Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 804/2018, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 80/2016 de 04 de Octubre de 2018

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN PRIMERA
RECURSO ORDINARIO (LEY 1998) 80/2016
Partes: GUATOR, S.A. C/ TEAR
En aplicación de la normativa española y Europea de Protección de Datos de Carácter Personal,
y demás legislación aplicable hágase saber que los datos de carácter personal contenidos en el
procedimiento tienen la condición de confidenciales, y está prohibida la transmisión o comunicación a terceros
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constan,bajo apercibimiento de responsabilidad civil y penal.
S E N T E N C I A Nº 804/18
Ilmos/as. Sres/as.:
Presidente:
Dª MARIA ABELLEIRA RODRÍGUEZ
Magistrados:
D. FRANCISCO JOSÉ GONZÁLEZ RUIZ
D. JOSÉ LUIS GÓMEZ RUIZ
En la ciudad de Barcelona, a cuatro de octubre de dos mil dieciocho .
VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR
DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA), constituida para la resolución de este recurso, ha
pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº 80/2016,
interpuesto por GUATOR, S.A., representado por el Procurador JORGE RODRIGUEZ SIMON, contra TEAR
, representado por el ABOGADO DEL ESTADO.
Ha sido Ponente el Ilmo Sr. Magistrado DON JOSÉ LUIS GÓMEZ RUIZ, quien expresa el parecer de
la SALA.

Antecedentes

PRIMERO: Por el Procurador JORGE RODRIGUEZ SIMON, actuando en nombre y representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución que se cita en el Fundamento de Derecho Primero.



SEGUNDO: Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.



TERCERO: Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.



CUARTO: En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.- Se recurre en este proceso la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Cataluña desestimatoria de las reclamaciones acumuladas 08/10127/2011 y 0810090/2011 presentadas contra los acuerdos del Inspector Regional Adjunto de 10 de junio de 2.011 por los que se practicó a la aquí recurrente la liquidación del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2.005, y se impuso la sanción correspondiente a la apreciada infracción prevista en el art. 191 de la LGT, derivada del anterior.

De la regularización resultó un incremento de la base imponible, con la correspondiente cuota, al no admitir la Inspección la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios, conforme al art. 42 del TR de la Ley del Impuesto sobre Sociedades aprobado por R.D. Leg 4/2004, que se había aplicado la interesada, en relación a los obtenidos en la enajenación por escritura pública de 11 de noviembre de 2005 de una finca descrita como porción de terreno sin edificaciones.

Se presentan como motivos de impugnación contra la liquidación: 1.- Extralimitación en la actuación inspectora por cuanto los hechos habían sido sometidos ya a revisión en vía económico administrativa, dictándose resolución por el TEAR de fecha 26 de septiembre de 2.008 que anuló la liquidación anteriormente practicada convalidando y homologando la autoliquidación en la que se aplicó el beneficio fiscal.

2.- Falta de motivación en el acuerdo de liquidación.

3.- Procedencia de aplicarse la deducción por cuanto el inmueble enajenado tenía naturaleza de inmovilizado.



SEGUNDO.- En lo que respecta a la primera cuestión, la controversia surge del hecho de que un anterior acuerdo de liquidación de fecha 5 de marzo de 2.007 y confirmado en reposición en acuerdo de 25 de abril de 2.007, dictado por la Administración de Cornellà de Llobregat en procedimiento de comprobación limitada, fue anulado por el TEAR en resolución de 26 de septiembre de 2.008, de lo que, como se ha dicho, la recurrente infiere que el TEAR convalidó la autoliquidación en la que se aplicó el beneficio fiscal de forma que la Administración no puede después ir contra sus propios actos, debiendo haber acudido, en su caso, a la vía de revisión prevista en el art. 159 de la LGT (se refiere obviamente a la Ley 230/1963). Añade que se ha conculcado el principio 'non bis in idem'.

El motivo ha de ser rechazado.

El TEAR no convalidó ni homologó la autoliquidación por cuanto se limitó a anular aquella liquidación al considerar que se sustentó en la contabilidad, lo que excedía del alcance de comprobación previsto en el art. 136 de la LGT, y por tanto no se pronunció sobre el fondo de la cuestión ni, en consecuencia, sobre la corrección de la declaración-autoliquidación.

El principio 'non bis in idem', en el ámbito que aquí se trata, se podría traducir en la improcedencia de practicar nueva liquidación una vez anulada la anterior, lo que no cabe considerar así porque conforme al art. 140 de la LGT la resolución dictada en un procedimiento de comprobación limitada no impide una regularización posterior en procedimiento de inspección cuando se pongan de manifiesto hechos nuevos o circunstancias que resulten de actuaciones distintas a las realizadas, como es el caso porque aquellas actuaciones de comprobación limitada versaron sobre la cuantificación de las rentas positivas obtenidas y no sobre la naturaleza de inmovilizado, o no, del inmueble transmitido, lo que quiere decir que aunque se pudiera entender, que no cabe, que el TEAR hubiera convalidado la declaración -liquidación, ello no hubiera impedido las nuevas actuaciones y la liquidación que de ellas resultara.



TERCERO.- No puede prosperar la alegación de falta de motivación.

Examinado el acuerdo de liquidación, aparece transcrito el art. 42 del TRLIS, se describen las notas características del inmovilizado conforme al TR de la Ley de Sociedades Anónimas y al Plan General de Contabilidad aprobado por RD 1643/190, expone que la integración de un elemento en el activo inmovilizado o en el circulante depende del destino efectivo otorgado al mismo, y que para la calificación del terreno enajenado por el obligado tributario habrá de tenerse en cuenta su destino efectivo dentro de la actividad, indica que la entidad transmitió el 11/11/2005 un terreno que había adquirido el 30/05/1989 pero que no contabilizó hasta el 01/01/2005, que en las escrituras de venta constaba que en ningún momento había sido arrendado ni cedido en aparcería ni se había hecho uso en los años en que GUATOR, S.A. había sido su propietaria, concluyendo en que ' En base a los datos y circunstancias puestas de manifiesto durante las actuaciones inspectoras, no se ha demostrado que el terreno transmitido sito en Sant Boi de Llobregat, haya sido objeto de arrendamiento por parte de la obligada tributaria, por lo que procede su calificación como existencias a todos los efectos, la renta generada en su enajenación no puede acogerse a la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios que regula el artículo 42 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades'.

En consecuencia, no sólo no hay falta de motivación sino que la Sala considera perfectamente cumplimentado este extremo: el terreno transmitido no tenía carácter de inmovilizado por las circunstancias que expone el acuerdo, por lo que no cabía aplicar el beneficio fiscal de conformidad con la normativa que reproduce.

CUATRO.- La aquí recurrente tenía por objeto según estatutos la construcción, promoción, adquisición, venta, administración y arriendo por cuenta propia o de terceros, de edificación destinados a vivienda, locales comerciales, oficinas o industrias; explotarlos mediante venta o arriendo.

En consecuencia su objeto era mixto: la venta o el arrendamiento.

Sobre este aspecto de la cuestión litigiosa -consideración como inmovilizado o como existencias-, nos hemos pronunciado ya detalladamente a partir de nuestra sentencia 764/2008, de 10 de julio de 2008 (recursos contencioso-administrativos acumulados núms. 10890/2005 y 208/2006), y sentencia 350/2012 de 29 de marzo de 2012, (recursos 251/2009) en la que dijimos, en lo que aquí interesa: 1. Con carácter general: 'Con estos beneficios fiscales (anteriormente, exención; después, diferimiento de la imputación de la renta; y, actualmente, deducción en la cuota) se trata de hacer frente a lo que en la teoría de la Hacienda Pública se denomina efecto 'cerrojo' ( lock-in effect) de las decisiones de desinversión e inversión en la renovación de los elementos patrimoniales, que se traduce en una congelación de las transacciones económicas de los bienes afectados, ya que el pago del impuesto podría exigir nuevas aportaciones de capital o bien un mayor endeudamiento de la entidad para poder adquirir esos nuevos elementos patrimoniales. Se trata, pues, de un incentivo fiscal a la inversión en elementos del activo fijo, dentro de obvios objetivos de política económica.

Va de suyo que estas finalidades y objetivos del beneficio fiscal en cuestión habrán de ser contemplados específicamente en relación con la actividad empresarial de que se trate, ante la evidente diversidad de la misma, ya sea industrial (maquinaria y bienes de equipo), comercial (edificios e instalaciones), ganadera (con el añejo ejemplo de la vaca para producir leche o para su sacrificio y venta) o inmobiliaria, como es el caso, en la cual lo decisivo será que se lleve a cabo un proceso inversor en inmuebles cuyo destino sea bien su explotación en régimen de arrendamiento o bien su utilización para fines propios'.

2. Condición de inmovilizado o existencias: 'Más concretamente, y dentro de los numerosos y complejos presupuestos del beneficio fiscal, la cuestión aquí litigiosa se ciñe al cumplimiento del requisito de que los bienes objeto de la transmisión onerosa sean 'elementos patrimoniales del inmovilizado', cuyo cumplimiento se sostiene en la demanda, mientras que para la Inspección los bienes transmitidos en el supuesto enjuiciado han de calificarse como 'existencias' (sin cuestionar la concurrencia de los demás requisitos).

Según recuerda la STS de 19 de abril de 1995, en general, se entiende por 'activo' el conjunto de elementos patrimoniales representados por bienes y derechos propiedad de la empresa y, por contraposición al 'activo circulante', se habla de 'activo fijo o inmovilizado' como sinónimo de aquellos elementos patrimoniales destinados a asegurar la vida o permanencia de la empresa; 'tienen como fin servir de modo duradero a la actividad de la empresa. Forman su aparato productivo', ha dicho la doctrina científica.

A los efectos de esta diferenciación, compartimos íntegramente las consideraciones que se contienen en la resolución del TEARC aquí impugnada de 3 de noviembre de 2005, en cuyo fundamento de derecho cuarto se dice: 'El artículo 184 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, dispone que ' la adscripción de los elementos del patrimonio al activo inmovilizado o al circulante se determinará en función de la afectación de dichos elementos', y establece también que ' el activo inmovilizado comprenderá los elementos destinados a servir de forma duradera en la actividad de la sociedad'.

Por otra parte, el Plan General de Contabilidad (PGC) aprobado por Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre, en su tercera parte (definiciones y relaciones contables), define el Grupo 2 'Inmovilizado' como el ' comprendido por los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la empresa'. Por el contrario, en el Grupo 3 'Existencias', solamente se realiza una enumeración del conjunto de las cuentas que en él se integran, sin embargo de las distintas definiciones de estas últimas se desprende que las existencias son aquellos elementos del activo destinados a la venta, con o sin transformación.

Por consiguiente, el criterio delimitador aplicable a un elemento para adscribirlo al inmovilizado, siguiendo la doctrina del ICAC ' es el destino al que va a servir de acuerdo con el objeto propio de la actividad de la empresa. Es decir, lo decisivo para establecer su pertenencia al inmovilizado es la función que desempeñan en relación con la actividad objeto de explotación, con preferencia sobre la naturaleza del bien concreto u otras consideraciones, como pudiera ser el plazo' (Consulta nº 3 BOICAC 52).

En definitiva, la naturaleza de los bienes de la empresa depende de su función y no de su efectiva permanencia en el patrimonio societario durante un determinado período de tiempo, pues aunque el Plan General Contable señale que los elementos del inmovilizado material deben tener una vocación de permanencia, esa vocación de permanencia no debe confundirse con una 'exigencia ineludible de permanencia', sin que exista prohibición, expresa o tácita, de que los elementos que forman parte del inmovilizado puedan ser enajenados por la empresa, ni antes ni después de transcurrido un ejercicio económico''.

3. Objeto social: 'A la vista de las consideraciones generales efectuadas hasta aquí, se comprenderá el evidente carácter problemático que presenta la determinación de la naturaleza de los inmuebles pertenecientes a empresas inmobiliarias.

Al respecto, tanto la demanda articulada en la presente litis como la contestación del Abogado del Estado transcriben la STS de 8 de febrero de 2005 (RJ 2005 2194), que pone de manifiesto la dificultad del problema cuando se trata de empresas inmobiliarias, en las cuales los terrenos y solares que en otro tipo de empresas configuran indiscutiblemente el activo material fijo, en este tipo de empresas constituyen el objeto de su actividad, por lo que se integran en la masa patrimonial calificada como 'existencias'.

Para el Tribunal Supremo, la solución a este dilema la han de proporcionar no tanto las normas legales aplicables sino el objeto social de la empresa. Y añade: ' Este criterio, el del objeto social de la empresa, sin embargo, no resuelve el problema discutido en este litigio pues el objeto social de la empresa demandante venía configurado, en la fecha en que las actas se levantaron, por: 'la adquisición y urbanización de terrenos, y la promoción, construcción y explotación en venta o renta de edificios'. De este modo, y dado su objeto social, los terrenos controvertidos podían ser tanto Activo Material Fijo como Existencias, pues los bienes inmuebles litigiosos podían ser destinados a la venta, en cuyo caso serían Existencias, o, contrariamente, podían permanecer indefinidamente en su patrimonio por estar destinados al arrendamiento, hipótesis en la que constituirían Activo Material Fijo'.

Y concluye el Alto Tribunal señalando que: ' En estas circunstancias entendemos que el problema ha de ser resuelto no desde una perspectiva abstracta y general, sino desde la realidad concreta y específica de los mencionados terrenos'.

Buena muestra de la problemática aludida lo constituye el sinfín de litigios provocados por el criterio seguido por la Administración tributaria y por los órganos económico- administrativos acerca de la improcedencia de la exención por reinversión en los casos en que el obligado tributario tuviera como actividad el arrendamiento de inmuebles, en relación con la interpretación del apartado D) del artículo 147.1 del anterior Reglamento del Impuesto (Real Decreto 2631/1982, de 15 de octubre). Dicho criterio ha quedado desautorizado por reiterada doctrina del Tribunal Supremo, contenida en las SSTS de 25 de octubre de 2004 ( recurso de casación núm. 4799/1999), de 12 de mayo y 5 de julio de 2005 ( recursos de casación núms.

6069/2000 y 5723/2000) y de 15 de febrero de 2007 ( recurso de casación núm. 7144/2001). Doctrina aplicada por esta Sala en numerosas sentencias estimatorias de los respectivos recursos contencioso-administrativos ( sentencias, entre otras, números 234/2006, 956/2007, 993/2007, 196/2008 y 507/2008).

De la acomodación interpretativa de la citada norma reglamentaria que lleva a cabo la referida doctrina jurisprudencial resulta la necesidad de excluir cualquier interpretación que conlleve privar a las empresas inmobiliarias cuya actividad sea el arrendamiento de inmuebles de los beneficios fiscales relativos a la reinversión: las plusvalías derivadas de la enajenación de los inmuebles arrendados habrán de gozar de tales beneficios sin que quepa entenderlas como rendimientos ordinarios de la actividad. Lo cual es del todo coherente con la normativa antecedente de estos beneficios fiscales, que reflejan las políticas económicas tendentes a afrontar el problema de la escasez de viviendas de alquiler, fomentado e incentivando el proceso inversor en ellas (Ley de 16 de diciembre de 1940 y Orden de 28 de abril de 1941), siendo lo realmente decisivo que los beneficios producto de las enajenaciones se destinen a la inversión de nuevos activos para su arrendamiento'.

4. Normativa contable especial de las empresas inmobiliarias: 'Por ello mismo, debe rechazarse cualquier interpretación que se haga de la normativa contable especial de las empresas inmobiliarias (Orden de 28 de diciembre de 1994, que aprueba las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad, aprobado por el Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre de 1990, a las empresas inmobiliarias -BOE de 4 de enero de 1995-) que concluya en la imposibilidad de aplicar a las dedicadas al arrendamientos los beneficios fiscales en cuestión.

En tal sentido, cuando la resolución del TEARC impugnada invoca en su fundamento quinto ' la quinta parte del Plan de Adaptación Sectorial a em presas inmobiliarias desarrolla las normas de valoración de obligatorio cumplimiento y en su punto c) sobre normas particulares del inmovilizado material estableciendo que 'los terrenos, solares y edificaciones, contabiliza dos en el inmovilizado, siempre que no hayan sido objeto de explotación, que la empresa decida destinar a la venta, se incorporarán a las existencias a través de la cuenta 609, al precio de adquisición o coste de producción...'', ha de aclararse que tal norma contable no es sino el reverso de la norma de igual carácter a que se refiere la consulta del ICAC número 3 del BOICAC (diciem bre de 2002) que cita la propia resolución, cuando dice que ' un elemento del inmovilizado que haya sido objeto de utilización o explotación, no se podrá traspasar al grupo de existencias y, por consiguiente, los resultados producidos por su venta deberán reflejarse en la cuenta de pérdidas y ganancias como resultados extraordinarios'. No cabe entender, por el contrario, que se añada un nuevo requisito para el goce de los beneficios fiscales, consistente en que el elemento del inmovilizado haya sido objeto de utilización o explotación, ni menos que la venta de un inmovilizado suponga su conversión automática en existencias.

Lo decisivo será, como dice la misma Consulta y ya ha quedado apuntado, el 'destino al que va a servir de acuerdo con el objeto propio de la actividad de la empresa', pues 'es la función que desempeñan en relación con la actividad objeto de explotación, la causa determinante para establecer su pertenencia al inmovilizado, con preferencia sobre la naturaleza del bien concreto u otras consideraciones como pudiera ser el plazo''.

5. Recapitulación: 'Recapitulando, entendemos que son dos los elementos esenciales para resolver la concreta controversia aquí suscitada: primero, habrá de estarse al destino al que va a servir el bien de acuerdo con el objeto propio de la actividad de la empresa, siendo la función que desempeñan en relación con la actividad objeto de explotación, la causa determinante para establecer su pertenencia al inmovilizado (Consultas del ICAC citadas); y segundo, habrá de estarse a la realidad concreta y específica de los inmuebles en cuestión ( STS de 8 de febrero de 2005, igualmente citada).

[...] Nos encontramos en definitiva ante una cuestión probatoria, relativa al destino o función al que iba a servir el bien de acuerdo con el objeto propio de la actividad de la empresa.

Entendemos que para gozar de los beneficios fiscales pretendidos tal prueba corresponde a la entidad mercantil que los aplica. La contabilización del bien como inmovilizado podrá resultar suficiente cuando la misma se mantiene durante un largo período de tiempo, cual ocurrió en el caso enjuiciado por la citada STS de 8 de febrero de 2005, en que el Alto Tribunal concluyó como indudable la naturaleza como activo material fijo de los bienes discutidos en función, entre otras consideraciones, de que habían formado parte del patrimonio de la empresa desde 1970, y seguían en él en 1988. Se señala al respecto que: ' No parece razonable que un bien que ha formado parte del patrimonio de la empresa durante casi 20 años pueda ser considerado como 'Existencias' cuando éste tipo de elementos patrimoniales se anudan a la empresa en contemplación de cada ejercicio económico. La permanencia en el patrimonio empresarial por ese tiempo excluye la volatilidad de las 'Existencias' que se circunscribe al 'ciclo empresarial' (normalmente coincidente con el económico)'.

Pero cuando, como es el caso, se trata de inmueble adquirido el 10 de febrero de 1997 y enajenado el 17 de abril de 1997, aun siendo cierto que el destino previsto como explotación hotelera hubiera sido bastante para la aplicación del beneficio fiscal, pese a la inmediata venta por la enorme plusvalía ofertada, no es menos cierto que tal destino previsto no puede resultar, sin más, de la contabilización como inmovilizado, ni tampoco de la actividad principal de explotación de un hotel por la empresa.

Dadas las circunstancias concurrentes, incluido el cobro de anticipos de un compromiso de venta celebrado el mismo mes de la adquisición y posteriormente anulado, entendemos que la consideración como inmovilizado del bien hubiera exigido que la recurrente hubiera acreditado, en virtud de los principios de facilidad y disponibilidad probatoria que consagra el art. 217.6 de la Ley de Enjuiciamiento Civil (' Para la aplicación de lo dispuesto en los apartados anteriores de este artículo el tribunal deberá tener presente la disponibilidad y facilidad probatoria que corresponde a cada una de las partes del litigio'), que efectivamente el destino del inmueble era el de explotación hotelera a su cargo'.



QUINTO.- En el presente caso todas las circunstancias son decididamente indicativas de que la finca estaba destinada desde su adquisición a la venta.

1) La recurrente era propietaria de la mitad indivisa de la finca por adquisición en escritura pública de 30 de mayo de 1989, en escritura de 24 de julio de 2001 vendió a tres personas que manifiestan actuar en nombre propio la mitad de su mitad.

En la misma escritura se concede, junto con todos los demás propietarios, una opción de compra a favor de la entidad HABITAT BAIX, S.L., cuyas condiciones son, en esencia, que la opción habría de ejercitarse en el plazo de 4 años desde el otorgamiento de la escritura, que HABITAT BAIX, S.L. habría de tramitar los instrumentos de gestión urbanística en el plazo de 2 años desde la aprobación del Plan Parcial y en el plazo de 6 meses habría de iniciar las obras de urbanización del terreno. Esta sociedad asumió los gastos de construcción con el compromiso de entregar un porcentaje, bien de la superficie de la obra edificada, bien un porcentaje sobre la edificabilidad, se le reconoce el derecho a ceder el derecho de opción, se fija la prima de esta y el precio de la futura venta. Se hace constar que no hay arriendo.

En consecuencia a los doce años de cesión la recurrente transmitió la mitad de su porción indivisa y respecto al resto estableció un derecho de opción de compra.

2) Por escritura de 11 de noviembre de 2005 la recurrente vendió a la empresa dicha la 4/16 partes del terreno, es decir lo que aún era de su titularidad, haciéndose constar que estaba libre de arrendamiento.

3) El terreno fue contabilizado como inmovilizado, pero no en el momento de su adquisicón sino el 1 de enero de 2005, dándose la explicación de que se trataba de un error contable.

4) En el curso de las actuaciones la interesada manifestó que en el 2005 su actividad fue de promoción inmobiliaria, que se adquieren terrenos para poder construir, lo cual es cierto en la medida en que promovió la construcción, pero no para posterior uso a la propia explotación, sino para la venta.

Por tanto,no solo es que no se dedicara al arrendamiento sino que decididamente estaba destinada a la venta, que se realizó inmediatamente después de la aprobación del Plan de Urbanismo, es decir cuando la adquirente estaba en condiciones de urbanizar, y aún antes en parte.

Las alegaciones de la recurrente no desvirtúan tal consideración; la intención inicial de la consideración del terreno como inmovilizado queda desmentida por la transmisión en el 2001 de parte de la plena propiedad y la sujeción a una opción de compra del resto; sin que existiera acto alguno de explotación o arriendo, no siendo plausible que pudiera realizarse al estar el terreno en curso de urbanización. Si bien esta venta pudo ser la única desde su constitución, de lo manifestado en las actuaciones ello fue porque en el 2005 inició la actividad de promoción inmobiliaria, que implica la venta, conforme al epígrafe 833.2 de las Tarifas del IAE y las Normas de Adaptación del PGC a empresas inmobiliarias, al menos en principio; no es cierto que el terreno hubiera permanecido en su patrimonio, al menos en su totalidad, desde su adquisición, y no contabilizado entonces como inmovilizado sino significativamente en fecha próxima a la primera venta, y la declaración del Impuesto no surte efectos para la Hacienda Pública como tercero, de conformidad con el art. 108.4 de la LGT; por último en la parte del terreno que no fue vendida hasta el 2005 pesaba una opción de compra, como se ha dicho, lo que cuestiona la posibilidad de su explotación en arrendamiento, tanto más cuanto que no fue edificado antes de la total venta.

Por lo expuesto el recurso ha de ser rechazado en este extremo también.



SEXTO.- En relación a la sanción, en la demanda se reproducen las alegaciones ya presentadas en trámite de audiencia en el expediente sancionador, incluída la falta de motivación que en aquellas reprocha a la propuesta, considerando la Sala que el acuerdo sancionador ha motivado y acreditado debidamente la culpabilidad, que califica de negligencia, al establecer un juicio de inferencia partiendo de los elementos de prueba resultantes de las actuaciones de inspección, que el acuerdo reproduce, y el hecho de aplicarse el beneficio fiscal que se trata.

A igual que hizo en las alegaciones en el expediente, la recurrente invoca el error de Derecho por interpretación razonable, sin exponer cual pudiera ser ésta, y respecto a la invocada proporcionalidad resulta que habiendo sido calificada como infracción leve, se impuso multa pecunaria proporcional del 50 por ciento de la base, que es la mínima conforme al apartado 2 del art. 191 de la LGT, sin que 'los factores atenuantes' que se mencionan en la demanda sean de aplicación al Derecho Tributario.

Por todo lo expuesto procede la desestimación del recurso, lo que determina también la desestimación de la pretensión de indemnización a cargo de la Administración, con la que pone fin a la demanda.

SEPTIMO.- De conformidad con lo dispuesto en el art. 139 de la LJCA procede la imposición en costas a la recurrente hasta el límite máximo de mil euros.

Fallo

HECHOS
PRIMERO: Por el Procurador JORGE RODRIGUEZ SIMON, actuando en nombre y representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución que se cita en el Fundamento de Derecho Primero.



SEGUNDO: Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.



TERCERO: Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.



CUARTO: En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Se recurre en este proceso la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Cataluña desestimatoria de las reclamaciones acumuladas 08/10127/2011 y 0810090/2011 presentadas contra los acuerdos del Inspector Regional Adjunto de 10 de junio de 2.011 por los que se practicó a la aquí recurrente la liquidación del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2.005, y se impuso la sanción correspondiente a la apreciada infracción prevista en el art. 191 de la LGT, derivada del anterior.

De la regularización resultó un incremento de la base imponible, con la correspondiente cuota, al no admitir la Inspección la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios, conforme al art. 42 del TR de la Ley del Impuesto sobre Sociedades aprobado por R.D. Leg 4/2004, que se había aplicado la interesada, en relación a los obtenidos en la enajenación por escritura pública de 11 de noviembre de 2005 de una finca descrita como porción de terreno sin edificaciones.

Se presentan como motivos de impugnación contra la liquidación: 1.- Extralimitación en la actuación inspectora por cuanto los hechos habían sido sometidos ya a revisión en vía económico administrativa, dictándose resolución por el TEAR de fecha 26 de septiembre de 2.008 que anuló la liquidación anteriormente practicada convalidando y homologando la autoliquidación en la que se aplicó el beneficio fiscal.

2.- Falta de motivación en el acuerdo de liquidación.

3.- Procedencia de aplicarse la deducción por cuanto el inmueble enajenado tenía naturaleza de inmovilizado.



SEGUNDO.- En lo que respecta a la primera cuestión, la controversia surge del hecho de que un anterior acuerdo de liquidación de fecha 5 de marzo de 2.007 y confirmado en reposición en acuerdo de 25 de abril de 2.007, dictado por la Administración de Cornellà de Llobregat en procedimiento de comprobación limitada, fue anulado por el TEAR en resolución de 26 de septiembre de 2.008, de lo que, como se ha dicho, la recurrente infiere que el TEAR convalidó la autoliquidación en la que se aplicó el beneficio fiscal de forma que la Administración no puede después ir contra sus propios actos, debiendo haber acudido, en su caso, a la vía de revisión prevista en el art. 159 de la LGT (se refiere obviamente a la Ley 230/1963). Añade que se ha conculcado el principio 'non bis in idem'.

El motivo ha de ser rechazado.

El TEAR no convalidó ni homologó la autoliquidación por cuanto se limitó a anular aquella liquidación al considerar que se sustentó en la contabilidad, lo que excedía del alcance de comprobación previsto en el art. 136 de la LGT, y por tanto no se pronunció sobre el fondo de la cuestión ni, en consecuencia, sobre la corrección de la declaración-autoliquidación.

El principio 'non bis in idem', en el ámbito que aquí se trata, se podría traducir en la improcedencia de practicar nueva liquidación una vez anulada la anterior, lo que no cabe considerar así porque conforme al art. 140 de la LGT la resolución dictada en un procedimiento de comprobación limitada no impide una regularización posterior en procedimiento de inspección cuando se pongan de manifiesto hechos nuevos o circunstancias que resulten de actuaciones distintas a las realizadas, como es el caso porque aquellas actuaciones de comprobación limitada versaron sobre la cuantificación de las rentas positivas obtenidas y no sobre la naturaleza de inmovilizado, o no, del inmueble transmitido, lo que quiere decir que aunque se pudiera entender, que no cabe, que el TEAR hubiera convalidado la declaración -liquidación, ello no hubiera impedido las nuevas actuaciones y la liquidación que de ellas resultara.



TERCERO.- No puede prosperar la alegación de falta de motivación.

Examinado el acuerdo de liquidación, aparece transcrito el art. 42 del TRLIS, se describen las notas características del inmovilizado conforme al TR de la Ley de Sociedades Anónimas y al Plan General de Contabilidad aprobado por RD 1643/190, expone que la integración de un elemento en el activo inmovilizado o en el circulante depende del destino efectivo otorgado al mismo, y que para la calificación del terreno enajenado por el obligado tributario habrá de tenerse en cuenta su destino efectivo dentro de la actividad, indica que la entidad transmitió el 11/11/2005 un terreno que había adquirido el 30/05/1989 pero que no contabilizó hasta el 01/01/2005, que en las escrituras de venta constaba que en ningún momento había sido arrendado ni cedido en aparcería ni se había hecho uso en los años en que GUATOR, S.A. había sido su propietaria, concluyendo en que ' En base a los datos y circunstancias puestas de manifiesto durante las actuaciones inspectoras, no se ha demostrado que el terreno transmitido sito en Sant Boi de Llobregat, haya sido objeto de arrendamiento por parte de la obligada tributaria, por lo que procede su calificación como existencias a todos los efectos, la renta generada en su enajenación no puede acogerse a la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios que regula el artículo 42 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades'.

En consecuencia, no sólo no hay falta de motivación sino que la Sala considera perfectamente cumplimentado este extremo: el terreno transmitido no tenía carácter de inmovilizado por las circunstancias que expone el acuerdo, por lo que no cabía aplicar el beneficio fiscal de conformidad con la normativa que reproduce.

CUATRO.- La aquí recurrente tenía por objeto según estatutos la construcción, promoción, adquisición, venta, administración y arriendo por cuenta propia o de terceros, de edificación destinados a vivienda, locales comerciales, oficinas o industrias; explotarlos mediante venta o arriendo.

En consecuencia su objeto era mixto: la venta o el arrendamiento.

Sobre este aspecto de la cuestión litigiosa -consideración como inmovilizado o como existencias-, nos hemos pronunciado ya detalladamente a partir de nuestra sentencia 764/2008, de 10 de julio de 2008 (recursos contencioso-administrativos acumulados núms. 10890/2005 y 208/2006), y sentencia 350/2012 de 29 de marzo de 2012, (recursos 251/2009) en la que dijimos, en lo que aquí interesa: 1. Con carácter general: 'Con estos beneficios fiscales (anteriormente, exención; después, diferimiento de la imputación de la renta; y, actualmente, deducción en la cuota) se trata de hacer frente a lo que en la teoría de la Hacienda Pública se denomina efecto 'cerrojo' ( lock-in effect) de las decisiones de desinversión e inversión en la renovación de los elementos patrimoniales, que se traduce en una congelación de las transacciones económicas de los bienes afectados, ya que el pago del impuesto podría exigir nuevas aportaciones de capital o bien un mayor endeudamiento de la entidad para poder adquirir esos nuevos elementos patrimoniales. Se trata, pues, de un incentivo fiscal a la inversión en elementos del activo fijo, dentro de obvios objetivos de política económica.

Va de suyo que estas finalidades y objetivos del beneficio fiscal en cuestión habrán de ser contemplados específicamente en relación con la actividad empresarial de que se trate, ante la evidente diversidad de la misma, ya sea industrial (maquinaria y bienes de equipo), comercial (edificios e instalaciones), ganadera (con el añejo ejemplo de la vaca para producir leche o para su sacrificio y venta) o inmobiliaria, como es el caso, en la cual lo decisivo será que se lleve a cabo un proceso inversor en inmuebles cuyo destino sea bien su explotación en régimen de arrendamiento o bien su utilización para fines propios'.

2. Condición de inmovilizado o existencias: 'Más concretamente, y dentro de los numerosos y complejos presupuestos del beneficio fiscal, la cuestión aquí litigiosa se ciñe al cumplimiento del requisito de que los bienes objeto de la transmisión onerosa sean 'elementos patrimoniales del inmovilizado', cuyo cumplimiento se sostiene en la demanda, mientras que para la Inspección los bienes transmitidos en el supuesto enjuiciado han de calificarse como 'existencias' (sin cuestionar la concurrencia de los demás requisitos).

Según recuerda la STS de 19 de abril de 1995, en general, se entiende por 'activo' el conjunto de elementos patrimoniales representados por bienes y derechos propiedad de la empresa y, por contraposición al 'activo circulante', se habla de 'activo fijo o inmovilizado' como sinónimo de aquellos elementos patrimoniales destinados a asegurar la vida o permanencia de la empresa; 'tienen como fin servir de modo duradero a la actividad de la empresa. Forman su aparato productivo', ha dicho la doctrina científica.

A los efectos de esta diferenciación, compartimos íntegramente las consideraciones que se contienen en la resolución del TEARC aquí impugnada de 3 de noviembre de 2005, en cuyo fundamento de derecho cuarto se dice: 'El artículo 184 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, dispone que ' la adscripción de los elementos del patrimonio al activo inmovilizado o al circulante se determinará en función de la afectación de dichos elementos', y establece también que ' el activo inmovilizado comprenderá los elementos destinados a servir de forma duradera en la actividad de la sociedad'.

Por otra parte, el Plan General de Contabilidad (PGC) aprobado por Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre, en su tercera parte (definiciones y relaciones contables), define el Grupo 2 'Inmovilizado' como el ' comprendido por los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la empresa'. Por el contrario, en el Grupo 3 'Existencias', solamente se realiza una enumeración del conjunto de las cuentas que en él se integran, sin embargo de las distintas definiciones de estas últimas se desprende que las existencias son aquellos elementos del activo destinados a la venta, con o sin transformación.

Por consiguiente, el criterio delimitador aplicable a un elemento para adscribirlo al inmovilizado, siguiendo la doctrina del ICAC ' es el destino al que va a servir de acuerdo con el objeto propio de la actividad de la empresa. Es decir, lo decisivo para establecer su pertenencia al inmovilizado es la función que desempeñan en relación con la actividad objeto de explotación, con preferencia sobre la naturaleza del bien concreto u otras consideraciones, como pudiera ser el plazo' (Consulta nº 3 BOICAC 52).

En definitiva, la naturaleza de los bienes de la empresa depende de su función y no de su efectiva permanencia en el patrimonio societario durante un determinado período de tiempo, pues aunque el Plan General Contable señale que los elementos del inmovilizado material deben tener una vocación de permanencia, esa vocación de permanencia no debe confundirse con una 'exigencia ineludible de permanencia', sin que exista prohibición, expresa o tácita, de que los elementos que forman parte del inmovilizado puedan ser enajenados por la empresa, ni antes ni después de transcurrido un ejercicio económico''.

3. Objeto social: 'A la vista de las consideraciones generales efectuadas hasta aquí, se comprenderá el evidente carácter problemático que presenta la determinación de la naturaleza de los inmuebles pertenecientes a empresas inmobiliarias.

Al respecto, tanto la demanda articulada en la presente litis como la contestación del Abogado del Estado transcriben la STS de 8 de febrero de 2005 (RJ 2005 2194), que pone de manifiesto la dificultad del problema cuando se trata de empresas inmobiliarias, en las cuales los terrenos y solares que en otro tipo de empresas configuran indiscutiblemente el activo material fijo, en este tipo de empresas constituyen el objeto de su actividad, por lo que se integran en la masa patrimonial calificada como 'existencias'.

Para el Tribunal Supremo, la solución a este dilema la han de proporcionar no tanto las normas legales aplicables sino el objeto social de la empresa. Y añade: ' Este criterio, el del objeto social de la empresa, sin embargo, no resuelve el problema discutido en este litigio pues el objeto social de la empresa demandante venía configurado, en la fecha en que las actas se levantaron, por: 'la adquisición y urbanización de terrenos, y la promoción, construcción y explotación en venta o renta de edificios'. De este modo, y dado su objeto social, los terrenos controvertidos podían ser tanto Activo Material Fijo como Existencias, pues los bienes inmuebles litigiosos podían ser destinados a la venta, en cuyo caso serían Existencias, o, contrariamente, podían permanecer indefinidamente en su patrimonio por estar destinados al arrendamiento, hipótesis en la que constituirían Activo Material Fijo'.

Y concluye el Alto Tribunal señalando que: ' En estas circunstancias entendemos que el problema ha de ser resuelto no desde una perspectiva abstracta y general, sino desde la realidad concreta y específica de los mencionados terrenos'.

Buena muestra de la problemática aludida lo constituye el sinfín de litigios provocados por el criterio seguido por la Administración tributaria y por los órganos económico- administrativos acerca de la improcedencia de la exención por reinversión en los casos en que el obligado tributario tuviera como actividad el arrendamiento de inmuebles, en relación con la interpretación del apartado D) del artículo 147.1 del anterior Reglamento del Impuesto (Real Decreto 2631/1982, de 15 de octubre). Dicho criterio ha quedado desautorizado por reiterada doctrina del Tribunal Supremo, contenida en las SSTS de 25 de octubre de 2004 ( recurso de casación núm. 4799/1999), de 12 de mayo y 5 de julio de 2005 ( recursos de casación núms.

6069/2000 y 5723/2000) y de 15 de febrero de 2007 ( recurso de casación núm. 7144/2001). Doctrina aplicada por esta Sala en numerosas sentencias estimatorias de los respectivos recursos contencioso-administrativos ( sentencias, entre otras, números 234/2006, 956/2007, 993/2007, 196/2008 y 507/2008).

De la acomodación interpretativa de la citada norma reglamentaria que lleva a cabo la referida doctrina jurisprudencial resulta la necesidad de excluir cualquier interpretación que conlleve privar a las empresas inmobiliarias cuya actividad sea el arrendamiento de inmuebles de los beneficios fiscales relativos a la reinversión: las plusvalías derivadas de la enajenación de los inmuebles arrendados habrán de gozar de tales beneficios sin que quepa entenderlas como rendimientos ordinarios de la actividad. Lo cual es del todo coherente con la normativa antecedente de estos beneficios fiscales, que reflejan las políticas económicas tendentes a afrontar el problema de la escasez de viviendas de alquiler, fomentado e incentivando el proceso inversor en ellas (Ley de 16 de diciembre de 1940 y Orden de 28 de abril de 1941), siendo lo realmente decisivo que los beneficios producto de las enajenaciones se destinen a la inversión de nuevos activos para su arrendamiento'.

4. Normativa contable especial de las empresas inmobiliarias: 'Por ello mismo, debe rechazarse cualquier interpretación que se haga de la normativa contable especial de las empresas inmobiliarias (Orden de 28 de diciembre de 1994, que aprueba las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad, aprobado por el Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre de 1990, a las empresas inmobiliarias -BOE de 4 de enero de 1995-) que concluya en la imposibilidad de aplicar a las dedicadas al arrendamientos los beneficios fiscales en cuestión.

En tal sentido, cuando la resolución del TEARC impugnada invoca en su fundamento quinto ' la quinta parte del Plan de Adaptación Sectorial a em presas inmobiliarias desarrolla las normas de valoración de obligatorio cumplimiento y en su punto c) sobre normas particulares del inmovilizado material estableciendo que 'los terrenos, solares y edificaciones, contabiliza dos en el inmovilizado, siempre que no hayan sido objeto de explotación, que la empresa decida destinar a la venta, se incorporarán a las existencias a través de la cuenta 609, al precio de adquisición o coste de producción...'', ha de aclararse que tal norma contable no es sino el reverso de la norma de igual carácter a que se refiere la consulta del ICAC número 3 del BOICAC (diciem bre de 2002) que cita la propia resolución, cuando dice que ' un elemento del inmovilizado que haya sido objeto de utilización o explotación, no se podrá traspasar al grupo de existencias y, por consiguiente, los resultados producidos por su venta deberán reflejarse en la cuenta de pérdidas y ganancias como resultados extraordinarios'. No cabe entender, por el contrario, que se añada un nuevo requisito para el goce de los beneficios fiscales, consistente en que el elemento del inmovilizado haya sido objeto de utilización o explotación, ni menos que la venta de un inmovilizado suponga su conversión automática en existencias.

Lo decisivo será, como dice la misma Consulta y ya ha quedado apuntado, el 'destino al que va a servir de acuerdo con el objeto propio de la actividad de la empresa', pues 'es la función que desempeñan en relación con la actividad objeto de explotación, la causa determinante para establecer su pertenencia al inmovilizado, con preferencia sobre la naturaleza del bien concreto u otras consideraciones como pudiera ser el plazo''.

5. Recapitulación: 'Recapitulando, entendemos que son dos los elementos esenciales para resolver la concreta controversia aquí suscitada: primero, habrá de estarse al destino al que va a servir el bien de acuerdo con el objeto propio de la actividad de la empresa, siendo la función que desempeñan en relación con la actividad objeto de explotación, la causa determinante para establecer su pertenencia al inmovilizado (Consultas del ICAC citadas); y segundo, habrá de estarse a la realidad concreta y específica de los inmuebles en cuestión ( STS de 8 de febrero de 2005, igualmente citada).

[...] Nos encontramos en definitiva ante una cuestión probatoria, relativa al destino o función al que iba a servir el bien de acuerdo con el objeto propio de la actividad de la empresa.

Entendemos que para gozar de los beneficios fiscales pretendidos tal prueba corresponde a la entidad mercantil que los aplica. La contabilización del bien como inmovilizado podrá resultar suficiente cuando la misma se mantiene durante un largo período de tiempo, cual ocurrió en el caso enjuiciado por la citada STS de 8 de febrero de 2005, en que el Alto Tribunal concluyó como indudable la naturaleza como activo material fijo de los bienes discutidos en función, entre otras consideraciones, de que habían formado parte del patrimonio de la empresa desde 1970, y seguían en él en 1988. Se señala al respecto que: ' No parece razonable que un bien que ha formado parte del patrimonio de la empresa durante casi 20 años pueda ser considerado como 'Existencias' cuando éste tipo de elementos patrimoniales se anudan a la empresa en contemplación de cada ejercicio económico. La permanencia en el patrimonio empresarial por ese tiempo excluye la volatilidad de las 'Existencias' que se circunscribe al 'ciclo empresarial' (normalmente coincidente con el económico)'.

Pero cuando, como es el caso, se trata de inmueble adquirido el 10 de febrero de 1997 y enajenado el 17 de abril de 1997, aun siendo cierto que el destino previsto como explotación hotelera hubiera sido bastante para la aplicación del beneficio fiscal, pese a la inmediata venta por la enorme plusvalía ofertada, no es menos cierto que tal destino previsto no puede resultar, sin más, de la contabilización como inmovilizado, ni tampoco de la actividad principal de explotación de un hotel por la empresa.

Dadas las circunstancias concurrentes, incluido el cobro de anticipos de un compromiso de venta celebrado el mismo mes de la adquisición y posteriormente anulado, entendemos que la consideración como inmovilizado del bien hubiera exigido que la recurrente hubiera acreditado, en virtud de los principios de facilidad y disponibilidad probatoria que consagra el art. 217.6 de la Ley de Enjuiciamiento Civil (' Para la aplicación de lo dispuesto en los apartados anteriores de este artículo el tribunal deberá tener presente la disponibilidad y facilidad probatoria que corresponde a cada una de las partes del litigio'), que efectivamente el destino del inmueble era el de explotación hotelera a su cargo'.



QUINTO.- En el presente caso todas las circunstancias son decididamente indicativas de que la finca estaba destinada desde su adquisición a la venta.

1) La recurrente era propietaria de la mitad indivisa de la finca por adquisición en escritura pública de 30 de mayo de 1989, en escritura de 24 de julio de 2001 vendió a tres personas que manifiestan actuar en nombre propio la mitad de su mitad.

En la misma escritura se concede, junto con todos los demás propietarios, una opción de compra a favor de la entidad HABITAT BAIX, S.L., cuyas condiciones son, en esencia, que la opción habría de ejercitarse en el plazo de 4 años desde el otorgamiento de la escritura, que HABITAT BAIX, S.L. habría de tramitar los instrumentos de gestión urbanística en el plazo de 2 años desde la aprobación del Plan Parcial y en el plazo de 6 meses habría de iniciar las obras de urbanización del terreno. Esta sociedad asumió los gastos de construcción con el compromiso de entregar un porcentaje, bien de la superficie de la obra edificada, bien un porcentaje sobre la edificabilidad, se le reconoce el derecho a ceder el derecho de opción, se fija la prima de esta y el precio de la futura venta. Se hace constar que no hay arriendo.

En consecuencia a los doce años de cesión la recurrente transmitió la mitad de su porción indivisa y respecto al resto estableció un derecho de opción de compra.

2) Por escritura de 11 de noviembre de 2005 la recurrente vendió a la empresa dicha la 4/16 partes del terreno, es decir lo que aún era de su titularidad, haciéndose constar que estaba libre de arrendamiento.

3) El terreno fue contabilizado como inmovilizado, pero no en el momento de su adquisicón sino el 1 de enero de 2005, dándose la explicación de que se trataba de un error contable.

4) En el curso de las actuaciones la interesada manifestó que en el 2005 su actividad fue de promoción inmobiliaria, que se adquieren terrenos para poder construir, lo cual es cierto en la medida en que promovió la construcción, pero no para posterior uso a la propia explotación, sino para la venta.

Por tanto,no solo es que no se dedicara al arrendamiento sino que decididamente estaba destinada a la venta, que se realizó inmediatamente después de la aprobación del Plan de Urbanismo, es decir cuando la adquirente estaba en condiciones de urbanizar, y aún antes en parte.

Las alegaciones de la recurrente no desvirtúan tal consideración; la intención inicial de la consideración del terreno como inmovilizado queda desmentida por la transmisión en el 2001 de parte de la plena propiedad y la sujeción a una opción de compra del resto; sin que existiera acto alguno de explotación o arriendo, no siendo plausible que pudiera realizarse al estar el terreno en curso de urbanización. Si bien esta venta pudo ser la única desde su constitución, de lo manifestado en las actuaciones ello fue porque en el 2005 inició la actividad de promoción inmobiliaria, que implica la venta, conforme al epígrafe 833.2 de las Tarifas del IAE y las Normas de Adaptación del PGC a empresas inmobiliarias, al menos en principio; no es cierto que el terreno hubiera permanecido en su patrimonio, al menos en su totalidad, desde su adquisición, y no contabilizado entonces como inmovilizado sino significativamente en fecha próxima a la primera venta, y la declaración del Impuesto no surte efectos para la Hacienda Pública como tercero, de conformidad con el art. 108.4 de la LGT; por último en la parte del terreno que no fue vendida hasta el 2005 pesaba una opción de compra, como se ha dicho, lo que cuestiona la posibilidad de su explotación en arrendamiento, tanto más cuanto que no fue edificado antes de la total venta.

Por lo expuesto el recurso ha de ser rechazado en este extremo también.



SEXTO.- En relación a la sanción, en la demanda se reproducen las alegaciones ya presentadas en trámite de audiencia en el expediente sancionador, incluída la falta de motivación que en aquellas reprocha a la propuesta, considerando la Sala que el acuerdo sancionador ha motivado y acreditado debidamente la culpabilidad, que califica de negligencia, al establecer un juicio de inferencia partiendo de los elementos de prueba resultantes de las actuaciones de inspección, que el acuerdo reproduce, y el hecho de aplicarse el beneficio fiscal que se trata.

A igual que hizo en las alegaciones en el expediente, la recurrente invoca el error de Derecho por interpretación razonable, sin exponer cual pudiera ser ésta, y respecto a la invocada proporcionalidad resulta que habiendo sido calificada como infracción leve, se impuso multa pecunaria proporcional del 50 por ciento de la base, que es la mínima conforme al apartado 2 del art. 191 de la LGT, sin que 'los factores atenuantes' que se mencionan en la demanda sean de aplicación al Derecho Tributario.

Por todo lo expuesto procede la desestimación del recurso, lo que determina también la desestimación de la pretensión de indemnización a cargo de la Administración, con la que pone fin a la demanda.

SEPTIMO.- De conformidad con lo dispuesto en el art. 139 de la LJCA procede la imposición en costas a la recurrente hasta el límite máximo de mil euros.

FALLO Se desestima el recurso contencioso administrativo número 80/2016 interpuesto por la entidad GUATOR, S.A., contra el acto objeto de esta litis; con imposición en costas a la recurrente hasta el límite máximo de mil euros.

Notifíquese esta sentencia a las partes, contra la que cabe interponer recurso de casación en el plazo de treinta dias.

Firme la presente líbrese certificación de la misma y remítase juntamente con el respectivo expediente administrativo al órgano demandado, quien deberá llevarla a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.

Así por ésta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/.

PUBLICACIÓN.- La Sentencia anterior ha sido leida y publicada en audiencia pública, por el Magistrado ponente. Doy fe.