Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 714/2016, Tribunal Superior de Justicia de Andalucia, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 204/2013 de 31 de Marzo de 2016

Encabezamiento

SENTENCIA Nº 714/2016

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE ANDALUCIA. SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO CON SEDE EN MALAGA. SECCION PRIMERA

Procedimiento ordinario nº 204/2013

ILUSTRÍSIMOS SEÑORES:

PRESIDENTE

D. MANUEL LÓPEZ AGULLÓ

MAGISTRADOS

Dª. MARIA TERESA GÓMEZ PASTOR

Dª MARIA SOLEDAD GAMO SERRANO

____________________________________

En la ciudad de Málaga, a 31 de marzo de 2016.

Visto por la Sala de lo Contencioso-Administrativo con sede en Málaga del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, compuesta en su Sección Funcional Primera por los Ilmos. Magistrados referenciados al margen, el recurso contencioso- administrativo núm. 204/2013 sobre Impuesto sobre el Valor Añadido (reembolso del Impuesto sobre el Valor Añadido en importación de bienes mediante agentes de aduanas), interpuesto por D. Rogelio , representado por Dª María Castrillo Avisbal y defendido por D. Luis Miguel Abajo Antón, figurando como parte demandada el Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía, representado y defendido por el Abogado del Estado y siendo la cuantía de 1.373,20 euros.

Ha sido Magistrada ponente la Ilma. Sra. Dª MARIA SOLEDAD GAMO SERRANO, quien expresa el parecer de la Sala.

Antecedentes

Primero.- En fecha 5 de abril de 2013 Dª María Castrillo Avisbal, en representación de D. Rogelio , interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (Sala de Málaga) de fecha 11 de enero de 2013, desestimatoria de la reclamación económico administrativa NUM000 , el cual fue admitido a trámite mediante Decreto de 30 de abril de 2013, reclamándose la remisión del expediente administrativo y emplazándose a la Administración demandada.

Segundo.-El 23 de junio de 2014 se formalizó en tiempo y forma la demanda, en la que venían a exponerse, en síntesis, los siguientes hechos y motivos de impugnación: la Disposición Adicional Única de la Ley 9/1998 contempla el posible reembolso del Impuesto sobre el Valor Añadido en importaciones de bienes mediante agentes de aduanas, que ha de efectuarse a la persona, física o jurídica, que hizo el pago -en este caso al recurrente, que fue quien satisfizo el pago del Impuesto a la importación de Mármoles y Granitos Algueña, S.L.-, estando el agente de aduanas absolutamente legitimado para la presentación de declaraciones en Aduana por representación indirecta (es decir, en nombre propio y por cuenta del importador) conforme al Real Decreto 1889/1999, de 13 de diciembre y permitiéndose al Agente de Aduanas que ha actuado en nombre del importador solicitar de la Aduana la devolución del Impuesto sobre el Valor Añadido; el acuerdo desestimatorio de reembolso de IVA del DUA 2911-0-32 que instó el Sr. Rogelio el 9 de marzo de 2011 ante la Aduana se basó en la improcedencia del reembolso por no aportar el documento justificativo de que el representante aduanero pagó el Impuesto y de que no obtuvo el reembolso del mismo por su representado, pese a obrar en poder de la Administración el documento justificativo del pago del Impuesto 031, en tanto que el documento justificativo del pago no pudo presentarse por no obtenerse un documento de quien no paga sino de quien paga, por lo que difícilmente puede aportarse al procedimiento un justificante de impago; por su parte el modelo 031 correspondiente al DUA a que viene referida la solicitud obraba en poder del demandante, lo que es medio de prueba más que suficiente de que fue éste y no un tercero el que pagó el Impuesto, pues es el pagador y no otro quien tiene en su poder el documento acreditativo del pago; en ningún caso, además, el Agente de Aduanas pierde la condición de autor del pago en aquellos casos en los que no lo hubiera realizado materialmente en supuestos en que se actúa en régimen de representación, mandato o corresponsalía.

Tras invocar los fundamentos de derecho estimados pertinentes en apoyo de su pretensión terminaba solicitando la parte demandante en su escrito que, previos los trámites oportunos, se dictase en su día Sentencia por la que, con estimación del recurso, se revoque la resolución impugnada y, en su virtud, se acuerde procedente el reembolso de IVA de importación interesado por la parte actora.

Tercero.- Del escrito de demanda se dio el oportuno traslado a la demandada, formulando el Abogado del Estado en tiempo y forma escrito de contestación en el que venía a interesar la desestimación del recurso contencioso-administrativo interpuesto por no haber sido contratados los servicios del actor directamente por el importador sino por otro agente de aduanas que no podía actuar en Málaga, por lo que no tiene el actor derecho a la devolución.

Cuarto.- No habiendo solicitado las partes el recibimiento del pleito a prueba ni los trámites de vista o conclusiones ni estimando pertinente acordarlo de oficio el Tribunal se señaló para votación y fallo, lo que tuvo lugar el día 2 de marzo de 2016.

Quinto.- En la tramitación del procedimiento se han observado las prescripciones legales, salvo determinados plazos procesales, dado el cúmulo de asuntos pendientes en esta Sala.

A los que son de aplicación los consecuentes,

Fundamentos

Primero.- Constituye el objeto del presente recurso contencioso administrativo la pretensión de que se declare la no conformidad a Derecho y anule la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (Sala de Málaga) de fecha 11 de enero de 2013, desestimatoria de la reclamación económico administrativa NUM000 , interpuesta contra la desestimación del recurso de reposición interpuesto frente a la desestimación por la Delegación Especial de Andalucía, Dependencia Regional de Aduanas e Impuestos Especiales con sede en Málaga, de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de la solicitud de devolución deducida por D. Rogelio , por un importe de 1.373,20 euros, en concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido ingresado para el DUA 2911-0-32.

La devolución solicitada se declaró improcedente, en concreto, mediante resolución del Jefe de la Dependencia de Aduanas e IIEE de fecha 7 de febrero de 2011 por no aportar el solicitante documento justificativo de que el representante aduanero había abonado el Impuesto sobre el Valor Añadido (en lo sucesivo IVA) a la importación y de que no había obtenido el reembolso del mismo por su representado, puntualizándose en la resolución de fecha 25 de marzo de 2011, desestimatoria del recurso de reposición entablado frente al acuerdo de denegación de la solicitud de reembolso, que al establecerse el pago telemático del modelo 031 el soporte papel que justifica el mismo deja de ser único porque puede ser objeto de múltiples impresiones, siendo único, en exclusiva, el código NRC de la operación de pago y dejando de cumplir el documento en soporte papel sus funciones como justificante del impago, en tanto que el resto de la documentación aportada por el interesado puede acreditar que el intermediario no ha obtenido el reembolso por parte de la importadora de la cantidad adeudada, pero no que al agente de aduanas D. Rogelio no le haya sido abonada, al no reclamar este último cantidad alguna a la importadora, facturando al intermediario y sin estar incluida la falta de pago por parte del importador al intermediario en la normativa reguladora del reembolso del IVA.

Segundo.- De conformidad con lo establecido en la Disposición adicional única de la Ley 9/1998, de 21 de abril, por la que se modifica la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido 'A efectos del impuesto sobre el valor añadido, en las importaciones de bienes mediante agentes de aduanas y personas o entidades que, debidamente habilitadas por la Administración aduanera, actúen en nombre propio y por cuenta de los importadores que hubiesen hecho efectivo el pago de dicho impuesto por cuenta del importador, se aplicarán las siguientes reglas:

1ª El documento justificativo del derecho a la deducción de las cuotas satisfechas a la importación será el documento acreditativo del pago del impuesto, en el que conste el reconocimiento del agente de aduanas o de la persona o entidad que haya actuado en nombre propio y por cuenta del importador de haber obtenido de su cliente el reembolso del tributo.

Los agentes de aduanas y las personas o entidades que actúen en nombre propio y por cuenta de los importadores tendrán derecho de retención del documento a que se refiere esta regla hasta que hayan obtenido el reembolso del impuesto.

2ª Si transcurrido un año desde el nacimiento del derecho a la deducción, el importador que tenga derecho a la deducción total del impuesto devengado por la importación no ha reembolsado la cuota satisfecha con ocasión de dicha importación por el agente de aduanas o la persona o entidad que haya actuado en nombre propio y por cuenta del importador, aquél o ésta podrá solicitar de la Aduana su devolución, en el plazo de los tres meses siguientes y en las condiciones y con los requisitos que se determinen reglamentariamente.

El agente de aduanas o la persona o entidad que haya actuado en nombre propio y por cuenta del importador deberá acompañar a la solicitud de devolución el documento acreditativo del pago del impuesto, que quedará inutilizado a los efectos del ejercicio del derecho a la deducción o devolución.

3ª En los casos a que se refiere la regla 2ª anterior no serán de aplicación los supuestos de responsabilidad previstos en el número 3º del apartado dos y en el apartado tres del artículo 87 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido '.

Tales previsiones aparecen desarrolladas, en el plano reglamentario, por la Disposición adicional única del Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre, por el que se aprueba el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación y se modifica el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido.

De la regulación aludida resulta que el reembolso a los agentes de aduanas y a personas o entidades habilitados por la Administración aduanera para actuar en nombre propio y por cuenta de los importadores queda condicionado al cumplimiento de una serie de requisitos sustantivos, formales y temporales, a saber:

a) Que haya transcurrido un año desde el nacimiento del derecho a la deducción del IVA a la importación sin que el importador que tenga derecho a tal deducción haya reembolsado la cuota satisfecha por el agente de aduanas.

b) Que el mismo formule la solicitud de devolución en el plazo de los tres meses siguientes.

c) Y que se acompañe a la solicitud el documento acreditativo del pago del impuesto, así como una declaración suscrita por el importador en la que haga constar su condición de sujeto pasivo con derecho a la deducción total del impuesto satisfecho por la importación de los respectivos bienes.

Tercero.- En el supuesto concreto sometido a nuestra consideración se afirma en el escrito de demanda y ha quedado incuestionado que los servicios de D. Rogelio , como Agente de Aduanas en Málaga, fueron contratados por Savino del Bene, S.L., empresa que únicamente tiene concedida por la Administración Estatal de la Agencia Tributaria autorización para despachar por cuenta de terceros en Alicante y Madrid, no contando con ningún agente ni establecimiento en Málaga, por lo que para los despachos a realizar en esta ciudad contratan al agente de aduanas D. Rogelio , que procede al pago del modelo 031, facturando este último la operación a Savino del Bene y, a su vez, facturando Savino del Bene al importador.

Pues bien, para supuestos de hecho idénticos al aquí contemplado, en los que se produce una contratación de los servicios del agente de aduanas no ya directamente por el importador sino por una empresa que carece de la preceptiva autorización administrativa para despachar en Málaga, facturando el agente de aduanas al intermediario, esta misma Sala ya se ha pronunciado en el sentido de entender procedente la devolución del IVA a la importación abonado al agente de aduanas en Sentencias de 28 de noviembre de 2014 (recurso 207/2013 ) y 17 de febrero de 2015 (recursos 205/2013 y 435/2013 ) por entender que si el agente de aduanas estaba en posesión del justificante de pago era, precisamente, porque el reembolso no se había producido en modo alguno, argumentando al respecto que '... el desenfoque que la Administración demandada introduce en este punto en las distintas fases de resolución, proviene de confundir lo que es la simple recuperación de sentido mercantil interno que la persona jurídica recurrente haya obtenido mediante sus relaciones societarias de grupo o comerciales, (lo que podría haber ocurrido igualmente, y por ejemplo, mediante una línea de descuento bancario), con lo que es el reembolso que la disposición legal contempla, y que exclusivamente puede provenir de aquel por cuya cuenta se ha efectuado el pago.

A partir de ello, la verdadera clave del litigio se diluye en facetas irrelevantes, pues la circunstancia de que la gestión de cobro o repetición del importador se articulase mediante factura expedida por una sociedad mercantil de diferente denominación que la actora, -Ecutrans Global Logistic, S. L-(folios 24-25), y con la que aquella mantiene relaciones internas a nivel de titularidad y objeto, a la par que una unidad de actuación que acreditan los propios idénticos conceptos por los que factura, y sustitución que puede llegar al punto de que, en el ámbito de las relaciones intersocietarias, ésta última haya podido pagar, descontar o compensar a la filial el importe del IVA satisfecho, en modo alguno equivale al reembolso que la ley erige en elemento obstativo para la devolución al Agente de Aduanas, ni disloca el esquema de legitimaciones que la Administración demandada, de manera altamente elusiva, trata de enervar.

Toda la argumentación que se opone a la pretensión obtendría plena eficacia y razón de ser si, como consecuencia de esa repetición, la sociedad importadora hubiese llegado a satisfacer el importe del IVA abonado por el Agente de Aduanas, pues en esa situación, con toda evidencia, la argucia de pretender un doble reembolso del importador y de la Aduana con la interposición de denominaciones societarias instrumentales, merecería pleno rechazo. Pero no ocurre así, sino al contrario, y además ya hemos visto que la misma tenencia del documento cobratorio legitima de manera muy especial la iniciativa procedimental que la actora ha emprendido, tal y como no ocurriría, salvo fraude, si la importadora hubiese llegado a reembolsar de manera efectiva y hubiese obtenido el repetido documento.

En consecuencia, -y dejando de lado los argumentos indecisorios y colaterales que las partes litigantes utilizan, (convergentes respecto a la falta de legitimación de la referida E.G.L, S.L), que dan origen a una implícita controversia respecto a la naturaleza de la devolución de ingresos promovida a los efectos de resultar o no aplicable el artículo 14 del Reglamento de Revisión y de concurrir una posible legitimación de dicha última sociedad mercantil que nadie ha ejercitado en vía administrativa ni jurisdiccional, (y que no puede contemplarse ni a los efectos de que, como se pide en el Suplico, la devolución se canalice procesalmente hacia dicha filial)-, se patentiza la concurrencia de los presupuestos de la devolución, y poco sentido ofrecen los argumentos contextuales que en el proceso expone la Administración demandada acerca de supuestos perjuicios para los intereses públicos que de su procedencia se derivarían, pues se olvida con ello que es precisamente la Administración la que ha cobrado y mantiene en su poder una suma que en términos de la reglamentación del IVA no le corresponde y que hasta la fecha a nadie ha devuelto, bajo el inconsistente pretexto de que el legalmente indicado para reclamarla ya ha sido legalmente reembolsado por terceros. De otra parte, la misma disposición en que se basa la acción reintegrativa crea el mecanismo general de garantía para que una hipotética doble devolución no pueda llegar a intentarse, por medio de la inutilización del documento, que son facetas y vertientes que de modo injustificado se omiten y desconsideran'.

Cuarto.- En cuanto a la falta de justificación documental del pago a que se hace mención, asimismo, en la resolución administrativa sancionadora, se trata de cuestión específicamente abordada -junto con la concerniente a la carga de la acreditación de un hecho negativo como es el de no haber obtenido el reembolso de las cuotas abonadas por el importador- por la Sala de lo Contencioso-Administrativo con sede en Sevilla de este Tribunal Superior de Justicia en Sentencias de 13 de abril de 2015 (recurso 26/2014) y 8 de mayo de 2015 (recurso 126/2014), a cuya argumentación esta Sala estima procedente remitirse para desechar tal causa de oposición a la justa pretensión de devolución aquí deducida por el recurrente, poniéndose de manifiesto en las Sentencias citadas, tras recordar la normativa aplicable a que se ha hecho anteriormente mención (fundamento de derecho segundo de la presente Sentencia) que '... en el esquema de la Disposición Adicional Única de la Ley 9/1998, los importadores titulares del derecho a la deducción total del impuesto devengado por la importación quedan sujetos a la posesión del documento acreditativo del pago del impuesto, convertido en título justificativo del derecho a deducir, siempre que se haga constar en el mismo el reconocimiento del agente de aduanas de haber obtenido de su cliente el reembolso del tributo; y como quiera que a los agentes o representantes de los importadores se les reconoce el derecho a retener el título justificativo de la deducción de no haber sido previamente reembolsados, lo racionalmente presumible es que el agente de aduanas que conserva en su poder el documento acreditativo del pago es porque no ha sido reembolsado.

Esto es lo que viene a reconocer el TEARA pero introduciendo una matización por razones tecnológicas explicada de este modo: cierto es que, antes de que existiera la posibilidad de descargar vía Internet de una copia del documento de pago del impuesto, el cumplimiento del requisito formal de presentar el documento original acreditativo del pago del impuesto Modelo 031 adjunto a la solicitud de devolución suponía, a la vez, la acreditación del requisito sustantivo exigido por la norma, ya que se estaba aportando el único documento original acreditativo del pago que el agente había retenido en su poder por no haber recibido el correspondiente reembolso por parte del importador. Ahora bien, en la situación presente, en la que es posible descargar vía Internet utilizando la correspondiente firma electrónica múltiples justificantes del pago Modelo 031 no puede pretenderse, como sostiene la interesada, que su simple presentación acredite el cumplimiento de la doble vertiente del requisito sustantivo, es decir, del pago por el agente de la cuota del IVA y de la falta de reembolso por el importador y ello porque cualquiera de los modelos informáticamente generados sólo puede probar una cosa, que el pago de la liquidación ha sido efectivamente realizado en la fecha que en el mismo consta , pero no que lo ha efectuado el agente solicitante de la devolución, ni menos aún, que no se ha obtenido el correspondiente reembolso por parte del importador.

TERCERO.- Disentimos del planteamiento del TEARA, que como acabamos de ver, parte de un entendimiento correcto del mecanismo del reembolso de las cuotas de IVA adelantadas por los representantes aduaneros, reconociendo que la presentación del documento original acreditativo del pago satisfecho por el agente estaba configurada como la prueba idónea de no haber obtenido el reembolso, en la presunción racional de que la retención de este documento respondía al incumplimiento de esta obligación por parte del importador. De esta forma, al reconocer a los agentes de aduanas derecho de retención de documento acreditativo del pago hasta la satisfacción de las cuotas adelantas, la norma legal había simplificado la prueba del derecho de los representantes de los importadores. Puede aceptarse, desde un punto de vista teórico, que los avances tecnológicos han superado la virtud de un sistema que descansa en atribuir eficacia a la posesión física del documento original como título de legitimación, pero no resulta permisible hacer recaer sobre el administrado las consecuencias de la obsolescencia técnica de un programa normativo, pues de este modo los problemas de eficacia en la aplicación de las normas terminan erosionando su validez. Puesto que el recurrente se ajustó a las exigencias normativas vigentes, presentado los correspondientes documentos de pago, poco puede reprochársele, menos aun cuando la Administración dispone de los datos relativos al comportamiento tributario de los respectivos importadores, a partir de los cuales deducir la concurrencia o ausencia del reembolso a su agente. De conformidad con lo dispuesto en el artículo 12 de la Ley 58/2003 , General Tributaria, las normas fiscales se interpretan con arreglo a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 3 del Código Civil , por tanto, con arreglo a la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas, pero el canon sociológico no permite salvar la inadecuación tecnológica de determinadas regulaciones normativas imponiendo a sus destinatarios obligaciones o cargas distintas de las expresamente previstas.

Además, presentada por el actor en el curso del procedimiento administrativo extracto bancario acreditativo, a su juicio, de que el título entregado en pago por el importador no fue atendido , la Dependencia de Aduanas no analiza realmente este dato, renunciando a negar expresamente que sea cierto, por lo que el Tribunal se siente obligado a considerar que responde a la realidad'.

Quinto.- Las consideraciones que han quedado expuestas en los fundamentos de derecho que anteceden, no habiendo opuesto la Administración demandada en su escrito de contestación la concurrencia de cualesquiera otras circunstancias que pudieran enervar la efectividad del derecho a la devolución de las cuotas que, por cuanto se ha dicho, asiste al recurrente comportan, necesariamente, la estimación del recurso contencioso-administrativo interpuesto, con imposición a la Administración demandada de las costas procesales causadas, al no apreciarse que concurran serias dudas de hecho o de derecho y de conformidad con el criterio del vencimiento objetivo que consagra el artículo 139 de la Ley 29/1998, de 13 de julio , reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, en su nueva redacción dada por la Ley 37/2011.

Por todo lo cual y vistos los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

Que debemos ESTIMAR y ESTIMAMOS el recurso interpuesto por Dª María Castrillo Avisbal, en representación de D. Rogelio contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (Sala de Málaga) de fecha 11 de enero de 2013, desestimatoria de la reclamación económico administrativa NUM000 , anulando la resolución impugnada y el acuerdo denegatorio de la solicitud de que trae causa, por no ser conformes a derecho y condenando a la Administración demandada a efectuar la devolución de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido abonadas por las importaciones mencionadas en la referida petición, con imposición a la demandada de las costas procesales causadas.

Notifíquese esta Sentencia a las partes, haciéndoles saber que la misma es firme por no ser susceptible de recurso ordinario alguno.

Así por esta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos de que dimana, con inclusión del original en el Libro de Sentencias, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.- Dada, leída y publicada fue la anterior Sentencia por la Ilma. Sra. Ponente que la ha dictado, estando celebrando audiencia pública en el día de su fecha, ante mí, el Secretario. Doy fe.