Sentencia Contencioso-Administrativo 224/2026 Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 318/2024 de 25 de febrero del 2026

PRIMERO-Por la representación procesal de la parte actora se impugna en esta sede jurisdiccional la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León con sede en Valladolid, de 29 de diciembre de dos mil veintitrés, que desestima la reclamación económico-administrativa núm. NUM000, interpuesta contra el acuerdo dictado por el Jefe de la Dependencia de gestión tributaria de la Delegación de Palencia de la AEAT por el que se desestima el recurso de reposición interpuesto contra la liquidación provisional practicada por el IRPF del ejercicio 2017, n.º NUM001, en cuantía de 37.741,69 euros.

El TEAR mantiene la conformidad a derecho de la determinación en régimen de estimación directa del rendimiento neto de la actividad económica efectuada por el obligado tributario realizada por la Oficina gestora, conforme a los arts. 6.2c, 27 a 30 de la LIRPF. En relación a los ingresos de la actividad considera que los interesados consignan en su declaración unos ingresos por su actividad agrícola de 192.883,52 euros en régimen de estimación directa, modalidad simplificada (ingresos de explotación 126.860,68 euros y otros ingresos incluidas subvenciones de 66.022,84) y 11.028 euros por su actividad de servicios agrícolas. La Oficina gestora en la liquidación practicada aumenta los ingresos de la actividad agrícola a 246.142,13 euros. Indica que de acuerdo con los datos declarados por el interesado en el Impuesto sobre el Valor Añadido y que además coinciden con el extracto de cuentas de ingresos aportado se le imputan unos ingresos de 147.909,33 €. Consta percibido de la Junta de Castilla y León en el ejercicio 2017 en concepto de subvención corriente 94.880,36€ (El 2 de marzo de 2017: 39.998,09 euros. El 23 de junio de 2017: 2.936,25 euros. El 13 de octubre de 2017: 394,84 euros. El 27 de octubre de euros. El 26 de diciembre de 2017: 13.493.66 euros). También consta que el 21 de noviembre de 2017 percibió 1.597 euros en concepto de devolución de gasóleo agrícola. Dicho importe también constituye ingreso del ejercicio. Por otra parte, también consta la percepción en el 2017 de una subvención de capital, por importe de 9.200 euros. La amortización admitida con respecto a dicho bien es de 1.755,00 euros, por lo que se debe declarar un ingreso por el mismo importe. Y en relación a la manifestación del reclamante de que la Resolución de 14 de junio de 2017 de la Dirección General de Política Agraria Comunitaria de la Junta de Castilla y León por la que se acuerda la concesión del pago de la ayuda de los regímenes de pagos, indica que la cantidad que corresponde asignar como subvenciones corrientes del ejercicio 2017 es de 52.335,22 euros; y que a la vista de la fecha de la resolución de la Dirección General de Política Agraria es de suponer que el cobro recibido en la fecha del 2 de marzo de 2017,corresponderá a la liquidación del ejercicio anterior, que ya habrá sido incluido en su IRPF correspondiente; considera el TEAR correcto el criterio de la Oficina gestora pues no consta documentación que justifique estas manifestaciones del reclamante. Añade la Oficina gestora en el acuerdo impugnado que la cantidad declarada por este concepto en 2016 es de 13.208,28 euros y se corresponde con las subvenciones agrícolas que se le concedieron y recibió en 2016 de acuerdo con la información existente en la base de datos de dicha Administración y que según la información aportada al expediente, todo indica que las subvenciones corrientes devengadas y recibidas en 2017 han sido por un montante de 98.232,80 euros, esa es la información de la propia Junta de Castilla y León. Procede por tanto, a falta de prueba en contrario, la imputación realizada por la Oficina gestora. En segundo lugar, rechaza la discrepancia de los reclamantes de los gastos deducidos por arrendamientos. En el caso que nos ocupa para la determinación del rendimiento neto de su actividad agrícola consigna unos gastos de 128.050,72 euros, minorados en la liquidación provisional a 118.859,38 euros. En cuanto a la actividad de servicios agrícolas consiga unos gastos de 22.662,23 euros, minorados en la liquidación provisional a 9.752.78 euros. Recoge el TEAR las normas y la jurisprudencia sobre la carga de la prueba en los procedimientos tributarios y expone que discrepan los interesados de los gastos deducidos por los arrendamientos. Consideran los reclamantes que al haberse realizado el pago en el ejercicio 2017 y no habiendo sido incluidos en la liquidación del IRPF de 2016, se tiene el derecho a hacerlo en ésta, ascendiendo a la cantidad de 12.000 € por una parte. y la cantidad de 28.207,08 como pago a los hermanos Cayetano Jesús María Artemio Adela Caridad propietarios de la mayor parte de los terrenos que producen los ingresos anuales. En total 40.207,08 euros. La Oficina gestora considera que "no queda probada que realmente tenga en arrendamiento fincas rústicas en ese ejercicio comprobado, qué cantidad de superficie y si son por ese concepto, tampoco constan todos los datos personales de los propietarios con el fin de contrastar lo declarado. No tenemos el contrato que lo pruebe, con los medios y formas legales previstos.".Cabe señalar al respecto que no constan los contratos de arrendamiento, limitándose el interesado a aportar un justificante de una orden de transferencia de fecha 4 de abril de 2017 por importe de 28.207 euros figurando en los datos del beneficiario "hermanos Cayetano Jesús María Artemio Adela Caridad ( Jesús María)" concepto. "pago participación CB.", desconociendo si corresponden a un arrendamiento de tierras como manifiesta, lo que impide su deducción. Señala la oficina gestora que además de no justificarse el arrendamiento "según el artículo 11.1 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre , por la que se aprueba el Impuesto sobre Sociedades, los ingresos y gastos se imputarán en el periodo impositivo en que se devenguen. No obstante, según el apartado 3 de dicho artículo los gastos pueden imputarse en otro ejercicio posterior siempre que no se derive una tributación inferior, no dándose dichas circunstancias en este caso. Se ha comprobado que el interesado tributa por el principio de devengo, por lo que no se admiten los arrendamientos pagados en 2017 cuyo concepto es renta 2016, puesto que el año de devengo es el ejercicio 2016 y no ha quedado acreditado que no haya sido deducido en dicho ejercicio. por lo que estaríamos ante una doble deducción del mismo gasto. ...". Transcribe las normas aplicables en esta materia, el art. 14.1b.)LIRPF y el art. 7.1 del Reglamento del Impuesto. Así, en este caso le correspondía al reclamante acreditar en primer lugar la deducibilidad del gasto y en este caso, dado que nos estamos refiriendo a un gasto y por tanto a una minoración de la base imponible, en virtud del artículo 105 de la LGT, le corresponde acreditar si no incurría en una tributación inferior de la que le hubiese correspondido de haberlo deducido en el período del devengo, lo que no ha hecho, desconociéndose además si el gasto ya fue deducido en el ejercicio anterior.

Don Cayetano alega en la demanda que no es conforme a derecho la resolución del TEAR impugnada al ser correcta la autoliquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas efectuada por el obligado tributario. El objeto de este litigio gira en torno a dos cuestiones: una, la consideración de gasto no deducible de la cantidad abonadas por el demandante en concepto de arrendamientos rústicos (28.211,58 euros) y otra, sobre la falta de imputación como ingreso de una subvención de la Junta de Castilla y León, todo ello, referido a la declaración de IRPF del ejercicio 2017. En cuanto al pago de los 28.211,58 euros abonados a "Hermanos Cayetano Jesús María Artemio Adela Caridad ( Jesús María)", la resolución impugnada no lo admite como deducible por no haberse acreditado la correlación de este gasto con los ingresos obtenidos por el demandante. Sin embargo, junto con la demanda se adjuntan como documentos 1, 2, 3 y 4 los contratos de arrendamiento de fincas rústicas suscritos (e inscritos en el Registro de Arrendamientos Rústicos de la Junta de Castilla y León) por el actor con cada uno de los "hermanos Cayetano Jesús María Artemio Adela Caridad" ( Artemio, Jesús María, Adela y Caridad), en los que constan las superficies arrendadas, los precios de los alquileres y los datos de propietarios de cada una de ellas, lo que acredita, sin ningún género de dudas, que se trata de gastos necesarios para la obtención de los ingresos del agricultor, por lo que procede su deducibilidad. En cuanto a la imputación como ingreso de una subvención de la Consejería de Agricultura de la Junta de Castilla y León no declarada como tal por el demandante en el ejercicio 2017, la resolución impugnada entiende que sí debió de hacerlo porque, aunque se trata de una ayuda que se corresponde al año 2016, fue abonada por dicho organismo el día 2 de marzo de 2017. Efectivamente, consta en el expediente (Elemento 42) la Resolución de 14 de junio de 2017 por la que se acuerda la concesión del pago de diversas "ayudas contempladas en el Reglamento (UE) nº 1307/2013 del Parlamento Europeo y del Consejo e incluido en la solicitud única de ayudas año 2016, a favor de Cayetano". En esta misma Resolución consta: "Vista la Solicitud Única Año 2016, en lo que respecta al pago de la ayuda........." Y a continuación señala la Resolución: ".........por la que se convocan pagos directos a la agricultura y a la ganadería en el año 2016 (BOCyL nº 23, de 4 de febrero de 2016)". Y, finalmente: "RESUELVO: La concesión, a favor de Cayetano, con NIF NUM002, del pago directo basado en el régimen de pago básico y de otros regímenes de ayuda contemplados en el Reglamento (UE) Nº 1307/2013, del Parlamento Europeo y del Consejo, de 17 de diciembre de 2013, correspondiente al año 2016, por un importe de 52.335,22 euros de acuerdo con los datos incluidos en la liquidación que figura en el Anexo I." A pesar de la claridad, reiteración y transparencia con la que la Resolución de la Dirección de Política Agraria Comunitaria pone de manifiesto que la subvención de 52.335,22 euros corresponde al ejercicio 2016, el fallo del TEAR que ahora se impugna considera que no existe prueba de que el cobro realizado el 2 de marzo de 2017 corresponda al ejercicio 2016. En consecuencia, habiéndose acreditado que la subvención de 52.335,22 euros corresponde al ejercicio 2016 y siguiendo el mismo criterio de devengo que, tanto la Agencia Tributaria como el TEAR, han tenido en cuenta a la hora de no admitir como deducibles en 2017 los gastos de arrendamientos rústicos correspondientes a 2016, dichos ingresos han de imputarse a este último ejercicio y no a 2017. El argumento, a mayor abundamiento no acreditado (puesto que no consta en el expediente la declaración de 2016), alegado por la Agencia Tributaria de que en 2016 el ahora demandante no se imputó como ingreso la meritada subvención, carece de consistencia, puesto que aunque se hubiera conseguido demostrar que no lo hizo, lo cierto es que la consecuencia, siguiendo el criterio de devengo utilizado por la propia administración tributaria, no sería imputársela como ingreso en 2017, sino girarle una liquidación complementaria de 2016. En relación con el pago realizado a favor de "hermanos Cayetano Jesús María Artemio Adela Caridad, ( Jesús María)" por importe de 28.211,58 euros en concepto de arrendamiento de tierras, contrariamente a lo que se argumenta por la Administración en la resolución recurrida, debe considerarse que la recurrente sí ha probado el pago de la renta del arrendamiento mediante los documentos bancarios y los contratos aportados, ya que dichos documentos consisten en la copia del justificante de las rentas abonadas mediante transferencia bancaria, documento emitido por la entidad financiera Caixabank y en las certificaciones de la Junta de Castilla y León de que dichos contratos están inscritos en Registro de Arrendamientos Rústicos de esa Comunidad Autónoma e integrados en el Registro de Explotaciones agrarias de su Consejería de Agricultura. Por otro lado, el artículo 11.1 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades establece que "Los ingresos y gastos derivados de las transacciones o hechos económicos se imputarán al período impositivo en que se produzca su devengo, con arreglo a la normativa contable, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro, respetando la debida correlación entre unos y otros."Esta legislación se completa con lo dispuesto en la letra d) del artículo 38 del Código de Comercio que afirma que "Se imputará al ejercicio al que las cuentas anuales se refieran los gastos y los ingresos que afecten al mismo, con independencia de la fecha de su pago o cobro".A su vez, el Plan General de Contabilidad definía el principio del devengo afirmando que "la imputación de ingresos y gastos deberá hacerse en función de la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan y con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera derivada de ellos".El PGC aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, contempla como principio contable el de devengo, que define de la siguiente forma "los efectos de las transacciones o hechos económicos se registrarán cuando ocurran, imputándose al ejercicio al que las cuentas anuales se refieran, los gastos y los ingresos que afecten al mismo, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro".Y concluye exponiendo que en el presente caso, la propia Agencia Tributaria utiliza el criterio de devengo al considerar como no deducible el importe de las rentas pagadas por el actor en 2017 en concepto de arrendamiento de tierras del ejercicio 2016, precisamente porque el año de devengo es 2016.

La Administración demandada se opone al recurso y mantiene la plena conformidad a derecho de la resolución impugnada.

SEGUNDO.-Normativa aplicable. Cálculo del rendimiento neto de la actividad económica de agricultura.

La Ley 35/2006, del IRPF en el artículo 6.2 regula los componentes de la renta del contribuyente, en su letra c) se refiere a los rendimientos de actividades económicas. Estos rendimientos se regulan en los artículos 27 al 30 de la Ley. En el artículo 28.1 se establece que "el rendimiento neto de las actividades económicas se determinará según las normas del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las reglas especiales contenidas en este artículo, en el artículo 30 de esta Ley para la estimación directa, y en el artículo 31 de esta Ley para la estimación objetiva".

Por su parte, la Ley del impuesto sobre Sociedades, su artículo 10 .3 dispone que "en el método de estimación directa la base imponible se calculará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en la presente Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas".

Para la acreditación de los gastos deducibles de la actividad resulta de aplicación el art. 105.1 LGT de 2003, según la cual cada parte tiene la carga de probar aquellas circunstancias que le favorecen; esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de cuantificación de la obligación, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales. Esta y no otra es la conclusión a la que ha de llegarse tras la simple lectura del art. 105 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, que impone que "1. En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo. 2. Los obligados tributarios cumplirán su deber de probar si designan de modo concreto los elementos de prueba en poder de la Administración tributaria".Debiéndose recordar el criterio ya positivado por el art, 217.6 de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil " 6. Para la aplicación de lo dispuesto en los apartados anteriores de este artículo el tribunal deberá tener presente la disponibilidad y facilidad probatoria que corresponde a cada una de las partes del litigio".

El elemento central de la controversia entre las partes se concreta en la adecuada o incorrecta imputación temporal llevada a cabo por la Oficina gestora en el ejercicio del IRPF 2017 de los ingresos y gastos de la actividad e agricultura; y se resuelve aplicando las siguientes normas:

El artículo 14 de la LIRPF, que regula los criterios de imputación temporal de los ingresos y gastos para determinar la renta, en su apartado 1 b) establece el criterio de imputación temporal aplicable a los rendimientos de actividades económicas, estableciendo: "Los rendimientos de actividades económicas se o imputarán conforme a lo dispuesto en la normativa reguladora de/ Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las especialidades que reglamentariamente puedan establecerse".

A dicho respecto, el artículo 11 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto de Sociedades (normativa vigente de análoga redacción que en el art. 19 del RDLeg. 4/2004, de 5 de marzo de la Ley del Impuesto de Sociedades) establece que: "1 Los ingresos y los gastos derivados de las transacciones o hechos económicos se imputarán al período impositivo en que se produzca su devengo, con arreglo a la normativa contable, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro, respetando la debida correlación entre unos y otros".

Por su parte, el artículo 7.1 del Real Decreto 439/2007 por el que se aprueba el Reglamento del IRPF, establece'

"1. Los contribuyentes que desarrollen actividades económicas aplicarán a las rentas derivadas de dichas actividades, exclusivamente, los criterios de imputación temporal previstos en el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades y sus nomas de desarrollo. sin perjuicio de lo previsto en el siguiente apanado, Asimismo, resultará aplicable lo previsto en los apañados 3 y 4 del articulo 14 de la Ley del Impuesto en relación con las rentas pendientes de imputar en los supuestos previstos en los mismos."

Es evidente pues que, a los efectos de la imputación temporal de ingresos y gastos de una actividad económica, ambos preceptos se remiten a la normativa del Impuesto sobre sociedades. Luego, habrá que estar a lo que dispone el artículo 11 de la Ley reguladora de dicho impuesto y de las reglas contenidas en este precepto al que nos remite la normativa del IRPF, se destaca en cuanto a lo que al presente caso interesa:

"1. Los ingresos y gastos derivados de las transacciones o hechos económicos se imputarán al período impositivo en que se produzca su devengo, con arreglo a la normativa contable, con independencia de la fecha de su cobro. respetando la debida correlación entre unos y otros. .)

3. 1º- No serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si así lo establece una norma legal o reglamentaria, a excepción de lo previsto en esta Ley respecto de los elementos patrimoniales que puedan amortizarse libremente o de forma acelerada.

Los ingresos y los gastos imputados contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas en un período impositivo distinto de aquel en el que proceda su imputación temporal, según lo previsto en los apartados anteriores, se imputarán en el período impositivo que corresponda de acuerdo con lo establecido en dichos apartados. No obstante, tratándose de gastos imputados contablemente en dichas cuentas en un periodo impositivo posterior a aquel en el que proceda su imputación temporal o de ingresos imputados en las mismas en un periodo impositivo anterior, la imputación temporal de unos y otros se efectuará en el período impositivo en el que se haya realizado la imputación contable, siempre que de ello no se derive una tributación inferior a la que hubiere correspondido por aplicación de las normas de imputación temporal prevista en los años anteriores."

TERCERO.-Cálculo del rendimiento neto de la actividad agrícola. Desestimación del recurso.

En relación con la controversia sobre los ingresos de la actividad en relación con una subvención no declarada por el recurrente como "Otros ingresos"(casilla 0106, declaró por este concepto 66.022,64 €) en el acuerdo que desestima el recurso de reposición interpuesto contra la liquidación provisional se recoge:

"SEGUNDO: Debemos analizar los hechos que constituyen la controversia en este asunto, primero, desde la perspectiva de los ingresos íntegros computables. El recurrente, adjunta la copia de la resolución de 14 de junio de 2017 de la Dirección General de Política Agraria Comunitaria por la que se acuerda la concesión del pago de la ayuda del régimen de pago básico, del pago a las prácticas agrícolas beneficiosas para el clima y el medio ambiente (pago verde), del pago a los jóvenes agricultores, así como de las ayudas asociadas a los cultivos proteicos, a las legumbres de calidad, al arroz y a la remolacha azucarera contemplados en el reglamento (de) n° 1307/2013 del parlamento europeo y del consejo e incluido en la solicitud única de ayudas año 2016, a favor de Cayetano. Esta documentación ya fue aportada en la fase de comprobación limitada, no existiendo ninguna otra que haga pensar lo que alega en el recurso, que el cobro realizado el 2 de marzo de 2017 por 39.998,09 corresponde al ejercicio 2016 y ya se declaró en el IRPF 2016. La realidad es que la cantidad declarada por este concepto en 2016 es de 13.208,28 euros y se corresponde con las subvenciones agrícolas que se le concedieron y recibió en 2016 de acuerdo con la información existente en la base de datos de esta Administración. Según la información aportada al expediente, todo indica que las subvenciones corrientes devengadas y recibidas en 2017 han sido por un montante de 98.232,80 euros, esa es la información que la propia Junta de Castilla y León traslada a esta Administración y el contribuyente no logra en ningún momento desmentirlo. Es preciso insistir en que, d entro de la rúbrica "Otros ingresos, incluidas subvenciones y otras transferencias" deben computarse, entre otros, los siguientes conceptos: Subvenciones y otras ayudas públicas percibidas en el desarrollo de la actividad. Por lo que respecta a la imputación temporal de las subvenciones, las subvenciones corrientes, son aquellas que se conceden normalmente para garantizar una rentabilidad mínima o compensar pérdidas ocasionadas en la actividad, se computan en su totalidad como un ingreso más del período en que se devengan. Por lo dicho, en este punto no procede acceder a lo solicitado por el recurrente."

Y estas consideraciones se estiman plenamente ajustadas a derecho sin que el recurrente haya acreditado que el cobro recibido en la fecha del 2 de marzo de 2017 de 39.998,09 € corresponda a la liquidación del ejercicio anterior. Consta en el expediente y se recoge en la liquidación provisional que el recurrente fue requerido en tres ocasiones para que justificase los cinco ingresos percibidos en el año 2017 en concepto de subvenciones corrientes de la Junta de Castilla y León, €. (consta percibido de la Junta de Castilla y León en el ejercicio 2017 en concepto de subvención corriente el total de 94.880,36 €. -El 2 de marzo de 2017: 39.998,09 euros. -El 23 de junio de 2017: 2.936,25 euros. -El 13 de octubre de 2017: 394,84 euros. -El 27 de octubre de 2017: 38.057,52 euros. - El 26 de diciembre de 2017: 13.493.66 euros), habiéndose limitado a aportar en contestación del primer requerimiento la resolución de 14 de junio de 2017 de la Dirección General de PAC, por importe de 52.33522 €, lo que no es prueba suficiente para acreditar que el resto de la cantidad ingresada por subvenciones corrientes corresponda al ejercicio anterior. Así, no ha desvirtuado el recurrente los razonamientos concernientes a: "La realidad es que la cantidad declarada por este concepto en 2016 es de 13.208,28 euros y se corresponde con las subvenciones agrícolas que se le concedieron y recibió en 2016 de acuerdo con la información existente en la base de datos de esta Administración";no ha aportado resolución sobre las cantidades abonadas en concepto de subvenciones de la Junta de Castilla y León en el ejercicio 2016. Se estima correcta esta imputación de ingresos de la Oficina gestora.

Respecto a la segunda cuestión controvertida concerniente a la deducibidad de unos gastos por importe de 28.207,08 €, por el arrendamiento de unas fincas rústicas a los hermanos Cayetano Jesús María Artemio Adela Caridad, constando la transferencia bancaria de fecha 4 de abril de 2017 por el citado importe, figurando como datos del beneficiario "hermanos Cayetano Jesús María Artemio Adela Caridad ( Jesús María)", concepto "pago participación CB"; hay que tener en cuenta que en el acuerdo de resolución del recurso de reposición frente a la liquidación provisional y en la resolución del TEAR impugnada no se acepta la deducibilidad de estos gastos en primer lugar, por aplicación del principio del devengo, ya que son en concepto de rentas correspondientes al 2016 y abonadas en 2017, y en segundo lugar, por falta de acreditación de que sean gasto deducible, al estimar que la documentación aportada es insuficiente, no constan los contratos de arrendamiento, no se estima probado la realidad del arrendamiento de fincas rústicas, ni la superficie ni los datos personales de los propietarios.

Y con la demanda la parte actora, sin dar explicación de la falta de aportación en el expediente, ha incorporado a los autos cuatro contratos de arrendamientos rústicos inscritos en el Registro Arrendamientos Rústicos de la Comunidad de Castilla y León que justifican la realidad de este gasto controvertido, sin que hayan sido impugnados por la parte demandada. A pesar de ello no cabe aceptar la deducibilidad de este gasto al ser aplicables las reglas de imputación temporal de ingresos y gastos de una actividad económica del art. 11 Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto de Sociedades antes transcrito.

El recurrente tanto en el escrito de interposición del recurso de reposición frente al acuerdo de liquidación como en el escrito de interposición de la reclamación económico administrativa frente a estos gastos ahora discutidos ha mantenido que son pagos de rentas del ejercicio 2016 que se han realizado en el año 2017 y que no habiendo sido incluidos en la liquidación del IRPF del año 2016 tiene derecho a hacerlo en la del año 2017. Y sobre esta cuestión resulta aplicable el art. 11.3.1º del LIS, y no cabe sino reiterar la argumentación final de la resolución del TEAR impugnada:

"Por tanto la regla general es que el titular de una actividad tiene derecho a registrar contablemente y, por tanto, a deducir fiscalmente todo gasto materialmente deducible, en el mismo ejercicio en que se devengue, pero también tiene derecho a deducirlo en posteriores ejercicios al de su devengo, ahora bien con la excepción de que dicha imputación no traiga consigo una tributación inferior a la que hubiese correspondido de haberse registrado y deducido en el ejercicio en que se devengó.

De acuerdo con esto corresponde al obligado, titular de la actividad, acreditar en primer lugar la deducibilidad del gasto y en este caso, dado que nos estamos refiriendo a un gasto y por tanto a una minoración de la base imponible, en virtud del artículo 105 de la LGT , le corresponde acreditar si no incurría en una tributación inferior de la que le hubiese correspondido de haberlo deducido en el período del devengo, lo que no ha hecho, desconociéndose además si el gasto ya fue deducido en el ejercicio anterior."

Así, se estima correcto el criterio de la oficina de gestión de no admitir la deducibilidad de estos gastos y ajustado a derecho el acuerdo de liquidación provisional del IRPF del año 2017.

CUARTO.-Procede la desestimación de la demanda y de acuerdo con el art. 139 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, se imponen las costas del recurso a la parte actora que se limitan al importe de 1.100 €, excluido el IVA.

Vistos los preceptos legales citados y los demás de general aplicación y administrando, en nombre de S.M. el Rey, la Justicia que emana del Pueblo Español,

PRIMERO-Por la representación procesal de la parte actora se impugna en esta sede jurisdiccional la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León con sede en Valladolid, de 29 de diciembre de dos mil veintitrés, que desestima la reclamación económico-administrativa núm. NUM000, interpuesta contra el acuerdo dictado por el Jefe de la Dependencia de gestión tributaria de la Delegación de Palencia de la AEAT por el que se desestima el recurso de reposición interpuesto contra la liquidación provisional practicada por el IRPF del ejercicio 2017, n.º NUM001, en cuantía de 37.741,69 euros.

El TEAR mantiene la conformidad a derecho de la determinación en régimen de estimación directa del rendimiento neto de la actividad económica efectuada por el obligado tributario realizada por la Oficina gestora, conforme a los arts. 6.2c, 27 a 30 de la LIRPF. En relación a los ingresos de la actividad considera que los interesados consignan en su declaración unos ingresos por su actividad agrícola de 192.883,52 euros en régimen de estimación directa, modalidad simplificada (ingresos de explotación 126.860,68 euros y otros ingresos incluidas subvenciones de 66.022,84) y 11.028 euros por su actividad de servicios agrícolas. La Oficina gestora en la liquidación practicada aumenta los ingresos de la actividad agrícola a 246.142,13 euros. Indica que de acuerdo con los datos declarados por el interesado en el Impuesto sobre el Valor Añadido y que además coinciden con el extracto de cuentas de ingresos aportado se le imputan unos ingresos de 147.909,33 €. Consta percibido de la Junta de Castilla y León en el ejercicio 2017 en concepto de subvención corriente 94.880,36€ (El 2 de marzo de 2017: 39.998,09 euros. El 23 de junio de 2017: 2.936,25 euros. El 13 de octubre de 2017: 394,84 euros. El 27 de octubre de euros. El 26 de diciembre de 2017: 13.493.66 euros). También consta que el 21 de noviembre de 2017 percibió 1.597 euros en concepto de devolución de gasóleo agrícola. Dicho importe también constituye ingreso del ejercicio. Por otra parte, también consta la percepción en el 2017 de una subvención de capital, por importe de 9.200 euros. La amortización admitida con respecto a dicho bien es de 1.755,00 euros, por lo que se debe declarar un ingreso por el mismo importe. Y en relación a la manifestación del reclamante de que la Resolución de 14 de junio de 2017 de la Dirección General de Política Agraria Comunitaria de la Junta de Castilla y León por la que se acuerda la concesión del pago de la ayuda de los regímenes de pagos, indica que la cantidad que corresponde asignar como subvenciones corrientes del ejercicio 2017 es de 52.335,22 euros; y que a la vista de la fecha de la resolución de la Dirección General de Política Agraria es de suponer que el cobro recibido en la fecha del 2 de marzo de 2017,corresponderá a la liquidación del ejercicio anterior, que ya habrá sido incluido en su IRPF correspondiente; considera el TEAR correcto el criterio de la Oficina gestora pues no consta documentación que justifique estas manifestaciones del reclamante. Añade la Oficina gestora en el acuerdo impugnado que la cantidad declarada por este concepto en 2016 es de 13.208,28 euros y se corresponde con las subvenciones agrícolas que se le concedieron y recibió en 2016 de acuerdo con la información existente en la base de datos de dicha Administración y que según la información aportada al expediente, todo indica que las subvenciones corrientes devengadas y recibidas en 2017 han sido por un montante de 98.232,80 euros, esa es la información de la propia Junta de Castilla y León. Procede por tanto, a falta de prueba en contrario, la imputación realizada por la Oficina gestora. En segundo lugar, rechaza la discrepancia de los reclamantes de los gastos deducidos por arrendamientos. En el caso que nos ocupa para la determinación del rendimiento neto de su actividad agrícola consigna unos gastos de 128.050,72 euros, minorados en la liquidación provisional a 118.859,38 euros. En cuanto a la actividad de servicios agrícolas consiga unos gastos de 22.662,23 euros, minorados en la liquidación provisional a 9.752.78 euros. Recoge el TEAR las normas y la jurisprudencia sobre la carga de la prueba en los procedimientos tributarios y expone que discrepan los interesados de los gastos deducidos por los arrendamientos. Consideran los reclamantes que al haberse realizado el pago en el ejercicio 2017 y no habiendo sido incluidos en la liquidación del IRPF de 2016, se tiene el derecho a hacerlo en ésta, ascendiendo a la cantidad de 12.000 € por una parte. y la cantidad de 28.207,08 como pago a los hermanos Cayetano Jesús María Artemio Adela Caridad propietarios de la mayor parte de los terrenos que producen los ingresos anuales. En total 40.207,08 euros. La Oficina gestora considera que "no queda probada que realmente tenga en arrendamiento fincas rústicas en ese ejercicio comprobado, qué cantidad de superficie y si son por ese concepto, tampoco constan todos los datos personales de los propietarios con el fin de contrastar lo declarado. No tenemos el contrato que lo pruebe, con los medios y formas legales previstos.".Cabe señalar al respecto que no constan los contratos de arrendamiento, limitándose el interesado a aportar un justificante de una orden de transferencia de fecha 4 de abril de 2017 por importe de 28.207 euros figurando en los datos del beneficiario "hermanos Cayetano Jesús María Artemio Adela Caridad ( Jesús María)" concepto. "pago participación CB.", desconociendo si corresponden a un arrendamiento de tierras como manifiesta, lo que impide su deducción. Señala la oficina gestora que además de no justificarse el arrendamiento "según el artículo 11.1 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre , por la que se aprueba el Impuesto sobre Sociedades, los ingresos y gastos se imputarán en el periodo impositivo en que se devenguen. No obstante, según el apartado 3 de dicho artículo los gastos pueden imputarse en otro ejercicio posterior siempre que no se derive una tributación inferior, no dándose dichas circunstancias en este caso. Se ha comprobado que el interesado tributa por el principio de devengo, por lo que no se admiten los arrendamientos pagados en 2017 cuyo concepto es renta 2016, puesto que el año de devengo es el ejercicio 2016 y no ha quedado acreditado que no haya sido deducido en dicho ejercicio. por lo que estaríamos ante una doble deducción del mismo gasto. ...". Transcribe las normas aplicables en esta materia, el art. 14.1b.)LIRPF y el art. 7.1 del Reglamento del Impuesto. Así, en este caso le correspondía al reclamante acreditar en primer lugar la deducibilidad del gasto y en este caso, dado que nos estamos refiriendo a un gasto y por tanto a una minoración de la base imponible, en virtud del artículo 105 de la LGT, le corresponde acreditar si no incurría en una tributación inferior de la que le hubiese correspondido de haberlo deducido en el período del devengo, lo que no ha hecho, desconociéndose además si el gasto ya fue deducido en el ejercicio anterior.

Don Cayetano alega en la demanda que no es conforme a derecho la resolución del TEAR impugnada al ser correcta la autoliquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas efectuada por el obligado tributario. El objeto de este litigio gira en torno a dos cuestiones: una, la consideración de gasto no deducible de la cantidad abonadas por el demandante en concepto de arrendamientos rústicos (28.211,58 euros) y otra, sobre la falta de imputación como ingreso de una subvención de la Junta de Castilla y León, todo ello, referido a la declaración de IRPF del ejercicio 2017. En cuanto al pago de los 28.211,58 euros abonados a "Hermanos Cayetano Jesús María Artemio Adela Caridad ( Jesús María)", la resolución impugnada no lo admite como deducible por no haberse acreditado la correlación de este gasto con los ingresos obtenidos por el demandante. Sin embargo, junto con la demanda se adjuntan como documentos 1, 2, 3 y 4 los contratos de arrendamiento de fincas rústicas suscritos (e inscritos en el Registro de Arrendamientos Rústicos de la Junta de Castilla y León) por el actor con cada uno de los "hermanos Cayetano Jesús María Artemio Adela Caridad" ( Artemio, Jesús María, Adela y Caridad), en los que constan las superficies arrendadas, los precios de los alquileres y los datos de propietarios de cada una de ellas, lo que acredita, sin ningún género de dudas, que se trata de gastos necesarios para la obtención de los ingresos del agricultor, por lo que procede su deducibilidad. En cuanto a la imputación como ingreso de una subvención de la Consejería de Agricultura de la Junta de Castilla y León no declarada como tal por el demandante en el ejercicio 2017, la resolución impugnada entiende que sí debió de hacerlo porque, aunque se trata de una ayuda que se corresponde al año 2016, fue abonada por dicho organismo el día 2 de marzo de 2017. Efectivamente, consta en el expediente (Elemento 42) la Resolución de 14 de junio de 2017 por la que se acuerda la concesión del pago de diversas "ayudas contempladas en el Reglamento (UE) nº 1307/2013 del Parlamento Europeo y del Consejo e incluido en la solicitud única de ayudas año 2016, a favor de Cayetano". En esta misma Resolución consta: "Vista la Solicitud Única Año 2016, en lo que respecta al pago de la ayuda........." Y a continuación señala la Resolución: ".........por la que se convocan pagos directos a la agricultura y a la ganadería en el año 2016 (BOCyL nº 23, de 4 de febrero de 2016)". Y, finalmente: "RESUELVO: La concesión, a favor de Cayetano, con NIF NUM002, del pago directo basado en el régimen de pago básico y de otros regímenes de ayuda contemplados en el Reglamento (UE) Nº 1307/2013, del Parlamento Europeo y del Consejo, de 17 de diciembre de 2013, correspondiente al año 2016, por un importe de 52.335,22 euros de acuerdo con los datos incluidos en la liquidación que figura en el Anexo I." A pesar de la claridad, reiteración y transparencia con la que la Resolución de la Dirección de Política Agraria Comunitaria pone de manifiesto que la subvención de 52.335,22 euros corresponde al ejercicio 2016, el fallo del TEAR que ahora se impugna considera que no existe prueba de que el cobro realizado el 2 de marzo de 2017 corresponda al ejercicio 2016. En consecuencia, habiéndose acreditado que la subvención de 52.335,22 euros corresponde al ejercicio 2016 y siguiendo el mismo criterio de devengo que, tanto la Agencia Tributaria como el TEAR, han tenido en cuenta a la hora de no admitir como deducibles en 2017 los gastos de arrendamientos rústicos correspondientes a 2016, dichos ingresos han de imputarse a este último ejercicio y no a 2017. El argumento, a mayor abundamiento no acreditado (puesto que no consta en el expediente la declaración de 2016), alegado por la Agencia Tributaria de que en 2016 el ahora demandante no se imputó como ingreso la meritada subvención, carece de consistencia, puesto que aunque se hubiera conseguido demostrar que no lo hizo, lo cierto es que la consecuencia, siguiendo el criterio de devengo utilizado por la propia administración tributaria, no sería imputársela como ingreso en 2017, sino girarle una liquidación complementaria de 2016. En relación con el pago realizado a favor de "hermanos Cayetano Jesús María Artemio Adela Caridad, ( Jesús María)" por importe de 28.211,58 euros en concepto de arrendamiento de tierras, contrariamente a lo que se argumenta por la Administración en la resolución recurrida, debe considerarse que la recurrente sí ha probado el pago de la renta del arrendamiento mediante los documentos bancarios y los contratos aportados, ya que dichos documentos consisten en la copia del justificante de las rentas abonadas mediante transferencia bancaria, documento emitido por la entidad financiera Caixabank y en las certificaciones de la Junta de Castilla y León de que dichos contratos están inscritos en Registro de Arrendamientos Rústicos de esa Comunidad Autónoma e integrados en el Registro de Explotaciones agrarias de su Consejería de Agricultura. Por otro lado, el artículo 11.1 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades establece que "Los ingresos y gastos derivados de las transacciones o hechos económicos se imputarán al período impositivo en que se produzca su devengo, con arreglo a la normativa contable, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro, respetando la debida correlación entre unos y otros."Esta legislación se completa con lo dispuesto en la letra d) del artículo 38 del Código de Comercio que afirma que "Se imputará al ejercicio al que las cuentas anuales se refieran los gastos y los ingresos que afecten al mismo, con independencia de la fecha de su pago o cobro".A su vez, el Plan General de Contabilidad definía el principio del devengo afirmando que "la imputación de ingresos y gastos deberá hacerse en función de la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan y con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera derivada de ellos".El PGC aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, contempla como principio contable el de devengo, que define de la siguiente forma "los efectos de las transacciones o hechos económicos se registrarán cuando ocurran, imputándose al ejercicio al que las cuentas anuales se refieran, los gastos y los ingresos que afecten al mismo, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro".Y concluye exponiendo que en el presente caso, la propia Agencia Tributaria utiliza el criterio de devengo al considerar como no deducible el importe de las rentas pagadas por el actor en 2017 en concepto de arrendamiento de tierras del ejercicio 2016, precisamente porque el año de devengo es 2016.

La Administración demandada se opone al recurso y mantiene la plena conformidad a derecho de la resolución impugnada.

SEGUNDO.-Normativa aplicable. Cálculo del rendimiento neto de la actividad económica de agricultura.

La Ley 35/2006, del IRPF en el artículo 6.2 regula los componentes de la renta del contribuyente, en su letra c) se refiere a los rendimientos de actividades económicas. Estos rendimientos se regulan en los artículos 27 al 30 de la Ley. En el artículo 28.1 se establece que "el rendimiento neto de las actividades económicas se determinará según las normas del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las reglas especiales contenidas en este artículo, en el artículo 30 de esta Ley para la estimación directa, y en el artículo 31 de esta Ley para la estimación objetiva".

Por su parte, la Ley del impuesto sobre Sociedades, su artículo 10 .3 dispone que "en el método de estimación directa la base imponible se calculará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en la presente Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas".

Para la acreditación de los gastos deducibles de la actividad resulta de aplicación el art. 105.1 LGT de 2003, según la cual cada parte tiene la carga de probar aquellas circunstancias que le favorecen; esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de cuantificación de la obligación, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales. Esta y no otra es la conclusión a la que ha de llegarse tras la simple lectura del art. 105 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, que impone que "1. En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo. 2. Los obligados tributarios cumplirán su deber de probar si designan de modo concreto los elementos de prueba en poder de la Administración tributaria".Debiéndose recordar el criterio ya positivado por el art, 217.6 de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil " 6. Para la aplicación de lo dispuesto en los apartados anteriores de este artículo el tribunal deberá tener presente la disponibilidad y facilidad probatoria que corresponde a cada una de las partes del litigio".

El elemento central de la controversia entre las partes se concreta en la adecuada o incorrecta imputación temporal llevada a cabo por la Oficina gestora en el ejercicio del IRPF 2017 de los ingresos y gastos de la actividad e agricultura; y se resuelve aplicando las siguientes normas:

El artículo 14 de la LIRPF, que regula los criterios de imputación temporal de los ingresos y gastos para determinar la renta, en su apartado 1 b) establece el criterio de imputación temporal aplicable a los rendimientos de actividades económicas, estableciendo: "Los rendimientos de actividades económicas se o imputarán conforme a lo dispuesto en la normativa reguladora de/ Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las especialidades que reglamentariamente puedan establecerse".

A dicho respecto, el artículo 11 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto de Sociedades (normativa vigente de análoga redacción que en el art. 19 del RDLeg. 4/2004, de 5 de marzo de la Ley del Impuesto de Sociedades) establece que: "1 Los ingresos y los gastos derivados de las transacciones o hechos económicos se imputarán al período impositivo en que se produzca su devengo, con arreglo a la normativa contable, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro, respetando la debida correlación entre unos y otros".

Por su parte, el artículo 7.1 del Real Decreto 439/2007 por el que se aprueba el Reglamento del IRPF, establece'

"1. Los contribuyentes que desarrollen actividades económicas aplicarán a las rentas derivadas de dichas actividades, exclusivamente, los criterios de imputación temporal previstos en el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades y sus nomas de desarrollo. sin perjuicio de lo previsto en el siguiente apanado, Asimismo, resultará aplicable lo previsto en los apañados 3 y 4 del articulo 14 de la Ley del Impuesto en relación con las rentas pendientes de imputar en los supuestos previstos en los mismos."

Es evidente pues que, a los efectos de la imputación temporal de ingresos y gastos de una actividad económica, ambos preceptos se remiten a la normativa del Impuesto sobre sociedades. Luego, habrá que estar a lo que dispone el artículo 11 de la Ley reguladora de dicho impuesto y de las reglas contenidas en este precepto al que nos remite la normativa del IRPF, se destaca en cuanto a lo que al presente caso interesa:

"1. Los ingresos y gastos derivados de las transacciones o hechos económicos se imputarán al período impositivo en que se produzca su devengo, con arreglo a la normativa contable, con independencia de la fecha de su cobro. respetando la debida correlación entre unos y otros. .)

3. 1º- No serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si así lo establece una norma legal o reglamentaria, a excepción de lo previsto en esta Ley respecto de los elementos patrimoniales que puedan amortizarse libremente o de forma acelerada.

Los ingresos y los gastos imputados contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas en un período impositivo distinto de aquel en el que proceda su imputación temporal, según lo previsto en los apartados anteriores, se imputarán en el período impositivo que corresponda de acuerdo con lo establecido en dichos apartados. No obstante, tratándose de gastos imputados contablemente en dichas cuentas en un periodo impositivo posterior a aquel en el que proceda su imputación temporal o de ingresos imputados en las mismas en un periodo impositivo anterior, la imputación temporal de unos y otros se efectuará en el período impositivo en el que se haya realizado la imputación contable, siempre que de ello no se derive una tributación inferior a la que hubiere correspondido por aplicación de las normas de imputación temporal prevista en los años anteriores."

TERCERO.-Cálculo del rendimiento neto de la actividad agrícola. Desestimación del recurso.

En relación con la controversia sobre los ingresos de la actividad en relación con una subvención no declarada por el recurrente como "Otros ingresos"(casilla 0106, declaró por este concepto 66.022,64 €) en el acuerdo que desestima el recurso de reposición interpuesto contra la liquidación provisional se recoge:

"SEGUNDO: Debemos analizar los hechos que constituyen la controversia en este asunto, primero, desde la perspectiva de los ingresos íntegros computables. El recurrente, adjunta la copia de la resolución de 14 de junio de 2017 de la Dirección General de Política Agraria Comunitaria por la que se acuerda la concesión del pago de la ayuda del régimen de pago básico, del pago a las prácticas agrícolas beneficiosas para el clima y el medio ambiente (pago verde), del pago a los jóvenes agricultores, así como de las ayudas asociadas a los cultivos proteicos, a las legumbres de calidad, al arroz y a la remolacha azucarera contemplados en el reglamento (de) n° 1307/2013 del parlamento europeo y del consejo e incluido en la solicitud única de ayudas año 2016, a favor de Cayetano. Esta documentación ya fue aportada en la fase de comprobación limitada, no existiendo ninguna otra que haga pensar lo que alega en el recurso, que el cobro realizado el 2 de marzo de 2017 por 39.998,09 corresponde al ejercicio 2016 y ya se declaró en el IRPF 2016. La realidad es que la cantidad declarada por este concepto en 2016 es de 13.208,28 euros y se corresponde con las subvenciones agrícolas que se le concedieron y recibió en 2016 de acuerdo con la información existente en la base de datos de esta Administración. Según la información aportada al expediente, todo indica que las subvenciones corrientes devengadas y recibidas en 2017 han sido por un montante de 98.232,80 euros, esa es la información que la propia Junta de Castilla y León traslada a esta Administración y el contribuyente no logra en ningún momento desmentirlo. Es preciso insistir en que, d entro de la rúbrica "Otros ingresos, incluidas subvenciones y otras transferencias" deben computarse, entre otros, los siguientes conceptos: Subvenciones y otras ayudas públicas percibidas en el desarrollo de la actividad. Por lo que respecta a la imputación temporal de las subvenciones, las subvenciones corrientes, son aquellas que se conceden normalmente para garantizar una rentabilidad mínima o compensar pérdidas ocasionadas en la actividad, se computan en su totalidad como un ingreso más del período en que se devengan. Por lo dicho, en este punto no procede acceder a lo solicitado por el recurrente."

Y estas consideraciones se estiman plenamente ajustadas a derecho sin que el recurrente haya acreditado que el cobro recibido en la fecha del 2 de marzo de 2017 de 39.998,09 € corresponda a la liquidación del ejercicio anterior. Consta en el expediente y se recoge en la liquidación provisional que el recurrente fue requerido en tres ocasiones para que justificase los cinco ingresos percibidos en el año 2017 en concepto de subvenciones corrientes de la Junta de Castilla y León, €. (consta percibido de la Junta de Castilla y León en el ejercicio 2017 en concepto de subvención corriente el total de 94.880,36 €. -El 2 de marzo de 2017: 39.998,09 euros. -El 23 de junio de 2017: 2.936,25 euros. -El 13 de octubre de 2017: 394,84 euros. -El 27 de octubre de 2017: 38.057,52 euros. - El 26 de diciembre de 2017: 13.493.66 euros), habiéndose limitado a aportar en contestación del primer requerimiento la resolución de 14 de junio de 2017 de la Dirección General de PAC, por importe de 52.33522 €, lo que no es prueba suficiente para acreditar que el resto de la cantidad ingresada por subvenciones corrientes corresponda al ejercicio anterior. Así, no ha desvirtuado el recurrente los razonamientos concernientes a: "La realidad es que la cantidad declarada por este concepto en 2016 es de 13.208,28 euros y se corresponde con las subvenciones agrícolas que se le concedieron y recibió en 2016 de acuerdo con la información existente en la base de datos de esta Administración";no ha aportado resolución sobre las cantidades abonadas en concepto de subvenciones de la Junta de Castilla y León en el ejercicio 2016. Se estima correcta esta imputación de ingresos de la Oficina gestora.

Respecto a la segunda cuestión controvertida concerniente a la deducibidad de unos gastos por importe de 28.207,08 €, por el arrendamiento de unas fincas rústicas a los hermanos Cayetano Jesús María Artemio Adela Caridad, constando la transferencia bancaria de fecha 4 de abril de 2017 por el citado importe, figurando como datos del beneficiario "hermanos Cayetano Jesús María Artemio Adela Caridad ( Jesús María)", concepto "pago participación CB"; hay que tener en cuenta que en el acuerdo de resolución del recurso de reposición frente a la liquidación provisional y en la resolución del TEAR impugnada no se acepta la deducibilidad de estos gastos en primer lugar, por aplicación del principio del devengo, ya que son en concepto de rentas correspondientes al 2016 y abonadas en 2017, y en segundo lugar, por falta de acreditación de que sean gasto deducible, al estimar que la documentación aportada es insuficiente, no constan los contratos de arrendamiento, no se estima probado la realidad del arrendamiento de fincas rústicas, ni la superficie ni los datos personales de los propietarios.

Y con la demanda la parte actora, sin dar explicación de la falta de aportación en el expediente, ha incorporado a los autos cuatro contratos de arrendamientos rústicos inscritos en el Registro Arrendamientos Rústicos de la Comunidad de Castilla y León que justifican la realidad de este gasto controvertido, sin que hayan sido impugnados por la parte demandada. A pesar de ello no cabe aceptar la deducibilidad de este gasto al ser aplicables las reglas de imputación temporal de ingresos y gastos de una actividad económica del art. 11 Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto de Sociedades antes transcrito.

El recurrente tanto en el escrito de interposición del recurso de reposición frente al acuerdo de liquidación como en el escrito de interposición de la reclamación económico administrativa frente a estos gastos ahora discutidos ha mantenido que son pagos de rentas del ejercicio 2016 que se han realizado en el año 2017 y que no habiendo sido incluidos en la liquidación del IRPF del año 2016 tiene derecho a hacerlo en la del año 2017. Y sobre esta cuestión resulta aplicable el art. 11.3.1º del LIS, y no cabe sino reiterar la argumentación final de la resolución del TEAR impugnada:

"Por tanto la regla general es que el titular de una actividad tiene derecho a registrar contablemente y, por tanto, a deducir fiscalmente todo gasto materialmente deducible, en el mismo ejercicio en que se devengue, pero también tiene derecho a deducirlo en posteriores ejercicios al de su devengo, ahora bien con la excepción de que dicha imputación no traiga consigo una tributación inferior a la que hubiese correspondido de haberse registrado y deducido en el ejercicio en que se devengó.

De acuerdo con esto corresponde al obligado, titular de la actividad, acreditar en primer lugar la deducibilidad del gasto y en este caso, dado que nos estamos refiriendo a un gasto y por tanto a una minoración de la base imponible, en virtud del artículo 105 de la LGT , le corresponde acreditar si no incurría en una tributación inferior de la que le hubiese correspondido de haberlo deducido en el período del devengo, lo que no ha hecho, desconociéndose además si el gasto ya fue deducido en el ejercicio anterior."

Así, se estima correcto el criterio de la oficina de gestión de no admitir la deducibilidad de estos gastos y ajustado a derecho el acuerdo de liquidación provisional del IRPF del año 2017.

CUARTO.-Procede la desestimación de la demanda y de acuerdo con el art. 139 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, se imponen las costas del recurso a la parte actora que se limitan al importe de 1.100 €, excluido el IVA.

Vistos los preceptos legales citados y los demás de general aplicación y administrando, en nombre de S.M. el Rey, la Justicia que emana del Pueblo Español,

PRIMERO-Por la representación procesal de la parte actora se impugna en esta sede jurisdiccional la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León con sede en Valladolid, de 29 de diciembre de dos mil veintitrés, que desestima la reclamación económico-administrativa núm. NUM000, interpuesta contra el acuerdo dictado por el Jefe de la Dependencia de gestión tributaria de la Delegación de Palencia de la AEAT por el que se desestima el recurso de reposición interpuesto contra la liquidación provisional practicada por el IRPF del ejercicio 2017, n.º NUM001, en cuantía de 37.741,69 euros.

El TEAR mantiene la conformidad a derecho de la determinación en régimen de estimación directa del rendimiento neto de la actividad económica efectuada por el obligado tributario realizada por la Oficina gestora, conforme a los arts. 6.2c, 27 a 30 de la LIRPF. En relación a los ingresos de la actividad considera que los interesados consignan en su declaración unos ingresos por su actividad agrícola de 192.883,52 euros en régimen de estimación directa, modalidad simplificada (ingresos de explotación 126.860,68 euros y otros ingresos incluidas subvenciones de 66.022,84) y 11.028 euros por su actividad de servicios agrícolas. La Oficina gestora en la liquidación practicada aumenta los ingresos de la actividad agrícola a 246.142,13 euros. Indica que de acuerdo con los datos declarados por el interesado en el Impuesto sobre el Valor Añadido y que además coinciden con el extracto de cuentas de ingresos aportado se le imputan unos ingresos de 147.909,33 €. Consta percibido de la Junta de Castilla y León en el ejercicio 2017 en concepto de subvención corriente 94.880,36€ (El 2 de marzo de 2017: 39.998,09 euros. El 23 de junio de 2017: 2.936,25 euros. El 13 de octubre de 2017: 394,84 euros. El 27 de octubre de euros. El 26 de diciembre de 2017: 13.493.66 euros). También consta que el 21 de noviembre de 2017 percibió 1.597 euros en concepto de devolución de gasóleo agrícola. Dicho importe también constituye ingreso del ejercicio. Por otra parte, también consta la percepción en el 2017 de una subvención de capital, por importe de 9.200 euros. La amortización admitida con respecto a dicho bien es de 1.755,00 euros, por lo que se debe declarar un ingreso por el mismo importe. Y en relación a la manifestación del reclamante de que la Resolución de 14 de junio de 2017 de la Dirección General de Política Agraria Comunitaria de la Junta de Castilla y León por la que se acuerda la concesión del pago de la ayuda de los regímenes de pagos, indica que la cantidad que corresponde asignar como subvenciones corrientes del ejercicio 2017 es de 52.335,22 euros; y que a la vista de la fecha de la resolución de la Dirección General de Política Agraria es de suponer que el cobro recibido en la fecha del 2 de marzo de 2017,corresponderá a la liquidación del ejercicio anterior, que ya habrá sido incluido en su IRPF correspondiente; considera el TEAR correcto el criterio de la Oficina gestora pues no consta documentación que justifique estas manifestaciones del reclamante. Añade la Oficina gestora en el acuerdo impugnado que la cantidad declarada por este concepto en 2016 es de 13.208,28 euros y se corresponde con las subvenciones agrícolas que se le concedieron y recibió en 2016 de acuerdo con la información existente en la base de datos de dicha Administración y que según la información aportada al expediente, todo indica que las subvenciones corrientes devengadas y recibidas en 2017 han sido por un montante de 98.232,80 euros, esa es la información de la propia Junta de Castilla y León. Procede por tanto, a falta de prueba en contrario, la imputación realizada por la Oficina gestora. En segundo lugar, rechaza la discrepancia de los reclamantes de los gastos deducidos por arrendamientos. En el caso que nos ocupa para la determinación del rendimiento neto de su actividad agrícola consigna unos gastos de 128.050,72 euros, minorados en la liquidación provisional a 118.859,38 euros. En cuanto a la actividad de servicios agrícolas consiga unos gastos de 22.662,23 euros, minorados en la liquidación provisional a 9.752.78 euros. Recoge el TEAR las normas y la jurisprudencia sobre la carga de la prueba en los procedimientos tributarios y expone que discrepan los interesados de los gastos deducidos por los arrendamientos. Consideran los reclamantes que al haberse realizado el pago en el ejercicio 2017 y no habiendo sido incluidos en la liquidación del IRPF de 2016, se tiene el derecho a hacerlo en ésta, ascendiendo a la cantidad de 12.000 € por una parte. y la cantidad de 28.207,08 como pago a los hermanos Cayetano Jesús María Artemio Adela Caridad propietarios de la mayor parte de los terrenos que producen los ingresos anuales. En total 40.207,08 euros. La Oficina gestora considera que "no queda probada que realmente tenga en arrendamiento fincas rústicas en ese ejercicio comprobado, qué cantidad de superficie y si son por ese concepto, tampoco constan todos los datos personales de los propietarios con el fin de contrastar lo declarado. No tenemos el contrato que lo pruebe, con los medios y formas legales previstos.".Cabe señalar al respecto que no constan los contratos de arrendamiento, limitándose el interesado a aportar un justificante de una orden de transferencia de fecha 4 de abril de 2017 por importe de 28.207 euros figurando en los datos del beneficiario "hermanos Cayetano Jesús María Artemio Adela Caridad ( Jesús María)" concepto. "pago participación CB.", desconociendo si corresponden a un arrendamiento de tierras como manifiesta, lo que impide su deducción. Señala la oficina gestora que además de no justificarse el arrendamiento "según el artículo 11.1 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre , por la que se aprueba el Impuesto sobre Sociedades, los ingresos y gastos se imputarán en el periodo impositivo en que se devenguen. No obstante, según el apartado 3 de dicho artículo los gastos pueden imputarse en otro ejercicio posterior siempre que no se derive una tributación inferior, no dándose dichas circunstancias en este caso. Se ha comprobado que el interesado tributa por el principio de devengo, por lo que no se admiten los arrendamientos pagados en 2017 cuyo concepto es renta 2016, puesto que el año de devengo es el ejercicio 2016 y no ha quedado acreditado que no haya sido deducido en dicho ejercicio. por lo que estaríamos ante una doble deducción del mismo gasto. ...". Transcribe las normas aplicables en esta materia, el art. 14.1b.)LIRPF y el art. 7.1 del Reglamento del Impuesto. Así, en este caso le correspondía al reclamante acreditar en primer lugar la deducibilidad del gasto y en este caso, dado que nos estamos refiriendo a un gasto y por tanto a una minoración de la base imponible, en virtud del artículo 105 de la LGT, le corresponde acreditar si no incurría en una tributación inferior de la que le hubiese correspondido de haberlo deducido en el período del devengo, lo que no ha hecho, desconociéndose además si el gasto ya fue deducido en el ejercicio anterior.

Don Cayetano alega en la demanda que no es conforme a derecho la resolución del TEAR impugnada al ser correcta la autoliquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas efectuada por el obligado tributario. El objeto de este litigio gira en torno a dos cuestiones: una, la consideración de gasto no deducible de la cantidad abonadas por el demandante en concepto de arrendamientos rústicos (28.211,58 euros) y otra, sobre la falta de imputación como ingreso de una subvención de la Junta de Castilla y León, todo ello, referido a la declaración de IRPF del ejercicio 2017. En cuanto al pago de los 28.211,58 euros abonados a "Hermanos Cayetano Jesús María Artemio Adela Caridad ( Jesús María)", la resolución impugnada no lo admite como deducible por no haberse acreditado la correlación de este gasto con los ingresos obtenidos por el demandante. Sin embargo, junto con la demanda se adjuntan como documentos 1, 2, 3 y 4 los contratos de arrendamiento de fincas rústicas suscritos (e inscritos en el Registro de Arrendamientos Rústicos de la Junta de Castilla y León) por el actor con cada uno de los "hermanos Cayetano Jesús María Artemio Adela Caridad" ( Artemio, Jesús María, Adela y Caridad), en los que constan las superficies arrendadas, los precios de los alquileres y los datos de propietarios de cada una de ellas, lo que acredita, sin ningún género de dudas, que se trata de gastos necesarios para la obtención de los ingresos del agricultor, por lo que procede su deducibilidad. En cuanto a la imputación como ingreso de una subvención de la Consejería de Agricultura de la Junta de Castilla y León no declarada como tal por el demandante en el ejercicio 2017, la resolución impugnada entiende que sí debió de hacerlo porque, aunque se trata de una ayuda que se corresponde al año 2016, fue abonada por dicho organismo el día 2 de marzo de 2017. Efectivamente, consta en el expediente (Elemento 42) la Resolución de 14 de junio de 2017 por la que se acuerda la concesión del pago de diversas "ayudas contempladas en el Reglamento (UE) nº 1307/2013 del Parlamento Europeo y del Consejo e incluido en la solicitud única de ayudas año 2016, a favor de Cayetano". En esta misma Resolución consta: "Vista la Solicitud Única Año 2016, en lo que respecta al pago de la ayuda........." Y a continuación señala la Resolución: ".........por la que se convocan pagos directos a la agricultura y a la ganadería en el año 2016 (BOCyL nº 23, de 4 de febrero de 2016)". Y, finalmente: "RESUELVO: La concesión, a favor de Cayetano, con NIF NUM002, del pago directo basado en el régimen de pago básico y de otros regímenes de ayuda contemplados en el Reglamento (UE) Nº 1307/2013, del Parlamento Europeo y del Consejo, de 17 de diciembre de 2013, correspondiente al año 2016, por un importe de 52.335,22 euros de acuerdo con los datos incluidos en la liquidación que figura en el Anexo I." A pesar de la claridad, reiteración y transparencia con la que la Resolución de la Dirección de Política Agraria Comunitaria pone de manifiesto que la subvención de 52.335,22 euros corresponde al ejercicio 2016, el fallo del TEAR que ahora se impugna considera que no existe prueba de que el cobro realizado el 2 de marzo de 2017 corresponda al ejercicio 2016. En consecuencia, habiéndose acreditado que la subvención de 52.335,22 euros corresponde al ejercicio 2016 y siguiendo el mismo criterio de devengo que, tanto la Agencia Tributaria como el TEAR, han tenido en cuenta a la hora de no admitir como deducibles en 2017 los gastos de arrendamientos rústicos correspondientes a 2016, dichos ingresos han de imputarse a este último ejercicio y no a 2017. El argumento, a mayor abundamiento no acreditado (puesto que no consta en el expediente la declaración de 2016), alegado por la Agencia Tributaria de que en 2016 el ahora demandante no se imputó como ingreso la meritada subvención, carece de consistencia, puesto que aunque se hubiera conseguido demostrar que no lo hizo, lo cierto es que la consecuencia, siguiendo el criterio de devengo utilizado por la propia administración tributaria, no sería imputársela como ingreso en 2017, sino girarle una liquidación complementaria de 2016. En relación con el pago realizado a favor de "hermanos Cayetano Jesús María Artemio Adela Caridad, ( Jesús María)" por importe de 28.211,58 euros en concepto de arrendamiento de tierras, contrariamente a lo que se argumenta por la Administración en la resolución recurrida, debe considerarse que la recurrente sí ha probado el pago de la renta del arrendamiento mediante los documentos bancarios y los contratos aportados, ya que dichos documentos consisten en la copia del justificante de las rentas abonadas mediante transferencia bancaria, documento emitido por la entidad financiera Caixabank y en las certificaciones de la Junta de Castilla y León de que dichos contratos están inscritos en Registro de Arrendamientos Rústicos de esa Comunidad Autónoma e integrados en el Registro de Explotaciones agrarias de su Consejería de Agricultura. Por otro lado, el artículo 11.1 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades establece que "Los ingresos y gastos derivados de las transacciones o hechos económicos se imputarán al período impositivo en que se produzca su devengo, con arreglo a la normativa contable, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro, respetando la debida correlación entre unos y otros."Esta legislación se completa con lo dispuesto en la letra d) del artículo 38 del Código de Comercio que afirma que "Se imputará al ejercicio al que las cuentas anuales se refieran los gastos y los ingresos que afecten al mismo, con independencia de la fecha de su pago o cobro".A su vez, el Plan General de Contabilidad definía el principio del devengo afirmando que "la imputación de ingresos y gastos deberá hacerse en función de la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan y con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera derivada de ellos".El PGC aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, contempla como principio contable el de devengo, que define de la siguiente forma "los efectos de las transacciones o hechos económicos se registrarán cuando ocurran, imputándose al ejercicio al que las cuentas anuales se refieran, los gastos y los ingresos que afecten al mismo, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro".Y concluye exponiendo que en el presente caso, la propia Agencia Tributaria utiliza el criterio de devengo al considerar como no deducible el importe de las rentas pagadas por el actor en 2017 en concepto de arrendamiento de tierras del ejercicio 2016, precisamente porque el año de devengo es 2016.

La Administración demandada se opone al recurso y mantiene la plena conformidad a derecho de la resolución impugnada.

SEGUNDO.-Normativa aplicable. Cálculo del rendimiento neto de la actividad económica de agricultura.

La Ley 35/2006, del IRPF en el artículo 6.2 regula los componentes de la renta del contribuyente, en su letra c) se refiere a los rendimientos de actividades económicas. Estos rendimientos se regulan en los artículos 27 al 30 de la Ley. En el artículo 28.1 se establece que "el rendimiento neto de las actividades económicas se determinará según las normas del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las reglas especiales contenidas en este artículo, en el artículo 30 de esta Ley para la estimación directa, y en el artículo 31 de esta Ley para la estimación objetiva".

Por su parte, la Ley del impuesto sobre Sociedades, su artículo 10 .3 dispone que "en el método de estimación directa la base imponible se calculará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en la presente Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas".

Para la acreditación de los gastos deducibles de la actividad resulta de aplicación el art. 105.1 LGT de 2003, según la cual cada parte tiene la carga de probar aquellas circunstancias que le favorecen; esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de cuantificación de la obligación, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales. Esta y no otra es la conclusión a la que ha de llegarse tras la simple lectura del art. 105 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, que impone que "1. En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo. 2. Los obligados tributarios cumplirán su deber de probar si designan de modo concreto los elementos de prueba en poder de la Administración tributaria".Debiéndose recordar el criterio ya positivado por el art, 217.6 de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil " 6. Para la aplicación de lo dispuesto en los apartados anteriores de este artículo el tribunal deberá tener presente la disponibilidad y facilidad probatoria que corresponde a cada una de las partes del litigio".

El elemento central de la controversia entre las partes se concreta en la adecuada o incorrecta imputación temporal llevada a cabo por la Oficina gestora en el ejercicio del IRPF 2017 de los ingresos y gastos de la actividad e agricultura; y se resuelve aplicando las siguientes normas:

El artículo 14 de la LIRPF, que regula los criterios de imputación temporal de los ingresos y gastos para determinar la renta, en su apartado 1 b) establece el criterio de imputación temporal aplicable a los rendimientos de actividades económicas, estableciendo: "Los rendimientos de actividades económicas se o imputarán conforme a lo dispuesto en la normativa reguladora de/ Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las especialidades que reglamentariamente puedan establecerse".

A dicho respecto, el artículo 11 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto de Sociedades (normativa vigente de análoga redacción que en el art. 19 del RDLeg. 4/2004, de 5 de marzo de la Ley del Impuesto de Sociedades) establece que: "1 Los ingresos y los gastos derivados de las transacciones o hechos económicos se imputarán al período impositivo en que se produzca su devengo, con arreglo a la normativa contable, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro, respetando la debida correlación entre unos y otros".

Por su parte, el artículo 7.1 del Real Decreto 439/2007 por el que se aprueba el Reglamento del IRPF, establece'

"1. Los contribuyentes que desarrollen actividades económicas aplicarán a las rentas derivadas de dichas actividades, exclusivamente, los criterios de imputación temporal previstos en el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades y sus nomas de desarrollo. sin perjuicio de lo previsto en el siguiente apanado, Asimismo, resultará aplicable lo previsto en los apañados 3 y 4 del articulo 14 de la Ley del Impuesto en relación con las rentas pendientes de imputar en los supuestos previstos en los mismos."

Es evidente pues que, a los efectos de la imputación temporal de ingresos y gastos de una actividad económica, ambos preceptos se remiten a la normativa del Impuesto sobre sociedades. Luego, habrá que estar a lo que dispone el artículo 11 de la Ley reguladora de dicho impuesto y de las reglas contenidas en este precepto al que nos remite la normativa del IRPF, se destaca en cuanto a lo que al presente caso interesa:

"1. Los ingresos y gastos derivados de las transacciones o hechos económicos se imputarán al período impositivo en que se produzca su devengo, con arreglo a la normativa contable, con independencia de la fecha de su cobro. respetando la debida correlación entre unos y otros. .)

3. 1º- No serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si así lo establece una norma legal o reglamentaria, a excepción de lo previsto en esta Ley respecto de los elementos patrimoniales que puedan amortizarse libremente o de forma acelerada.

Los ingresos y los gastos imputados contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas en un período impositivo distinto de aquel en el que proceda su imputación temporal, según lo previsto en los apartados anteriores, se imputarán en el período impositivo que corresponda de acuerdo con lo establecido en dichos apartados. No obstante, tratándose de gastos imputados contablemente en dichas cuentas en un periodo impositivo posterior a aquel en el que proceda su imputación temporal o de ingresos imputados en las mismas en un periodo impositivo anterior, la imputación temporal de unos y otros se efectuará en el período impositivo en el que se haya realizado la imputación contable, siempre que de ello no se derive una tributación inferior a la que hubiere correspondido por aplicación de las normas de imputación temporal prevista en los años anteriores."

TERCERO.-Cálculo del rendimiento neto de la actividad agrícola. Desestimación del recurso.

En relación con la controversia sobre los ingresos de la actividad en relación con una subvención no declarada por el recurrente como "Otros ingresos"(casilla 0106, declaró por este concepto 66.022,64 €) en el acuerdo que desestima el recurso de reposición interpuesto contra la liquidación provisional se recoge:

"SEGUNDO: Debemos analizar los hechos que constituyen la controversia en este asunto, primero, desde la perspectiva de los ingresos íntegros computables. El recurrente, adjunta la copia de la resolución de 14 de junio de 2017 de la Dirección General de Política Agraria Comunitaria por la que se acuerda la concesión del pago de la ayuda del régimen de pago básico, del pago a las prácticas agrícolas beneficiosas para el clima y el medio ambiente (pago verde), del pago a los jóvenes agricultores, así como de las ayudas asociadas a los cultivos proteicos, a las legumbres de calidad, al arroz y a la remolacha azucarera contemplados en el reglamento (de) n° 1307/2013 del parlamento europeo y del consejo e incluido en la solicitud única de ayudas año 2016, a favor de Cayetano. Esta documentación ya fue aportada en la fase de comprobación limitada, no existiendo ninguna otra que haga pensar lo que alega en el recurso, que el cobro realizado el 2 de marzo de 2017 por 39.998,09 corresponde al ejercicio 2016 y ya se declaró en el IRPF 2016. La realidad es que la cantidad declarada por este concepto en 2016 es de 13.208,28 euros y se corresponde con las subvenciones agrícolas que se le concedieron y recibió en 2016 de acuerdo con la información existente en la base de datos de esta Administración. Según la información aportada al expediente, todo indica que las subvenciones corrientes devengadas y recibidas en 2017 han sido por un montante de 98.232,80 euros, esa es la información que la propia Junta de Castilla y León traslada a esta Administración y el contribuyente no logra en ningún momento desmentirlo. Es preciso insistir en que, d entro de la rúbrica "Otros ingresos, incluidas subvenciones y otras transferencias" deben computarse, entre otros, los siguientes conceptos: Subvenciones y otras ayudas públicas percibidas en el desarrollo de la actividad. Por lo que respecta a la imputación temporal de las subvenciones, las subvenciones corrientes, son aquellas que se conceden normalmente para garantizar una rentabilidad mínima o compensar pérdidas ocasionadas en la actividad, se computan en su totalidad como un ingreso más del período en que se devengan. Por lo dicho, en este punto no procede acceder a lo solicitado por el recurrente."

Y estas consideraciones se estiman plenamente ajustadas a derecho sin que el recurrente haya acreditado que el cobro recibido en la fecha del 2 de marzo de 2017 de 39.998,09 € corresponda a la liquidación del ejercicio anterior. Consta en el expediente y se recoge en la liquidación provisional que el recurrente fue requerido en tres ocasiones para que justificase los cinco ingresos percibidos en el año 2017 en concepto de subvenciones corrientes de la Junta de Castilla y León, €. (consta percibido de la Junta de Castilla y León en el ejercicio 2017 en concepto de subvención corriente el total de 94.880,36 €. -El 2 de marzo de 2017: 39.998,09 euros. -El 23 de junio de 2017: 2.936,25 euros. -El 13 de octubre de 2017: 394,84 euros. -El 27 de octubre de 2017: 38.057,52 euros. - El 26 de diciembre de 2017: 13.493.66 euros), habiéndose limitado a aportar en contestación del primer requerimiento la resolución de 14 de junio de 2017 de la Dirección General de PAC, por importe de 52.33522 €, lo que no es prueba suficiente para acreditar que el resto de la cantidad ingresada por subvenciones corrientes corresponda al ejercicio anterior. Así, no ha desvirtuado el recurrente los razonamientos concernientes a: "La realidad es que la cantidad declarada por este concepto en 2016 es de 13.208,28 euros y se corresponde con las subvenciones agrícolas que se le concedieron y recibió en 2016 de acuerdo con la información existente en la base de datos de esta Administración";no ha aportado resolución sobre las cantidades abonadas en concepto de subvenciones de la Junta de Castilla y León en el ejercicio 2016. Se estima correcta esta imputación de ingresos de la Oficina gestora.

Respecto a la segunda cuestión controvertida concerniente a la deducibidad de unos gastos por importe de 28.207,08 €, por el arrendamiento de unas fincas rústicas a los hermanos Cayetano Jesús María Artemio Adela Caridad, constando la transferencia bancaria de fecha 4 de abril de 2017 por el citado importe, figurando como datos del beneficiario "hermanos Cayetano Jesús María Artemio Adela Caridad ( Jesús María)", concepto "pago participación CB"; hay que tener en cuenta que en el acuerdo de resolución del recurso de reposición frente a la liquidación provisional y en la resolución del TEAR impugnada no se acepta la deducibilidad de estos gastos en primer lugar, por aplicación del principio del devengo, ya que son en concepto de rentas correspondientes al 2016 y abonadas en 2017, y en segundo lugar, por falta de acreditación de que sean gasto deducible, al estimar que la documentación aportada es insuficiente, no constan los contratos de arrendamiento, no se estima probado la realidad del arrendamiento de fincas rústicas, ni la superficie ni los datos personales de los propietarios.

Y con la demanda la parte actora, sin dar explicación de la falta de aportación en el expediente, ha incorporado a los autos cuatro contratos de arrendamientos rústicos inscritos en el Registro Arrendamientos Rústicos de la Comunidad de Castilla y León que justifican la realidad de este gasto controvertido, sin que hayan sido impugnados por la parte demandada. A pesar de ello no cabe aceptar la deducibilidad de este gasto al ser aplicables las reglas de imputación temporal de ingresos y gastos de una actividad económica del art. 11 Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto de Sociedades antes transcrito.

El recurrente tanto en el escrito de interposición del recurso de reposición frente al acuerdo de liquidación como en el escrito de interposición de la reclamación económico administrativa frente a estos gastos ahora discutidos ha mantenido que son pagos de rentas del ejercicio 2016 que se han realizado en el año 2017 y que no habiendo sido incluidos en la liquidación del IRPF del año 2016 tiene derecho a hacerlo en la del año 2017. Y sobre esta cuestión resulta aplicable el art. 11.3.1º del LIS, y no cabe sino reiterar la argumentación final de la resolución del TEAR impugnada:

"Por tanto la regla general es que el titular de una actividad tiene derecho a registrar contablemente y, por tanto, a deducir fiscalmente todo gasto materialmente deducible, en el mismo ejercicio en que se devengue, pero también tiene derecho a deducirlo en posteriores ejercicios al de su devengo, ahora bien con la excepción de que dicha imputación no traiga consigo una tributación inferior a la que hubiese correspondido de haberse registrado y deducido en el ejercicio en que se devengó.

De acuerdo con esto corresponde al obligado, titular de la actividad, acreditar en primer lugar la deducibilidad del gasto y en este caso, dado que nos estamos refiriendo a un gasto y por tanto a una minoración de la base imponible, en virtud del artículo 105 de la LGT , le corresponde acreditar si no incurría en una tributación inferior de la que le hubiese correspondido de haberlo deducido en el período del devengo, lo que no ha hecho, desconociéndose además si el gasto ya fue deducido en el ejercicio anterior."

Así, se estima correcto el criterio de la oficina de gestión de no admitir la deducibilidad de estos gastos y ajustado a derecho el acuerdo de liquidación provisional del IRPF del año 2017.

CUARTO.-Procede la desestimación de la demanda y de acuerdo con el art. 139 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, se imponen las costas del recurso a la parte actora que se limitan al importe de 1.100 €, excluido el IVA.

Vistos los preceptos legales citados y los demás de general aplicación y administrando, en nombre de S.M. el Rey, la Justicia que emana del Pueblo Español,