Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 649/2018, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 667/2015 de 05 de Julio de 2018

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN PRIMERA
RECURSO ORDINARIO (LEY 1998) 667/2015
Partes: IPUGRA, S.A.
C/ T.E.A.R.
En aplicación de la normativa española y Europea de Protección de Datos de Carácter Personal,
y demás legislación aplicable hágase saber que los datos de carácter personal contenidos en el
procedimiento tienen la condición de confidenciales, y está prohibida la transmisión o comunicación a terceros
por cualquier medio, debiendo ser tratados única y exclusivamente a los efectos propios del proceso en que
constan,bajo apercibimiento de responsabilidad civil y penal.
S E N T E N C I A Nº 649
Ilmos/as. Sres/as.:
PRESIDENTE:
Dª. MARÍA ABELLEIRA RODRÍGUEZ
MAGISTRADO/AS
D. FRANCISCO JOSÉ GONZÁLEZ RUIZ
D. JOSÉ LUIS GÓMEZ RUIZ
En la ciudad de Barcelona, a cinco de julio de dos mil dieciocho.
VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR
DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA), constituida para la resolución de este recurso, ha
pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº 667/2015,
interpuesto por IPUGRA, S.A., representado por el/la Procurador/a D. MARTA PRADERA RIVERO, contra
T.E.A.R., representado por el ABOGADO DEL ESTADO.
Ha sido Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado DON JOSÉ LUIS GÓMEZ RUIZ, quien expresa el parecer de
la SALA.

Antecedentes

PRIMERO: Por el/la Procurador/a D. MARTA PRADERA RIVERO, actuando en nombre y representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución que se cita en el Fundamento de Derecho Primero.



SEGUNDO: Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.



TERCERO: Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.



CUARTO: En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO: Se recurre en este proceso la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Catalunya de 8 de octubre de 2015 por la que: 1.- Se desestimaron parcialmente las reclamaciones NUM000 , NUM001 y NUM002 presentadas, respectivamente, contra los acuerdos de la Dependencia Regional de Inspección por los que se practicó a la aquí recurrente la liquidación del Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2003 a 2006, núm. NUM003 , del ejercicio 2007, núm. NUM004 , y del ejercicio 2008, núm. NUM005 .

2.- Se estimaron las reclamaciones NUM006 , NUM007 y NUM008 presentadas contra los acuerdos de imposición de sanción derivadas de los anteriores, que el TEAR anula en función de la anulación parcial de aquellos, confirmando los presupuestos de tipicidad, antijuricialidad y culpabilidad, en parte.

3.- Se desestimó la reclamación NUM009 presentada contra el acuerdo de imposición de sanción derivada de la la liquidación del acta de conformidad del ejercicio 2007.

De la regularización resultó la imputación al socio, Sr. Teodoro la totalidad de los ingresos correspondientes a los servicios profesionales de la abogacía por asesoramiento y por captación de clientes, y se eliminaron gastos declarados como deducibles por ser personales, no suficientemente acreditados, correspondientes a contratos de arrendamiento considerados simulados o a incorrectas dotaciones por depreciación de participaciones.

Se pasa a considerar las cuestiones planteadas.



SEGUNDO: Respecto a la imputación de ingresos al socio.

La sociedad recurrente presentó rectificación de sus autoliquidaciones de los periodos 2003 a 2007, a la vista de la Nota de 26 de marzo de 2009 remitida por la Administración Tributaria a los Colegios Profesionales, declarando que el 85 por cien de la prestación de servicios de asesoramiento jurídico correspondían al socio, pero no el 100 por cien de los servicios comerciales por captación de clientes, al considerar que éstos sí eran imputables a la sociedad.

En relación al ejercicio 2008 no presentó rectificación pero sí practicó autoliquidación incorporando un ajuste negativo al resultado contable por operaciones vinculadas, de conformidad con el art. 16 del TR de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, considerando que los ingresos habían de ser imputados al socio.

La Inspección sin embargo imputó al socio la totalidad de los ingresos, como se ha dicho, al considerar la existencia de simulación consistente en la interposición de una entidad ficticia.

La recurrente cuestiona tal consideración argumentando la licitud de prestación de los servicios profesionales a través de una sociedad, 'pues los medios que se requieren al efecto pueden ser simplemente la propia capacidad de trabajo del socio profesional' y que 'Este es precisamente nuestro caso, pues la profesión de asesoramiento jurídico-tributario requiere únicamente de la propia capacidad intelectual del prestador de servicios'. Además, añade, la sociedad sí contaba con medios adicionales.

La persona física era a su vez socio fundador del despacho de abogados para la que en exclusiva se prestaban los servicios de asesoramiento, siendo tales servicios objeto social común a ambas sociedades, por lo que la existencia de una sociedad interpuesto carece de sentido sino es la creación de un artificio tendente a eludir la progresividad del IRPF.

Respecto a los servicios comerciales, de captación de clientes, nos encontramos no ante una exclusiva actividad intelectual sino que es razonablemente exigible contar con una mínima estructura al efecto, y de hecho las empresas cuentan con un departamento comercial.

En el presente caso existía coincidencia del domicilio de la sociedad con el despacho de abogados y no se evidencia que contara con medios personales, por cuanto que no acredita con la debida certeza que la persona que señala como su secretaria realizara cuantas gestiones enumera como realizadas en servicio específicamente de la sociedad, lo que hubiera sido preciso por cuanto tal persona era también secretaria del despacho de abogados y trabajaba en el mismo.

El documento 3 de los que acompañan a la demanda si es indicativo de que el contrato de esta persona era a tiempo completo, lo que no es congruente con el desempeño simultáneo de servicios para dos entidades, y los documentos 1 y 2 no acreditan la realidad material de prestación de servicios diferenciados.

En cuanto al cónyuge del Sr. Teodoro la Sala comparte la apreciación del TEAR en el sentido de que su imagen o presencia estuviera relacionada ni fuera necesaria para la captación de clientes.

La deducibilidad de los salarios de estas dos personas no supone un acto inequívoco de la Administración a los efectos que aquí se trata, ni la admitida amortización de dos ordenadores y una fotocopiadora, en todo caso insuficientes para la comercialización. En cuanto al IVA de los vehículos la Inspección se limitó a aplicar la presunción de afectación del 50 por cien establecida en el art. 95 tres - 2ª de la Ley 37/1992, lo que no quiere decir sino que no intentó prueba en contrario. A los efectos que aquí se trata hubiera correspondido a la recurrente presentar al menos algún indicio de que los vehículos se integraban en la estructura social para el necesario cumplimiento de las pretendidas funciones.

Resta por hacer las siguientes consideraciones.

1.- Que debiendo establecerse la simulación no cabe la aplicación del régimen de operaciones vinculadas por los servicios prestados por el socio a la sociedad al constituir esta un artificio.

2.- Que la Administración no hubo de iniciar el procedimiento de conflicto en aplicación de la norma a que se refiere el art. 15 de la LT porque en este caso se trata de una simulación conforme al art. 16: concurrió una ocultación y ello es ajeno al conflicto de normas o a su antecesora en su naturaleza, es decir el fraude de Ley previsto en el art. 24 de la LGT/1963.

3.-Que es procedente excluir la regularización el mes de diciembre de 2003, correspondiente al ejercicio 2003-2004, disminuyendo de la base los ingresos correspondientes, porque siendo el criterio de la Administración la imputación a la persona física, el criterio no habría de variar por el hecho de que respecto a aquel mes hubiera prescrito la liquidación del IRPF.



TERCERO: Gastos deducibles asociados a la actividad de asesoramiento y comercial de captación de clientes.

El TEAR analiza estos gastos en atención a su incidencia en la tributación del socio dada la apreciada simulación, y ello después de poner de manifesto que la consideración en sede del Impuesto sobre sociedades es superflua una vez que se ha resuelto el carácter interpuesto de la sociedad.

Por ello no se ha de extraer la conclusión, como parece presentarse, de que en alguna mediada el TEAR sostiene la inexistencia de simulación.

Se han de considerar como deducibles los gastos documentados en la factura emitida por Mullor Infants de 12 de septiembre de 2005, en concepto de regalos de empresa por importe de 135, 35 euros, y en las facturas emitidas por la Administración de Fincas Hernández SCP de enero a junio de 2007 por importe total de 254,23 euros, como relacionadas con la actividad de operaciones relacionadas con inmuebles.

Respecto a los gastos relativos a restaurantes, hoteles y desplazamiento documentados en tiques, teléfono y dos vehículos, es aplicable al caso el criterio seguido por esta Sala y Sección en su sentencia, entre otras, núm. 140/2017, de 16 de febrero, dictada en el recurso 588/2013, cuyo Fundamento tercero considera: 'Tercero: SSTS de 19 de diciembre de 2003 (Recurso de Casación 7409/1998 ) y de 26 de diciembre de 2003 (Recurso de casación 8267/1998 ), efectúan un análisis legal y jurisprudencial de lo que cabe entender por gasto necesario, a los efectos de contemplar su deducibilidad en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades.

Tras un análisis detallado de los precedentes normativos y jurisprudenciales, el Alto Tribunal nos recuerda que dicha cuestión 'ha sido resuelta por la nueva Ley 43/1995, de 27 de Diciembre, del nuevo Impuesto sobre Sociedades, que se ha remitido al concepto mucho mas lógico y flexible de 'gasto contable', que tiene su fundamento en que es gasto contable el que se realiza para obtener los ingresos, en suma el beneficio, superándose los criterios de obligatoriedad jurídica, indefectibilidad, etc. y los negativos de gastos convenientes, oportunos, acertados, etc, como contrarios al de gastos necesarios' (FJ 3º).

Las mismas sentencias critican la tesis seguida en algún momento por el propio Tribunal Supremo, señalando: 'La doctrina jurisprudencial siguió dos caminos, uno el de definir el concepto de gasto necesario identificándole con los gastos obligatorios jurídicamente ( STS 29 de abril de 1942 ), y con los gastos indispensables exigidos por la buena explotación del negocio ( STS de 5 de noviembre de 1955 ). Como se observa el Tribunal Supremo se amparó en el sinónimo del adjetivo indispensable, aunque en el fondo de su argumentación latía la idea primigenia de relación de causalidad entre el gasto y la obtención de los ingresos.

Posteriormente, el Tribunal Supremo siguió el camino dialéctico de antónimos, y así se encaró con los gastos voluntarios, en especial con las retribuciones extraordinarias en favor de los obreros, empleados y directivos, que fueron consideradas como no necesarias, lo cual llevó al legislador (1948) a regular la deducción de estos pagos y retribuciones extraordinarias, previo cumplimiento de ciertos requisitos (comunicación a los Sindicatos y a la Administración de Rentas Públicas, con anterioridad a su acuerdo), pero sobre todo siguió una vía procelosa que fue la de diferenciar el gasto necesario, del simple gasto conveniente, ( STS de 19 de octubre de 1949 ), lo cual le obligó a distinciones sutiles como la de gasto suntuario, inadecuado, oportuno, excesivo, etc, es decir, innecesario, que implicaba la intromisión de la Hacienda Pública en la calificación y juicio crítico de la gestión empresarial.

Esta línea de argumentación, llevada a su máxima expresión, implicó la deriva al concepto de liberalidades (S.T. de 17 de febrero de 1987), de modo que todo lo que no era estrictamente necesario, era una liberalidad, silogismo sustancialmente erróneo, pero que fue reiterado en la Sentencia del Tribunal Supremo de 25 de enero de 1995 , que negó la deducción como gasto de las cestas de Navidad, de los regalos de empresa a sus trabajadores, etc., y que obviamente planteó el grave problema de la no deducción de los muy diversos gastos indirectos de publicidad y promoción, cuya deducción fue admitida por la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, en su artículo 14, letra f ), último inciso.

El largo período que va desde la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, hasta la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del nuevo Impuesto sobre Sociedades, fue una etapa perdida, por culpa de un desacertado debate parlamentario del proyecto de la Ley de 1978. En efecto, el texto del Proyecto de Ley, decía: 'Para la determinación de los rendimientos tendrán la consideración de partidas deducibles de los ingresos, todos los gastos efectivamente realizados por la entidad siempre que no supongan una distribución indirecta o encubierta de beneficios'. Este texto legal era la expresión de las ideas vertidas en la Memoria justificativa del Proyecto de Ley que pretendió suprimir el concepto de gasto necesario, y sustituirlo por el de correlación causal entre ingresos y gastos que permitiría la deducción de todos los realizados, cualquiera que fuera su relación causal (directa o indirecta) siempre que su finalidad fuera la obtención de los ingresos.

El Proyecto de Ley fue objeto de la enmienda núm. 79 del Grupo Socialista, justificada en 'igualar los conceptos fiscales (del Impuesto sobre Sociedades) a los establecidos en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas'. Esta enmienda prosperó y continuó el concepto siempre conflictivo y retrógrado de gasto necesario.

Al fin, esta cuestión ha sido resuelta por la nueva Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del nuevo Impuesto sobre Sociedades, que se ha remitido al concepto mucho mas lógico y flexible de 'gasto contable', que tiene su fundamento en que es gasto contable el que se realiza para obtener los ingresos, en suma el beneficio, superándose los criterios de obligatoriedad jurídica, indefectibilidad, etc. y los negativos de gastos convenientes, oportunos, acertados, etc., como contrarios al de gastos necesarios'.

Por nuestra parte, hemos venido repitiendo, por todas la sentencia de 21 de diciembre de 2006 (recurso nº 509/2003 ), que 'Ha tenido oportunidad de poner de manifiesto en diversas ocasiones esta Sala y Sección (Sentencias 1250/2004 y 773/2005 ) que en los supuestos de incertidumbre probatoria, al constar sólo sospechas, conjeturas o a lo sumo indicios parciales y contradictorios sobre la afectación o no de un bien (en los casos enjuiciados por aquéllas se trataba de vehículos) a la correspondiente actividad, tal incertidumbre probatoria obliga a determinar a quien perjudica la misma en virtud de las normas legales sobre la carga de la prueba, que no tienen otro alcance que el de señalar las consecuencias de la falta de prueba.

Pues bien, según concluíamos en tal Sentencia y hay que reiterar ahora, la doctrina más actual, sostiene que en el procedimiento tributario la carga objetiva de la prueba recae sobre la Administración en base, sobre todo, a la vigencia del carácter inquisitivo de este tipo de procedimientos ( arts. 111.1.b y 109.1.I LGT/1963 ). (...) Como resumen de todo lo expuesto, cabe concluir que ha de ser la Administración tributaria, la que por medio de los procedimientos específicos que para ello le legitiman, y particularmente el procedimiento de las actuaciones de comprobación e investigación inspectoras, forme prueba de los hechos normalmente constitutivos del nacimiento de la obligación tributaria, verificado lo cual, la carga probatoria a tenor del artículo 114 de la Ley General Tributaria , se desplaza hacia quien aspira a acreditar que tales hechos son reveladores de otra relación distinta, cualesquiera sean las consecuencias tributarias que se deriven'.

De esta doctrina jurisprudencial hay que concluir: 1.º) Que ha de estarse al concepto de 'gasto contable' como el que se realiza para obtener los ingresos, en suma el beneficio, superándose los criterios de obligatoriedad jurídica, indefectibilidad, etc. y los negativos de gastos convenientes, oportunos, acertados, etc, como contrarios al de gastos necesarios. No cabe ya estar al concepto siempre conflictivo y retrógrado de gasto necesario.

2.º) Que las sutiles distinciones como la de gasto suntuario, inadecuado, oportuno, excesivo, etc, es decir, innecesario, implican una intromisión de la Hacienda Pública en la calificación y juicio crítico de la gestión empresarial y, además, llevadas a su máxima expresión, implicó la deriva al concepto de liberalidades, de modo que todo lo que no era estrictamente necesario, era una liberalidad, silogismo que es sustancialmente erróneo.

3.º) Que en el procedimiento tributario la carga objetiva de la prueba recae sobre la Administración en base, sobre todo, a la vigencia del carácter inquisitivo de este tipo de procedimientos.

4.º) Que cabe concluir que ha de ser la Administración tributaria, la que por medio de los procedimientos específicos que para ello le legitiman, y particularmente el procedimiento de las actuaciones de comprobación e investigación inspectoras, forme prueba de los hechos normalmente constitutivos del nacimiento de la obligación tributaria, verificado lo cual, la carga probatoria a tenor del artículo 114 de la Ley General Tributaria , se desplaza hacia quien aspira a acreditar que tales hechos son reveladores de otra relación distinta, cualesquiera sean las consecuencias tributarias que se deriven.

Por otra parte, el artº 7 RD 1496/2003 prevee los tiques como elementos sustitutivos de las facturas, sin que se establezca la mención del destinatario. Por último, si bien la carga de la prueba de la afectación de los vehículos a la actividad corresponde al constituyente, hay que considerar las que la acreditación ha de alcanzarse mediante los medios nacionales y posibles al efecto, sin que quepa que para desvirtuar la prueba la Administración se ampare en nuevas conjeturas o sospechas.

En el presente caso, tanto la factura de 'compltem text', como de vestuario son adecuadas a la actividad desarrollada por el recurrente y en modo alguno desproporcionadas en su importe con el importe total de facturación en la actividad de abogado, como no lo es el importe consignado en los tiques, que aparecen además congruentes con la atención a clientes y colaboradores atendiendo a la especificidad de aquellos. Por último, la Sala sí considera probado, en la medida de lo posible, la afectación a la actividad de una motocicleta, considerando el kilometraje habido en cuatro años, lo que es indicativo de su uso para trayectos cortos, propios del ejercicio profesional.

Por lo tanto, el recurso ha de ser estimado.' Otro tanto hay que considerar respecto a los gastos de teléfono y de los vehículos Chrysleer Voyaguer 2.5 TDLX 2061 CTB y Audi 88, cuya deducibilidad fue invocada en ejercicios sucesivos.

Por lo tanto el motivo ha de ser estimado con este alcance.



CUARTO: En relación a los contratos de arrendamiento suscritos por la sociedad como arrendatarios, y que fueron destinados a su vivienda habitual,.

La Inspección consideró que se trataba de contratos simulados por cuanto su finalidad no era obtener una rentabilidad sino atender a las necesidades personales, procediendo en consecuencia a eliminar los ingresos y las deducciones por gastos, sensiblemente superiores, y por tanto a no aceptar la renta negativa declarada.

El TEAR, sin embargo, consideró que no existía simulación al concurrir recíprocas prestaciones y no enmarcarse en un contexto de engaño para terceros, pero pone en énfasis en el hecho de que la mayoría de los gastos que asume la sociedad arrendadora corresponden al pago de servicios personales de los inquilinos, y tal asunción no se daba en otros arrendamientos que la sociedad con terceros, sin que aquellas condiciones pudieran considerarse las propias del mercado de arrendamiento de viviendas de alto standing, como se alegó, porque no era sostenible un mercado que soportase importantes y continuas pérdidas.

Por ello concluye el TEAR que la solución debería haber discurrido por el cauce de imputar a la sociedad el rendimiento de mercado, y, en su caso, practicar el ajuste secundario en los socios, pero que con ello se incurría en la 'reformatio in peius', por lo que confirma la regularización por ser más beneficiosa al contribuyente.

La demandante alega en primer término que no apreciando el TEAR simulación, lo procedente hubiera sido anular sin más el acuerdo de liquidación sin referencia alguna ni consideración a la procedencia de aplicar las normas sobre operaciones vinculadas, porque la retroacción de actuaciones que ello implicaría sólo es admisible para subsanar defectos formales y no sustantivos, y cita al respecto distintas sentencias del Tribunal Supremo.

El art. 237 de la LGT dispone 'Extensión de la revisión en vía administrativa.

1.- las reclamaciones y recursos económicos-administrativos someten a conocimiento del órgano competente para su resolución todas las cuestiones de hecho y de derecho que ofrezca el expediente, hayan sido o no plantadas por los interesados, sin que en ningún caso pueda empeorar la situación inicial del reclamante'.

Esta amplia facultad de revisión ha sido matizada por la sentencia de 29 de septiembre de 2014, recurso de casación para unificación de doctrina núm. 1014/2013, cuyo Fundamento tercero se pronuncia en el siguiente sentido: 'Respecto a la primera hemos concluido en sentido negativo: nuestro sistema jurídico-tributario no contempla la retroacción de actuaciones para los casos en que se anule un acto por razones materiales', añadiendo el Fundamento cuarto que: '...el hecho de que no quepa retrotraer las actuaciones cuando la liquidación adolece de un defecto sustantivo, debiendo limitarse el pronunciamiento económico-administrativo a anularla, o a declara su nulidad de pleno derecho sí se encuentra aquejado de alguno de los vicios que la determinan, no trae de suyo que le esté vedado a la Administración aprobar otra liquidación (puede consultarse en este sentido cuatro sentencias de 14 de junio de 2012, dictadas en los recursos de casación 2413/2010, 6385/09, 6219/09 y 5043/09, Fundamento Jurídico tercero en los cuatro casos). Como en cualquier otro sector del derecho administrativo, ante tal tesitura, la Administración puede dictar, sin tramitar otra vez el procedimiento y sin completar la instrucción pertinente, un nuevo acto ajustado a derecho mientras su potestad esté viva'.

En el presente caso el TEAR no ordenó a la Administración que liquidara aplicando la normativa de las operaciones vinculadas, como afirma la demandante, sino que, como se ha dicho confirma la liquidación, en tanto que la consideración que el TEAR presenta sobre la procedencia de aplicar la normativa sobre operaciones vinculadas no supone sino el reconocimiento de que se pudiera dictar nueva liquidación en tal sentido, lo que sería procedente según el pronunciamiento del Tribunal Supremo citado, por más que el TEAR haga referencia a una eventual retroacción de actuaciones en el apartado 6 de sus Fundamentos, que luego no se lleva al acuerdo.

Por otra parte la asunción por la arrendadora de una serie de gastos correspondientes a necesidades ajenas a un contrato de arrendamiento, tanto conforme a la Ley de Arrendamientos Urbanos como a otros contratos celebrados específicamente por aquella con terceros, pone de manifiesto que en condiciones normales del mercado la contraprestación a la arrendadora habría de comprender el importe de todos aquellos servicios, cuantificados en las actuaciones, por lo que es acertada la consideración del TEAR en relación a la 'reformatio in peius'.



QUINTO: Nulidad de la liquidación por negar la deducibilidad de la provisión por depreciación de las participaciones de la sociedad GALAMOND XXI, S.L., tras la reposición de pérdidas.

La recurrente ya expone que se procedió a una reintegración del capital de dicha sociedad al efecto de evitar su disolución, que resultaría de lo dispuesto en el art. 104.1.e) de la Ley 2/1995, de Sociedades de Responsabilidad Limitada, articulándose tal reintegración con abono a una cuenta de deudas a largo plazo con Galamond, aumentando el coste de adquisión en Ipugra, de las participaciones en Galamod, aumentando los fondos propios de ésta y recibiendo a cambio un crédito frente a Ipugra, y que ello es admisible conforme al art. 108.1 de la ley al tratarse de una aportación de bienes o derechos patrimoniales susceptibles de valoración económica.

La reintegración del capital social significa que los socios realizan a sus expensas una aportación suplementaria con el fin de que el capital recobre su cobertura. Deben añadir a su aportación inicial, que sirvió para liberar las participaciones emitidas, otro nuevo desembolso que aumenta su contribución a la sociedad.

Los plazos para el desembolso se fijaron entre 17 y 20 años, lo que ciertamente no se configura como una recapitalización que procure evitar la causa de disolución a que alude la demandante, ni estos plazos permiten establecer que el aumento de capital en tales términos preserve la garantía de los acreedores de la sociedad, ni supone restablecer el equilibrio entre patrimonio y capital social.

Por tanto no cabe considerar que tuvo lugar una real recapitalización, y sí sólo una anotación contable vacía de efectividad, por lo que la liquidación ha de ser confirmada en este extremo.



SEXTO: Nulidad de la liquidación por negar la deducción de la amortización dotada por Ipugra respecto a la nave industrial sita en la calle General Bassols núm. 13.

La controversia se ciñe a tener por cierto la existencia de unas instalaciones en el inmueble que debiendo incluirse en el coste de adquisición, suponen un 39,43 de éste, lo que habría de sustentar la pretensión de la demandante de aplicar el tipo del 10% de amortización.

Se presentan como pruebas de la existencia de las instalaciones un contrato de arrendamiento en el que aparecía la existencia de dos locales, estableciéndose la obligación del arrendamiento de mantener en buen estado de uso y conservación de las instalaciones, siendo de su cargo las obras al efecto, precisando que la renta fue elevada por tales instalaciones; presenta también como prueba un certificado de valoración para el año de adquisición que señala el porcentaje que corresponde a dichos elementos, certificado que el TEAR si tuvo en cuenta como presentado en el periodo establecido para alegaciones en el procedimiento inspector, aunque discrepara de su eficacia probatoria.

Por contra el TEAR pone de manifiesto que las instalaciones no aparecían en la escritura de aquisición ni fueron contabilizadas en el balance, y sobre este extremo la demandante no presenta alegación alguna, considerando esta Sala la mayor eficacia probatoria que resulta de ello, y especialmente del balance, cuyo saldo habría de justificar la base de amortización.

Por lo expuesto el motivo no puede prosperar.

SÉPTIMO: Examinados los acuerdos de imposición sanción, resulta que aparece como aspectos sancionables las deducciones que en el Fundamento tercero de esta sentencia se consideran gastos deducibles, por lo que han de ser anuladas las sanciones impuestas.

OCTAVO: De conformidad con lo dispuesto en el art. 139 de la LJCA serán de cada parte las costas causadas a su instancia y las comunes, si las hubiera, por mitad.

Fallo

ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO: Por el/la Procurador/a D. MARTA PRADERA RIVERO, actuando en nombre y representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución que se cita en el Fundamento de Derecho Primero.



SEGUNDO: Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.



TERCERO: Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.



CUARTO: En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO: Se recurre en este proceso la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Catalunya de 8 de octubre de 2015 por la que: 1.- Se desestimaron parcialmente las reclamaciones NUM000 , NUM001 y NUM002 presentadas, respectivamente, contra los acuerdos de la Dependencia Regional de Inspección por los que se practicó a la aquí recurrente la liquidación del Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2003 a 2006, núm. NUM003 , del ejercicio 2007, núm. NUM004 , y del ejercicio 2008, núm. NUM005 .

2.- Se estimaron las reclamaciones NUM006 , NUM007 y NUM008 presentadas contra los acuerdos de imposición de sanción derivadas de los anteriores, que el TEAR anula en función de la anulación parcial de aquellos, confirmando los presupuestos de tipicidad, antijuricialidad y culpabilidad, en parte.

3.- Se desestimó la reclamación NUM009 presentada contra el acuerdo de imposición de sanción derivada de la la liquidación del acta de conformidad del ejercicio 2007.

De la regularización resultó la imputación al socio, Sr. Teodoro la totalidad de los ingresos correspondientes a los servicios profesionales de la abogacía por asesoramiento y por captación de clientes, y se eliminaron gastos declarados como deducibles por ser personales, no suficientemente acreditados, correspondientes a contratos de arrendamiento considerados simulados o a incorrectas dotaciones por depreciación de participaciones.

Se pasa a considerar las cuestiones planteadas.



SEGUNDO: Respecto a la imputación de ingresos al socio.

La sociedad recurrente presentó rectificación de sus autoliquidaciones de los periodos 2003 a 2007, a la vista de la Nota de 26 de marzo de 2009 remitida por la Administración Tributaria a los Colegios Profesionales, declarando que el 85 por cien de la prestación de servicios de asesoramiento jurídico correspondían al socio, pero no el 100 por cien de los servicios comerciales por captación de clientes, al considerar que éstos sí eran imputables a la sociedad.

En relación al ejercicio 2008 no presentó rectificación pero sí practicó autoliquidación incorporando un ajuste negativo al resultado contable por operaciones vinculadas, de conformidad con el art. 16 del TR de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, considerando que los ingresos habían de ser imputados al socio.

La Inspección sin embargo imputó al socio la totalidad de los ingresos, como se ha dicho, al considerar la existencia de simulación consistente en la interposición de una entidad ficticia.

La recurrente cuestiona tal consideración argumentando la licitud de prestación de los servicios profesionales a través de una sociedad, 'pues los medios que se requieren al efecto pueden ser simplemente la propia capacidad de trabajo del socio profesional' y que 'Este es precisamente nuestro caso, pues la profesión de asesoramiento jurídico-tributario requiere únicamente de la propia capacidad intelectual del prestador de servicios'. Además, añade, la sociedad sí contaba con medios adicionales.

La persona física era a su vez socio fundador del despacho de abogados para la que en exclusiva se prestaban los servicios de asesoramiento, siendo tales servicios objeto social común a ambas sociedades, por lo que la existencia de una sociedad interpuesto carece de sentido sino es la creación de un artificio tendente a eludir la progresividad del IRPF.

Respecto a los servicios comerciales, de captación de clientes, nos encontramos no ante una exclusiva actividad intelectual sino que es razonablemente exigible contar con una mínima estructura al efecto, y de hecho las empresas cuentan con un departamento comercial.

En el presente caso existía coincidencia del domicilio de la sociedad con el despacho de abogados y no se evidencia que contara con medios personales, por cuanto que no acredita con la debida certeza que la persona que señala como su secretaria realizara cuantas gestiones enumera como realizadas en servicio específicamente de la sociedad, lo que hubiera sido preciso por cuanto tal persona era también secretaria del despacho de abogados y trabajaba en el mismo.

El documento 3 de los que acompañan a la demanda si es indicativo de que el contrato de esta persona era a tiempo completo, lo que no es congruente con el desempeño simultáneo de servicios para dos entidades, y los documentos 1 y 2 no acreditan la realidad material de prestación de servicios diferenciados.

En cuanto al cónyuge del Sr. Teodoro la Sala comparte la apreciación del TEAR en el sentido de que su imagen o presencia estuviera relacionada ni fuera necesaria para la captación de clientes.

La deducibilidad de los salarios de estas dos personas no supone un acto inequívoco de la Administración a los efectos que aquí se trata, ni la admitida amortización de dos ordenadores y una fotocopiadora, en todo caso insuficientes para la comercialización. En cuanto al IVA de los vehículos la Inspección se limitó a aplicar la presunción de afectación del 50 por cien establecida en el art. 95 tres - 2ª de la Ley 37/1992, lo que no quiere decir sino que no intentó prueba en contrario. A los efectos que aquí se trata hubiera correspondido a la recurrente presentar al menos algún indicio de que los vehículos se integraban en la estructura social para el necesario cumplimiento de las pretendidas funciones.

Resta por hacer las siguientes consideraciones.

1.- Que debiendo establecerse la simulación no cabe la aplicación del régimen de operaciones vinculadas por los servicios prestados por el socio a la sociedad al constituir esta un artificio.

2.- Que la Administración no hubo de iniciar el procedimiento de conflicto en aplicación de la norma a que se refiere el art. 15 de la LT porque en este caso se trata de una simulación conforme al art. 16: concurrió una ocultación y ello es ajeno al conflicto de normas o a su antecesora en su naturaleza, es decir el fraude de Ley previsto en el art. 24 de la LGT/1963.

3.-Que es procedente excluir la regularización el mes de diciembre de 2003, correspondiente al ejercicio 2003-2004, disminuyendo de la base los ingresos correspondientes, porque siendo el criterio de la Administración la imputación a la persona física, el criterio no habría de variar por el hecho de que respecto a aquel mes hubiera prescrito la liquidación del IRPF.



TERCERO: Gastos deducibles asociados a la actividad de asesoramiento y comercial de captación de clientes.

El TEAR analiza estos gastos en atención a su incidencia en la tributación del socio dada la apreciada simulación, y ello después de poner de manifesto que la consideración en sede del Impuesto sobre sociedades es superflua una vez que se ha resuelto el carácter interpuesto de la sociedad.

Por ello no se ha de extraer la conclusión, como parece presentarse, de que en alguna mediada el TEAR sostiene la inexistencia de simulación.

Se han de considerar como deducibles los gastos documentados en la factura emitida por Mullor Infants de 12 de septiembre de 2005, en concepto de regalos de empresa por importe de 135, 35 euros, y en las facturas emitidas por la Administración de Fincas Hernández SCP de enero a junio de 2007 por importe total de 254,23 euros, como relacionadas con la actividad de operaciones relacionadas con inmuebles.

Respecto a los gastos relativos a restaurantes, hoteles y desplazamiento documentados en tiques, teléfono y dos vehículos, es aplicable al caso el criterio seguido por esta Sala y Sección en su sentencia, entre otras, núm. 140/2017, de 16 de febrero, dictada en el recurso 588/2013, cuyo Fundamento tercero considera: 'Tercero: SSTS de 19 de diciembre de 2003 (Recurso de Casación 7409/1998 ) y de 26 de diciembre de 2003 (Recurso de casación 8267/1998 ), efectúan un análisis legal y jurisprudencial de lo que cabe entender por gasto necesario, a los efectos de contemplar su deducibilidad en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades.

Tras un análisis detallado de los precedentes normativos y jurisprudenciales, el Alto Tribunal nos recuerda que dicha cuestión 'ha sido resuelta por la nueva Ley 43/1995, de 27 de Diciembre, del nuevo Impuesto sobre Sociedades, que se ha remitido al concepto mucho mas lógico y flexible de 'gasto contable', que tiene su fundamento en que es gasto contable el que se realiza para obtener los ingresos, en suma el beneficio, superándose los criterios de obligatoriedad jurídica, indefectibilidad, etc. y los negativos de gastos convenientes, oportunos, acertados, etc, como contrarios al de gastos necesarios' (FJ 3º).

Las mismas sentencias critican la tesis seguida en algún momento por el propio Tribunal Supremo, señalando: 'La doctrina jurisprudencial siguió dos caminos, uno el de definir el concepto de gasto necesario identificándole con los gastos obligatorios jurídicamente ( STS 29 de abril de 1942 ), y con los gastos indispensables exigidos por la buena explotación del negocio ( STS de 5 de noviembre de 1955 ). Como se observa el Tribunal Supremo se amparó en el sinónimo del adjetivo indispensable, aunque en el fondo de su argumentación latía la idea primigenia de relación de causalidad entre el gasto y la obtención de los ingresos.

Posteriormente, el Tribunal Supremo siguió el camino dialéctico de antónimos, y así se encaró con los gastos voluntarios, en especial con las retribuciones extraordinarias en favor de los obreros, empleados y directivos, que fueron consideradas como no necesarias, lo cual llevó al legislador (1948) a regular la deducción de estos pagos y retribuciones extraordinarias, previo cumplimiento de ciertos requisitos (comunicación a los Sindicatos y a la Administración de Rentas Públicas, con anterioridad a su acuerdo), pero sobre todo siguió una vía procelosa que fue la de diferenciar el gasto necesario, del simple gasto conveniente, ( STS de 19 de octubre de 1949 ), lo cual le obligó a distinciones sutiles como la de gasto suntuario, inadecuado, oportuno, excesivo, etc, es decir, innecesario, que implicaba la intromisión de la Hacienda Pública en la calificación y juicio crítico de la gestión empresarial.

Esta línea de argumentación, llevada a su máxima expresión, implicó la deriva al concepto de liberalidades (S.T. de 17 de febrero de 1987), de modo que todo lo que no era estrictamente necesario, era una liberalidad, silogismo sustancialmente erróneo, pero que fue reiterado en la Sentencia del Tribunal Supremo de 25 de enero de 1995 , que negó la deducción como gasto de las cestas de Navidad, de los regalos de empresa a sus trabajadores, etc., y que obviamente planteó el grave problema de la no deducción de los muy diversos gastos indirectos de publicidad y promoción, cuya deducción fue admitida por la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, en su artículo 14, letra f ), último inciso.

El largo período que va desde la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, hasta la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del nuevo Impuesto sobre Sociedades, fue una etapa perdida, por culpa de un desacertado debate parlamentario del proyecto de la Ley de 1978. En efecto, el texto del Proyecto de Ley, decía: 'Para la determinación de los rendimientos tendrán la consideración de partidas deducibles de los ingresos, todos los gastos efectivamente realizados por la entidad siempre que no supongan una distribución indirecta o encubierta de beneficios'. Este texto legal era la expresión de las ideas vertidas en la Memoria justificativa del Proyecto de Ley que pretendió suprimir el concepto de gasto necesario, y sustituirlo por el de correlación causal entre ingresos y gastos que permitiría la deducción de todos los realizados, cualquiera que fuera su relación causal (directa o indirecta) siempre que su finalidad fuera la obtención de los ingresos.

El Proyecto de Ley fue objeto de la enmienda núm. 79 del Grupo Socialista, justificada en 'igualar los conceptos fiscales (del Impuesto sobre Sociedades) a los establecidos en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas'. Esta enmienda prosperó y continuó el concepto siempre conflictivo y retrógrado de gasto necesario.

Al fin, esta cuestión ha sido resuelta por la nueva Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del nuevo Impuesto sobre Sociedades, que se ha remitido al concepto mucho mas lógico y flexible de 'gasto contable', que tiene su fundamento en que es gasto contable el que se realiza para obtener los ingresos, en suma el beneficio, superándose los criterios de obligatoriedad jurídica, indefectibilidad, etc. y los negativos de gastos convenientes, oportunos, acertados, etc., como contrarios al de gastos necesarios'.

Por nuestra parte, hemos venido repitiendo, por todas la sentencia de 21 de diciembre de 2006 (recurso nº 509/2003 ), que 'Ha tenido oportunidad de poner de manifiesto en diversas ocasiones esta Sala y Sección (Sentencias 1250/2004 y 773/2005 ) que en los supuestos de incertidumbre probatoria, al constar sólo sospechas, conjeturas o a lo sumo indicios parciales y contradictorios sobre la afectación o no de un bien (en los casos enjuiciados por aquéllas se trataba de vehículos) a la correspondiente actividad, tal incertidumbre probatoria obliga a determinar a quien perjudica la misma en virtud de las normas legales sobre la carga de la prueba, que no tienen otro alcance que el de señalar las consecuencias de la falta de prueba.

Pues bien, según concluíamos en tal Sentencia y hay que reiterar ahora, la doctrina más actual, sostiene que en el procedimiento tributario la carga objetiva de la prueba recae sobre la Administración en base, sobre todo, a la vigencia del carácter inquisitivo de este tipo de procedimientos ( arts. 111.1.b y 109.1.I LGT/1963 ). (...) Como resumen de todo lo expuesto, cabe concluir que ha de ser la Administración tributaria, la que por medio de los procedimientos específicos que para ello le legitiman, y particularmente el procedimiento de las actuaciones de comprobación e investigación inspectoras, forme prueba de los hechos normalmente constitutivos del nacimiento de la obligación tributaria, verificado lo cual, la carga probatoria a tenor del artículo 114 de la Ley General Tributaria , se desplaza hacia quien aspira a acreditar que tales hechos son reveladores de otra relación distinta, cualesquiera sean las consecuencias tributarias que se deriven'.

De esta doctrina jurisprudencial hay que concluir: 1.º) Que ha de estarse al concepto de 'gasto contable' como el que se realiza para obtener los ingresos, en suma el beneficio, superándose los criterios de obligatoriedad jurídica, indefectibilidad, etc. y los negativos de gastos convenientes, oportunos, acertados, etc, como contrarios al de gastos necesarios. No cabe ya estar al concepto siempre conflictivo y retrógrado de gasto necesario.

2.º) Que las sutiles distinciones como la de gasto suntuario, inadecuado, oportuno, excesivo, etc, es decir, innecesario, implican una intromisión de la Hacienda Pública en la calificación y juicio crítico de la gestión empresarial y, además, llevadas a su máxima expresión, implicó la deriva al concepto de liberalidades, de modo que todo lo que no era estrictamente necesario, era una liberalidad, silogismo que es sustancialmente erróneo.

3.º) Que en el procedimiento tributario la carga objetiva de la prueba recae sobre la Administración en base, sobre todo, a la vigencia del carácter inquisitivo de este tipo de procedimientos.

4.º) Que cabe concluir que ha de ser la Administración tributaria, la que por medio de los procedimientos específicos que para ello le legitiman, y particularmente el procedimiento de las actuaciones de comprobación e investigación inspectoras, forme prueba de los hechos normalmente constitutivos del nacimiento de la obligación tributaria, verificado lo cual, la carga probatoria a tenor del artículo 114 de la Ley General Tributaria , se desplaza hacia quien aspira a acreditar que tales hechos son reveladores de otra relación distinta, cualesquiera sean las consecuencias tributarias que se deriven.

Por otra parte, el artº 7 RD 1496/2003 prevee los tiques como elementos sustitutivos de las facturas, sin que se establezca la mención del destinatario. Por último, si bien la carga de la prueba de la afectación de los vehículos a la actividad corresponde al constituyente, hay que considerar las que la acreditación ha de alcanzarse mediante los medios nacionales y posibles al efecto, sin que quepa que para desvirtuar la prueba la Administración se ampare en nuevas conjeturas o sospechas.

En el presente caso, tanto la factura de 'compltem text', como de vestuario son adecuadas a la actividad desarrollada por el recurrente y en modo alguno desproporcionadas en su importe con el importe total de facturación en la actividad de abogado, como no lo es el importe consignado en los tiques, que aparecen además congruentes con la atención a clientes y colaboradores atendiendo a la especificidad de aquellos. Por último, la Sala sí considera probado, en la medida de lo posible, la afectación a la actividad de una motocicleta, considerando el kilometraje habido en cuatro años, lo que es indicativo de su uso para trayectos cortos, propios del ejercicio profesional.

Por lo tanto, el recurso ha de ser estimado.' Otro tanto hay que considerar respecto a los gastos de teléfono y de los vehículos Chrysleer Voyaguer 2.5 TDLX 2061 CTB y Audi 88, cuya deducibilidad fue invocada en ejercicios sucesivos.

Por lo tanto el motivo ha de ser estimado con este alcance.



CUARTO: En relación a los contratos de arrendamiento suscritos por la sociedad como arrendatarios, y que fueron destinados a su vivienda habitual,.

La Inspección consideró que se trataba de contratos simulados por cuanto su finalidad no era obtener una rentabilidad sino atender a las necesidades personales, procediendo en consecuencia a eliminar los ingresos y las deducciones por gastos, sensiblemente superiores, y por tanto a no aceptar la renta negativa declarada.

El TEAR, sin embargo, consideró que no existía simulación al concurrir recíprocas prestaciones y no enmarcarse en un contexto de engaño para terceros, pero pone en énfasis en el hecho de que la mayoría de los gastos que asume la sociedad arrendadora corresponden al pago de servicios personales de los inquilinos, y tal asunción no se daba en otros arrendamientos que la sociedad con terceros, sin que aquellas condiciones pudieran considerarse las propias del mercado de arrendamiento de viviendas de alto standing, como se alegó, porque no era sostenible un mercado que soportase importantes y continuas pérdidas.

Por ello concluye el TEAR que la solución debería haber discurrido por el cauce de imputar a la sociedad el rendimiento de mercado, y, en su caso, practicar el ajuste secundario en los socios, pero que con ello se incurría en la 'reformatio in peius', por lo que confirma la regularización por ser más beneficiosa al contribuyente.

La demandante alega en primer término que no apreciando el TEAR simulación, lo procedente hubiera sido anular sin más el acuerdo de liquidación sin referencia alguna ni consideración a la procedencia de aplicar las normas sobre operaciones vinculadas, porque la retroacción de actuaciones que ello implicaría sólo es admisible para subsanar defectos formales y no sustantivos, y cita al respecto distintas sentencias del Tribunal Supremo.

El art. 237 de la LGT dispone 'Extensión de la revisión en vía administrativa.

1.- las reclamaciones y recursos económicos-administrativos someten a conocimiento del órgano competente para su resolución todas las cuestiones de hecho y de derecho que ofrezca el expediente, hayan sido o no plantadas por los interesados, sin que en ningún caso pueda empeorar la situación inicial del reclamante'.

Esta amplia facultad de revisión ha sido matizada por la sentencia de 29 de septiembre de 2014, recurso de casación para unificación de doctrina núm. 1014/2013, cuyo Fundamento tercero se pronuncia en el siguiente sentido: 'Respecto a la primera hemos concluido en sentido negativo: nuestro sistema jurídico-tributario no contempla la retroacción de actuaciones para los casos en que se anule un acto por razones materiales', añadiendo el Fundamento cuarto que: '...el hecho de que no quepa retrotraer las actuaciones cuando la liquidación adolece de un defecto sustantivo, debiendo limitarse el pronunciamiento económico-administrativo a anularla, o a declara su nulidad de pleno derecho sí se encuentra aquejado de alguno de los vicios que la determinan, no trae de suyo que le esté vedado a la Administración aprobar otra liquidación (puede consultarse en este sentido cuatro sentencias de 14 de junio de 2012, dictadas en los recursos de casación 2413/2010, 6385/09, 6219/09 y 5043/09, Fundamento Jurídico tercero en los cuatro casos). Como en cualquier otro sector del derecho administrativo, ante tal tesitura, la Administración puede dictar, sin tramitar otra vez el procedimiento y sin completar la instrucción pertinente, un nuevo acto ajustado a derecho mientras su potestad esté viva'.

En el presente caso el TEAR no ordenó a la Administración que liquidara aplicando la normativa de las operaciones vinculadas, como afirma la demandante, sino que, como se ha dicho confirma la liquidación, en tanto que la consideración que el TEAR presenta sobre la procedencia de aplicar la normativa sobre operaciones vinculadas no supone sino el reconocimiento de que se pudiera dictar nueva liquidación en tal sentido, lo que sería procedente según el pronunciamiento del Tribunal Supremo citado, por más que el TEAR haga referencia a una eventual retroacción de actuaciones en el apartado 6 de sus Fundamentos, que luego no se lleva al acuerdo.

Por otra parte la asunción por la arrendadora de una serie de gastos correspondientes a necesidades ajenas a un contrato de arrendamiento, tanto conforme a la Ley de Arrendamientos Urbanos como a otros contratos celebrados específicamente por aquella con terceros, pone de manifiesto que en condiciones normales del mercado la contraprestación a la arrendadora habría de comprender el importe de todos aquellos servicios, cuantificados en las actuaciones, por lo que es acertada la consideración del TEAR en relación a la 'reformatio in peius'.



QUINTO: Nulidad de la liquidación por negar la deducibilidad de la provisión por depreciación de las participaciones de la sociedad GALAMOND XXI, S.L., tras la reposición de pérdidas.

La recurrente ya expone que se procedió a una reintegración del capital de dicha sociedad al efecto de evitar su disolución, que resultaría de lo dispuesto en el art. 104.1.e) de la Ley 2/1995, de Sociedades de Responsabilidad Limitada, articulándose tal reintegración con abono a una cuenta de deudas a largo plazo con Galamond, aumentando el coste de adquisión en Ipugra, de las participaciones en Galamod, aumentando los fondos propios de ésta y recibiendo a cambio un crédito frente a Ipugra, y que ello es admisible conforme al art. 108.1 de la ley al tratarse de una aportación de bienes o derechos patrimoniales susceptibles de valoración económica.

La reintegración del capital social significa que los socios realizan a sus expensas una aportación suplementaria con el fin de que el capital recobre su cobertura. Deben añadir a su aportación inicial, que sirvió para liberar las participaciones emitidas, otro nuevo desembolso que aumenta su contribución a la sociedad.

Los plazos para el desembolso se fijaron entre 17 y 20 años, lo que ciertamente no se configura como una recapitalización que procure evitar la causa de disolución a que alude la demandante, ni estos plazos permiten establecer que el aumento de capital en tales términos preserve la garantía de los acreedores de la sociedad, ni supone restablecer el equilibrio entre patrimonio y capital social.

Por tanto no cabe considerar que tuvo lugar una real recapitalización, y sí sólo una anotación contable vacía de efectividad, por lo que la liquidación ha de ser confirmada en este extremo.



SEXTO: Nulidad de la liquidación por negar la deducción de la amortización dotada por Ipugra respecto a la nave industrial sita en la calle General Bassols núm. 13.

La controversia se ciñe a tener por cierto la existencia de unas instalaciones en el inmueble que debiendo incluirse en el coste de adquisición, suponen un 39,43 de éste, lo que habría de sustentar la pretensión de la demandante de aplicar el tipo del 10% de amortización.

Se presentan como pruebas de la existencia de las instalaciones un contrato de arrendamiento en el que aparecía la existencia de dos locales, estableciéndose la obligación del arrendamiento de mantener en buen estado de uso y conservación de las instalaciones, siendo de su cargo las obras al efecto, precisando que la renta fue elevada por tales instalaciones; presenta también como prueba un certificado de valoración para el año de adquisición que señala el porcentaje que corresponde a dichos elementos, certificado que el TEAR si tuvo en cuenta como presentado en el periodo establecido para alegaciones en el procedimiento inspector, aunque discrepara de su eficacia probatoria.

Por contra el TEAR pone de manifiesto que las instalaciones no aparecían en la escritura de aquisición ni fueron contabilizadas en el balance, y sobre este extremo la demandante no presenta alegación alguna, considerando esta Sala la mayor eficacia probatoria que resulta de ello, y especialmente del balance, cuyo saldo habría de justificar la base de amortización.

Por lo expuesto el motivo no puede prosperar.

SÉPTIMO: Examinados los acuerdos de imposición sanción, resulta que aparece como aspectos sancionables las deducciones que en el Fundamento tercero de esta sentencia se consideran gastos deducibles, por lo que han de ser anuladas las sanciones impuestas.

OCTAVO: De conformidad con lo dispuesto en el art. 139 de la LJCA serán de cada parte las costas causadas a su instancia y las comunes, si las hubiera, por mitad.

FALLO Se estima parcialmente el recurso contencioso administrativo número 667/2015 interpuesto por la entidad IPUGRA, S.L., contra el acto objeto de esta litis, que se anula en los limitados extremos de: 1.- Reconocer el derecho a las deducciones en los términos expresados en el Fundamento tercero de esta Sentencia.

2.- Disminuir de la base del Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2003-2004, los ingresos imputados correspondientes al mes de diciembre de 2003.

3.- Dejar sin efecto las sanciones impuestas.

Serán de cada pare las costas causadas a su instancia y las comunes, si las hubiera, por mitad.

Notifíquese esta sentencia a las partes, contra la que cabe interponer recurso de casación en el plazo de treinta días.

Firme la presente líbrese certificación de la misma y remítase juntamente con el respectivo expediente administrativo al órgano demandado, quien deberá llevarla a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.

Así por ésta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/.

PUBLICACIÓN.- La Sentencia anterior ha sido leída y publicada en audiencia pública, por el Magistrado ponente. Doy fe.