM000 , deducida contra el acuerdo desestimatorio de rectificación de autoliquidación en concepto de Impuesto sobre la renta de las personas físicas de 2012, por ser ajustada a derecho la resolución recurrida. Se hace expresa imposición de costas a la parte recurrente.

Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, expresando que contra la misma cabe interponer recurso de casación cumpliendo los requisitos establecidos en los artículos 86 y siguientes de la Ley de esta Jurisdicción, en la redacción dada por la Ley Orgánica 7/2015, debiendo prepararse el recurso ante esta Sección en el plazo de treinta días contados desde el siguiente al de la notificación, previa constitución del depósito previsto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial, bajo apercibimiento de no tener por preparado el recurso.

Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2610-0000-93-0809-18 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campo concepto del documento Resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso' 24 Contencioso-Casación (50 euros). Si el ingreso se hace mediante transferencia bancaria, se realizará a la cuenta general nº 0049- 3569- 92-0005001274 (IBAN ES55-0049-3569 9200 0500 1274) y se consignará el número de cuenta-expediente 2610-0000-93-0809-18 en el campo 'Observaciones' o 'Concepto de la transferencia' y a continuación, separadas por espacios, los demás datos de interés.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.