Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 677/2019, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 738/2016 de 31 de Mayo de 2019

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN PRIMERA
RECURSO ORDINARIO (LEY 1998) 738/2016
Partes: ACTIV, S.A. C/ T.E.A.R.C.
S E N T E N C I A Nº 677
Ilmos. Sres.:
PRESIDENTE
Dª. MARÍA ABELLEIRA RODRÍGUEZ
MAGISTRADOS
D. RAMON GOMIS MASQUÉ
D. JUAN ANTONIO TOSCANO ORTEGA
En la ciudad de Barcelona, a treinta y uno de mayo de dos mil diecinueve.
VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR
DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA), constituida para la resolución de este recurso, ha
pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo núm.
380/2016, interpuesto la sociedad denominada ACTIV, S.A., representada por el Procurador D. JOSÉ MARÍA
RAMÍREZ BERCERO, contra el TRIBUNAL ECONÓMICO- ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CATALUÑA,
representado por el Sr. ABOGADO DEL ESTADO.
Ha sido Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. RAMON GOMIS MASQUÉ, quien expresa el parecer de
la SALA.

Antecedentes

PRIMERO: Por la indicada representación procesal de la sociedad denominada Activ, S.A., se interpuso recurso contencioso-administrativo acumuladamente contra tres resoluciones del Tribunal Económico- Administrativo Regional de Cataluña (TEARC), las tres de fecha 7 de julio de 2016, desestimatorias las reclamaciones económico-administrativa núms. NUM000 , NUM001 y NUM002 , interpuestas por la representación de dicha mercantil contra sendas resoluciones de la Administradora de Vía Augusta de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, todas ellas de 14 de noviembre de 2012, por las que se desestiman los recursos de reposición respectivamente interpuestos contra las liquidaciones provisionales que le fueron giradas por dicha Oficina gestora por el Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2007, 2008 y 2009, con claves NUM003 , NUM004 y NUM005 .



SEGUNDO: Acordada la incoación de los autos de procedimiento ordinario núm. 738/2016, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron, la parte actora, el dictado de una sentencia estimatoria que anule la resolución del TEARC impugnada, y la demandada, la desestimación del recurso.



TERCERO: Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.



CUARTO: En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO: La cuestión en litigio es la conformidad a derecho o no de las resoluciones del TEARC impugnadas que confirman las liquidaciones en las que se eliminan los beneficios previstos en el régimen especial de sociedades de reducida dimensión previstos en el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (LIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, aplicados por la recurrente en sus autoliquidaciones de los ejercicios 2008 a 2010 del Impuesto sobre Sociedades.

La Oficina gestora inició tres procedimientos de comprobación limitada circunscritos a la revisión y comprobación de las incidencias observadas en los datos declarados en la respectiva autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2007, 2008 y 2009, en concreto, a comprobar documentalmente, sin examen de la contabilidad ni de aspectos contables, los requisitos establecidos en la normativa vigente para poder aplicar los incentivos de empresa de reducida dimensión. En los mismos actos se incluyó propuesta de liquidación, sin que se presentaran alegaciones en el trámite conferido al efecto, dictando la Oficina sendas liquidaciones con una misma motivación, salvo la referencia al ejercicio fiscal, coincidente con la de las propuestas y que es la siguiente: 'Con el alcance y limitaciones que resultan de la vigente normativa legal y de la documentación obrante en el expediente, y partiendo exclusivamente de los datos declarados, de los justificantes de los mismos aportados y de la información existente en la Agencia Tributaria, se ha procedido a la comprobación de su declaración, habiéndose detectado que en la misma no ha declarado correctamente los conceptos e importes que se destacan con un asterisco en el margen de la liquidación provisional. En concreto: - No se han declarado o se han declarado incorrectamente las correcciones al resultado de la cuenta de pérdidas y ganancias derivadas de la amortización acelerada en empresas de reducida dimensión, establecidas en los artículos 111 y 113 del texto refundido de la L.I.S ., por lo que se ha modificado la base imponible declarada.

- Existe una diferencia de cálculo consecuencia de errores o discrepancias previamente señalados.

- El tipo de gravamen aplicado es incorrecto, según se establece en el artículo 28 del texto refundido de la L.I.S ., por lo que se modifica la cuota íntegra previa.

- De acuerdo con la doctrina del Tribunal Económico Administrativo Central establecida en la Resolución de fecha 29/01/2009 en recurso de alzada para unificación de criterio, para poder aplicar los incentivos fiscales aplicables a las empresas de reducida dimensión es requisito necesario ser una empresa, entendiendo el término como la organización de un conjunto de medios materiales y personales para la realización de una actividad económica para intervenir de forma efectiva en la distribución de bienes o servicios en el mercado.

Así, en el caso de entidades que se dedican al arrendamiento de bienes inmuebles sólo se entenderá que se realiza una actividad económica, y no una mera tenencia de bienes, si se cumple lo establecido en el artículo 27.2 de la Ley 35/2006 de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas :.

' .se entenderá que el arrendamiento de bienes inmuebles se realiza únicamente como actividad económica, únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias: a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la actividad. b) Que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos, una persona con contrato laboral y a jornada completa.'.

En consecuencia, no procede aplicar la escala de gravamen establecida en el artículo 114 del TRLIS, aplicable a las empresas de reducida dimensión al constatarse, de acuerdo con los datos de los que dispone la Administración Tributaria, que dedicándose al arrendamiento de bienes inmuebles no desarrolla una actividad económica por no cumplir los requisitos del artículo 27 de la Ley 35/2006 citado.

- Se elimina el ajuste negativo al resultado contable (casilla 314) procedente del beneficio fiscal 'Amortización acelerada' regulado en los artículos 111 y 113 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , Real Decreto Legislativo 4/2004, al no tener la consideración la entidad de empresa de reducida dimensión de acuerdo con los argumentos expuestos anteriormente.

- La sociedad no ha presentado alegaciones a la propuesta de liquidación provisional correspondiente al Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2008 emitida por la Administración Tributaria'.



SEGUNDO: Disconforme, la interesada interpuso recurso de reposición, aduciendo que la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 29 de enero de 2009) no era aplicable al caso y que para realizar un actividad económica de arrendamiento de inmuebles no era preciso cumplir con los requisitos del art. 27.2 LIRPF , aunque en cualquier caso la sociedad los cumplía, al disponer de un local destinado al desarrollo de la actividad, así como de una trabajadora contratada a tal fin: Gregoria , que realiza, desde 2000, las labores de jefe administrativo, aportando fotocopia de un contrato indefinido y certificado de retenciones practicadas.

La Oficina gestora desestimó los recursos de reposición con una misma motivación, del siguiente tenor: 'El interesado aporta contrato de trabajo suscrito con Dª: Gregoria , la cual desempeña las labores de Jefe Administrativo desde 11-7-2000.

Dado que la sociedad tiene como actividad principal el arrendamiento de inmuebles, a efectos de determinar si el arrendamiento de inmuebles constituye una actividad económica, se tendrá en cuenta lo establecido en el artículo 27.2 de la Ley 35/2006 de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (LIRPF). Dicho articulado requiere que la sociedad disponga de un trabajador por cuenta ajena y a jornada completa para poder determinar que no hallamos ante una actividad económica.

Según la disposición adicional vigésimo séptima del Texto Refundido de la Ley General de la Seguridad Social , aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1994, de 20 de junio (BOE de 29 de junio) sobre campo de aplicación del Régimen Especial de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autónomos, en su apartado 1 dispone que Estarán obligatoriamente incluidos en el Régimen Especial de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autónomos quienes ejerzan las funciones de dirección y gerencia que conlleva el desempeño del cargo de consejero o administrador, o presten otros servicios para una sociedad mercantil capitalista, a título lucrativo y de forma habitual, personal y directa, siempre que posean el control efectivo, directo o indirecto, de aquella. Se entenderá, en todo caso, que se produce tal circunstancia, cuando las acciones o participaciones del trabajador supongan, al menos, la mitad del capital social. Se presumirá, salvo prueba en contrario, que el trabajador posee el control efectivo de la sociedad cuando concurran algunas de las siguientes circunstancias: 1ª Que, al menos, la mitad del capital de la sociedad para la que preste sus servicios esté distribuido entre socios, con los que conviva, y a quienes se encuentre unido por vínculo conyugal o de parentesco, por consanguinidad, afinidad o adopción, hasta el segundo grado La Sra. Gregoria figura en la base de datos de la AEAT como cónyuge de D. Isidro administrador de la sociedad y titular del 50% del capital social. Así mismo figura su domicilio fiscal en la CALLE000 NUM006 de Barcelona coincidente con el de su cónyuge. Por lo anteriormente expuesto no puede considerarse la Sra.

Gregoria como la persona requerida como trabajador por cuenta ajena.

En la medida en que la sociedad no reúne el requisito de contar con, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa dedicada a la ordenación de la actividad arrendaticia, el arrendamiento de inmuebles no puede ser considerado como una actividad económica'.



TERCERO: Las resoluciones del TEARC impugnadas confirman los respectivos actos impugnados con base en que para aplicar el régimen especial de empresas de reducida dimensión es preciso que se trate de 'empresas', tal y como reza la rúbrica del capítulo regulador del régimen especial, esto es, que se trate de entidades que desarrollen actividades empresariales, circunstancia cuya concurrencia hay que apreciar en cada supuesto, y que a esos efectos resulta lógico traer a colación la normativa del IRPF, que fija una estructura mínima para la actividad empresarial de arrendamiento. Considera que, salvo prueba en contrario, de conformidad con el art.1.2 c) de la Ley 20/2007 del Estatuto del trabajo autónomo, la disposición adicional vigésima séptima del RDLeg 1/ 1994, de 20 de junio y la Disposición Adicional 27ª del Texto Refundido de la Ley General de la Seguridad Social aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1994, de 20 de junio, la Sra.

Gregoria no tenía una relación laboral con la sociedad, de la que su cónyuge, con quien convivía, tenía el control efectivo por corresponderle el 50,00% del capital y ser administrador único, que convivía con él, presunción que no ha sido desvirtuada por la declaración de retenciones, y antes al contrario 'la declaración de alta del referido socio en régimen de trabajadores autónomos permite presumir añadidamente la falta de ajeneidad en su relación, lo cual la excluye del concepto de 'laboral' y de integrar la noción 'plantilla media', y lo dicho nos conduce a coincidir con la gestora en que el obligado tributario carecía de una persona empleada'.

Por último, considera que tampoco la recurrente tampoco ha acreditado por otros medios la existencia de la pretendida 'actividad económica' de arrendamiento de inmuebles, no desprendiéndose del expediente el ejercicio de la misma.



CUARTO: En la demanda articulada en la presente litis la parte actora sostiene la improcedencia del procedimiento de gestión seguido, al estar atribuida a la Inspección la comprobación efectuada y, como ya hiciera en la vía previa, que no son de aplicación los requisitos del art. 27.2 LIRPF , que en cualquier caso cumple.

De adverso, el Abogado del Estado alega, en apretada síntesis, que la actora no acredita suficientemente que desarrolle una auténtica o efectiva actividad empresarial, por lo que no se puede aplicar los incentivos para las empresas de reducida dimensión.



QUINTO: Planteado el debate dialéctico en los términos expuestos, conviene en primer lugar examinar la existencia o no del vicio procedimental que denuncia la actora.

La recurrente alega la falta de competencia de la Oficina gestora para la comprobación de si cumple o no los requisitos para que a la sociedad recurrente le sea de aplicación el régimen especial de entidades de reducida dimensión, al establecer el artículo 141.e) LGT que la comprobación del cumplimiento de los requisitos exigidos para la aplicación de regímenes tributarios especiales corresponde a la Inspección, de manera que la Oficina gestora se excedió de sus funciones, asumiendo funciones que corresponden a la Inspección, por lo que el procedimiento seguido es nulo de pleno derecho.

La Sala entiende que la denuncia actora carece de la entidad pretendida, en la medida que la cuestión acerca de si a la mercantil recurrente le resulta o no aplicable el tipo reducido del régimen fiscal especial de empresas de reducida dimensión según realice o no una actividad económica no deviene en absoluto ajena a lo que puede ser objeto de un procedimiento tributario de gestión de comprobación limitada.

Ciertamente, el artículo 141 LGT dispone que la inspección tributaria consiste en el ejercicio de las funciones administrativas, entre otras, dirigidas a 'e) La comprobación del cumplimiento de los requisitos exigidos para la obtención de beneficios o incentivos fiscales y devoluciones tributarias, así como para la aplicación de regímenes tributarios especiales'. Sin embargo, el apartado 1 de la misma LGT establece que la gestión tributaria consiste en el ejercicio de las funciones administrativas, entre otras, dirigidas a 'c) El reconocimiento y comprobación de la procedencia de los beneficios fiscales de acuerdo con la normativa reguladora del correspondiente procedimiento', 'h) La realización de actuaciones de comprobación limitada' y 'i) La práctica de liquidaciones tributarias derivadas de las actuaciones de verificación y comprobación realizadas'. La comparación de lo dispuesto en los artículos 117 y 141 de la Ley 58/2003 permite concluir que la relación contenida en el artículo 141 no es una relación de funciones atribuidas en exclusiva a la inspección tributaria, bastando señalar que son comunes a la gestión tributaria y a la inspección tributaria, entre otras, la realización de actuaciones de comprobación de valores, la comprobación de las devoluciones previstas en la normativa tributaria o la realización de actuaciones de comprobación limitada.

El apartado 1 del artículo 136 de la Ley 58/2003 dispone que 'En el procedimiento de comprobación limitada la Administración tributaria podrá comprobar los hechos, actos, elementos, actividades, explotaciones y demás circunstancias determinantes de la obligación tributaria'. El siguiente apartado 2 del mismo precepto establece que limitaciones a las actuaciones que la Administración tributaria puede realizar en este procedimiento, al prever que únicamente podrá realizar las siguientes actuaciones: a) examen de los datos consignados por los obligados tributarios en sus declaraciones y de los justificantes presentados o que se requieran al efecto, b) examen de los datos y antecedentes en poder de la Administración tributaria que pongan de manifiesto la realización del hecho imponible o del presupuesto de una obligación tributaria, o la existencia de elementos determinantes de la misma no declarados o distintos a los declarados por el obligado tributario, c) examen de los registros y demás documentos exigidos por la normativa tributaria y de cualquier otro libro, registro o documento de carácter oficial con excepción de la contabilidad mercantil, así como el examen de las facturas o documentos que sirvan de justificante de las operaciones incluidas en dichos libros, registros o documentos, y d) requerimientos a terceros para que aporten la información que se encuentren obligados a suministrar con carácter general o para que la ratifiquen mediante la presentación de los correspondientes justificantes, mientras que en los siguientes apartados 3 y 4 se precisa que en ningún caso se podrá requerir a terceros información sobre movimientos financieros, pero podrá solicitarse al obligado tributario la justificación documental de operaciones financieras que tengan incidencia en la base o en la cuota de una obligación tributaria y que las actuaciones no podrán realizarse fuera de las oficinas de la Administración tributaria, con las salvedades que se prevén.

En el presente caso, el órgano de gestión tributaria ha iniciado, tramitado y resuelto un procedimiento de comprobación limitada. De acuerdo con la comunicación de inicio, el alcance del procedimiento se circunscribía a la revisión y comprobación de las incidencias observadas en los datos declarados, en concreto a 'Comprobar documentalmente, sin examen de la contabilidad ni de aspectos contables, los requisitos establecidos en la normativa vigente para poder aplicar los incentivos de empresa de reducida dimensión'. A tenor de lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 136 LGT en relación a las letras h), i) y c), como anunciábamos, entendemos que el órgano de gestión no se ha excedido de sus funciones al comprobar los requisitos establecidos en la normativa vigente para poder aplicar los incentivos de empresa de reducida dimensión, sin examen de la contabilidad ni de aspectos contables, ni rebasar los límites de los apartado 2 , 3 y 4 del artículo 136 LGT .

Sostiene también la infracción de lo dispuesto en el artículo 137.2, por cuanto para iniciar directamente el procedimiento de comprobación limitada mediante propuesta de liquidación es preciso que la Administración cuente en su poder con los datos suficientes, y obviamente ha de expresarlos en la liquidación, no mencionándose los mismos en las propuestas de liquidación en el presente caso.

El alegato tampoco puede hacer prosperar el recurso. El artículo 137 LGT no exige que el procedimiento de comprobación limitada haya de iniciarse necesariamente mediante un requerimiento, sino que lo único que se exige es un acuerdo del órgano competente en cuya notificación deberá comunicarse a los obligados tributarios la naturaleza y alcance de las actuaciones e informarles sobre sus derechos y obligaciones en el curso de las mismas. El apartado 2 prevé que 'Cuando los datos en poder de la Administración tributaria sean suficientes para formular la propuesta de liquidación, el procedimiento podrá iniciarse mediante la notificación de dicha propuesta'. En el presente caso, es cierto que las propuestas de liquidación no concretan los datos de que disponía la Administración, pero de la motivación de las propuestas de liquidación se desprende que entre la información existente en la Agencia Tributaria no se encontraba la relativa a que se cumplieran los presupuestos de hecho del artículo 27.2 LIRPF . La falta de concreción de esos datos supondría, si acaso, una falta de motivación de la propuesta de liquidación, no la improcedencia del procedimiento empleado. Tal falta de motivación no ha sido alegada, ni ha concretado la actora que le causara efectiva indefensión, por lo que el motivo de recurso ha de ser desestimado.



SEXTO: Centrada la controversia procesal de autos en los términos resumidamente expuestos con anterioridad, hemos de señalar que por este Tribunal se han dictado ya numerosos pronunciamientos en que hemos concluido que la mera tenencia de bienes y rendimientos procedentes de los mismos, a juicio de la Sala, no cumple los requisitos para la aplicación del controvertido tipo reducido. Nos hemos inclinado por considerar, haciendo una interpretación integradora del ordenamiento, que ha de tenerse en cuenta lo dispuesto en el art.

27 de la ley del IRPF, 35/2006 (Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios) y en lo que se refiere a la delimitación o presupuestos mínimos en la normativa fiscal respecto de la actividad de arrendamiento de bienes inmuebles, lo dispuesto en su apartado 2 (A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias: a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la actividad. b) Que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa).

Sin embargo, del mismo modo que en ocasiones hemos considerado que, pese a disponerse de los requisitos de local y empleado no se estaba desarrollando verdaderamente una actividad económica al tratarse de un artificio, también hemos entendido en otras ocasiones que, pese a no cumplirse estrictamente esos dos requisitos exigidos en el artículo 27.2 LIRPF , sí estábamos en presencia de una actividad económica, pues lo trascendente es que se trate de entidades que desarrollen actividades empresariales o explotaciones económicas, mediante la organización de medios humanos y materiales, es decir, la ordenación de factores de producción con la finalidad de intervenir de forma efectiva en la distribución de bienes o servicios en el mercado, circunstancia que puede ser acreditada por medios distintos y cuya concurrencia hay que apreciar en cada supuesto concreto. Ello no supone una interpretación extensiva del beneficio fiscal, pues lo cierto es que estrictamente la normativa reguladora del Impuesto sobre Sociedades de aplicación al caso no exige los requisitos del artículo 27.2 LIRPF para considerar actividad económica el arrendamiento de inmuebles.

En este sentido, es significativa la Consulta Vinculante V1606-17, de 21 de junio de 2017, de la Subdireccion General de Impuestos sobre la Renta de las Personas Jurídicas, que en un supuesto en que es aplicable la vigente LIS, considera lo siguiente: 'la interpretación del concepto de actividad económica en el ámbito del Impuesto sobre Sociedades debe realizarse a la luz del funcionamiento empresarial societario, y puede diferir de la interpretación que se realice del mismo en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, por cuanto el mismo concepto puede tener finalidades diferentes y específicas en cada figura impositiva. En este sentido, precisamente, el artículo 3 del Código Civil , de aplicación en la interpretación de las normas tributarias, señala que 'las normas se interpretarán según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos, y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas, atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de aquéllas'.

En ello, las resoluciones del TEARC impugnadas viene a sostener el mismo criterio, por lo que, en definitiva, se trata de una cuestión de prueba y, en esto, la Sala no comparte la valoración efectuada por el TEARC.

SÉPTIMO: En el presente caso, la Oficina gestora inició los procedimientos de comprobación limitada, con el objeto ya señalado de comprobar documentalmente, sin examen de la contabilidad ni de aspectos contables, los requisitos para la aplicación de los incentivos de empresa de reducida dimensión, dictando las propuestas de liquidación, lo que significa que contaba ya con los datos suficientes para ello, sin necesidad de ningún requerimiento previo. Sin embargo, en las propuestas no se especifican los concretos datos de que disponía la Administración para apartarse de la declaración del sujeto pasivo, sino que se manifiesta de manera genérica que la propuesta se efectúa partiendo exclusivamente de los datos declarados, de los justificantes de los mismos aportados y de la información existente en la Agencia Tributaria. Por otro lado, la motivación de la propuesta era que no procedía aplicar la escala de gravamen ni la amortización aplicables a las empresas de reducida dimensión al constatarse, que dedicándose al arrendamiento de bienes inmuebles no desarrolla una actividad económica por no cumplir los requisitos del artículo 27.2 de la Ley 35/2006 .

OCTAVO: Tratándose la escala de gravamen y la amortización acelerada de incentivos fiscales, corresponde al obligado tributario la carga de acreditar los presupuestos fácticos para la aplicación del beneficio que pretende. También hemos repetido que en orden a determinar el reparto de la carga de la prueba y la valoración de los medios probatorios, ha de tenerse en cuenta la motivación de los actos administrativos, pues el art. 102 LGT , al regular las liquidaciones tributarias, prescribe en su apartado 2 que 'Las liquidaciones se notificarán con expresión de (...) c) La motivación de las mismas cuando no se ajusten a los datos consignados por el obligado tributario o a la aplicación o interpretación de la normativa realizada por el mismo, con expresión de los hechos y elementos esenciales que las originen, así como de los fundamentos de derecho', con el fin evidente de que sus destinatarios puedan conocer las razones en que la misma se ha apoyado y posteriormente, si les conviene, puedan defender su derecho frente al criterio administrativo, de manera que obviamente el grado de motivación de los actos administrativos ha de influir en la necesidad o no de acreditar por parte del obligado tributario determinados hechos y el grado de exigencia de la probanza.

Llegados a este punto podemos reiterar que desde tales parámetros la Sala no comparte la decisión impugnada.

Como ya hemos indicado, tratándose de un procedimiento de comprobación que tenía por objeto la comprobación documental del cumplimiento de los requisitos para la aplicación del tipo de gravamen aplicado por el sujeto pasivo, la Oficina gestora no cuestionó de manera concreta el cumplimiento de los requisitos del artículo 27.2 LIRPF y, sobre todo, únicamente negó la existencia de actividad económica por esa razón.

En las resoluciones del recurso de reposición, ante las alegaciones y pruebas aportadas por la recurrente en el sentido de sí disponer del local y empleado exigidos por el artículo 27.2 LIRPF , la Oficina gestora no cuestionó el cumplimiento del primero de los requisitos y confirmó las liquidaciones 'En la medida en que la sociedad no reúne el requisito de contar con, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa dedicada a la ordenación de la actividad arrendaticia, el arrendamiento de inmuebles no puede ser considerado como una actividad económica' con base a que dada la vinculación existente entre la Sra. Gregoria y el administrador de la sociedad 'no puede considerarse la Sra. Gregoria como la persona requerida como trabajador por cuenta ajena'. Por tanto, en momento alguno la Oficina gestora cuestionó la existencia de los servicios, ni tampoco el TEARC niega razonadamente su existencia.

Siendo que, como ya hemos razonado, para la consideración del arrendamiento de inmuebles como actividad económica no se requiere inexorablemente los requisitos del artículo 27.2 LIRPF , en tales circunstancias, estimamos de la valoración conjunta de la prueba que no resulta que nos hallemos ante una sociedad de mera tenencia de bienes y rendimientos procedentes de los mismos, habiendo acreditado el obligado tributario de manera bastante que se dedica al arrendamiento con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios dispone de organización de recursos humanos -aunque falte la relación de ajenidad propia de la relación laboral- y medios de producción- local para la gestión e inmuebles en arrendamiento, con unos significativos ingresos-, esto es, que realiza una auténtica actividad económica de carácter empresarial, por lo que no cuestionándose que se cumplan el resto previsiones previstas en el artículo 108 LIS , hemos de concluir que la recurrente en los ejercicios en cuestión reunía los requisitos para ser considerada empresa de reducida dimensión y para la aplicación del tipo de gravamen aplicado por el contribuyente en las autoliquidaciones de los ejercicios en cuestión, procederá la estimación del recurso.

SÉPTIMO: Sentado lo anterior, la liquidación impugnada, salvo por la consideración de la no tratarse de una empresa de reducida dimensión por no desarrollar el arrendamiento de inmuebles como actividad económica, no motiva las liquidaciones en el incumplimiento de alguno de los requisitos de los artículo 111 y 113 LIS . Tampoco lo hace las resoluciones del TEARC, que basa su decisión en que la obligada tributaria no acreditado la existencia de la pretendida 'actividad económica' de arrendamiento de inmuebles, al no haber justificado el cumplimiento de los requisitos del art. 27.2 LIS , ni por otros medios. En el presente recurso, tampoco el Abogado del Estado ha opuesto el incumplimiento de los requisitos establecidos específicamente 111 y 113 LIS. En consecuencia, la controversia y el debate dialéctico se han ceñido en la existencia o no de actividad económica, no cuestionándose por otros motivos los ajustes negativos al resultado contable por amortizaciones practicados por el obligado tributario en sus autoliquidaciones.

La aplicación de la escala gradual del artículo 114 LIS no requiere de ningún requisito adicional a la consideración de empresa de reducida dimensión, por lo que no cuestionándose que el ajuste a la escala legal del tipo de gravamen aplicado por el contribuyente en las autoliquidaciones de los ejercicios en cuestión, procederá la estimar el recurso y anular las resoluciones impugnadas y las resoluciones que confirma, no por vicio de nulidad de pleno derecho, sino de anulabilidad.

OCTAVO: Pese a la estimación del recurso, no procede la imposición de las costas procesales a la parte vencida, a tenor de lo previsto en el artículo 139.1 de la Ley 29/1998 , al apreciar la Sala, la concurrencia de dudas de derecho bastantes para efectuar tal pronunciamiento, al no ser pacífica la cuestión controvertida, habiendo pronunciamientos de distintos Tribunales que sostienen en casos análogos al presente la necesidad de cumplir los requisitos del art. 27.2 LIRPF para la disfrutar de los incentivos para las empresas de reducida dimensión.

Vistos los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO: Por la indicada representación procesal de la sociedad denominada Activ, S.A., se interpuso recurso contencioso-administrativo acumuladamente contra tres resoluciones del Tribunal Económico- Administrativo Regional de Cataluña (TEARC), las tres de fecha 7 de julio de 2016, desestimatorias las reclamaciones económico-administrativa núms. NUM000 , NUM001 y NUM002 , interpuestas por la representación de dicha mercantil contra sendas resoluciones de la Administradora de Vía Augusta de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, todas ellas de 14 de noviembre de 2012, por las que se desestiman los recursos de reposición respectivamente interpuestos contra las liquidaciones provisionales que le fueron giradas por dicha Oficina gestora por el Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2007, 2008 y 2009, con claves NUM003 , NUM004 y NUM005 .



SEGUNDO: Acordada la incoación de los autos de procedimiento ordinario núm. 738/2016, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron, la parte actora, el dictado de una sentencia estimatoria que anule la resolución del TEARC impugnada, y la demandada, la desestimación del recurso.



TERCERO: Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.



CUARTO: En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO: La cuestión en litigio es la conformidad a derecho o no de las resoluciones del TEARC impugnadas que confirman las liquidaciones en las que se eliminan los beneficios previstos en el régimen especial de sociedades de reducida dimensión previstos en el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (LIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, aplicados por la recurrente en sus autoliquidaciones de los ejercicios 2008 a 2010 del Impuesto sobre Sociedades.

La Oficina gestora inició tres procedimientos de comprobación limitada circunscritos a la revisión y comprobación de las incidencias observadas en los datos declarados en la respectiva autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2007, 2008 y 2009, en concreto, a comprobar documentalmente, sin examen de la contabilidad ni de aspectos contables, los requisitos establecidos en la normativa vigente para poder aplicar los incentivos de empresa de reducida dimensión. En los mismos actos se incluyó propuesta de liquidación, sin que se presentaran alegaciones en el trámite conferido al efecto, dictando la Oficina sendas liquidaciones con una misma motivación, salvo la referencia al ejercicio fiscal, coincidente con la de las propuestas y que es la siguiente: 'Con el alcance y limitaciones que resultan de la vigente normativa legal y de la documentación obrante en el expediente, y partiendo exclusivamente de los datos declarados, de los justificantes de los mismos aportados y de la información existente en la Agencia Tributaria, se ha procedido a la comprobación de su declaración, habiéndose detectado que en la misma no ha declarado correctamente los conceptos e importes que se destacan con un asterisco en el margen de la liquidación provisional. En concreto: - No se han declarado o se han declarado incorrectamente las correcciones al resultado de la cuenta de pérdidas y ganancias derivadas de la amortización acelerada en empresas de reducida dimensión, establecidas en los artículos 111 y 113 del texto refundido de la L.I.S ., por lo que se ha modificado la base imponible declarada.

- Existe una diferencia de cálculo consecuencia de errores o discrepancias previamente señalados.

- El tipo de gravamen aplicado es incorrecto, según se establece en el artículo 28 del texto refundido de la L.I.S ., por lo que se modifica la cuota íntegra previa.

- De acuerdo con la doctrina del Tribunal Económico Administrativo Central establecida en la Resolución de fecha 29/01/2009 en recurso de alzada para unificación de criterio, para poder aplicar los incentivos fiscales aplicables a las empresas de reducida dimensión es requisito necesario ser una empresa, entendiendo el término como la organización de un conjunto de medios materiales y personales para la realización de una actividad económica para intervenir de forma efectiva en la distribución de bienes o servicios en el mercado.

Así, en el caso de entidades que se dedican al arrendamiento de bienes inmuebles sólo se entenderá que se realiza una actividad económica, y no una mera tenencia de bienes, si se cumple lo establecido en el artículo 27.2 de la Ley 35/2006 de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas :.

' .se entenderá que el arrendamiento de bienes inmuebles se realiza únicamente como actividad económica, únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias: a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la actividad. b) Que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos, una persona con contrato laboral y a jornada completa.'.

En consecuencia, no procede aplicar la escala de gravamen establecida en el artículo 114 del TRLIS, aplicable a las empresas de reducida dimensión al constatarse, de acuerdo con los datos de los que dispone la Administración Tributaria, que dedicándose al arrendamiento de bienes inmuebles no desarrolla una actividad económica por no cumplir los requisitos del artículo 27 de la Ley 35/2006 citado.

- Se elimina el ajuste negativo al resultado contable (casilla 314) procedente del beneficio fiscal 'Amortización acelerada' regulado en los artículos 111 y 113 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , Real Decreto Legislativo 4/2004, al no tener la consideración la entidad de empresa de reducida dimensión de acuerdo con los argumentos expuestos anteriormente.

- La sociedad no ha presentado alegaciones a la propuesta de liquidación provisional correspondiente al Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2008 emitida por la Administración Tributaria'.



SEGUNDO: Disconforme, la interesada interpuso recurso de reposición, aduciendo que la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 29 de enero de 2009) no era aplicable al caso y que para realizar un actividad económica de arrendamiento de inmuebles no era preciso cumplir con los requisitos del art. 27.2 LIRPF , aunque en cualquier caso la sociedad los cumplía, al disponer de un local destinado al desarrollo de la actividad, así como de una trabajadora contratada a tal fin: Gregoria , que realiza, desde 2000, las labores de jefe administrativo, aportando fotocopia de un contrato indefinido y certificado de retenciones practicadas.

La Oficina gestora desestimó los recursos de reposición con una misma motivación, del siguiente tenor: 'El interesado aporta contrato de trabajo suscrito con Dª: Gregoria , la cual desempeña las labores de Jefe Administrativo desde 11-7-2000.

Dado que la sociedad tiene como actividad principal el arrendamiento de inmuebles, a efectos de determinar si el arrendamiento de inmuebles constituye una actividad económica, se tendrá en cuenta lo establecido en el artículo 27.2 de la Ley 35/2006 de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (LIRPF). Dicho articulado requiere que la sociedad disponga de un trabajador por cuenta ajena y a jornada completa para poder determinar que no hallamos ante una actividad económica.

Según la disposición adicional vigésimo séptima del Texto Refundido de la Ley General de la Seguridad Social , aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1994, de 20 de junio (BOE de 29 de junio) sobre campo de aplicación del Régimen Especial de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autónomos, en su apartado 1 dispone que Estarán obligatoriamente incluidos en el Régimen Especial de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autónomos quienes ejerzan las funciones de dirección y gerencia que conlleva el desempeño del cargo de consejero o administrador, o presten otros servicios para una sociedad mercantil capitalista, a título lucrativo y de forma habitual, personal y directa, siempre que posean el control efectivo, directo o indirecto, de aquella. Se entenderá, en todo caso, que se produce tal circunstancia, cuando las acciones o participaciones del trabajador supongan, al menos, la mitad del capital social. Se presumirá, salvo prueba en contrario, que el trabajador posee el control efectivo de la sociedad cuando concurran algunas de las siguientes circunstancias: 1ª Que, al menos, la mitad del capital de la sociedad para la que preste sus servicios esté distribuido entre socios, con los que conviva, y a quienes se encuentre unido por vínculo conyugal o de parentesco, por consanguinidad, afinidad o adopción, hasta el segundo grado La Sra. Gregoria figura en la base de datos de la AEAT como cónyuge de D. Isidro administrador de la sociedad y titular del 50% del capital social. Así mismo figura su domicilio fiscal en la CALLE000 NUM006 de Barcelona coincidente con el de su cónyuge. Por lo anteriormente expuesto no puede considerarse la Sra.

Gregoria como la persona requerida como trabajador por cuenta ajena.

En la medida en que la sociedad no reúne el requisito de contar con, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa dedicada a la ordenación de la actividad arrendaticia, el arrendamiento de inmuebles no puede ser considerado como una actividad económica'.



TERCERO: Las resoluciones del TEARC impugnadas confirman los respectivos actos impugnados con base en que para aplicar el régimen especial de empresas de reducida dimensión es preciso que se trate de 'empresas', tal y como reza la rúbrica del capítulo regulador del régimen especial, esto es, que se trate de entidades que desarrollen actividades empresariales, circunstancia cuya concurrencia hay que apreciar en cada supuesto, y que a esos efectos resulta lógico traer a colación la normativa del IRPF, que fija una estructura mínima para la actividad empresarial de arrendamiento. Considera que, salvo prueba en contrario, de conformidad con el art.1.2 c) de la Ley 20/2007 del Estatuto del trabajo autónomo, la disposición adicional vigésima séptima del RDLeg 1/ 1994, de 20 de junio y la Disposición Adicional 27ª del Texto Refundido de la Ley General de la Seguridad Social aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1994, de 20 de junio, la Sra.

Gregoria no tenía una relación laboral con la sociedad, de la que su cónyuge, con quien convivía, tenía el control efectivo por corresponderle el 50,00% del capital y ser administrador único, que convivía con él, presunción que no ha sido desvirtuada por la declaración de retenciones, y antes al contrario 'la declaración de alta del referido socio en régimen de trabajadores autónomos permite presumir añadidamente la falta de ajeneidad en su relación, lo cual la excluye del concepto de 'laboral' y de integrar la noción 'plantilla media', y lo dicho nos conduce a coincidir con la gestora en que el obligado tributario carecía de una persona empleada'.

Por último, considera que tampoco la recurrente tampoco ha acreditado por otros medios la existencia de la pretendida 'actividad económica' de arrendamiento de inmuebles, no desprendiéndose del expediente el ejercicio de la misma.



CUARTO: En la demanda articulada en la presente litis la parte actora sostiene la improcedencia del procedimiento de gestión seguido, al estar atribuida a la Inspección la comprobación efectuada y, como ya hiciera en la vía previa, que no son de aplicación los requisitos del art. 27.2 LIRPF , que en cualquier caso cumple.

De adverso, el Abogado del Estado alega, en apretada síntesis, que la actora no acredita suficientemente que desarrolle una auténtica o efectiva actividad empresarial, por lo que no se puede aplicar los incentivos para las empresas de reducida dimensión.



QUINTO: Planteado el debate dialéctico en los términos expuestos, conviene en primer lugar examinar la existencia o no del vicio procedimental que denuncia la actora.

La recurrente alega la falta de competencia de la Oficina gestora para la comprobación de si cumple o no los requisitos para que a la sociedad recurrente le sea de aplicación el régimen especial de entidades de reducida dimensión, al establecer el artículo 141.e) LGT que la comprobación del cumplimiento de los requisitos exigidos para la aplicación de regímenes tributarios especiales corresponde a la Inspección, de manera que la Oficina gestora se excedió de sus funciones, asumiendo funciones que corresponden a la Inspección, por lo que el procedimiento seguido es nulo de pleno derecho.

La Sala entiende que la denuncia actora carece de la entidad pretendida, en la medida que la cuestión acerca de si a la mercantil recurrente le resulta o no aplicable el tipo reducido del régimen fiscal especial de empresas de reducida dimensión según realice o no una actividad económica no deviene en absoluto ajena a lo que puede ser objeto de un procedimiento tributario de gestión de comprobación limitada.

Ciertamente, el artículo 141 LGT dispone que la inspección tributaria consiste en el ejercicio de las funciones administrativas, entre otras, dirigidas a 'e) La comprobación del cumplimiento de los requisitos exigidos para la obtención de beneficios o incentivos fiscales y devoluciones tributarias, así como para la aplicación de regímenes tributarios especiales'. Sin embargo, el apartado 1 de la misma LGT establece que la gestión tributaria consiste en el ejercicio de las funciones administrativas, entre otras, dirigidas a 'c) El reconocimiento y comprobación de la procedencia de los beneficios fiscales de acuerdo con la normativa reguladora del correspondiente procedimiento', 'h) La realización de actuaciones de comprobación limitada' y 'i) La práctica de liquidaciones tributarias derivadas de las actuaciones de verificación y comprobación realizadas'. La comparación de lo dispuesto en los artículos 117 y 141 de la Ley 58/2003 permite concluir que la relación contenida en el artículo 141 no es una relación de funciones atribuidas en exclusiva a la inspección tributaria, bastando señalar que son comunes a la gestión tributaria y a la inspección tributaria, entre otras, la realización de actuaciones de comprobación de valores, la comprobación de las devoluciones previstas en la normativa tributaria o la realización de actuaciones de comprobación limitada.

El apartado 1 del artículo 136 de la Ley 58/2003 dispone que 'En el procedimiento de comprobación limitada la Administración tributaria podrá comprobar los hechos, actos, elementos, actividades, explotaciones y demás circunstancias determinantes de la obligación tributaria'. El siguiente apartado 2 del mismo precepto establece que limitaciones a las actuaciones que la Administración tributaria puede realizar en este procedimiento, al prever que únicamente podrá realizar las siguientes actuaciones: a) examen de los datos consignados por los obligados tributarios en sus declaraciones y de los justificantes presentados o que se requieran al efecto, b) examen de los datos y antecedentes en poder de la Administración tributaria que pongan de manifiesto la realización del hecho imponible o del presupuesto de una obligación tributaria, o la existencia de elementos determinantes de la misma no declarados o distintos a los declarados por el obligado tributario, c) examen de los registros y demás documentos exigidos por la normativa tributaria y de cualquier otro libro, registro o documento de carácter oficial con excepción de la contabilidad mercantil, así como el examen de las facturas o documentos que sirvan de justificante de las operaciones incluidas en dichos libros, registros o documentos, y d) requerimientos a terceros para que aporten la información que se encuentren obligados a suministrar con carácter general o para que la ratifiquen mediante la presentación de los correspondientes justificantes, mientras que en los siguientes apartados 3 y 4 se precisa que en ningún caso se podrá requerir a terceros información sobre movimientos financieros, pero podrá solicitarse al obligado tributario la justificación documental de operaciones financieras que tengan incidencia en la base o en la cuota de una obligación tributaria y que las actuaciones no podrán realizarse fuera de las oficinas de la Administración tributaria, con las salvedades que se prevén.

En el presente caso, el órgano de gestión tributaria ha iniciado, tramitado y resuelto un procedimiento de comprobación limitada. De acuerdo con la comunicación de inicio, el alcance del procedimiento se circunscribía a la revisión y comprobación de las incidencias observadas en los datos declarados, en concreto a 'Comprobar documentalmente, sin examen de la contabilidad ni de aspectos contables, los requisitos establecidos en la normativa vigente para poder aplicar los incentivos de empresa de reducida dimensión'. A tenor de lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 136 LGT en relación a las letras h), i) y c), como anunciábamos, entendemos que el órgano de gestión no se ha excedido de sus funciones al comprobar los requisitos establecidos en la normativa vigente para poder aplicar los incentivos de empresa de reducida dimensión, sin examen de la contabilidad ni de aspectos contables, ni rebasar los límites de los apartado 2 , 3 y 4 del artículo 136 LGT .

Sostiene también la infracción de lo dispuesto en el artículo 137.2, por cuanto para iniciar directamente el procedimiento de comprobación limitada mediante propuesta de liquidación es preciso que la Administración cuente en su poder con los datos suficientes, y obviamente ha de expresarlos en la liquidación, no mencionándose los mismos en las propuestas de liquidación en el presente caso.

El alegato tampoco puede hacer prosperar el recurso. El artículo 137 LGT no exige que el procedimiento de comprobación limitada haya de iniciarse necesariamente mediante un requerimiento, sino que lo único que se exige es un acuerdo del órgano competente en cuya notificación deberá comunicarse a los obligados tributarios la naturaleza y alcance de las actuaciones e informarles sobre sus derechos y obligaciones en el curso de las mismas. El apartado 2 prevé que 'Cuando los datos en poder de la Administración tributaria sean suficientes para formular la propuesta de liquidación, el procedimiento podrá iniciarse mediante la notificación de dicha propuesta'. En el presente caso, es cierto que las propuestas de liquidación no concretan los datos de que disponía la Administración, pero de la motivación de las propuestas de liquidación se desprende que entre la información existente en la Agencia Tributaria no se encontraba la relativa a que se cumplieran los presupuestos de hecho del artículo 27.2 LIRPF . La falta de concreción de esos datos supondría, si acaso, una falta de motivación de la propuesta de liquidación, no la improcedencia del procedimiento empleado. Tal falta de motivación no ha sido alegada, ni ha concretado la actora que le causara efectiva indefensión, por lo que el motivo de recurso ha de ser desestimado.



SEXTO: Centrada la controversia procesal de autos en los términos resumidamente expuestos con anterioridad, hemos de señalar que por este Tribunal se han dictado ya numerosos pronunciamientos en que hemos concluido que la mera tenencia de bienes y rendimientos procedentes de los mismos, a juicio de la Sala, no cumple los requisitos para la aplicación del controvertido tipo reducido. Nos hemos inclinado por considerar, haciendo una interpretación integradora del ordenamiento, que ha de tenerse en cuenta lo dispuesto en el art.

27 de la ley del IRPF, 35/2006 (Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios) y en lo que se refiere a la delimitación o presupuestos mínimos en la normativa fiscal respecto de la actividad de arrendamiento de bienes inmuebles, lo dispuesto en su apartado 2 (A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias: a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la actividad. b) Que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa).

Sin embargo, del mismo modo que en ocasiones hemos considerado que, pese a disponerse de los requisitos de local y empleado no se estaba desarrollando verdaderamente una actividad económica al tratarse de un artificio, también hemos entendido en otras ocasiones que, pese a no cumplirse estrictamente esos dos requisitos exigidos en el artículo 27.2 LIRPF , sí estábamos en presencia de una actividad económica, pues lo trascendente es que se trate de entidades que desarrollen actividades empresariales o explotaciones económicas, mediante la organización de medios humanos y materiales, es decir, la ordenación de factores de producción con la finalidad de intervenir de forma efectiva en la distribución de bienes o servicios en el mercado, circunstancia que puede ser acreditada por medios distintos y cuya concurrencia hay que apreciar en cada supuesto concreto. Ello no supone una interpretación extensiva del beneficio fiscal, pues lo cierto es que estrictamente la normativa reguladora del Impuesto sobre Sociedades de aplicación al caso no exige los requisitos del artículo 27.2 LIRPF para considerar actividad económica el arrendamiento de inmuebles.

En este sentido, es significativa la Consulta Vinculante V1606-17, de 21 de junio de 2017, de la Subdireccion General de Impuestos sobre la Renta de las Personas Jurídicas, que en un supuesto en que es aplicable la vigente LIS, considera lo siguiente: 'la interpretación del concepto de actividad económica en el ámbito del Impuesto sobre Sociedades debe realizarse a la luz del funcionamiento empresarial societario, y puede diferir de la interpretación que se realice del mismo en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, por cuanto el mismo concepto puede tener finalidades diferentes y específicas en cada figura impositiva. En este sentido, precisamente, el artículo 3 del Código Civil , de aplicación en la interpretación de las normas tributarias, señala que 'las normas se interpretarán según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos, y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas, atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de aquéllas'.

En ello, las resoluciones del TEARC impugnadas viene a sostener el mismo criterio, por lo que, en definitiva, se trata de una cuestión de prueba y, en esto, la Sala no comparte la valoración efectuada por el TEARC.

SÉPTIMO: En el presente caso, la Oficina gestora inició los procedimientos de comprobación limitada, con el objeto ya señalado de comprobar documentalmente, sin examen de la contabilidad ni de aspectos contables, los requisitos para la aplicación de los incentivos de empresa de reducida dimensión, dictando las propuestas de liquidación, lo que significa que contaba ya con los datos suficientes para ello, sin necesidad de ningún requerimiento previo. Sin embargo, en las propuestas no se especifican los concretos datos de que disponía la Administración para apartarse de la declaración del sujeto pasivo, sino que se manifiesta de manera genérica que la propuesta se efectúa partiendo exclusivamente de los datos declarados, de los justificantes de los mismos aportados y de la información existente en la Agencia Tributaria. Por otro lado, la motivación de la propuesta era que no procedía aplicar la escala de gravamen ni la amortización aplicables a las empresas de reducida dimensión al constatarse, que dedicándose al arrendamiento de bienes inmuebles no desarrolla una actividad económica por no cumplir los requisitos del artículo 27.2 de la Ley 35/2006 .

OCTAVO: Tratándose la escala de gravamen y la amortización acelerada de incentivos fiscales, corresponde al obligado tributario la carga de acreditar los presupuestos fácticos para la aplicación del beneficio que pretende. También hemos repetido que en orden a determinar el reparto de la carga de la prueba y la valoración de los medios probatorios, ha de tenerse en cuenta la motivación de los actos administrativos, pues el art. 102 LGT , al regular las liquidaciones tributarias, prescribe en su apartado 2 que 'Las liquidaciones se notificarán con expresión de (...) c) La motivación de las mismas cuando no se ajusten a los datos consignados por el obligado tributario o a la aplicación o interpretación de la normativa realizada por el mismo, con expresión de los hechos y elementos esenciales que las originen, así como de los fundamentos de derecho', con el fin evidente de que sus destinatarios puedan conocer las razones en que la misma se ha apoyado y posteriormente, si les conviene, puedan defender su derecho frente al criterio administrativo, de manera que obviamente el grado de motivación de los actos administrativos ha de influir en la necesidad o no de acreditar por parte del obligado tributario determinados hechos y el grado de exigencia de la probanza.

Llegados a este punto podemos reiterar que desde tales parámetros la Sala no comparte la decisión impugnada.

Como ya hemos indicado, tratándose de un procedimiento de comprobación que tenía por objeto la comprobación documental del cumplimiento de los requisitos para la aplicación del tipo de gravamen aplicado por el sujeto pasivo, la Oficina gestora no cuestionó de manera concreta el cumplimiento de los requisitos del artículo 27.2 LIRPF y, sobre todo, únicamente negó la existencia de actividad económica por esa razón.

En las resoluciones del recurso de reposición, ante las alegaciones y pruebas aportadas por la recurrente en el sentido de sí disponer del local y empleado exigidos por el artículo 27.2 LIRPF , la Oficina gestora no cuestionó el cumplimiento del primero de los requisitos y confirmó las liquidaciones 'En la medida en que la sociedad no reúne el requisito de contar con, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa dedicada a la ordenación de la actividad arrendaticia, el arrendamiento de inmuebles no puede ser considerado como una actividad económica' con base a que dada la vinculación existente entre la Sra. Gregoria y el administrador de la sociedad 'no puede considerarse la Sra. Gregoria como la persona requerida como trabajador por cuenta ajena'. Por tanto, en momento alguno la Oficina gestora cuestionó la existencia de los servicios, ni tampoco el TEARC niega razonadamente su existencia.

Siendo que, como ya hemos razonado, para la consideración del arrendamiento de inmuebles como actividad económica no se requiere inexorablemente los requisitos del artículo 27.2 LIRPF , en tales circunstancias, estimamos de la valoración conjunta de la prueba que no resulta que nos hallemos ante una sociedad de mera tenencia de bienes y rendimientos procedentes de los mismos, habiendo acreditado el obligado tributario de manera bastante que se dedica al arrendamiento con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios dispone de organización de recursos humanos -aunque falte la relación de ajenidad propia de la relación laboral- y medios de producción- local para la gestión e inmuebles en arrendamiento, con unos significativos ingresos-, esto es, que realiza una auténtica actividad económica de carácter empresarial, por lo que no cuestionándose que se cumplan el resto previsiones previstas en el artículo 108 LIS , hemos de concluir que la recurrente en los ejercicios en cuestión reunía los requisitos para ser considerada empresa de reducida dimensión y para la aplicación del tipo de gravamen aplicado por el contribuyente en las autoliquidaciones de los ejercicios en cuestión, procederá la estimación del recurso.

SÉPTIMO: Sentado lo anterior, la liquidación impugnada, salvo por la consideración de la no tratarse de una empresa de reducida dimensión por no desarrollar el arrendamiento de inmuebles como actividad económica, no motiva las liquidaciones en el incumplimiento de alguno de los requisitos de los artículo 111 y 113 LIS . Tampoco lo hace las resoluciones del TEARC, que basa su decisión en que la obligada tributaria no acreditado la existencia de la pretendida 'actividad económica' de arrendamiento de inmuebles, al no haber justificado el cumplimiento de los requisitos del art. 27.2 LIS , ni por otros medios. En el presente recurso, tampoco el Abogado del Estado ha opuesto el incumplimiento de los requisitos establecidos específicamente 111 y 113 LIS. En consecuencia, la controversia y el debate dialéctico se han ceñido en la existencia o no de actividad económica, no cuestionándose por otros motivos los ajustes negativos al resultado contable por amortizaciones practicados por el obligado tributario en sus autoliquidaciones.

La aplicación de la escala gradual del artículo 114 LIS no requiere de ningún requisito adicional a la consideración de empresa de reducida dimensión, por lo que no cuestionándose que el ajuste a la escala legal del tipo de gravamen aplicado por el contribuyente en las autoliquidaciones de los ejercicios en cuestión, procederá la estimar el recurso y anular las resoluciones impugnadas y las resoluciones que confirma, no por vicio de nulidad de pleno derecho, sino de anulabilidad.

OCTAVO: Pese a la estimación del recurso, no procede la imposición de las costas procesales a la parte vencida, a tenor de lo previsto en el artículo 139.1 de la Ley 29/1998 , al apreciar la Sala, la concurrencia de dudas de derecho bastantes para efectuar tal pronunciamiento, al no ser pacífica la cuestión controvertida, habiendo pronunciamientos de distintos Tribunales que sostienen en casos análogos al presente la necesidad de cumplir los requisitos del art. 27.2 LIRPF para la disfrutar de los incentivos para las empresas de reducida dimensión.

Vistos los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación, F A L L A M O S: Que estimamos el presente recurso contencioso-administrativo número 738/2016, promovido por la representación de Activ, S.A., contra las tres resoluciones del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, de 7 de julio de 2016, de las reclamaciones económico-administrativa núms. NUM000 , NUM001 y NUM002 , que anulamos, y con ella las liquidaciones que confirma, por no ser conformes a derecho; debiendo correr cada parte con las costas causadas a su instancia y las comunes, si las hubiera, por mitad.

Notifíquese a las partes esta sentencia, que no es firme y contra la que cabe interponer recurso de casación ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo que deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de treinta días, desde el siguiente al de su notificación, en la forma que previene el vigente art. 89 de la LJCA .

Firme la presente, líbrese certificación de la misma y remítase juntamente con el respectivo expediente administrativo al órgano demandado, quien deberá llevarla a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.

Así por ésta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/ PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que en la misma se expresa, hallándose celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha. Doy fe.