Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 802/2018, Tribunal Superior de Justicia de Asturias, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 447/2017 de 22 de Octubre de 2018

Encabezamiento

T.S.J.ASTURIAS CON/AD (SEC.UNICA)
OVIEDO
SENTENCIA: 00802/2018
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE ASTURIAS
Sala de lo Contencioso-Administrativo
RECURSO: P.O.: 447/2017
RECURRENTE: RAY AGUA UNIVERSAL, S.A.
PROCURADOR: D. Ignacio López González
RECURRIDO: TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DEL PRINCIPADO DE
ASTURIAS
REPRESENTANTE: Sr. Abogado del Estado
SENTENCIA
Ilmos. Sres.:
Presidente:
D. Antonio Robledo Peña
Magistrados:
Dña. María José Margareto García
D. José Ramón Chaves García
En Oviedo, a veintidós de octubre de dos mil dieciocho.
La Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del Principado de Asturias,
compuesta por los Ilmos. Sres. Magistrados reseñados al margen, ha pronunciado la siguiente sentencia
en el recurso contencioso administrativo número 447/2017, interpuesto por RAY AGUA UNIVERSAL, S.A.,
representado por el Procurador D. Ignacio López González, actuando bajo la dirección Letrada de Dª
María Belén Fernández Prendes, contra el TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DEL
PRINCIPADO DE ASTURIAS, representado y defendido por el Sr. Abogado del Estado. Siendo Ponente el
Iltmo. Sr. Magistrado D. Antonio Robledo Peña.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el presente recurso, recibido el expediente administrativo se confirió traslado al recurrente para que formalizase la demanda, lo que efectuó en legal forma, en el que hizo una relación de Hechos, que en lo sustancial se dan por reproducidos. Expuso en Derecho lo que estimó pertinente y terminó suplicando que, en su día se dicte sentencia acogiendo en su integridad las pretensiones solicitadas en la demanda, y en cuya virtud se revoque la resolución recurrida, con imposición de costas a la parte contraria.



SEGUNDO.- Conferido traslado a la parte demandada para que contestase la demanda, lo hizo en tiempo y forma, alegando: Se niegan los hechos de la demanda, en cuanto se opongan, contradigan o no coincidan con lo que resulta del expediente administrativo. Expuso en Derecho lo que estimó pertinente y terminó suplicando que previos los trámites legales se dicte en su día sentencia, por la que desestimando el recurso se confirme el acto administrativo recurrido, con imposición de costas a la parte recurrente.



TERCERO.- Por Auto de 29 de diciembre de 2017, se recibió el procedimiento a prueba, habiéndose practicado las propuestas por las partes y admitidas, con el resultado que obra en autos.



CUARTO.- No estimándose necesaria la celebración de vista pública, se acordó requerir a las partes para que formulasen sus conclusiones, lo que hicieron en tiempo y forma.



QUINTO.- Se señaló para la votación y fallo del presente recurso el día 18 de octubre pasado en que la misma tuvo lugar, habiéndose cumplido todos los trámites prescritos en la ley.

Fundamentos

PRIMERO.- Actuación impugnada 1.1 Es objeto de recurso contencioso-administrativo por la sociedad mercantil recurrente, la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional del Principado de Asturias de 17 de marzo de 2017, que desestimó la reclamación económico-administrativa interpuesta en el expediente núm. NUM000 , por el concepto Impuesto sobre Sociedades y periodo 2013.

1.2 La demanda insiste en la veracidad del contrato de préstamo de 28 de diciembre de 2008. Afirma que Wesanda Properties, LTD, es una sociedad constituida con arreglo a la legislación de Chipre el 29 de noviembre de 2007 por terceros ajenos al obligado tributario y ahora recurrente, por lo que no puede aportar éste información alguna. Su relación con Wesanda Propierteis, LTD, es la búsqueda de financiación para un proyecto de desarrollo de tecnología a través de la empresa Ray Agua Universal, S.A. Se adujo que el acuerdo de inversión entre Wesanda Properties y D. Jose Ángel fue firmado en 2008 en cuya virtud se desarrollarían tecnologías de producción de agua potable a través de la sociedad Ray Agua Universal, S.A.

Jose Ángel será quien aporte a la sociedad el dinero del inversor. Se hizo hincapié en que la sociedad Ray Agua Universal, S.A., es de titularidad de Alberto , sin participación ni de Wesanda ni de Jose Ángel .

Posteriormente la sociedad Wesanda da entrada al prestatario a través de Jose Ángel , de manera que en los ejercicios 2011 y 2012 las aportaciones de Wesanda a Ray Aguas son directas, mientras que en 2012 son realizadas directamente por los socios, mayoritariamente por Jose Ángel . En suma, el dinero aportado a la sociedad Ray Agua por parte de Jose Ángel tiene su origen en un acuerdo de inversión suscrito con la entidad WP, que ampara las operaciones entre el año 2009 a 2012, regularizándose las aportaciones del ejercicio 2013 en la cuenta 118. Se aduce que no hay garantías de devolución ni se reclama ya que la mayor parte de la aportación se ha mutado en capital, como prueba que el saldo se imputa desde el ejercicio 2011 a la cuenta 118 ('aportaciones de socios o propietarios'). En cuanto a la fundamentación jurídica se adujo: A) La falta de motivación e interdicción de la arbitrariedad pues la argumentación de la Agencia Tributaria no guarda coherencia, suficiencia y proporcionalidad con las consecuencias pretendidas; B) Se adujo que el juego de presunciones del art.108 LGT no puede amparar la conclusión de la administración tributaria del carácter ficticio del pasivo declarado por la sociedad Ray Agua Universal, S.A., pues no puede cuestionarse la veracidad del préstamo sobre la presunción de que Wesanda Properties, LTD, es una sociedad pantalla o que don Jose Ángel y Wesanda son idéntica persona; por ello se considera que no opera la prueba de presunciones manejada por la administración; C) Se consideró inaplicable el art.134 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades por considerar improcedente la regularización aplicada ya que no cabe cuestionar la realidad del pasivo reflejado en la contabilidad de Ray Agua Universal, S.A. Se insistió en que la carga de la prueba asiste a la administración y particularmente de la falsedad del préstamo. Se citaron sentencias de la Audiencia Nacional sobre la carga probatoria para considerar inexistente una deuda si como la legislación general administrativa y tributaria al respecto que hace descansar en la parte que imputa el hecho, la carga de la prueba. En consecuencia, se solicita la estimación del recurso y declarar la invalidez del acuerdo impugnado y dejando sin efecto la liquidación definitiva del Impuesto sobre Sociedades ejercicio 2013, y el acuerdo de imposición de sanción asociada a la liquidación anterior por importe de 110.231,68 €.

1.3 Por la Abogacía del Estado se formuló contestación a la demanda y se opuso desviación procesal al extender el objeto litigioso a la pretensión de invalidez de la sanción, que no ha sido recurrida. En cuanto al fondo, tras exponer la existencia de otros procedimientos ordinarios conexos seguidos ante la Sala (446 y 448/2017, aquél por liquidación IS 2009/12 y éste por liquidación IRPF 2011 y 2012) se insistió en que tras la exhaustiva labor de comprobación por la Inspección de Hacienda se evidenció que tuvo lugar una transferencia de renta de origen desconocido a través de una 'sociedad pantalla' domiciliada en Chipre, Wesanda Properties, LTD, a la mercantil española Ray Agua Universal, S.A. El contrato de préstamo de 28 de diciembre de 2008 y las compraventas de acciones del Sr. Jose Ángel al Sr. Alberto en 2011 y 2012 y acuerdos adicionales son documentos encaminados a crear una apariencia jurídica de negocios jurídicos ordinarios cuando encierran negocios simulados, de manera que opera correctamente la presunción del art.134.4 TRLIS con la consiguiente regularización de las 'rentas no declaradas' que deben aumentar la base imponible del impuesto. Se insistió en que la sociedad demandante consignó en sus cuentas anuales como aportaciones de socios unas cantidades netas de 548.624,87 € en 2009, 629.274 € en 2010, 380.000 € en 2011 y 366.000 € en 2012. Se negó que mereciesen calificarse como débitos o aportaciones de los socios sino transferencias del extranjero mediante sociedades pantalla, como detalla el acuerdo impugnado, al amparo de un negocio jurídico simulado original, el contrao de 28 de diciembre de 2008 entre Wesanda Properties, L.T.D., y Jose Ángel .



SEGUNDO.- Desviación procesal Basta el cotejo del escrito de interposición (folio 5 autos) con el suplico de la demanda (folio 63 autos) para apreciar una patente desviación procesal pues el objeto de este litigio es la Resolución del Tribunal Económico-administrativo Regional del Principado de Asturias de 17 de marzo de 2017 que desestimó la reclamación económico-administrativa interpuesta en el expediente núm. NUM000 por el concepto de Impuesto sobre Sociedades ejercicio 2013 y en que se determinó la cuota correspondiente, acto administrativo distinto en presupuestos, contenido y eficacia respecto de la eventual sanción que pueda derivarse del mismo.

En consecuencia, el examen de este litigio ha de centrarse en el único acuerdo recurrido, sin perjuicio del eventual efecto reflejo que pueda derivar a otras vertientes tributarias.



TERCERO.- Falta de motivación formal La demandante pone en conexión la falta de motivación y la arbitrariedad. Sin embargo la liquidación y la resolución del TEARA detallan los antecedentes del caso, fundamentos legales y consecuencias, exponiendo las razones que avalan la decisión tomada.

Por tanto, este motivo de impugnación formal decae ante la evidencia de que formalmente la administración también incluye motivación expresa, explícita e incorporada al acuerdo impugnado.



CUARTO.- Cuestión probatoria y marco jurisprudencial 4.1 La demanda, en cuanto al fondo, combate la motivación a fuerza de considerar lesionadas las reglas de la carga de la prueba. Por una parte, se afirma que la carga de la prueba asiste a la administración y por otra que esa carga no se satisface con indicios remotos o forzados, a lo que añade que la parte recurrente no puede aportar documentación que no está disponible para ella, como es la de la empresa WP.

4.2 Estamos ante una cuestión eminentemente probatoria referida a si la administración ha alzado el convencimiento del pasivo ficticio en las condiciones probatorias impuestas en el ámbito que nos ocupa.

A este respecto, el Tribunal Supremo ha fijado con precisión tanto las reglas de la carga de la prueba como la concreta exigencia cuando entra en juego la presunción de inexistencia de pasivos.

A) El Supremo ha establecido que la carga de la prueba ha de verse atemperada bajo el principio de facilidad probatoria. Así, la STS de 17 de Julio de 2018 (rec. 638/2017) que afirma: 'El reparto de la carga de la prueba entre las partes debe responder a una determinación legal, de ius cogens sustraída a la disponibilidad de las propias partes. Este Alto Tribunal ha señalado que la infracción del principio de dicha carga es susceptible de invocarse en casación, a diferencia de la errónea valoración de la prueba ( STS 28 jun. 1996 ).

A pesar de ello, a diferencia de lo que ocurre en la actualidad con el citado artículo 217 de la LEC/2000 , ni la LJ, ni la LEC de 1881 se referían de modo expreso a esta materia. Se acudía al artículo 1.214 CC , ubicado sistemáticamente en la regulación de la prueba de las obligaciones, según el cual 'incumbe la prueba de las obligaciones al que reclama su cumplimiento y la de su extinción al que se opone', y se elaboraba un principio general que atribuía a cada parte la carga de la prueba sobre los presupuestos de hecho de las normas que invocaban en su favor. Si no aparece probado un hecho relevante para la aplicación de la norma, no puede aplicarse ésta. Así resultaba que al actor se le atribuía la carga de probar los hechos constitutivos de su pretensión y al demandado los hechos impeditivos, extintivos o excluyentes. La vigencia de este principio ha de conectarse, sin embargo, la disponibilidad y facilidad probatoria que corresponde a cada una de las partes, como reiteradamente ha señalado también la Jurisprudencia de esta Sala.

En definitiva, cada parte soporta la carga de la prueba de las condiciones fácticas de la norma en que se basa su pretensión; regla, a veces, corregida por el criterio de la mayor facilidad de una de las partes en la aportación de la prueba concreta y por el de la participación del órgano jurisdiccional en la investigación de los hechos. En este sentido se ha manifestado en ocasiones el Tribunal Supremo; así, en Sentencia de 20 marzo 1989 , señala: '... El principio de la buena fe en la vertiente procesal puede matizar, intensificar o alterar la regla general sobre distribución de la carga de la prueba en aquellos casos en los que para una de las partes resulta muy fácil acreditar un dato de difícil prueba para la otra...'. Igualmente, en Sentencia de 26 jul. 1996 , expresamente se señala que el onus probandi se traslada a la Administración cuando es ella la que tiene en sus manos la posibilidad de certificar sobre los extremos necesitados de prueba. Por consiguiente, ha de atenderse también al cumplimiento de la doctrina legal que, dentro del marco del juego de la carga de la prueba, atribuye, en definitiva, el 'onus probandi' a quien, por su posición y función, dispone o tiene 'más facilidad' para asumirlo'.

B) Por otro lado, se ha ocupado de interpretar el art 140.4 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades que dispone ' se presumirá la existencia de rentas no declaradas cuando hayan sido registradas en los libros de contabilidad del sujeto pasivo deudas inexistentes', a través de la STS de 14 de noviembre de 2013 (rec. 283/2011), con doctrina acogida por la reciente STS de 4 de octubre de 2017 (rec. 2338/2016) que afronta la cuestión de los denominados 'pasivos ficticios', que comportan su eliminación contable por derivarse de deudas inexistentes, aunque contablemente reflejadas, y añade la importantísima precisión de que, desvirtuada la existencia del pasivo mediante las correspondientes pruebas opera la presunción, pues '... no puede sostenerse que la aplicación de la presunción del artículo 140.4 de la Ley 43/1995 , imponga a la Administración la carga de demostrar la inexistencia de la deuda. Por el contrario, era la recurrente la que, aun cuando solo fuera por pura lógica, debiera justificar la realidad del pasivo, para lo cual ha tenido oportunidad de realizar la aportación documental justificativa, no solo ante la Inspección, sino en la vía económico-administrativa y en esta judicial'.



QUINTO.- Valoración probatoria 5.1 Descendiendo al caso concreto y examinando los antecedentes obrantes en el expediente y la fundamentación del acuerdo impugnado, constatamos: Que ha existido un flujo de transferencia de renta, en cuantía importante y continúo, desde la sociedad WP hacia la mercantil Ray Agua Universal, S.A., en los últimos años.

Que Ray Agua Universal, S.A., ha computado esa renta en sus cuentas anuales como aportaciones de los socios, consignando unas cantidades netas de 548.624,87 € en 2009, 629.274 € en 2010, 380.000 € en 2011 y 366.000 € en 2012. Tales ingresos se reflejan primero como débitos de cuenta corriente con socios y posteriormente como meras aportaciones de los socios. Lo ocurrido durante 2013 no es sino una continuación de la misma operativa.

5.2 La parte recurrente se limita a sustentar sus tesis sobre la aportación de un contrato de préstamo de 28 de diciembre de 2008 formalizado entre Wesanda Properties, LTD, y Jose Ángel , y en compraventas de acciones del Sr. Jose Ángel al Sr. Alberto en 2011 y 2012, junto con otros acuerdos.

Nos encontramos ciertamente con negocios jurídicos privados que encajan dentro de la autonomía de la voluntad y cuyos términos deben ser respetados. Otra cosa es la naturaleza real de tales contratos y su eficacia respecto de las obligaciones contables y tributarias del sujeto pasivo Ray Agua Universal, S.A.

El punto de partida es el art.134.4 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo que aprobó el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (hoy derogado) que dispone: ' Se presumirá la existencia de rentas no declaradas cuando hayan sido registradas en los libros de contabilidad del sujeto pasivo deudas inexistentes.' Pues bien, la prueba de presunciones y los indicios que sustentan el carácter ficticio o simulado del préstamo en cuestión son sólidos: La referencia de la sociedad Wesanda Propierties, LTD, creada y con sede en Chipre, que a la sazón tenía la consideración de paraíso fiscal, constituye un punto de partida, no único ni determinante, para poner bajo sospecha la operación.

Significativo es el dato, del que no existe explicación, que tampoco por sí solo sería concluyente, de que entre 2009 y 2010 las aportaciones lo fueron en cantidades inferiores a 50.000 €, por debajo del umbral del deber de información bancaria de la entrada de visitas.

Las cuentas anuales de Wesanda Properties, LTD, no reflejan esas transferencias en concepto de préstamo/inversión. Si bien la sociedad receptora, RAU, las incluye como aportaciones de socios, es significativo que la cedente no las califique ni refleje como tales préstamos. En este punto ya nos encontramos con una huella documental que referida al tráfico de empresas con operaciones de envergadura, apunta a la naturaleza singular de la operación, alejada de la cobertura de préstamo ordinario.

5.3 El contrato de préstamo de 28 de diciembre de 2008 constituye la pieza nuclear sobre cuya veracidad se asienta la versión del demandante. Sin embargo, esa prueba documental del demandante se debilita en su eficacia extraordinariamente por varias razones objetivas: No ha sido presentado, comunicado o formalizado ante ninguna administración ni organismo oficial. Su fecha no es fehaciente, y ello teniendo en cuenta el efecto probatorio limitado de los documentos privados según los arts. 1125 y 1227 del Código Civil.

El contenido del contrato de préstamo admite infinidad de estipulaciones, según la autonomía de voluntad de las partes, pero existen elementos objetivos para hacerlo recognoscible como tal, siendo llamativo que no contempla calendario de pagos para amortización; tampoco contempla intereses, ni tipo ni fecha de devengo; tampoco se acreditó amortización parcial en la fecha de iniciación del procedimiento de inspección (2014); y tampoco se pacta garantía alguna pese a lo exorbitante del monto disponible y que se extiende hasta dos millones de euros.

Tal y como alega hábilmente el Abogado del Estado si la demandante sostiene que es un acuerdo de inversión en cuya virtud Wesanda, LTD, facilita dinero a Jose Ángel para que lo invierta en Ray Agua Universal, S.A., estaríamos ante un contrato de agencia impropio que como tal no sería compatible con la obligación de Jose Ángel de devolver los fondos aportados con intereses.

E igualmente el escenario triangular de relaciones Wesanda, Jose Ángel y Agua Universal no explica la razón de que las acciones adquiridas con esas aportaciones sean del intermediario, Jose Ángel , y no del comitente inversor, Wesanda.

5.4 Por otra parte, aun siendo formalmente innegable que la empresa Ray Agua Universal, S.A., tiene personalidad jurídica distinta de Wesanda Properteis, LTD., y que aquélla no podría acceder a la documentación de ésta, lo cierto es que bajo el principio de facilidad probatoria ( art. 217 LEC) bien podía al menos la ahora demandante facilitar información explicativa convincente, documentada o no, sobre el trasiego de fondos y vínculos comerciales o de inversión conectados a los mismos, en vez de aferrarse a la falta de prueba de la administración tributaria y al dato contable de sus libros sobre la naturaleza de las operaciones.

5.5 En este punto, la contabilidad de la demandante califica tales fondos como débitos de cuenta corriente con socios y posteriormente como meras aportaciones de los socios, pero ha de tenerse presente que el mero reflejo contable de la naturaleza de las transferencias en la contabilidad de Ray Agua Universal, S.A., no es prueba de su realidad como préstamos, ni desvirtúa la aplicación del artículo 1227 del Código Civil, ya que como precisa el Tribunal Supremo en sus sentencias de 30 de marzo de 2011 (rec. 1586/2006) y 4 de marzo de 2013 (rec. 415/2009), el mero apunte contable nada dice por sí solo, sino que deberá de ser acreditada y patentizada su realidad mediante algo más que un mero asiento contable, porque así lo exige la Ley General Tributaria, que atribuye la prueba de los hechos constitutivos de un derecho a aquel que lo alega.

5.6 En suma, bajo la valoración de la sana crítica de las documentales obrantes en autos y aplicando la prueba de presunciones, el referido contrato de 2008 se ofrece como un negocio jurídico simulado para ofrecer cobertura a transferencias patrimoniales donde existe confusión de intereses y patrimonio entre todos los protagonistas o, en el mejor de los casos, una trama de finalidad opaca y que pertenece al fuero interno de las personas físicas intervinientes en la misma. Tras este vicio original, las escrituras de compra de acciones de Ray por Jose Ángel (vendidas por el único accionista de entonces, Alberto ) de 29 de julio de 2011 y 28 de enero de 2012 cuentan con formalización en escritura pública, beneficiándose de las presunciones inherentes, pero subsiste un panorama de voluntad viciada pues el pago de tales acciones no lo efectúa el vendedor sino Wesanda, LTD, mientras que el vendedor, Alberto , no recibe dinero del comprador ni devolución de lo aportado a la sociedad. En suma, la operación de compraventa de acciones encaja en la operación, más bien maquinación, para regularizar como inversión las aportaciones efectuadas con anterioridad por Wasanda.

5.7 En consecuencia, la administración tributaria, con una labor minuciosa y analítica ha establecido la presunción razonada y razonable de que el calificado como contrato de préstamo de 28 de diciembre de 2008 era un negocio simulado encaminado a facilitar la transferencia de renta hacia la demandante, que enlazado con operaciones instrumentales siguientes dotadas de sustancial opacidad, han llevado a la conclusión amparada por el art. 134.4 TRLIS, de manera que los pasivos contabilizados como aportaciones de socios son pasivos inexistentes, con las consecuencias inherentes.

Por lo expuesto hemos de desestimar el recurso en su integridad.



SEXTO.- Costas Se imponen las costas a la parte recurrente con el límite máximo de 1.500 euros, de conformidad con lo establecido en el artículo 139, apartados 1 y 3, de la Ley 29/1998, reguladora de esta Jurisdicción.

Vistos los preceptos legales citados y demás de pertinente aplicación.

Fallo

En atención a todo lo expuesto, la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Asturias, ha decidido: Desestimar el recurso contencioso- administrativo interpuesto por don Ignacio López González, Procurador de los Tribunales, en nombre y representación de la sociedad mercantil RAY AGUA UNIVERSAL, S.A., frente a la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional del Principado de Asturias de 17 de marzo de 2017, que desestimó la reclamación económico-administrativa interpuesta en el expediente núm. NUM000 , por el concepto de Impuesto sobre Sociedades y periodo 2013, resolución que se mantiene por ser conforme a Derecho. Se imponen las costas devengadas a la mercantil demandante con el límite máximo de 1.500 euros por todos los conceptos.

Contra la presente resolución cabe interponer ante esta Sala, previa constitución del depósito necesario para recurrir, RECURSO DE CASACION, en el término de TREINTA DIAS, para ser resuelto por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo, de estimar que concurre interés casacional objetivo.

Así por esta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio a los autos, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.