Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 894/2019, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 1006/2018 de 09 de Octubre de 2019

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid
Sala de lo Contencioso-Administrativo
Sección Quinta
C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004
33009750
NIG: 28.079.00.3-2018/0021087
Procedimiento Ordinario 1006/2018
Demandante: DEDALO MOTOR, S.L.
PROCURADOR D./Dña. MARIA JOSE BUENO RAMIREZ
Demandado: TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID MEH
Sr. ABOGADO DEL ESTADO
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA
DE
MADRID
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN QUINTA
SENTENCIA 894
RECURSO NÚM.: 1006-2018
PROCURADOR Dña. MARIA JOSE BUENO RAMÍREZ
Ilmos. Sres.:
Presidente
D. José Alberto Gallego Laguna
Magistrados
D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo
Dña. María Rosario Ornosa Fernández
-----------------------------------------------
En la Villa de Madrid a 9 de octubre de 2019
Visto por la Sala del margen el recurso núm. 1006-2018 interpuesto por DEDALO MOTOR, S.L.
representado por la procuradora Dña. MARÍA JOSE BUENO RAMÍREZ contra la resolución dictada por el

Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid el día 25 de junio de 2018 en las reclamaciones
económico-administrativas números 28-08484-2015, 28-28358-2015 interpuesta por el concepto de IVA
habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su
Abogacía.

Antecedentes

PRIMERO: Por la representación procesal del recurrente, se interpuso el presente recurso, y después de cumplidos los trámites preceptivos, formalizó la demanda que basaba sustancialmente en los hechos del expediente administrativo, citó los fundamentos de derecho que estimó aplicables al caso, y concluyó con la súplica de que en su día y, previos los trámites legales se dicte sentencia de conformidad con lo expuesto en el suplico de la demanda.



SEGUNDO: Se dio traslado al Abogado del Estado, para contestación de la demanda y alegó a su derecho lo que consideró oportuno, y solicitó la confirmación en todos sus extremos del acuerdo recurrido.



TERCERO: No estimándose necesario el recibimiento a prueba ni la celebración de vista pública, se emplazó a las partes para que evacuaran el trámite de conclusiones, lo que llevaron a efecto en tiempo y forma, señalándose para votación y fallo, la audiencia del día 08/10/2019 en que tuvo lugar, quedando el recurso concluso para Sentencia.

Siendo Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. José Alberto Gallego Laguna.

Fundamentos

PRIMERO: se impugna en este recurso contencioso administrativo la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid el día 25 de junio de 2018 en las reclamaciones económico- administrativas números 28- 08484-2015; 28-28358-2015, interpuestas contra los siguientes actos dictados por la Administración de la AEAT de Guzmán El Bueno: · Resolución del recurso de reposición (2015GRC79750015N RGE335000472015) interpuesto contra el acuerdo de liquidación provisional núm. de referencia 2013CMP303M516700001L correspondiente al IVA ejercicio 2013, períodos 1T, 2T, 3T y 4T, de la que resulta un importe a pagar de 813,77 euros, siendo la cuantía de esta reclamación 1.226,79 euros correspondientes al 2T del ejercicio 2013. (REA 28-08484-2015).

· Acuerdo de imposición de sanción núm. de referencia 2014RSC79750210CG correspondiente al IVA ejercicio 2013, período 2T, siendo la cuantía de esta reclamación 584,99 euros. (REA 28-28358-2015).

La referida resolución del TEAR acordó que la reclamación número 28- 08484-2015 se desestima y la reclamación número 28-28358-2015 se estima anulando la sanción por falta de motivación suficiente.



SEGUNDO: La entidad recurrente solicita en su demanda que se ordene la anulación de la Resolución del TEAR de Madrid en la parte que no estima las pretensiones de la entidad, y los actos administrativos que confirma, y la devolución de las cantidades indebidamente ingresadas junto con los intereses de demora.

Alega, en resumen, como fundamento de su pretensión, que su improcedencia jurídica puesto que la entidad sí ha probado la adquisición del vehículo a través de la factura y por el contrario la AEAT efectúa una valoración incorrecta de dicha prueba al oponer de contrario la existencia de unos datos que ni cita ni justifica (dice 'los datos a disposición de esta oficina gestora...'). El debate se ha ceñido por tanto a imputar a esta parte una falta de justificación o prueba sobre la realidad de la adquisición del referido vehículo el 05/11/2009 que permita la deducibilidad de la cuota soportada. Improcedencia incluso de los hechos en que se sustenta la liquidación y más concretamente, justificación del pago de la factura discutida, por la incorrecta la afirmación de la resolución del recurso de reposición que afirma que la entidad adquirió y volvió a transmitir el vehículo a la entidad AURIGA FORUM, S.L., puesto que lo adquirió de DEDALO MOTOR, S.L. y lo transmitió a AURIGA FORUM, S.L. Consta aportados los justificantes de pago de ambas facturas mediante la contestación a su requerimiento el día 10/07/2014: la factura emitida a AURIGA FORUM por la venta del vehículo el 30/06/2013 por total de 7.260,00 euros (única factura emitida por la entidad en los periodos regularizados), al haberse aportado justificante de pago de 09/09/2014 por total de 7.260,00 euros. Y la factura discutida que le fue emitida por DEDALO MOTOR el 05/11/2009 por total de 6.741,43 euros, al haberse aportado justificante de pago de 05/03/2014 por total de 6.700,00 euros (como documento n° 3 agrupado de justificantes de pago solicitados).

Por su parte, también consta declarada la venta del vehículo en el Modelo 347, sin que de contrario se haya aportado otra documental por la AEAT que justifique que no se haya declarado por parte ni de la entidad ni de la empresa transmitente DEDALO MOTOR.

Manifiesta la incoherencia de la Liquidación, pues al aceptar la transmisión del vehículo no cabe sino concluir que era propietaria del mismo (al margen de la eficacia probatoria o no de la documental aportada por la entidad). La AEAT también comprobó las cuotas repercutidas en dicho periodo y dio por válida la repercusión del IVA realizada por la entidad en la operación de venta de dicho vehículo realizada el 30/06/2013 a AURIGA FORUM, S.L. En consecuencia, tiene por cierto entonces que se produjo una entrega de bienes sujeta al IVA, en la que la entidad ha repercutido el IVA, lo ha cobrado y lo ha ingresado en la correspondiente Declaración tributaria del periodo 2T-2013. Que no se puede aceptar el IVA de una transmisión sin aceptar que se tiene el bien transmitido.

Invoca la ausencia de contestación a la petición de regularización total de la situación tributaria de la entidad, porque en caso contrario, es decir, si se concluye sobre la plena prueba administrativa (o falta de prueba de la entidad) sobre la realidad de la adquisición del vehículo, no cabe sino concluir sobre la imposibilidad de vender lo que no se tiene, pues si se trata de acreditar la realidad de la adquisición y no de la concurrencia de los requisitos meramente formales de la deducibilidad del gasto, tampoco se podrá aceptar como cierta su posterior transmisión. Procede que se reconozca el derecho de la entidad a la regularización íntegra de su situación tributaria, aplicando el criterio del Tribunal Supremo que impone el principio de íntegra regularización del IVA, permitiendo a esta parte la recuperación del mayor IVA soportado. Entre ellas, siendo una de las más descriptivas la Sentencia de 07/10/2015, Sala de lo contencioso administrativo, rec. 2622/2013 según la cual la regularización de un IVA, en este caso, indebidamente repercutido, exige que la regularización por parte de la AEAT sea completa y se reconozca el derecho a la devolución de su importe. Se solicita igualmente la aplicación al caso de la doctrina contenida en Sentencia de 16/07/2003 del Tribunal Supremo, Sala 3, según la cual las deficiencias de que puedan adolecer no imposibilitan la deducibilidad de las cuotas del IVA en ellas reflejado.

En definitiva, si se niega la deducción de un IVA por haber acreditado se titular del coche (por no estar realizada la transferencia formal en Tráfico), es que tampoco se es titular para venderlo, por lo que se ha repercutido un IVA e ingresado de forma improcedente. De no proceder a la devolución solicitada se estaría produciendo un enriquecimiento injusto a favor de la Administración, incompatible con el IVA.

Ad cautelam, alega la falta de justificación de los datos en que se funda la AEAT para considerar no acreditada la adquisición del vehículo, pues quien lo compra es otra entidad DEDALO MOTOR, y además si la compra también es supuesta no procede sino la devolución del IVA repercutido como se ha solicitado más arriba. No obraba y sigue sin obrar en el expediente documento alguno administrativo que justificara dicha afirmación, los pretendidos 'datos' de que dispone la AEAT en base a los cuales pretende destruir los efectos probatorios propios de la factura. Debe partirse del hecho de que la entidad ha aportado la factura como documento probatorio por excelencia que justifica la realidad de la repercusión de un IVA en la adquisición de un producto, que es el exigido expresamente por la normativa del IVA.

Seguidamente alega en la demanda, Ad cautelam, plena prueba por parte de la entidad. Que la ausencia de actividad durante dichos ejercicios le condujo a desprenderse de su único activo para poder ser comercializado como vehículo de segunda mano por DEDALO MOTOR y que en todo caso la ausencia de inscripción en el Registro no determina la realidad de la operación, sino sencillamente la ausencia de inscripción de la referida transmisión. La ausencia de declaración en el 347 no está tampoco justificada por la AEAT que no aporta dicha Declaración en prueba de su afirmación, pero es que tampoco la misma había justificado la realidad de la transmisión, solo que no estaría declarada. La presunción de titularidad de los Registros Públicos admite prueba en contrario. Qué mayor prueba que la factura de compra y su pago.

Tampoco consta en el expediente que se haya efectuado requerimientos a AURIGA FORUM o DEDALO MOTOR en relación con las transmisiones realizadas.



TERCERO: El Abogado del Estado, en la contestación a la demanda, sostiene, en síntesis, que el acuerdo de liquidación por el IVA y la resolución desestimatoria del recurso de reposición, señalan los hechos que han determinado la liquidación, y que se concretan, de manera resumida, en la no admisión de las cuotas soportadas por Auriga Alcobendas SL en la adquisición de un vehículo Fiat Bravo, matrícula ....WWR , al no constar acreditada la trasmisión de dicho vehículo a la citada sociedad, absorbida por la recurrente. En el caso que nos ocupa, las resoluciones impugnadas, tanto la liquidación, como la resolución del recurso de reposición, como la resolución del TEAR de Madrid, describen los motivos que llevan a la conclusión final de la entidad Auriga Alcobendas no podía deducirse las cuotas del IVA supuestamente soportadas en la adquisición de un vehículo, porque la transmisión de dicho vehículo no queda efectivamente acreditada. Así, tal y como se recoge en la liquidación, el vehículo en cuestión, según los registros públicos la titularidad de dicho vehículo corresponde a la entidad AURIGA FORUM SL con NIF B84290659, desde el 17 de junio de 2008. La parte actora en su recurso de reposición, ni en su reclamación ante el TEAR ni en esta sede judicial, aporta ningún elemento de prueba que contradiga lo establecido en los registros públicos, ni documentos administrativos que prueben el cambio de titularidad, ni justificantes del pago del vehículo, ni documentación del seguro obligatorio o del pago del impuesto de circulación, que haga prueba, en contra de los datos que constan en el registro público y que atribuyen la titularidad del vehículo a otra sociedad distinta. Tal y como recoge el TEAR de Madrid, en los Libros Registros aportados por la interesada consta anotado, con fecha 30/06/2013, tanto la adquisición del vehículo citado a DEDALO MOTOR por un importe de 5.571 más el IVA al 21%, como la venta por importe de 6.000 euros más el IVA al 21% a AURIGA FORUM SL, en la misma fecha, sorprendiendo que tratándose de una adquisición realizada en 2009, según indica la interesada, aunque registrada casi cuatro años después, figure con el tipo impositivo del 21% (tanto en la factura como en el libro registro), cuando dicho tipo impositivo se encuentra vigente sólo desde el 1 de septiembre de 2012, siendo el tipo impositivo entonces vigente en del 16%. Hechos que, unidos a que no consta declarado ni imputado en el modelo 347 del ejercicio 2009 la operación cuestionada, y que la entidad, tal y como señala la oficina gestora, estuvo dada de baja en el IAE desde el 23-09- 2008 hasta el 28-07-2014, llevan a la conclusión de que la transmisión del vehículo a la entidad Auriga Alcobendas, no ha quedado acreditada, siendo evidente que la carga de la prueba de tal cuestión correspondía a la recurrente. Conforme a lo expuesto, no cabe admitir la deducción de las cuotas de IVA de una operación cuya realidad no ha quedado debidamente acreditada, sin que la parte actora presente prueba que permita desvirtuar las conclusiones de la Administración, ni haya rebatido los fundamentos de las resoluciones de la AEAT y del TEAR de Madrid de manera fundada y probada, no proponiendo ningún medio de prueba, más allá del expediente administrativo, dirigido a acreditar la realidad de la prestación de los servicios facturados, siendo las resoluciones recurridas plenamente ajustadas a la legalidad.



CUARTO: En el análisis de la cuestión controvertida en el presente litigio se debe partir de que en la liquidación provisional, de fecha 11 de diciembre de 2014, en su apartado de 'HECHOS Y FUNDAMENTOS DE DERECHO QUE MOTIVAN LA RESOLUCIÓN', expresa lo siguiente: 'Con el alcance y limitaciones que resultan de la vigente normativa legal y de la documentación obrante en el expediente, y partiendo exclusivamente de los datos declarados, de los justificantes de los mismos aportados y de la información existente en la Agencia Tributaria, se ha procedido a formular regularización de la situación tributaria de los periodos que se indican a continuación, ya que en las correspondientes autoliquidaciones no se han declarado correctamente los conceptos e importes que se destacan con un asterisco en el margen de la respectiva liquidación provisional que se adjunta. En concreto: Respecto del periodo 2T del ejercicio 2013: - Se modifican las bases imponibles y/o cuotas de IVA deducible en operaciones interiores corrientes, como consecuencia de haber deducido cuotas que no reúnen los requisitos establecidos en el Título VIII, Capítulo I, de la Ley 37/1992.

- Aportan factura de compra a DEDALO MOTOR SL, NIF b83214981 de fecha 05-11-2009 relativo a un vehículo FIAT BRAVO con matrícula ....WWR . Según los datos que constan en la Administración, la titularidad de dicho vehículo corresponde a la entidad AURIGA FORUM SL con NIF B84290659 desde el 17-06-2008, no justificando la realidad de la operación. Es por lo que no se admite la deducibilidad de dicha factura.

- Vistas las alegaciones presentadas, en las que manifiesta que: 'compró con fecha 5.11.2009 el vehículo ....WWR y así se ha acreditado con la factura oportuna solicitada e incluida en el expediente y con el contrato de compraventa que permanece a su disposición. El hecho de que no pudiera ser transferido en TRÁFICO en el momento de la venta, no invalida la operación mercantil ni injustifica la realidad de la operación', comunicarle que: la factura no es documento suficiente para acreditar la realidad de la operación, no se aportó justificante de pago de dicha adquisición como se le solicitaba en el requerimiento, no consta declarado ni imputado en el modelo 347 del ejercicio 2009, Por estos motivos se confirma la propuesta respecto a la no deducibilidad del I.V.A. soportado.

Respecto del periodo 3T del ejercicio 2013: - La compensación de cuotas de períodos anteriores es incorrecta, al haberse incumplido las limitaciones establecidas en el artículo 99, apartado Cinco, de la Ley 37/1992 .

- Se minora el saldo de cuotas a compensar procedentes de periodos anteriores en base a la liquidación provisional emitida por la Administración por el segundo trimestre del ejercicio.

Respecto del periodo 4T del ejercicio 2013: - La compensación de cuotas de períodos anteriores es incorrecta, al haberse incumplido las limitaciones establecidas en el artículo 99, apartado Cinco, de la Ley 37/1992 .

- Se minora el saldo de cuotas a compensar procedentes de periodos anteriores en base a la liquidación provisional emitida por la Administración por el tercer trimestre del ejercicio.' Por su parte, en la resolución del recurso de reposición, se argumenta, en resumen, lo siguiente: '

SEGUNDO. De acuerdo con: Los datos a disposición de esta oficina gestora, el vehículo objeto de la controversia consta a nombre de la entidad Auriga Forum SL, desde el año 2008. Esta misma entidad, es la que supuestamente compra el vehículo en el ejercicio 2013.

ES cierto que los registros públicos admiten prueba en contrario, pero el sujeto pasivo no aporta ninguna, ni de la base de datos se puede extraer prueba en contra.

Así el sujeto pasivo estuvo de baja de IAE desde el 23/09/2008 hasta el 28/07/2014.

No aporta documentos administrativos que prueben el cambio de titularidad.

No aporta justificantes del pago del vehículo.

No aporta otra documentación, como podría ser el seguro que haga prueba en contra de los que constan en el registro público.

No se presenta por ninguna de las dos sociedades de la operación el moldeo 347declarando la operación.

En consecuencia, del estudio del conjunto de datos existente no queda acreditada la realidad de la operación como se le comunicó en la motivación de la liquidación provisional.' En la resolución recurrida del TEAR se argumenta, en resumen, que 'Consecuentemente, este Tribunal comparte la regularización practicada por los órganos de gestión tributaria, puesto que a pesar de haber sido requerida por la oficina gestora, la interesada, que como hemos señalado es quien tiene la carga de la prueba, no aporta ni los justificantes de pago del vehículo, ni los documentos administrativos que acrediten el cambio de titularidad de los mismos, ni tampoco documentos tales como el seguro del vehículo o el pago del impuesto de circulación del mismo.

Ha de señalarse que en los Libros Registros aportados por la interesada consta anotado, con fecha 30/06/2013, tanto la adquisición del vehículo citado a DEDALO MOTOR por un importe de 5.571 más el IVA al 21%, como la venta por importe de 6.000 euros más el IVA al 21% a AURIGA FORUM SL, en la misma fecha. Sorprende que tratándose de una adquisición realizada en 2009, según indica la interesada, aunque registrada casi cuatro años después, figure con el tipo impositivo del 21% (tanto en la factura como en el libro registro), cuando dicho tipo impositivo se encuentra vigente sólo desde el 1 de septiembre de 2012, siendo el tipo impositivo entonces vigente en del 16%.

Hechos que unidos a que no consta declarado ni imputado en el modelo 347 del ejercicio 2009 la operación cuestionada, y que la entidad, tal y como señala la oficina gestora, estuvo dada de baja en el IAE desde el 23-09-2008 hasta el 28-07- 2014, llevan a este Tribunal a desestimar sus pretensiones al no quedar acreditada la realidad de la operación.'

QUINTO: Una vez delimitadas las cuestiones suscitadas por las partes, hay que partir de lo dispuesto en la Ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido, que en su art. 4.Uno establece que 'Estarán sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.' Considera dicha Ley deducibles las cuotas soportadas en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de operaciones sujetas y no exentas ( arts. 92 y 94), siendo imprescindible para ejercitar el derecho a la deducción estar en posesión del documento justificativo, que consiste en la factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio ( art. 97.Uno.1º de dicho texto legal). Además, es preciso tener en cuenta que conforme al art. 95. Uno. los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional, tal como determina su apartado Dos En este sentido en citado art. 95 de la Ley 37/1992 establece lo siguiente: 'Uno. Los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional.

Dos. No se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional, entre otros: 1.º Los bienes que se destinen habitualmente a dicha actividad y a otras de naturaleza no empresarial ni profesional por períodos de tiempo alternativos.

2.º Los bienes o servicios que se utilicen simultáneamente para actividades empresariales o profesionales y para necesidades privadas.

3.º Los bienes o derechos que no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo.

4.º Los bienes y derechos adquiridos por el sujeto pasivo que no se integren en su patrimonio empresarial o profesional.

5.º Los bienes destinados a ser utilizados en la satisfacción de necesidades personales o particulares de los empresarios o profesionales, de sus familiares o del personal dependiente de los mismos, con excepción de los destinados al alojamiento gratuito en los locales o instalaciones de la empresa del personal encargado de la vigilancia y seguridad de los mismos, y a los servicios económicos y socio-culturales del personal al servicio de la actividad.

Tres. No obstante lo dispuesto en los apartados anteriores, las cuotas soportadas por la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título de los bienes de inversión que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional podrán deducirse de acuerdo con las siguientes reglas: 1.ª Cuando se trate de bienes de inversión distintos de los comprendidos en la regla siguiente, en la medida en que dichos bienes vayan a utilizarse previsiblemente, de acuerdo con criterios fundados, en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional.

(...) 3.ª Las deducciones a que se refieren las reglas anteriores deberán regularizarse cuando se acredite que el grado efectivo de utilización de los bienes en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional es diferente del que se haya aplicado inicialmente.

La mencionada regularización se ajustará al procedimiento establecido en el capítulo I del título VIII de esta Ley para la deducción y regularización de las cuotas soportadas por la adquisición de los bienes de inversión, sustituyendo el porcentaje de operaciones que originan derecho a la deducción respecto del total por el porcentaje que represente el grado de utilización en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional.

4.ª El grado de utilización en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional deberá acreditarse por el sujeto pasivo por cualquier medio de prueba admitido en derecho. No será medio de prueba suficiente la declaración-liquidación presentada por el sujeto pasivo ni la contabilización o inclusión de los correspondientes bienes de inversión en los registros oficiales de la actividad empresarial o profesional.

5.ª A efectos de lo dispuesto en este apartado, no se entenderán afectos en ninguna proporción a una actividad empresarial o profesional los bienes que se encuentren en los supuestos previstos en los números 3.º y 4.º del apartado dos de este artículo.' Por su parte en art. 96 de la mism Ley en su apartado Uno determina que 'Uno. No podrán ser objeto de deducción, en ninguna proporción, las cuotas soportadas como consecuencia de la adquisición, incluso por autoconsumo, importación, arrendamiento, transformación, reparación, mantenimiento o utilización de los bienes y servicios que se indican a continuación y de los bienes y servicios accesorios o complementarios a los mismos: 1.º Las joyas, alhajas, piedras preciosas, perlas naturales o cultivadas, y objetos elaborados total o parcialmente con oro o platino.

A efectos de este impuesto se considerarán piedras preciosas el diamante, el rubí, el zafiro, la esmeralda, el aguamarina, el ópalo y la turquesa.

2.º (Suprimido) 3.º Los alimentos, las bebidas y el tabaco.

4.º Los espectáculos y servicios de carácter recreativo.

5.º Los bienes o servicios destinados a atenciones a clientes, asalariados o a terceras personas.

No tendrán esta consideración: a) Las muestras gratuitas y los objetos publicitarios de escaso valor definidos en el artículo 7, números 2.o y 4.o de esta Ley.

b) Los bienes destinados exclusivamente a ser objeto de entrega o cesión de uso, directamente o mediante transformación, a título oneroso, que, en un momento posterior a su adquisición, se destinasen a atenciones a clientes, asalariados o terceras personas.

6.º Los servicios de desplazamiento o viajes, hostelería y restauración, salvo que el importe de los mismos tuviera la consideración de gasto fiscalmente deducible a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre Sociedades.' El artículo 17 de la Sexta Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo de 1977 , en materia de armonización de las legislaciones de los Estados Miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios --Sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido: base imponible uniforme--, se refiere al nacimiento y alcance del derecho a deducir, estableciendo en su apartado segundo que 'en la medida en que los bienes y servicios se utilicen para las necesidades de sus propias operaciones gravadas, el sujeto pasivo estará autorizado para deducir de las cuotas impositivas por él devengadas: a) las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido, devengadas o ingresadas, por los bienes que le sean o le hayan de ser entregados y por los servicios que le sean o le hayan de ser prestados por otro sujeto pasivo'.

El apartado 6 establece que 'antes de cuatro años, contados a partir de la fecha de la entrada en vigor de la presente Directiva, el Consejo determinará, a propuesta de la Comisión y por unanimidad, los gastos que no conlleven el derecho a la deducción de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido. Del derecho de deducción se excluirán en todo caso los gastos que no tengan un carácter estrictamente profesional, tales como los de lujo, recreo o representación. Hasta la entrada en vigor de las normas del apartado anterior, los Estados miembros podrán mantener todas las exclusiones previstas por su legislación nacional en el momento de la entrada en vigor de la presente Directiva'. Y el siguiente apartado dispone que 'sin perjuicio de la reserva prevista en el artículo 29, cada Estado miembro estará facultado, por razones coyunturales, para excluir total o parcialmente del régimen de deducciones algunos o todos los bienes de inversión u otros bienes (...)'.

Por su parte, el artículo 168 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006 , relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido, tiene un comienzo idéntico al del artículo 17 de la Sexta Directiva 77/388/CEE : 'En la medida en que los bienes y los servicios se utilicen para las necesidades de sus operaciones gravadas, el sujeto pasivo tendrá derecho, en el Estado miembro en el que realice estas operaciones, a deducir del importe del impuesto del que es deudor los siguientes importes...' Esta Sección ha declarado al respecto, de manera reiterada, que recae sobre el contribuyente la carga de probar el carácter deducible de los importes de IVA soportados y de los gastos declarados, tesis que confirma la jurisprudencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, de la que es exponente la sentencia de 21 de junio de 2007 al proclamar: '... con arreglo al antiguo art. 114 de la Ley General Tributaria de 1963 (actual art. 105.1 de la Ley General Tributaria de 2003 ) cada parte tiene que probar las circunstancias que le favorecen, esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de la cuantificación obligatoria, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales, ..., no debiéndose olvidar que en el presente caso se pretendió por la parte actora que se apreciase la deducibilidad del gasto controvertido, por lo que a ella le incumbía la carga de acreditar que reunía los requisitos legales.' En definitiva, aparte de los requisitos contables y los relativos a la emisión y contenido de las facturas, el carácter deducible de un gasto y de los importes de IVA soportados, viene determinado por la efectiva adquisición del bien o realización del servicio o actividad que motiva el pago, exigencia indispensable para poder afirmar que los bienes y servicios adquiridos se utilizan en la realización de operaciones sujetas al impuesto y no exentas, y la afectación de los bienes y servicios adquiridos a la actividad empresarial o profesional del que pretende deducirse las cuotas soportadas en su adquisición. Por tanto, la existencia de factura es necesaria, pero insuficiente por sí sola para acreditar el carácter deducible de las cuotas soportadas.

Por otro lado, el artículo 105 LGT, dispone que tanto en el procedimiento de gestión como en el de resolución de reclamaciones, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos que normalmente le son constitutivos, carga que se entiende cumplida si se designan de modo concreto los elementos de prueba en poder de la administración tributaria, según el párrafo segundo del citado precepto.

En relación con la carga de la prueba la STS de la Sala Tercera de 22 de enero de 2000 señaló que compete en todo caso a cada parte la carga de probar sus pretensiones. En efecto, según la sentencia citada, la carga de la prueba es un concepto no demasiado bien dibujado en el proceso contencioso, que debe remitirse a lo previsto en los artículos 1.214 y siguientes del Código Civil. La importancia del expediente administrativo en nuestra jurisdicción explica la falta de relevancia de este tema. La carga de la prueba cobra relevancia sólo cuando hay falta o ausencia de prueba de hechos relevantes.

Por su parte, la STS de 28 de abril de 2001 determina que si la Administración tributaria, por medio de los procedimientos específicos que para ello la legitiman, y particularmente el procedimiento de las actuaciones de comprobación e investigación inspectoras, ha formado prueba de los hechos normalmente constitutivos del nacimiento de la obligación tributaria, la carga probatoria que se deriva del artículo 105 de la LGT se desplaza hacia quien aspira a acreditar que tales hechos son reveladores de otra relación distinta, cualesquiera sean las consecuencias tributarias que se deriven.

De ahí que según el artículo 105 de la LGT: 'tanto en el procedimiento de gestión como en el de resolución de reclamaciones, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos normalmente constitutivos del mismo'; y según dispone el artículo 106 de la misma Ley 'en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de pruebas se contienen en el CC y en la Ley de Enjuiciamiento Civil, salvo lo que se establece en los artículos siguientes', añadiendo el artículo 108.2 de la referida Ley que 'para que las presunciones no establecidas por la Ley sean admisibles como medio de prueba es indispensable que entre el hecho demostrado y aquel que se trate de deducir haya un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano'. De esta forma, la valoración de la fuerza probatoria de un documento privado debe llevarse al amparo de lo que dispone el artículo 1227 CC para que pueda estimarse plenamente ajustada a derecho en el procedimiento tributario; y, desde luego, la inactividad de la parte recurrente en cuanto a acreditar los hechos que son cuestionados en el procedimiento, sólo a ella puede perjudicar con arreglo a la doctrina contenida en la Sentencia del Tribunal Constitucional 3/1984, de 20 de enero.

Debiendo precisar que el art. 97 de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido, que establece lo siguiente: 'Los documentos anteriores que no cumplan todos y cada uno de los requisitos establecidos legal y reglamentariamente no justificarán el derecho a la deducción, salvo que se produzca la correspondiente rectificación de los mismos. El derecho a la deducción de las cuotas cuyo ejercicio se justifique mediante un documento rectificativo sólo podrá efectuarse en el período impositivo en el que el empresario o profesional reciba dicho documento o en los siguientes, siempre que no haya transcurrido el plazo al que hace referencia el artículo 100 de esta Ley , sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado dos del artículo 114 de la misma'.

Por tanto, los requisitos formales para la procedencia de la deducción del IVA soportado, determina que los documentos a los que se refiere, entre los que se encuentran las facturas, únicamente justificarán el derecho a la deducción cuando se ajusten a lo dispuesto en la propia Ley 37/1992 y en las normas reglamentarias dictadas en su desarrollo, entre las que se encuentra el Real Decreto citado, como se aprecia en el art. 1 del mismo, en relación con el art. 164 de la Ley 37/1992.

La sentencia del Tribunal Supremo de 22 de noviembre de 2012, analizando un supuesto de aplicación de la redacción anterior del citado art. 97.2 de la Ley 37/1992, señala que 'La respuesta que se ha de dar a la controversia aquí planteada debe partir necesariamente de la jurisprudencia que esta Sala viene manteniendo de forma constante, que recoge igualmente la jurisprudencia del Tribunal de Justicia Europeo en relación con el cumplimiento de los requisitos formales para la deducción del IVA y su conjugación con el principio de neutralidad del impuesto. Y en este sentido hemos reiterado que 'el principio de neutralidad fiscal exige que se conceda la deducción de la cuota soportada si se cumplen los requisitos materiales, aun cuando los sujetos pasivos hayan omitido determinados requisitos formales ( Sentencias de 27 de septiembre de 2007 (TJCE 2007, 244) , Collée (C-146/05 , apartado 31 ) y de 8 de mayo de 2008 (TJCE 2008, 105), Ecotrade (asuntos acumulados C-95/07 y 96/07, apartados 62 y 63)' [véanse entre otras las Sentencias de 1 de diciembre de 2011 (RJ 2012, 3577) (rec. cas. núm. 786/2009 ), FD Tercero ; de 26 de enero de 2012 (RJ 2012, 3205) (rec. cas. para la unif. de doctrina núms. 300/2009 y 1560/2010 (RJ 2012, 3211) ), FFDD Cuarto y Tercero, respectivamente]; y de 26 de abril de 2012 (RJ 2012, 6284) ((rec. cas. para la unif. de doctrina, núm. 149/2010), FD Quinto.

Del mismo modo hemos mantenido que 'todas las obligaciones formales en el marco del impuesto sobre el valor añadido están pensadas para facilitar la correcta aplicación de tal tributo, de cuyo mecanismo forma parte indisociable aquel derecho. Una aplicación desproporcionada de esas exigencias adjetivas podría hacer quebrar el objetivo básico al que sirve el reconocimiento del derecho a deducir, que no es otro que el de garantizar la plena neutralidad del impuesto sobre el valor añadido, clave de bóveda que sujeta la configuración de este tributo, según ha reiterado el Tribunal de Justicia de la Unión Europea (sentencias de 14 de febrero de 1985 , Rompelman (268/83, apartado 19), 21 de septiembre de 1988 (TJCE 1989, 31) , Comisión/Francia (50/87 , apartado 15), 15 de enero de 1998 (TJCE 1998, 1) , Ghent Coal Terminal (C-37/96 , apartado 15), 21 de marzo de 2000 ( TJCE 2000, 47) , Gabalfrisa y otros (asuntos acumulados C- 110/98 a C-147/98 , apartado 44) y 25 de octubre de 2001 ( TJCE 2001, 296) , Comisión/Italia (C- 78/00 , apartado 30)' [ Sentencias de 10 de mayo de 2010 (RJ 2010, 4941) , cit., FFDD Cuarto y Tercero, respectivamente; de 24 de marzo de 2011 (RJ 2011, 2544) , cit., FD Quinto ; de 9 de mayo de 2011, cit., FD Quinto ; de 3 de junio de 2011, cit., FD Segundo ; de 18 de julio de 2011 ( RJ 2011, 6636) , cit., FD Tercero ; de 1 de diciembre de 2011 (RJ 2012, 3577) , cit., FD Tercero ; y de 26 de enero de 2012 (RJ 2012, 3211) , cit., FFDD Cuarto y Tercero respectivamente].' A estos efectos, como se ha dicho, no basta la simple aportación de las facturas, siendo la recurrente la que dispone de los medios de prueba para justificar que los importes de IVA soportado cumplen con los requisitos de los preceptos citados para la deducibilidad.

También se puede mencionar que es deber de todo empresario documentar y justificar la prestación de los servicios o entrega de bienes y a requerimiento de la inspección, indicar quién se los prestó, cómo, cuándo y qué medios utilizó para ello, así como su vinculación con la actividad empresarial o profesional desarrollada, al igual que la entrega de bienes, en la medida en que la facturación que recibe es utilizada como gasto deducible, debiendo tener en cuenta que la Administración Tributaria es un tercero en la relación que une al prestador de los servicios con el prestatario de los mismos o al que entrega los bienes con el que los recibe, por lo que para que tenga efectos frente a terceros como lo es la Administración Tributaria, a los efectos de la pretendida deducibilidad de los importes de IVA soportados que figuran en las facturas, es necesario justificar la efectiva prestación de los servicios y entrega de bienes y que los mismos guardan relación con la actividad, prueba que, como se ha dicho, recae sobre el recurrente, que es el que pretende la deducibilidad de los importes de IVA soportados.

La Administración en la liquidación razona cumplidamente sobre las razones que determinan que considere no probada la entrega del bien objeto de la factura cuya deducibilidad es pretendida por la recurrente, en los que se detallan los motivos determinantes de la conclusión a la que llega, sin que se haya generado ningún tipo de indefensión, pues la recurrente conoce mediante dichos actos administrativos las razones determinantes de la regularización, habiendo podido formular las alegaciones y presentar los documentos que ha considerado oportuno en defensa de sus pretensiones, cumpliendo la liquidación los requisitos establecidos en el art. 102 de la Ley General Tributaria.

Frente a tales argumentos de la Administración, los elementos de prueba presentados por la recurrente no conducen a entender justificada la entrega del vehículo objeto de la factura, teniendo en cuenta, como se ha dicho, que recae en la recurrente la carga de la prueba.

Debe señalarse que la recurrente pretendió la deducibilidad del importe de IVA soportado de 1.170,00 € (Cuota del 21%) de una Base imponible de 5.571,43 € que figura en el Registro de Facturas Recibidas con fecha 30/06/2013 de la entidad DEDALO MOTOR, S.L., indicándose la Referencia 3612670. No siendo admitida la deducibilidad de dicho importe en la liquidación practicada por la Administración.

Sobre dicha cuestión hay que precisar que la fecha que figura en el mencionado Libro de Facturas Recibidas no coincide con la factura que presuntamente le sirve de soporte, pues la factura aportada lleva fecha de 5/11/2009, y tampoco coincide la Referencia, ya que en la factura indica la de 182455.

Por tanto no puede considerarse que la mencionada factura fechada el 5/11/2009 pruebe la adquisición que cuyo importe de IVA soportado pretende deducirse en el segundo trimestre de 2013, ya que la anotación en el Libro de Facturas Recibidas en la que pretende ampararse la deducibilidad carece del correspondiente soporte probatorio al no coincidir ni la fecha ni la Referencia.

Por otra parte, como señala la resolución recurrida del TEAR el tipo vigente de IVA en 2009 no era el que se indica en la factura de 5/11/2009, en la que figura el 21%, cuando dicho tipo impositivo se encuentra vigente sólo desde el 1 de septiembre de 2012, siendo el tipo impositivo entonces vigente en del 16%, por lo que la mencionada factura de 5/11/2009 en modo alguno prueba la entrega del bien en 2013.

Por la recurrente no se aporta ningún otro documento que acredite la entrega del bien cuyo importe de IVA soportado pretende deducirse en base a la anotación referida en el Libro de Facturas Recibidas del segundo trimestre de 2013.

Lo expresado ya determina que no procede la deducibilidad del importe de 1.170.00 € en concepto de IVA soportado en el segundo trimestre de 2013 De otro lado, la Administración razona que la titularidad de dicho vehículo corresponde a la entidad AURIGA FORUM SL desde el 17-06-2008, es decir, no a la entidad que aparece como vendedora tanto en la factura de 5/11/2009 como en la anotación del Libro de Facturas Recibidas en los que figura la entidad DEDALO MOTOR, S.L.. Sobre dicha cuestión se debe precisar que si bien la Administración no ha aportado al expediente el certificado donde se acredita la titularidad, lo cierto es que al tratarse un registro público, la recurrente podía haber obtenido un certificado sobre la titularidad del vehículo, si consideraba que era diferente al que constaba en la Administración Pero es que, en todo caso, fundamentalmente, la demandante podía haber presentado el correspondiente permiso de circulación para acreditar que la recurrente era la titular del vehículo, así como la fecha de adquisición, sin que haya presentado tal prueba, como le correspondía, por estar a su alcance.

Tal ausencia de prueba recae sobre la recurrente, lo que unido a las anteriores circunstancias determina que no pueda considerase justificada la procedencia de la deducibilidad del Importe de IVA soportado.

Por tanto, en el presente caso no cabe considerar que se ha producido una aplicación desproporcionada de los requisitos formales.

La argumentación de la Administración en relación con los conceptos cuya deducibilidad no es admitida es asumida por la Sala ya que no basta presentar los documentos a que se refiere el recurrente, sino que es necesario probar que el importe de IVA soportado se corresponde con la entrega del bien efectivamente realizado por entidad emisora de la factura y ha sido efectivamente soportado por la recurrente.

Como puede apreciarse en la liquidación, la Administración motiva detalladamente los conceptos cuya deducibilidad no admite así como todos los elementos que ha tomado en consideración para llegar a la conclusión que resulta de la liquidación, de tal manera que el recurrente no prueba la procedencia de las deducibilidad de los importes de IVA soportados referidos no admitidos por la Administración. Estando en la liquidación debidamente motivados los conceptos y las razones por las que no se admite su deducibilidad, cumpliendo lo dispuesto en el art. 102 de la Ley General Tributaria. Argumentos que esta Sala comparte, sin que sea necesaria su reproducción, sin que pueda considerarse suficiente a estos efectos las alegaciones que realiza la demandante, que queda debidamente desvirtuada por los argumentos y circunstancias tenidas en cuenta en la liquidación, recayendo la carga de la prueba en la recurrente, que es tiene a disposición los medios de prueba precisos para justificar procedencia de la deducibilidad de los importes de IVA soportados cuya deducibilidad se pretende.

En la liquidación se da cumplida respuesta a las alegaciones que la recurrente reproduce en la demanda, por lo que no resulta necesario entrar a analizar cada una de las alegaciones de la demanda que, como se ha dicho, son respondidas en la liquidación y en la resolución del TEAR con argumentos que son compartidos por esta Sala.

De otro lado, de debe considerar que las resoluciones del TEAR cumplen con los requisitos establecidos en el art. 239 de la Ley General Tributaria, pues, como se puede apreciar del examen de la citada resolución del TEAR, en la misma da respuestas a las cuestiones que se suscitan en el expediente administrativo y se expresan sucintamente las alegaciones formuladas por la reclamante y se argumenta sobre ellas conjuntamente, expresándose las razones determinantes de la conclusión a la que se llega, sin que se haya generado ningún tipo de indefensión, pues la recurrente conoce perfectamente los motivos determinantes de la discrepancia, pudiendo haber formulado las alegaciones y presentado las pruebas que ha considerado oportunas, sin que sea necesario contestar de forma individualizada y separada a cada una de las alegaciones que se formulan.

Sin embargo, en relación con las alegaciones formuladas por la recurrente, se debe precisar que en la liquidación no se cuestiona el importe de IVA devengado de 1.260,00 € correspondiente a una base imponible de 6.000,00 €, por la venta del mismo bien, es decir, del mismo vehículo matrícula ....WWR a la entidad AURIGA FORUM, S.L., se debe precisar que si la Administración considera que no se ha acreditado la adquisición del mencionado bien por parte de la recurrente a los efectos de la deducibilidad del IVA soportado, tampoco podría entender por válido el importe de IVA devengado en la venta del mismo vehículo, ya que si se entiende que no se ha justificado su adquisición tampoco puede entenderse justificada la posterior venta, ya que se estaría vulnerando la neutralidad del Impuesto.

Debiendo añadirse que tampoco podría considerarse que se ha generado el importe de IVA devengado si como considera la Administración la titularidad de dicho vehículo corresponde a la entidad AURIGA FORUM SL desde el 17-06-2008, es decir, la misma que figura como adquirente en la factura de 30/06/2003, que en este caso, sí coincide con la anotación en el Libro de Facturas Expedidas aportado al expediente administrativo, tanto en la fecha, como en la Referencia (3612670) como en la entidad destinataria (AURIGA FORUM) Por tanto, sobre esta última cuestión procede estimar las alegaciones de la demanda.

En consecuencia, procede la estimación parcial del recurso contencioso administrativo, declarando conforme a Derecho la resolución recurrida, la resolución del recurso de reposición y la liquidación en cuanto no admiten la deducibilidad del importe de IVA soportado de 1.170,00 € (Cuota del 21%) de una Base imponible de 5.571,43 €, y no conforme a Derecho en cuanto a que no suprime el importe de IVA devengado de 1.260,00 € correspondiente a una base imponible de 6.000,00 €, por la venta del mismo bien, anulando y dejando sin efecto dichas resoluciones sobre esta última cuestión, debiendo practicar la Administración nueva liquidación en la que además de no admitir la deducibilidad del importe de IVA soportado de 1.170,00 € (Cuota del 21%) de una Base imponible de 5.571,43 €, suprima el importe de IVA devengado de 1.260,00 € correspondiente a una base imponible de 6.000,00 €.

Por las razones expuestas, no procede entrar a analizar es resto de las cuestiones suscitadas por las partes.



SEXTO: En base a lo dispuesto en el art. 139 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, en la redacción dada por la Ley 37/2011, al estimarse parcialmente el recurso, cada parte abonará las costas causadas a su instancia y las comunes por mitad.

Fallo

Estimamos parcialmente el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación de la entidad DEDALO MOTOR, S.L. como sucesora de los derechos y obligaciones de la entidad AURIGA ALCOBENDAS, S.L., contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de 25 de junio de 2018, sobre liquidación provisional en concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido, periodos de 2013, declarando conforme a Derecho la resolución recurrida, la resolución del recurso de reposición y la liquidación en cuanto no admiten la deducibilidad del importe de IVA soportado de 1.170,00 € (Cuota del 21%) de una Base imponible de 5.571,43 €, y no conforme a Derecho en cuanto a que no suprime el importe de IVA devengado de 1.260,00 € correspondiente a una base imponible de 6.000,00 €, por la venta del mismo bien, anulando y dejando sin efecto dichas resoluciones sobre esta última cuestión, debiendo practicar la Administración nueva liquidación en la que además de no admitir la deducibilidad del importe de IVA soportado de 1.170,00 € (Cuota del 21%) de una Base imponible de 5.571,43 €, suprima el importe de IVA devengado de 1.260,00 € correspondiente a una base imponible de 6.000,00 €.. Cada parte abonará las costas causadas a su instancia y las comunes por mitad.

Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, expresando que contra la misma cabe interponer recurso de casación cumpliendo los requisitos establecidos en los artículos 86 y siguientes de la Ley de esta Jurisdicción, en la redacción dada por la Ley Orgánica 7/2015, debiendo prepararse el recurso ante esta Sección en el plazo de treinta días contados desde el siguiente al de la notificación, previa constitución del depósito previsto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial, bajo apercibimiento de no tener por preparado el recurso.

Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2610-0000-93-1006-18 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campo concepto del documento Resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso' 24 Contencioso-Casación (50 euros). Si el ingreso se hace mediante transferencia bancaria, se realizará a la cuenta general nº 0049-3569-92- 0005001274 (IBAN ES55-0049-3569 9200 0500 1274) y se consignará el número de cuenta-expediente 2610-0000-93-1006-18 en el campo 'Observaciones' o 'Concepto de la transferencia' y a continuación, separados por espacios, los demás datos de interés.

Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.