Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 616/2019, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 5/2018 de 23 de Mayo de 2019

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN PRIMERA
RECURSO ORDINARIO (LEY 1998) 5/2018
Partes: BERULL,S.L. C/ TEAR
En aplicación de la normativa española y Europea de Protección de Datos de Carácter Personal,
y demás legislación aplicable hágase saber que los datos de carácter personal contenidos en el
procedimiento tienen la condición de confidenciales, y está prohibida la transmisión o comunicación a terceros
por cualquier medio, debiendo ser tratados única y exclusivamente a los efectos propios del proceso en que
constan,bajo apercibimiento de responsabilidad civil y penal.
S E N T E N C I A Nº 616
Ilmos/as. Sres/as.:
PRESIDENTE:
D. JAVIER AGUAYO MEJIA
MAGISTRADO/AS
D. EDUARDO BARRACHINA JUAN
Dª Mª LUISA PÉREZ BORRAT
En la ciudad de Barcelona, a 23 de mayo de dos mil diecinueve.
VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR
DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA), constituida para la resolución de este recurso, ha
pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº 5/2018,
interpuesto por BERRULL S.L. representado por el Procurador D. Jesús Sanz López y asistida por el Letrado
D. Ramón Fajas Tura, contra T.E.A.R. de Catalunya, representado por el ABOGADO DEL ESTADO.
Ha sido Ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dña. Mª LUISA PÉREZ BORRAT, quien expresa el parecer
de la SALA.

Antecedentes

PRIMERO: Por el/la Procurador/a D. JESÚS SANZ LÓPEZ, actuando en nombre y representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución que se cita en el Fundamento de Derecho Primero.



SEGUNDO: Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.



TERCERO: Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.



CUARTO: En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.- Se impugna en este proceso la Resolución del TEAR de Catalunya, de 15 de septiembre de 2017, que desestimó la reclamación económico-administrativa nº 08-1176- 2014, confirmando la liquidación impugnada en relación con el Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2012 y cuantía de 3.293,1 euros. La misma Resolución estimó la reclamación 08-1511-2015, ordenando que se anulase la sanción impuesta.

La demanda plantea las siguientes cuestiones: Inidoneidad del procedimiento de verificación de datos para practicar la liquidación impugnada, dado su limitado ámbito de actuación y conocimiento.

Que cumple con los requisitos establecidos en el art. 27.2 de la LIRPF , porque se dedica al arrendamiento de bienes de naturaleza urbana (viviendas) y no es necesario que disponga de un local ni, al menos, un empleado con contrato laboral a jornada completa porque tiene externalizados los servicios de gestión y administración de los bienes inmuebles.

Que durante el ejercicio de autos, 2012, la entidad recurrente cumplió con todos los requisitos para que le fuera aplicable la bonificación solicitada (IS) porque, además, ejercía una actividad empresarial.

Que la Administración va en contra de sus propios actos, porque en un Acuerdo recaído en un procedimiento de comprobación limitada, referido a 2011, quedaron aclaradas las incidencias que dieron lugar al procedimiento así como que, conforme a la normativa vigente, no procedía regularizar la situación tributaria.

Por todo ello, solicita que se estime el recurso y se dicte sentencia declarando que la Resolución del TEAR impugnada no es conforme a Derecho, revocándose la misma y anulando la liquidación complementaria practicada por la Administración de la AEAT de Granollers, por el Impuesto de Sociedades, ejercicio 2012.

Asimismo interesa que: (i) se reconozca el derecho de la entidad demandante a que se le reintegre la cantidad satisfecha por la liquidación complementaria del Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2012; (ii) que se condene a la AEAT a satisfacer los intereses que correspondan desde la fecha en que la demandante pagó la liquidación complementaria del Impuesto sobre Sociedades, correspondiente al ejercicio 2012; (iii) que se condene en costas a la Administración demandada.



SEGUNDO.- El Abogado del Estado se opone el recurso. Niega que la liquidación complementaria se haya practicado en un procedimiento de verificación de datos porque se dictó en un procedimiento de comprobación limitada.

Se opone a los beneficios fiscales interesados. La entidad demandante no reúne los requisitos legales del art. 27 de la LIRPF para calificar la actividad de arrendamiento como una actividad económica al no tener un empleado a tiempo concreto ni ejercer la actividad en un local (que la demandante no tiene).

Estos requisitos aportan un criterio objetivo y comprobable que separan estas actividades de arrendamientos de inmuebles como generadoras de rentas pasivas y plusvalías de un lado de la de rendimientos empresariales por otro ( STSJ de Madrid, nº 23/2016, de 19 de enero y STSJ de la Comunidad Valenciana nº 290/2017, de 29 de marzo ).

Manifiesta que la externalización de la gestión y administración de los bienes pone en evidencia que la recurrente no llevaba a cabo el arrendamiento de inmuebles con sus propios medios personales y materiales, que son los requisitos que exige la norma. La relación entre la entidad recurrente y el gestor no puede ser tildada como de laboral, sino de arrendamiento de servicios de carácter mercantil. Incluso tampoco cabe considerarla como una relación a jornada completa ( STSJ de Madrid nº 763/2017, de 26 de julio (recurso 33/2016 ). Del mismo modo, las dos consultas vinculantes que cita no se ajustan al caso. Por último, considera que tampoco es aplicable la doctrina de los actos propios.

Por todo ello, solicita que se desestime el recurso.



TERCERO.- Siguiendo el mismo orden la demanda, la primera cuestión que se plantea es la falta de idoneidad del procedimiento de verificación de datos para aprobar la liquidación complementaria que se impugna.

No obstante, toda la doctrina que alega la demandante no es aplicable al caso porque la liquidación impugnada no se ha aprobado en un expediente de verificación de datos ( arts. 131 , 132 y 133 de la Ley 58/2003, General Tributaria ) sino en un expediente de comprobación limitada. Así resulta del expediente administrativo de los arts. 136 a 140 de la LGT . Ello hace también inaplicable los razonamientos de las Resoluciones del TEA Central, de 19 de enero de 2012; 23 de febrero y 10 de octubre de 2012.



CUARTO.- La demandante defiende que tiene derecho a que se le apliquen las bonificaciones previstas en el Impuesto de Sociedades, para las sociedades dedicadas al alquiler de viviendas. Nos dice que dicha petición le ha sido denegada por dos motivos: No hallarse de alta en el epígrafe 86.1 del IAE.

No necesidad de cumplir los requisitos del art. 27 de la LIRP, por ser aplicable la normativa del Impuesto sobre Sociedades.

En relación con el primer punto, aporta el documento, presentado el 13 de noviembre de 1992, del que se desprende que está dada de alta en el epígrafe correspondiente del IAE, 861.1.1. Afirma que la sociedad tiene como actividad principal el arrendamiento de viviendas. Siendo cierto que está dada de alta del IAE, epígrafe indicado, este dato fáctico no es suficiente para que pueda estimarse el recurso pues, además, es preciso cumplir con los requisitos del art. 27 de la LIFP, extremo que a continuación pasamos a examinar.



QUINTO.- La demandante considera que no le es de aplicación el art. 27 de la LIRPF , aunque reconoce que el término empresa, como ha venido siendo recogido en la doctrina del TEAC elaborada al amparo de la normativa anterior a la Ley del Impuesto de Sociedades 4/2004, tampoco es aplicable al presente caso porque no son requisitos que la ley exija a las sociedades que se han acogido al régimen especial bonificado de arrendamiento de viviendas ( art. 53 y 54 de la Ley de Sociedades , aprobada por el Texto Refundido 4/2004, que es el aplicable por razones de vigencia temporal).

El art. 53 de este cuerpo legal regula su ámbito de aplicación como sigue: '1. Podrán acogerse al régimen previsto en este capítulo las sociedades que tengan como actividad económica principal el arrendamiento de viviendas situadas en territorio español que hayan construido, promovido o adquirido . Dicha actividad será compatible con la realización de otras actividades complementarias, y con la transmisión de los inmuebles arrendados una vez transcurrido el período mínimo de mantenimiento a que se refiere la letra c) del apartado 2 siguiente.

A efectos de la aplicación de este régimen especial, únicamente se entenderá por arrendamiento de vivienda el definido en el artículo 2.1 de la Ley 29/1994, de 24 de noviembre, de Arrendamientos Urbanos , siempre que se cumplan los requisitos y condiciones establecidos en dicha Ley para los contratos de arrendamiento de viviendas.

Se asimilarán a viviendas el mobiliario, los trasteros, las plazas de garaje con el máximo de dos, y cualesquiera otras dependencias, espacios arrendados o servicios cedidos como accesorios de la finca por el mismo arrendador, excluidos los locales de negocio, siempre que unos y otros se arrienden conjuntamente con la vivienda.

2. La aplicación del régimen fiscal especial regulado en este capítulo requerirá el cumplimiento de los siguientes requisitos: Que el número de viviendas arrendadas u ofrecidas en arrendamiento por la entidad en cada período impositivo sea en todo momento igual o superior a 10 [ahora 8].

Que las viviendas permanezcan arrendadas u ofrecidas en arrendamiento durante al menos siete años [ahora 3]. Este plazo se computará: 1.º En el caso de viviendas que figuren en el patrimonio de la entidad antes del momento de acogerse al régimen, desde la fecha de inicio del período impositivo en que se comunique la opción por el régimen, siempre que a dicha fecha la vivienda se encontrara arrendada. De lo contrario, se estará a lo dispuesto en el párrafo siguiente.

2.º En el caso de viviendas adquiridas o promovidas con posterioridad por la entidad, desde la fecha en que fueron arrendadas por primera vez por ella.

El incumplimiento de este requisito implicará para cada vivienda, la pérdida de la bonificación que hubiera correspondido. Junto con la cuota del período impositivo en el que se produjo el incumplimiento, deberá ingresarse el importe de las bonificaciones aplicadas en la totalidad de los períodos impositivos en los que hubiera resultado de aplicación este régimen especial, sin perjuicio de los intereses de demora, recargos y sanciones que, en su caso, resulten procedentes.

Que las actividades de promoción inmobiliaria y de arrendamiento sean objeto de contabilización separada para cada inmueble adquirido o promovido, con el desglose que resulte necesario para conocer la renta correspondiente a cada vivienda, local o finca registral independiente en que éstos se dividan.

En el caso de entidades que desarrollen actividades complementarias a la actividad económica principal de arrendamiento de viviendas, que al menos el 55 por ciento de las rentas del período impositivo, excluidas las derivadas de la transmisión de los inmuebles arrendados una vez transcurrido el período mínimo de mantenimiento a que se refiere la letra b) anterior, o, alternativamente que al menos el 55 por ciento del valor del activo de la entidad sea susceptible de generar rentas que tengan derecho a la aplicación de la bonificación a que se refiere el artículo 54.1 de esta Ley.

3.La opción por este régimen deberá comunicarse a la Administración tributaria. El régimen fiscal especial se aplicará en el período impositivo que finalice con posterioridad a dicha comunicación y en los sucesivos que concluyan antes de que se comunique a la Administración tributaria la renuncia al régimen.

4.Cuando a la entidad le resulte de aplicación cualquiera de los restantes regímenes especiales previstos en este Título VII, excepto el de consolidación fiscal, transparencia fiscal internacional y el de las fusiones, escisiones, aportaciones de activo y canje de valores y el de determinados contratos de arrendamiento financiero, no podrá optar por el régimen regulado en este capítulo, sin perjuicio de lo establecido en el párrafo siguiente.

Las entidades a las que, de acuerdo con lo establecido en el artículo 108 de esta Ley, les sean de aplicación los incentivos fiscales para las empresas de reducida dimensión previstos en el capítulo XII de este Título VII, podrán optar entre aplicar dichos incentivos o aplicar el régimen regulado en este capítulo'.

Entiende que la sociedad cumple con todos los requisitos establecidos en la ley (aunque no hayan sido objeto de comprobación por la oficina gestora). Califica de absurda e incoherente la exigencia de que las sociedades acogidas al régimen especial de arrendamiento de viviendas, además de los requisitos exigidos por la Ley, deban contar con un local y, a menos, una persona contratada con contrato laboral a tiempo completo, pues a las entidades de reducida dimensión no les es aplicable la doctrina del TEAC, de 29 de enero de 2009, ya que este requisito complementario habría de quedar reservado a sociedades con un gran volumen de viviendas en alquiler que, ya de por sí, requieran una estructura empresarial. En otro caso no se hubiera reducido el número mínimo de viviendas en arrendamiento a 10 (ahora 8).

No podemos compartir estas alegaciones. La normativa invocada por la actora ha de ponerse en relación con el art. 27 de la Ley 35/2006, de 28 noviembre , que regula los rendimientos íntegros de actividades económicas como sigue: '1. Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

2. A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando para la ordenación de esta se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.'.

Los requisitos del apartado 2º, interpretado conforme al primero, permiten concluir que los rendimientos de actividades económicas que procedan del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, han de implicar la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

Para equiparar el arrendamiento de inmuebles a una actividad económica es preciso que en la ordenación de dicha actividad se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral a jornada completa. Y como toda actividad económica se precisa de un local en el que el trabajador desempeñe dicho trabajo por cuenta ajena.

Así lo viene resolviendo una doctrina consolidada de la Sección primera de esta misma Sala, por todas las Sentencias nº 64/2019, de 24 de enero (recurso: 504/2016 ) y 66/2019, de 24 de enero (recurso: 556/2016 ), de la que resulta que: 'Centrada la controversia procesal de autos en los términos resumidamente expuestos con anterioridad, y ceñida la cuestión litigiosa, en definitiva, a la procedencia o no de aplicar como incentivo fiscal para las empresas de reducida dimensión el tipo de gravamen reducido establecido en el artículo 114 del anterior Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo -en adelante TRLIS 4/2004-, aplicable al caso particular de autos ratione temporis, que la mercantil recurrente aplicara en su día en su autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades (IS) del ejercicio fiscal 2011, deberá ahora observarse que en los acuerdo controvertidos consta que de la documentación obrante en el expediente administrativo, partiendo exclusivamente al efecto de los datos declarados, justificantes aportados e información existente en la Agencia Tributaria, se concluye la improcedencia de la pretendida aplicación al caso particular del tipo de gravamen reducido, conforme a lo establecido por los artículos 28 y 114 del TRLIS 4/2004 antes referenciado.

En tal sentido, como aparece recogido en los acuerdos económico administrativo y tributario recurridos, la oficina gestora se basó para practicar la liquidación del IS indicada, al entender que no procedía aplicar la escala del tipo de gravamen reducido prevista para las empresas de reducida dimensión por el artículo 114 del citado TRLIS 4/2004 por no realizar la entidad mercantil aquí recurrente actividad económica o empresarial alguna en los términos previstos en el artículo 27.2 de la LIRPF 35/2006, en que: De acuerdo con la doctrina del Tribunal Económico Administrativo Central establecida en la Resolución de 29/01/2009 en recurso de alzada para unificación de criterio, para poder aplicar los incentivos fiscales aplicables a las empresas de reducida dimensión era requisito necesario ser una empresa, entendiendo el término como la organización de un conjunto de medios materiales y personales para realización de una actividad económica para intervenir de forma efectiva en la distribución de bienes o servicios en el mercado.

En el caso de entidades que se dedicaran al arrendamiento de bienes inmuebles sólo se entendía que se realizaba una actividad económica, y no una mera tenencia de bienes, si se cumplía lo establecido en el artículo 27.2 de la Ley 35/2006, de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , esto es, que existiera un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la actividad y una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.

En consecuencia, no procedía aplicar la escala de gravamen establecida en el artículo 114 del TRLIS 4/2004, aplicable a las empresas de reducida dimensión, al constatarse, de acuerdo con los datos de los que disponía la Administración Tributaria, que la entidad recurrente, dedicándose al arrendamiento de bienes inmuebles no desarrollaba actividad económica por no cumplir los requisitos del artículo 27 de la LIRPF 35/2006, por lo que aplica en su defecto el tipo general del artículo 28 del TRLIS 4/2004.

Tal y como señaló la Dirección General de Tributos, reproduciendo lo antes ya señalado por el TEAC en su Resolución núm. 00/5106/2008, de 29 de enero de 2009, la entidad no era ' una empresa ', entendida ésta conforme a la interpretación usual, esto es, como la organización de un conjunto de medios materiales y personales para realización de una auténtica actividad económica para intervenir de forma efectiva en la producción o en la distribución de bienes o servicios en el mercado'.

Esta doctrina es plenamente aplicable al caso porque la demandante solo obtuvo ingresos derivados de la mera 'titularidad' de elementos patrimoniales aislados, no afectos ni relacionados con una auténtica 'actividad económica de carácter empresarial', de modo que si la entidad no realiza ninguna actividad económica tampoco podrá aplicarse las bonificaciones que ahora pretende.

Ello nos lleva a la siguiente cuestión que se plantea en el recurso, cual es que quepa considerarse actividad económica porque a pesar de no tener un local y un trabajador a tiempo completo, tiene subcontratados o externalizados con un tercero, la gestión y administración del arrendamiento de sus bienes inmuebles.



SEXTO.- En este punto, tampoco asiste la razón a la demandante. De entrada, no le fue admitida la prueba que supuestamente acreditaría el encargo de la gestión y administración del arrendamiento de sus bienes inmuebles, no siendo suficiente las liquidaciones aportadas.

Ahora bien tal falta de prueba es irrelevante porque tampoco dicha externalización de la gestión y administración permite equipara la obtención de rentas derivadas del alquiler de inmuebles con una actividad económica o empresarial a la que le sea aplicable el beneficio fiscal. Así nos lo dice la Sentencia arriba indicada cuando afirma que: 'Sobre el requisito de ejercer actividad económica para aplicar el beneficio fiscal A partir de lo anterior, importará ahora observar que por esta Sala y Sección del Tribunal se han dictado ya numerosos pronunciamientos anteriores en resolución de supuestos procesales en lo aquí esencial análogos al presente en los que se deducían idénticas pretensiones y en los que el debate procesal entre las partes ha sido sustancialmente el mismo (entre otras muchas más, y por más recientes, en Sentencias de esta misma Sala y Sección núms. 419/2017 , 201/2017 , 467/2017 y 497/2017 ), con pronunciamientos allí que resultará obligado seguir aquí dada la práctica identidad de las alegaciones y las pretensiones ejercitadas en aquellos y en este recurso, por razón de la necesaria efectividad de los principios de unidad de doctrina y de seguridad jurídica por cuya efectividad deben siempre velar los órganos judiciales, siendo así que tales principios esenciales demandan de éstos, con carácter general, igual solución jurisdiccional para casos procesalmente idénticos en lo esencial, en aras a la necesaria efectividad también del principio de igualdad en la aplicación judicial de la ley (así, entre otras muchas, STC 2/2007, de 15 de enero , STC 147/2007, de 18 de junio , STC 31/2008, de 25 de febrero , y STC 13/2011, de 28 de febrero ).

En dicho sentido, y siendo las actuaciones de liquidación tributaria que se impugnan en este proceso prácticamente idénticas a las subyacentes en las actuaciones tributarias objeto del recurso ordinario núm.

305/2013 resuelto por la citada Sentencia núm. 419/2017, de 31 de mayo, de esta misma Sección , Sala y Tribunal, procederá resolver aquí en los mismos términos y reiterar aquí cuanto allí dijimos, ahora como fundamento propio de esta resolución, bajo siguiente tenor literal: '

CUARTO: (...) Así, en nuestra sentencia núm. 77 de 30-1-2014 (recurso núm. 1407/2010 ) hemos considerado que el sustento fáctico sobre el que se asienta la aplicación del beneficio regulado por la norma fiscal se predica de la existencia de una actividad empresarial originadora de la 'cifra de negocios' y el 'importe' de los mismos. Por su parte, en nuestra sentencia núm. 685 de 30-6-2016, dictada en el recurso núm. 1435/2012 , reiterábamos las consideraciones de la sentencia núm. 659, de 23 de junio de 2016, dictada en el recurso contencioso administrativo núm. 1313/2012 , en el sentido de que el incentivo fiscal que se trata aparece comprendido en el Título VII, capítulo XII del Texto Refundido aprobado por RD Leg. 4/2004, cuya denominación es 'Incentivos fiscales para las empresas de reducida dimensión', siendo un concepto consolidado en la jurisprudencia y en la doctrina que empresa es la organización de los factores de producción, capital y trabajo, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. Así: "El art. 1 del Código de Comercio configura el término de comerciante, incluyendo al comerciante individual y a las compañías mercantiles o industriales constituidas con arreglo al mismo Código, pero ello no quiere decir sino que comerciante es quien ejerce profesional el comercio por su propia cuenta, y el comerciante será empresario, además, cuando explote una empresa mercantil, porque es posible dedicarse al comercio sin que realmente se explote una empresa, lo que ocurrirá cuando detrás de él no exista ninguna organización de recursos humanos y medios de producción.

La delimitación o presupuestos mínimos en la normativa fiscal, en lo que se refiere a la actividad de arrendamiento de bienes inmuebles se ha de hacer conforme al art. 27.2 de la ley del IRPF, 35/2006 , que recoge los de sus precedentes, porque como afirma la sentencia del TSJ de Madrid, nº 23/2016, de 19 de enero , recurso 1073/2013 , '...haciendo una interpretación integradora del ordenamiento debemos acudir para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a ella al artículo 27 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de los No Residentes y sobre el Patrimonio...', añadiendo que 'Frente a lo que se alega en la demanda, la conclusión expuesta respeta el principio de legalidad que consagra el art. 8 LGT porque fija los elementos de la obligación tributaria, en concreto el tipo de gravamen, precisamente en atención a la delimitación que establece la ley tributaria no pudiendo olvidarse que los impuestos no funcionan como compartimentos estancos, de manera que no se viola precepto alguno por el hecho de integrar una concreta norma acudiendo a la norma de otro texto legal que delimita un concepto que resulta indispensable para interpretar y aplicar aquélla. Y por ello, tampoco se infringe el artículo 14 de la mencionada Ley , puesto que la Administración no ha hecho uso de la analogía para rechazar el beneficio fiscal, sino que lo ha denegado por no cumplir la entidad actora los requisitos que exigen las normas fiscales para su aplicación'. Por ello, añadimos, no se trata de seguir una interpretación restrictiva de los beneficios fiscales, sino una interpretación literal en cuanto que el beneficio es aplicable a 'las empresas', y es este concepto el que, después, se delimita con una interpretación integradora del ordenamiento jurídico, lo cual es distinto a la aplicación analógica de las leyes.

Aún cabe plantearse si la interpretación integradora con los preceptos de la Ley del Impuesto sobre Sociedades lleva a una conclusión distinta. El art. 7.3 del Texto Refundido no es concluyente al respecto porque la denominación abreviada e indistinta entre sociedades o entidades se presenta a los efectos de denominar los sujetos pasivos del impuesto, no de aplicar los beneficios fiscales, y los sujetos pasivos son las sociedades, a los que la Ley también designa por entidades. Por tanto, cuando los arts. 108 a 114 de la Ley emplean el término entidad se están refiriendo a sociedad, lo que no quiere decir que la aplicación del tipo reducido sea aplicable a todas las sociedades, sino sólo a las que cuentan con una estructura empresarial.

Se ha de insistir en la expresión empresa contenida en el enunciado del Capítulo XII. Por lo mismo no es significativa la expresión de entidad empleada en la enmienda presentada en la elaboración de la Ley que cita la demandante.

En cuanto a la finalidad del beneficio fiscal, esta Sala hace suyo el pronunciamiento de la sentencia del TSJ de Castilla León -Valladolid- núm. 2898/2015, de 28 de diciembre, recurso 741/2014, a cuyo tenor, '...la finalidad del incentivo es aplicarla a empresas que realicen una actividad empresarial o explotación económica de pequeño y mediano volumen atendiendo a la cifra de negocios. Y ello exige la organización de medios humanos y materiales que no se da en las sociedades de mera tenencia de bienes como es el caso, donde es pacífico que no se cumplen los requisitos de tenencia de local y de al menos un trabajador laboral a jornada completa', debiendo advertirse que el supuesto allí contemplado eran liquidaciones del Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2007 a 2010. El art. 108 de la Ley establece que el incentivo fiscal se aplicará siempre que la cifra de negocios no supere la allí señalada, lo que no quiere decir que con ello baste. El art.

5.1 de la Ley del IVA 37/1992, si bien prevé que las sociedades mercantiles se reputarán empresarios en todo caso, ya advierte que es a los efectos de lo dispuesto en la misma Ley, y es que efectivamente su art. 1 sujeta al impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por profesionales y empresarios, comprendiendo en todo caso las sociedades mercantiles, lo que es una cuestión ajena, no existe identidad de razón, con un beneficio fiscal en el impuesto sobre sociedades; en el IVA se establecen, esencialmente, tipos reducidos por la naturaleza de las prestaciones. En cuanto al IAE, la Regla 3.1 del RD Ley 1175/1990 establece el concepto de actividad económica, precisamente delimitando una estructura empresarial. La derogación del régimen de sociedades patrimoniales no tiene más alcance que el sometimiento a un régimen general, lo que lleva a las consideraciones hasta aquí expuestas. Por otra parte no se trata de penalizar a sociedades artificiosas, sino a beneficiar a aquellas con estructura empresarial atendiendo a la finalidad del incentivo, como antes se ha dicho.

Finalmente hay que considerar que en el sentido dicho se pronuncian todas las sentencias de los Tribunales Superiores de Justicia, hasta lo que esta Sala ha observado, respecto a supuestos en que el ejercicio en litigio se inició a partir del 1 de enero de 2007, es decir teniendo ya en cuenta la incidencia de la Ley 35/2006 por la que se deroga el régimen de sociedades patrimoniales.

Pudiera tomarse en consideración la sentencia del TSJ de Murcia, nº 104/2016, de 18 de febrero, recurso 399/2013, que con cita de otras del Tribunal Supremo , matiza la necesidad de contar con empleado y local a efectos de tener como actividad empresarial el arrendamiento de bienes inmuebles, en el sentido de que tales elementos son indicios de tal naturaleza; son un dato a tener en cuenta pero no lo esencial y el art. 27-2 de la Ley 35/2006, del IRPF debe ser interpretado teniendo en cuenta el conjunto de la realidad societaria. No obstante, en cualquier caso, y conforme a las sentencias del Tribunal Supremo que se citan es necesario que concurra la ordenación de elementos patrimoniales, y en este caso la demandante no ha traído al proceso la acreditación de otros elementos distintos que permitan llegar a la conclusión de la existencia de una actividad empresarial, presentando como alegaciones que pudieran relacionarse con esta cuestión el alta en el IAE, que en sí no acredita la realidad de una estructura empresarial, y el certificado de exención de retenciones que, a la vista de lo dispuesto en el art. 140-4, d) de la Ley del Impuesto , en relación con el art. 30.2, no es significativo sino de la participación en la sociedad. Por otra parte, ni de las declaraciones tributarias ni de la contabilidad aportada con la demanda se desprende la existencia de una estructura empresarial. " Tales razonamientos son trasladables al presente caso, en que la parte recurrente, no ha propuesto ningún medio de prueba y no solo no ha acreditado que disponga un local afecto a la actividad de arrendamiento y tenga al menos una persona empleada con un contrato laboral y a jornada completa, sino que disponga de organización alguna de recursos humanos o medios de producción, esto es, que realice una auténtica actividad económica de carácter empresarial, apareciendo su actividad como de mera tenencia de bienes y rendimientos procedentes de los mismos. En definitiva, la mera tenencia de bienes y rendimientos procedentes de los mismos, como es el caso, a juicio de la Sala, no cumple los requisitos para la aplicación del controvertido tipo reducido, y en consecuencia hemos de desestimar el presente recurso, al ser conforme a derecho de la resolución impugnada, sin que se aprecie vulneración alguna del principio de legalidad, por cuanto la Administración ha aplicado la norma legal, interpretándola de modo acorde a las reglas de interpretación (...)'.

Larga cita la anterior de previo pronunciamiento de este mismo Tribunal atinente a los mismos hechos fiscalmente relevantes, en ausencia aquí de cualquier medio de prueba no propuesto por la parte actora para su práctica en periodo probatorio procesal de la concurrencia efectiva en el caso particular de los requisitos normativos exigibles para la correcta aplicación del incentivo fiscal controvertido -tipo de gravamen reducido para empresas de reducida dimensión-, que aparece plenamente justificada aquí por la práctica identidad sustancial de los motivos impugnatorios y los correlativos alegatos de oposición a los mismos articulados por las partes procesales en uno y en otro proceso y que, en definitiva, por sus propios fundamentos resultará obligado seguir en la resolución de este recurso, sin más que efectuar para ello las necesarias adaptaciones de las circunstancias subjetivas y objetivas propias del supuesto particular, que en nada sustancial o relevante alteran aquí las mismas conclusiones desestimatorias deducibles ahora en orden al necesario rechazo de los motivos impugnatorios del presente recurso.

Siendo asimismo de anotar aquí que anteriores impugnaciones jurisdiccionales en lo esencial paralelas a la de autos interpuesta por la misma mercantil aquí y allí recurrente y relativa a las liquidaciones tributarias por el mismo concepto tributario del Impuesto sobre Sociedades (IS), pero atinentes a los ejercicios fiscales 2008 y 2009, respectivamente, fueron ya desestimada por esta misma Sala y Sección por anteriores Sentencias núm. 511/2018, de 1 de junio , y núm. 856/2017, de 23 de noviembre, asimismo respectivamente, dictadas en los recursos ordinarios núm. 546/2015 y 461/2014 , por razón de los mismos fundamentos y de la falta de prueba de la parte demandante, siquiera indiciaria, del efectivo ejercicio de actividad económica o empresarial alguna por parte de la mercantil actora.' Estos razonamientos nos llevan a concluir que tampoco en este punto puede prosperar el recurso.

SÉPTIMO.- Solo nos queda resolver si la Administración ha infringido la doctrina de los actos propios, pues en el Acuerdo aportado con la demanda como doc. 18, cuya autenticidad no se impugna.

La diferente apreciación fáctica o jurídica de la Administración en un ejercicio fiscal anterior (cuya revisión, al tratarse de un acto firme solo cabría por la vía de revisión prevista en la LGT) no le impide (mientras no prescriba o concurra algún otro obstáculo que lo impida) incoar un procedimiento de comprobación limitada respecto a otro ejercicio distinto -en este caso posterior- con el fin de comprobar si esa otra declaración presentada se ajusta a la legalidad, modificando su criterio siempre que este se ajuste a la ley y resulte amparado en derecho.

En definitiva, la diferente valoración fáctica y/o interpretación jurídica en un expediente de comprobación limitada distinto no vulnera el principio de confianza legítima que solo cabe predicar respecto al acto firme declarativo de derechos (que, como hemos dicho, aun siendo irrevocable puede revocarse por los cauces de la LGT).

Cuestión distinta sería la incidencia de la confianza legítima en el ámbito sancionador en la medida en que podría afectar a la culpabilidad, cuestión que no se somete a revisión de este Tribunal porque el TEAR ya anuló la sanción impuesta.

Por todo ello, el recurso ha de ser desestimado.

OCTAVO.- En relación con las costas, por aplicación del principio del vencimiento objetivo han de imponerse en primera o única instancia a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones.

No obstante, el art. 139 de la LJCA también permite al órgano apreciar, razonándolo debidamente, la eventual concurrencia de circunstancias que justifiquen la no imposición. En este caso, como han hecho las dos recientes Sentencias de la Sección primera arriba citadas no procede efectuar imposición de costas por la singularidad de la cuestión debatida que no está totalmente ausente de iusta causa Iitigandi (' serias dudas de hecho o derecho '), conforme a jurisprudencia ya recaída en casos similares para apreciar que el caso era jurídicamente dudoso, como señala el artículo 394.1 de la Ley 1/2000 , de Enjuiciamiento Civil.

Vistos los preceptos citados y demás de general y pertinente aplicación, y resolviendo dentro del límite de las pretensiones deducidas por las partes en sus respectivas demanda y contestación a la demanda,

Fallo

DESESTIMAR el recurso contencioso administrativo núm. 5/2018 interpuesto por la entidad mercantil BERULL, S.L., bajo la representación procesal y defensa letrada especificadas en el encabezamiento de la presente resolución, contra la Resolución del TEAR de Catalunya arriba expresada, por ser conforme a Derecho.

No imponer las costas procesales.

Notifíquese esta resolución a las partes, con la indicación de que contra la misma cabe la interposición de recurso de casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo, que deberá prepararse ante este órgano judicial en el plazo de treinta días a contar desde el día siguiente al de la notificación de esta resolución, conforme a lo previsto por los artículos 86, ss. y concordantes de la Ley Jurisdiccional , y siguiendo a tal efecto las indicaciones dadas por Acuerdo de 20 de abril de 2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, publicado mediante Acuerdo de 19 de mayo de 2016 del Consejo General del Poder Judicial en el BOE núm. 162, de 06-07-2016, sobre extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo, y, luego que gane firmeza la misma, líbrese una certificación y remítase, junto al expediente administrativo de autos, al órgano demandado, quien deberá llevarla a puro y debido efecto, sirviéndose acusar oportuno recibo.

Así por esta sentencia, de la que se llevará un testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/ PUBLICACIÓN .- Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el magistrado ponente de refuerzo que en la misma se expresa, hallándose celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha. Doy fe.