Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 796/2019, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 2/2017 de 14 de Mayo de 2019

Encabezamiento

Recurso ordinario nº2/2017
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA
COMUNIDAD VALENCIANA
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
SECCIÓN 3ª
SENTENCIA Nº 796/2019
Iltmos. Sres:
Presidente
D. LUIS MANGLANO SADA
Magistrados
Dª BEGOÑA GARCÍA MELÉNDEZ
D. ANTONIO LÓPEZ TOMAS.
D. JAVIER LATORRE BELTRÁN
En Valencia a catorce de mayo de dos mil diecinueve.-
VISTO por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad
Valenciana, el recurso contencioso-administrativo nº 2/2017, interpuesto por D. Rafael representado por el
Procurador D. JOSÉ JOAQUIN PASTOR ABAD y asistido por el letrado D. ROBERTO GUIJARRO POZA
contra la Resolución de fecha 17-6-2016 dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de la
comunidad valenciana, Sala desconcentrada de Alicante, desestimatoria del recurso de anulación formulado
frente a la Resolución del TEAR de 31-5-29016 por la que se resolvía y acordaba desestimar la reclamación
NUM000 por el concepto IRPF ejercicio 2012, estando la Administración demandada representada y asistida
por la ABOGACÍA DEL ESTADO.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el Recurso y seguidos los trámites previstos en la Ley, se emplazó a la parte demandante al objeto de que formalizara su escrito de demanda, lo que verificó en tiempo y forma, solicitando se dicte Sentencia en la estimando el recurso interpuesto: a) Revoque y anule la Resolución del TEAR por la que se acordaba desestimar el recurso de anulación formulado.

b) Revoque y anule la Resolución del TEAR de 31-5-29016 por la que se resolvía y acordaba desestimar la reclamación económico administrativa formulada num NUM000 en relación con la liquidación practicada por el concepto IRPF ejercicio 2012.



SEGUNDO.- Por la parte demandada se contestó a la oponiéndose a la misma, solicitando se dicte sentencia desestimando, en su integridad, lo solicitado en la demanda.



TERCERO.- Que a continuación se acordó el recibimiento del pleito a prueba con la práctica de aquellas propuestas por las partes, previa su declaración de pertinencia y el resultado obrante en autos quedando a continuación y, tras el trámite de conclusiones, los autos pendientes de deliberación y fallo.



CUARTO.- Se señaló para la votación y fallo del presente Recurso el día catorce de mayo del año en curso, teniendo lugar el día designado.



QUINTO.- En la tramitación del presente Recurso se han observado las prescripciones legales.

Ha sido Ponente la Magistrada Doña BEGOÑA GARCÍA MELÉNDEZ quien expresa el parecer de la Sala.-

Fundamentos

PRIMERO.- El objeto del presente recurso lo constituye la Resolución de fecha 17-6-2016 dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de la comunidad valenciana, Sala desconcentrada de Alicante, desestimatoria del recurso de anulación formulado frente a la Resolución del TEAR de 31-5-29016 por la que se resolvía y acordaba desestimar la reclamación NUM000 por el concepto IRPF ejercicio 2012.-

SEGUNDO: La parte actora sustenta su impugnación en los siguientes hechos y fundamentos de derecho: Alude, en primer lugar a la indefensión que se le ha ocasionado por parte de la Administración tributaria al notificarle, mediante requerimiento de aportación de determinada documentación, la iniciación del procedimiento de comprobación limitada e indicándole, además, que la finalidad de dicho requerimiento era la de comprobar si los datos declarados coincidían con los que figuraban en los libros registro para emitir posteriormente liquidación en la que se concluye que los gastos declarados no son deducibles al no haber acreditado,el obligado tributario, su afectación con la actividad.

Que en todo caso, prosigue, la administración considera que los gastos consignados por el recurrente en su declaración por importe de 13.208'24 euros no son deducibles por no estar correlacionados con su actividad y ello atendida la cantidad declarada de 1.000 euros como ingreso de su actividad como profesional autónomo, en su declaración extremo éste que es rechazado por el recurrente invocando para ello el art.

106.3 de la LGT .

Que pasando a examinar cada uno de los gastos que han dado lugar a la deducción refiere el recurrente: 1.Respecto a la afectación del despacho profesional sito en Pintor Aparicio 28 refiere que dicha deducción se rechaza por la agencia tributaria al considerar que el mismo se encontraba sin uso dado el escaso consumo eléctrico que presentaba.

No obstante frente a ello señala el recurrente, que tal y como se hace constar en las facturas la compañía eléctrica, ésta señala la imposibilidad de obtener los consumos eléctricos, facturando únicamente los elementos fijos por lo que carecen de relevancia los consumos plasmados en las facturas aportadas y, en todo caso sostiene, que en ningún caso el consumo eléctrico puede ser relevante para concluir el derecho a deducirse los gastos a un profesional autónomo respecto de su despacho.

2. En segundo lugar y en cuanto a los gastos relacionados en los libros de compras y gastos los mismos, prosigue, están directamente relacionados con su actividad profesional y resultan necesarios para la obtención de ingresos, gastos todos ellos que han sido imputados al ejercicio 2012 y que se encuentran debidamente acreditados con las facturas aportadas.

Frente a lo cual la demandada se ha limitado a rechazar, sin más, la deducción de tales gastos.

3. En relación con el vehículo y los gastos afectos al mismo señala el recurrente que dichos gastos están relacionados con sus ingresos si bien, el uso del vehículo,debido a la crisis, ha sido inferior a ejercicios anteriores.

En todo caso el recurrente señala que posee de otro vehículo para su uso particular y se opone al rechazo por parte de la demandada de la deducción de los gastos de dicho vehículo.

Solicitando, sin más, la íntegra estimación del recurso interpuesto.



TERCERO.-La Administración demandada se opone rechazando la deducibilidad de determinados gastos porque no consideró acreditado la afectación de los mismos a la actividad profesional desarrollada por el recurrente, no aportando prueba alguna para acreditar dicha vinculación y solicitando sin más la íntegra desestimación del recurso interpuesto.



CUARTO: El objeto del presente recurso se centra en determinar la deducibilidad de los gastos declarados por el recurrente y eliminado por la administración tributaria como consecuencia del procedimiento de comprobación limitada llevado a cabo por la administración demandada.

Y todo ello sin que el recurrente haya aportado, prueba alguna, en la que sustentar sus afirmaciones, limitándose a realizar meras manifestaciones,sobre la deducibilidad de los gastos, que en ningún caso desglosa, o justifica en su demanda, carentes de todo sustento probatorio.

No obstante, con carácter previo procede dar respuesta a la indefensión invocada por el recurrente, atendido el alcance del requerimiento efectuado para aportación de documentación en el expediente administrativo y resultando,posteriormente, la emisión de la propuesta de liquidación rechazando la deducibilidad de determinados gastos declarados en la autoliquidación presentada al no haber sido acreditada la afectación con su actividad profesional y extremos éstos, que según refiere,en ningún momento fueron objeto del citado requerimiento.

Pues bien consta en el expediente administrativo el requerimiento emitido al recurrente en los siguientes términos: En relación con su declaración anual del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , correspondiente al ejercicio 2012, se han detectado ciertas incidencias, para cuya subsanación y para realizar actuaciones de comprobación limitada, al amparo y con los efectos previstos en la Ley General Tributaria, deberá ante esta oficina, aportar la documentación que a continuación se cita: - Libros Registro de ventas e ingresos, de compras y gastos, de bienes de inversión.

El requerimiento de esta documentación tiene como finalidad constatar si los datos declarados coinciden con los que figuran en dichos Registros.

Por ello se acuerda realizar este requerimiento con el fin de que proceda a subsanar las citadas incidencias.

Con la notificación de la presente comunicación se inicia un procedimiento de gestión tributaria de comprobación limitada, procedimiento que puede finalizar con la práctica de una liquidación provisional.

El alcance de este procedimiento se circunscribe a la revisión y comprobación de las incidencias observadas en los datos declarados.

En concreto: - Constatar que los rendimientos negativos declarados son los recogidos en los libros registros - las facturas que aporte deben ser el mismo orden que figuran en los libros re-gistros - Verificar que el contribuyente esté en posesión de las facturas o documentos que justifiquen los gastos recogidos en los libros registro y que éstos cumplen los requisitos formales exigidos por la normativa En relación con el requerimiento realizado debemos rechazar que se haya producido extralimitación competencial alguna por parte del órgano de gestión al tramitar el procedimiento de comprobación limitada pues el requerimiento practicado con la finalidad de justificar los ingresos y gastos de la actividad están dentro de los límites competenciales del artículo 136.1 de la Ley General Tributaria , que para la comprobación limitada dispone: ' 1. En el procedimiento de comprobación limitada la Administración tributaria podrá comprobar los hechos, actos, elementos, actividades, explotaciones y demás circunstancias determinantes de la obligación tributaria.

Examen de los registros y demás documentos exigidos por la normativa tributaria y de cualquier otro libro, registro o documento de carácter oficial con excepción de la contabilidad mercantil, así como el examen de las facturas o documentos que sirvan de justificante de las operaciones incluidas en dichos libros, registros o documentos.' De lo anterior se desprende que tanto el requerimiento, en los términos practicados, como el procedimiento seguido es acorde con la norma seguida y en ningún caso ha producido indefensión alguna al recurrente, habida cuenta de los términos en los que se ha desarrollado el procedimiento concediéndole el correlativo trámite de alegaciones, tras la propuesta de liquidación y la posibiliad de proponer prueba sobre la deducibilidad de los gastos imputados.

Que por ello debe rechazarse este primer motivo de impugnación.



QUINTO: Que entrando ya en el enjuiciamiento del fondo del asunto y el examen de todos y cada uno de los gastos que no se consideran deducibles por la administración y que han dado lugar las liquidaciones giradas los mismos, lo son, conforme al acuerdo de liquidación emitido los siguientes: En primer lugar respecto a los gastos del vehículo, a pesar de que usted manifiesta que si está afecto a la actividad, y aporta como prueba un recibo del impuesto del vehículo de tracción mecánica y un escrito del 'Consejo General de la Arquitectura Técnica en España' en el que se hace constar la necesidad de desplazamientos de los arquitectos técnicos, lo justifica en el hecho de que tiene 2 vehículos.

De acuerdo con lo dispuesto por el artículo 29 de la Ley 35/2006 y el artículo 22 del reglamento del IRPF el vehículo debe estar afecto exclusivamente a la actividad, no siendo justificado por el contribuyente esta afectación exclusiva. Por lo tanto, no se considera deducible la amortización del vehículo, los intereses satisfechos por la financiación de la compra del mismo, el seguro del vehículo,los gastos de ITV e impuestos asociados al vehículo.

- La consulta vinculante V0340-04 de la Dirección General de Tributos para el caso de agentes de seguros así lo recoge.

También declara afecto a la actividad y amortiza una plaza de garaje sita en AVENIDA000 núm.

NUM001 , plaza NUM002 , considerando esta administración que no está afecta a la actividad, en base a lo expuesto anteriormente, y por tanto tampoco es deducible la amortización, el IBI, recibo de comunidad de propietarios y tasa de recogida de basuras.

No son deducibles las facturas de la empresa Jazztel por prestación de servicios de internet y teléfono, servicios que se prestan donde tiene su 'vivienda habitual', por no estar afecto a la actividad dicha vivienda habitual.

- En cuanto al inmueble sito en Calle Pintor Aparicio nº 28 que usted declara como afecto, en primer lugar hay que señalar que usted no ha declarado dicho inmueble como afecto en el Impuesto sobre Actividades Económicas.

En segundo lugar, tampoco aporta ninguna prueba que justifique dicha afectación a la actividad.

Esta administración, en función de datos aportados por terceros ha observado que en nueve meses no hay nada de consumo eléctrico en dicho inmueble, siendo prácticamente nulo en los otros tres meses del ejercicio, por lo tanto ante la falta de pruebas del contribuyente y los datos de que dispone esta administración se estima que dicho inmueble no está afecto a la actividad.

Por lo tanto no son deducibles la amortización, los pequeños gastos de suministros y los recibos de comunidad de propietarios .

- Respecto de los gastos del viaje a Atenas el contribuyente trata de justificarlo declarando que 'se dedujo como gasto de formación, obedeciendo a la invitación de un cliente interesado en desarrollar en la costa una urbanización similar al modelo de las realizadas en la costa sur de Atenas en dirección al cabo Sunion. Actualmente el proyecto se encuentra parado, debido a las dificultades económicas del momento'.

Nuevamente el contribuyente no aporta ninguna prueba, y por lo tanto son meras manifestaciones de hechos no probados.

- Respecto al resto de facturas varias , como por ejemplo el reloj que declara como del despacho, zapatero extensible y otros artículo de Leroy merlin, facturas de centros comerciales Carrefour de 'gel de almendras', 'detergente', 'higiene scottex 32 uds', 'mochila' y otros productos no se consideran deducibles puesto que el contribuyente no aporta ninguna prueba de su afectación a la actividad.



SEXTO .- Que entrando a examinar el fondo de la controversia y, tal y como señala la Administración, conforme lo dispuesto en los artículos 27 y 28 del TRLIRPF , y artículo 10 del TR de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por RD Legislativo 4/2004, para que los gastos sean deducibles es necesario su justificación, mediante el correspondiente documento o factura; su contabilización; su imputación al ejercicio en que se devengan; y su correlación con los ingresos, de manera que sean necesarios para la obtención de ingresos.

En concreto establece el art. 27 de la Ley 35/2006 , de 28 de noviembre, que 'se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellas que procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos de unos de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes y servicios'.

A tenor de tales preceptos y demás normativa aplicable, para que los gastos de una actividad económica (profesional, en este caso, pues se trata de un abogado) puedan deducirse se requiere la concurrencia de los siguientes requisitos: Que estén debidamente contabilizados.

Que se imputen al ejercicio en que se producen.

Que se justifiquen adecuadamente.

Que sean gastos necesarios para la obtención de ingresos.

Que tengan relación con la actividad económica que se trate.

Al respecto, debe indicarse que en materia probatoria debe acudirse en vía administrativa a lo dispuesto en el artículo 105 de la Ley General Tributaria y en el proceso al artículo 217, apartados 2 y 3 de la Ley de Enjuiciamiento Civil , que sitúan la responsabilidad por la carga de la prueba: '1. En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo'.

En principio, corresponde a la Administración probar la existencia del hecho imponible y los elementos que sirvan para cuantificarlo, pero al sujeto pasivo le corresponde acreditar los hechos que le beneficien (existencia de gastos y requisitos para su deducibilidad, exenciones, beneficios fiscales, etc.).

En consecuencia, es al recurrente, que pretende hacer valer su derecho a la deducción de unos gastos habidos en los ejercicios 2011 y 2012, a quien incumbe la carga de acreditar que reúne los requisitos legales, frente a lo que discute la Administración y quién, por lo tanto, debe afrontar las consecuencias perjudiciales de la ausencia de prueba, en el caso de que ésta no sea suficiente en orden a la justificación del hecho del que derivan legalmente las deducciones cuya validez y procedencia propugna.

Pues bien, sentadas tales premisas, procederá examinar los diversos grupos de gastos para determinar si pueden o no deducirse.

Partiendo de tales premisas procede analizar los gastos respecto de los cuales la demandada niega su deducibilidad .

1. Tenemos, en primer lugar, una serie de gastos relativos al vehículo cuya afección a su actividad justifica el recurrente mediante la aportación, en sede administrativa, de una circular del Consejo general de arquitectura técnica sobre las actividades y desplazamientos que realiza el recurrente debido a su profesión acreditando, igualmente, la tenencia de un segundo vehículo, para su uso particular.

Pues bien,en relación con esta primera alegación procede destacar que los automóviles se entenderán afectados a la actividad económica del contribuyente cuando sean necesarios para la obtención de los ingresos y se utilicen 'exclusivamente' en la actividad, dado que, por una parte, el vehículo turismo es un elemento patrimonial indivisible, por lo que nunca podría dar lugar a una afectación parcial, y, por otra parte, al no estar relacionado con las actividades excepcionadas en el Reglamento, su dedicación simultánea a la actividad económica y a las necesidades privadas, aun cuando éstas fueran irrelevantes, determinaría su no afección.

Para que estos gastos puedan deducirse es preciso que se trate de gastos que sean necesarios para la obtención de ingresos, que consten contablemente como tales, se encuentren justificados documentalmente y que se vinculen directamente al desarrollo de la actividad profesional o empresarial de que se trate, cosa no demostrada en autos.

Con arreglo a lo dispuesto en el citado artículo 22 del RIRPF , podemos afirmar que existen dos vías para poder entender la afección de un automóvil a la actividad económica: la general del artículo 22.1, siempre y cuando se acredite de forma suficiente, y la del artículo 22.4, que permite el uso conjunto del bien para la actividad económica y para la privada, siempre y cuando este uso no supere determinados límites (se emplea el concepto de uso accesorio o notoriamente irrelevante, y posteriormente lo concreta en el uso de días y horas inhábiles en los que se interrumpe el ejercicio de la actividad); exceptuando de esta segunda vía a los turismos en determinados y tasados supuestos, entre los que no puede incluirse al recurrente.

En consecuencia, estamos sustancialmente ante una cuestión de hecho, lo que exige al recurrente, como se acaba de exponer, la demostración, a través de los distintos medios probatorios, de que el citado turismo se encuentra en exclusiva afectos a su actividad profesional y, sin embargo, nada ha probado el actor sobre ello, pese a corresponderle la prueba de la existencia de los presupuestos de hecho que condicionan el beneficio fiscal perseguido, sin que basten las meras alegaciones de que lo necesitaba para su actividad o que ello responde a una lógica de realidad social, pero de ninguna manera prueba el nexo causal del pretendido vehículo a su actividad profesional, no se demuestra el uso para la misma ni en qué fechas ni, menos aún, que el uso sea exclusivamente profesional, sin utilizaciones privadas al margen, máxime al no estar incluido en las excepciones previstas en el artículo 22.4 del Reglamento del IRPF de 30-3-2007 .

Por otro lado, la exigencia de prueba del actor no debe entenderse como la exigencia de una prueba diabólica o desproporcionada, ya que esa prueba siempre es posible a partir de determinados datos, como puede ser el tipo de vehículo, el acondicionamiento del mismo, la distancia recorrida, los clientes o actuaciones realizadas, los días y horas en la que se ha hecho, etc., a fin de ponderar la adecuación del uso a la actividad.

Quien pretende efectuar una deducción debería probar los presupuestos de hecho en que se fundamenta, demostración que, aunque no pueda ser absolutamente exhaustiva o indiscutible, sí debe ser suficientemente convincente, cosa que no ha ocurrido en este supuesto litigioso.

La exigencia de probar la vinculación de cada gasto con la actividad no puede ser suplida afirmando una genérica necesidad de efectuar desplazamientos por la geografía española y llevar a cabo gestiones profesionales, pues ello supondría admitir el carácter deducible de todos los gastos declarados sin necesidad de demostrar las circunstancias profesionales que exigen su realización en cada caso, lo que no es admisible ya que implicaría dejar a la voluntad del contribuyente la cuantificación de la base imponible del impuesto.

Si tales deducciones se han producido en otros ejercicios sin ser regularizada tal anomalía por la Agencia Tributaria tan solo puede achacarlo a la falta de diligencia de la Administración, pero en absoluto demuestra que esos gastos puedan deducirse por ser confirmes a derecho.

Se desestima, pues, la deducción de estos gastos.

Respecto a la afectación del despacho profesional sito en Pintor Aparicio 28 refiere que dicha deducción se rechaza por la agencia tributaria al considerar que el mismo se encontraba sin uso dado el escaso consumo eléctrico que presentaba.

No obstante frente a ello señala el recurrente, que tal y como se hace constar en las facturas la compañía eléctrica, ésta señala la imposibilidad de obtener los consumos eléctricos, facturando únicamente los elementos fijos por lo que carecen de relevancia los consumos plasmados en las facturas aportadas y, en todo caso sostiene, que en ningún caso el consumo eléctrico puede ser relevante para concluir el derecho a deducirse los gastos a un profesional autónomo respecto de su despacho.

En relación con el despacho profesional nada aporta el recurrente que permita acreditar que dicho inmueble se encuentra afecto a su actividad profesional más allá de rechazar los bajos consumos eléctricos que por la administración se le imputan.

Y ciertamente con independencia de los consumos eléctricos resulta necesario para constatar que el citado inmueble esta afecto con la actividad profesional del recurrente alguna otra prueba que acredite su afectación, que en ningún momento se propone o se aporta más allá de hacer mención,en su escrito de conclusiones, que en relación con la liquidación del IRPF del ejercicio 2015 la administración tributaria, al resolver el recurso de reposición de la esposa del recurrente si que ha reconocido que dicho inmueble se encuentra afecto a la actividad profesional del recurrente pero extremo éste que en ningún caso permite desvirtuar la ausencia de prueba alguna sobre esta afectación en el ejercicio objeto del presente recurso.

En cuanto al resto de gastos excluidos por la administración ,y gastos que de por sí difícilmente pueden guardar relación alguna con la actividad profesional que viene desarrollando el recurrente, ni se propone prueba ni se formula alegación alguna sobre la relación o afectación, de dichos gastos con la actividad profesional desarrollada y en definitiva, la ausencia de dicho prueba, con independencia de cuales sean los rendimientos declarados por el recurrente en su actividad profesional durante el ejercicio inspeccionado y la cuantía de los gastos deducidos durante dicho ejercicio debe conducir, sin más, a la íntegra desestimación del recurso interpuesto.



SEXTO: La desestimación del recurso conlleva la expresa imposición de las costas causadas al recurrente, de conformidad con lo dispuesto por el art. 139 de la LJCA en la cuantía máxima de 1.500 euros por todos los conceptos.

Vistos los preceptos citados y demás de general y concordante aplicación,

Fallo

DESESTIMAMOS el recurso contencioso administrativo interpuesto por D. Rafael representado por el Procurador D. JOSÉ JOAQUIN PASTOR ABAD y asistido por el letrado D. ROBERTO GUIJARRO POZA contra la Resolución de fecha 17-6-2016 dictada por el Tribunal Económico- Administrativo Regional de la comunidad valenciana, Sala desconcentrada de Alicante, desestimatoria del recurso de anulación formulado frente a la Resolución del TEAR de 31-5-29016 por la que se resolvía y acordaba desestimar la reclamación NUM000 por el concepto IRPF ejercicio 2012, estando la Administración demandada representada y asistida por la ABOGACÍA DEL ESTADO.

Sin costas.

Contra esta sentencia cabe, en su caso, recurso de casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo, de conformidad con los artículos 86 y siguientes de la LJCA , según redacción dada por la disposición Adicional tercera. 1 de la LO 7/2015, de 21 de julio , por la que se modifica la LO 6/1985, del Poder Judicial.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por la Ilma. Sra. Magistrada Ponente de la misma, en el día de la fecha, hallándose celebrado audiencia pública en la Sección Tercera de la Sala Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Valencia, de lo que doy fe.