Sentencia Contencioso-Administrativo 525/2025 Tribunal Superior de Justicia de Comunidad de Madrid. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Novena, Rec. 526/2022 de 30 de junio del 2025

PRIMERO.-El presente recurso tiene por objeto la Resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid de fecha 13 de abril de 2022 en el procedimiento 28-17797-2021 desestimatoria de la reclamación económico administrativa interpuesta contra la liquidación provisional dictada por la Oficina Liquidadora relativa al procedimiento de comprobación de valores a efectos del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados por importe de 1.543,87 euros al acto NUM000 y contra la Resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid de fecha 13 de abril de 2022 en el procedimiento 28-01117-2021 desestimatoria de la reclamación económico administrativa interpuesta contra la liquidación provisional dictada por la Oficina Liquidadora relativa al procedimiento de comprobación de valores a efectos del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados por importe de 1.534,81 euros al acto NUM000.

SEGUNDO.-Los recurrentes muestran su disconformidad con la resolución impugnada exponiendo, en síntesis, lo siguiente.

Relatan que los demandantes adquirieron con fecha 21 de septiembre de 2016 mediante Escritura de Compra otorgada ante D. Antonio J. Florit de Carranza, notario de Madrid, al número 2.800, el inmueble sito en la localidad de Alcorcón (Madrid), en la DIRECCION000, con referencia catastral NUM001. Dicho inmueble fue adquirido por valor de 270.000 euros, y así consta acreditado en la escritura de compra otorgada y que se adjunta al presente escrito como documento nº1. Consecuencia de dicha adquisición dieron cumplimiento al pago del tributo al que están obligados, y con fecha 7 de octubre de 2016 procedieron a presentar el correspondiente Impuesto de Trasmisiones Patrimoniales por el valor por el que cada uno había adquirido el 50 % de la propiedad del inmueble, documento nº2 y nº3. Dicho impuesto fue satisfecho conforme al valor real de adquisición del inmueble, extremo que queda acreditado como ya se ha expuesto, en la escritura de compra del mismo, por lo que el precio declarado es el auténtico valor real que mis mandantes abonaron por la compra. La Oficina Liquidadora de Alcorcón les remitió sendas propuestas de liquidaciones provisional con apertura de trámite de alegaciones sobre un procedimiento de comprobación de valores, documento nº4 y 5. Por la administración se requiere el pago de 1339,27 euros por cada uno de ellos alegando que el valor de tasación del inmueble era superior al valor declarado en el impuesto de trasmisiones patrimoniales. Ampara la administración dicha comprobación de valores en que el artículo 57.1.g de la Ley General Tributaria. No encontrándose conformes con dicho procedimiento de comprobación de valores, procedieron a presentar en tiempo y forma escrito de alegaciones donde se oponían a la comprobación de valores iniciada y al pago de la cantidad que se requería.

Impugna las resoluciones invocando los art. 90 y 134 LGT porque en el presente supuesto, tal y como se hizo saber a la administración, los demandantes habían cumplido con este extremo. En primer lugar, porque el importe establecido por la Comunidad de Madrid para el valor del suelo ascendía a 1.400 €/m2 , documento nº7, y en segundo lugar, porque según informa la Subdirección General de Valoraciones de la Comunidad de Madrid, el importe para el citado inmueble en fecha de transmisión ascendía a 198.178,40 euros, documento nº8. Ambos extremos acreditan que han satisfecho el impuesto de manera correcta, puesto que han abonado importes incluso superiores a los marcados por la comunidad en sus tablas, por lo que no procede el procedimiento de Comprobación de Valores iniciado. Cita la Sentencia del Tribunal Supremo de 23 de mayo de 2018, en el recurso de casación 4202/2017, y la señalar la STSJ M 384/2020, de 16 de Junio, y la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana sentencia 277/2020 de 12 de febrero, y la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía ( TSJA), de 3 de diciembre de 2020 (recurso nº 803/2018).

En el escrito de alegaciones tras el alzamiento de la suspensión acordada por providencia se precisaba que la STS 1915/2024 resuelve claramente la cuestión central del recurso de casación (la justificación de la iniciación del procedimiento de comprobación de valores) pero no altera en absoluto, la alegación de la demanda consistente en tal y como se aportó en vía administrativa, la comprobación de valores deberá dejarse sin efecto por haber tributado los contribuyentes por valores superiores a los publicados por la Comunidad de Madrid a efectos de tributos. Esto queda muy claro en el artículo 134.1 de la LGT "La Administración tributaria podrá proceder a la comprobación de valores de acuerdo con los medios previstos en el artículo 57 de esta ley, salvo que el obligado tributario hubiera declarado utilizando los valores publicados por la propia Administración actuante en aplicación de alguno de los citados medios." De la misma manera se pronuncia el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, en su artículo 157.1. Concluye que apoya la solicitud de nulidad de la comprobación de valores objeto del procedimiento en pretensión legal independiente a la manifestada en la STS 1915/2024 de 4 de diciembre. No obstante, si se hace eco del contenido de la misma, y es que los contribuyentes en ningún momento han ofrecido una postura de pasividad frente a las liquidaciones giradas y tanto en vía administrativa como en vía judicial han aportado prueba tendente a desvirtuar la comprobación efectuada, por lo que, todo ello, hace necesaria la estimación completa de la demanda y anulación de la comprobación de valores efectuada por la administración sin más trámites.

TERCERO.-El Abogado del Estado, solicita la desestimación del recurso por los siguientes argumentos.

En primer lugar precisa que respecto de D. Benigno, el recurso de reposición interpuesto por él, fue estimado por resolución que anuló la liquidación controvertida y por lo tanto no existe objeto.

En cuanto al fondo afirma que lo cierto es que la doctrina reiterada del Tribunal Supremo considera que la posible prueba presentada por el contribuyente que contradiga las conclusiones sustantivas de la aplicación en la liquidación del valor de tasación de la finca hipotecada en cumplimiento de lo previsto en la legislación hipotecaria requiere el apoyo en informe o prueba del mismo, a lo que se añade que una valoración objetiva circunstanciada con el contenido impuesto por el art. 8 del R.D.716/2009 (características, cálculos, aspectos jurídicos y técnicos, firma por técnico competente) debe ser combatida mediante informe de similar contenido formal y conclusiones de fondo distintas; estando estas cuestiones reservadas en la revisión administrativa a la Tasación Pericial Contradictoria. En este mismo sentido, lo ha entendido la Sección 4ª de esa misma Sala del TSJ de Madrid en sentencias nº 42/2019, de 7 de febrero (PO 33/2018) y nº 489/2018, de 24 de octubre de 2018 (PO 909/2017), y concluye que a la luz de dicha doctrina legal, cuando la Administración actuante opta por este medio de comprobación, debe el demandante mediante prueba, conforme al art. 105 LGT acreditar que el valor del inmueble era menor del que utilizó la Administración Tributaria, lo que en el caso que nos ocupa no ha concurrido.

En el escrito de alegaciones tras el alzamiento de la suspensión acordada por providencia se solicitó la desestimación del recurso porque el presente procedimiento guardaba una sustancial identidad con las Sentencias del Tribunal Supremo, las cuales han sido desestimatorias.

CUARTO.-La Comunidad de Madrid presentó escrito oponiéndose a la demanda.

Reconoce la existencia de sentencias de esta Sección que reproducen el contenido de la STS de fecha 23 de mayo de 2018, pero afirma que en el Anexo de motivación de la liquidación, se contiene una exposición de los fundamentos jurídicos que explicitan la razón del proceso lógico y jurídico que determinó la decisión jurídica, pero afirma que en el presente caso existe individualización que permite obtener el valor real del inmueble transmitido, y resulta claro que se ha motivado debidamente en la comunicación de inicio del procedimiento de comprobación de valores las razones que justifican su realización. Precisa que si el obligado tributario no estaba conforme con la valoración podría haber solicitado tasación pericial contradictoria o impugnar la valoración.

Considera inaplicable el art. 90 LGT y la eficacia vinculante de la valoración de dicho precepto. El artículo 90 LGT dispone que la valoración previa de bienes inmuebles regulada en el mismo "tendrá efectos vinculantes durante un plazo de tres meses, contados desde la notificación al interesado, siempre que la solicitud se haya formulado con carácter previo a la finalización del plazo para presentar la correspondiente autoliquidación o declaración y se hayan proporcionado datos verdaderos y suficientes a la Administración tributaria." Sin embargo, dicha eficacia únicamente es de aplicación si efectivamente el obligado tributario opta por acogerse a tales valores en su autoliquidación, pues en tal caso dicha vinculación es el corolario del principio de confianza legítima y la doctrina de los actos propios. La propia ley se ocupa de establecer los requisitos y presupuestos para que efectivamente dicha valoración administrativa tenga la eficacia vinculante que el precepto le atribuye. Estos requisitos en modo alguno se cumplen en el presente caso, en el que no se ha llevado a cabo la valoración a la que se refiere el artículo 90 LGT. Lo que aquí se aporta no es lo que se dice aportar, sino una captura de pantalla y un email. Por una parte (documento nº 7 de los que acompañan a la demanda) se aporta una captura de pantalla de lo que parece un enlace web en el que se dice haber obtenido una determinación genérica del valor por metro cuadrado en ese municipio y sector, siendo evidente que no se trata de una valoración del inmueble en particular. Por otra parte (documento nº 8) se aporta copia de lo que parece ser un correo electrónico en el que precisamente se indica que "no es posible emitir el certificado" del artículo 90, y a renglón seguido se indica el valor mínimo fiscal, que nada tiene que ver con dicho artículo 90 LGT. De este modo, la comprobación de valores es perfectamente aplicable al presente supuesto, y los documentos que se aportan, sin entrar en consideraciones sobre su valor probatorio, sencillamente no constituyen en modo alguno valoraciones vinculantes a los efectos del artículo 90 LGT que se invoca.

En el escrito de alegaciones tras el alzamiento de la suspensión acordada por providencia se solicitó la desestimación del recurso porque el presente procedimiento guardaba una sustancial identidad con las Sentencias del Tribunal Supremo, las cuales han sido desestimatorias.

QUINTO.-Para analizar la corrección de la comprobación de valor realizada, procede partir de los principales motivos impugnatorios relativos a dos actos integrantes del procedimiento de comprobación, el inicio del procedimiento, y la liquidación final.

El motivo impugnatorio afectante al inicio del procedimiento, consiste en que la Administración tiene que justificar antes de comprobar, que hay algo que merezca ser comprobado, incluyendo ello una motivación adicional del inicio de comprobación, en los términos dispuestos en la Sentencia del Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso-administrativo, Sección 2ª; nº 843/2018, recurso nº 4202/2017,de fecha 23 de mayo de 2018 .

Dicho motivo impugnatorio debe responderse con aplicación de la doctrina establecida por la Sentencia del Tribunal Supremo, nº 1915/2024, de fecha 4 de diciembre de 2024, Recurso nº 2810/2023 , y ratificada en las Sentencias del Tribunal Supremo nº 1942/2024, de fecha 9 de diciembre de 2024, Recurso nº 5884/2023 y Sentencia nº 1976/2024, de fecha 17 de diciembre de 2024, Recurso nº 3707/2023.En los Autos de admisión del recurso de casación y concretamente en el Auto de fecha 21 de febrero de 2024 de admisión del recurso de casación citado en primer lugar, Recurso casación nº 2810/2023, se fijaba como primera cuestión de interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, la cuestión consistente en "- Si la aplicación por la Administración del método del art. 57.1 g) LGT , como medio de comprobación de valores, exige justificar previamente las razones e indicios de la falta de concordancia entre el valor declarado y el valor real, sin que como motivación sea admisible la mera constatación de la disparidad entre el valor declarado y el fijado en la tasación hipotecaria".Sobre dicha cuestión, el Tribunal Supremo aporta claramente en sus Sentencias la siguiente respuesta en los puntos 1 y 2 del Fundamento Jurídico Quinto"1. Se completa nuestra doctrina jurisprudencial, establecida con carácter general en las sentencias mencionadas y, en particular, en la STS núm. 75/2023, de 23 de enero (rec. cas. 1381/2021 ), relativa a las comprobaciones administrativas de valor de bienes a efectos tributarios y, en particular, sobre la necesidad de motivar el inicio del procedimiento de comprobación, en el sentido de declarar, en términos similares a los recogidos en la STS de 28 de octubre de 2022 (rec. cas. 5364/2020 ), que de la presunción legal de certeza para los obligados tributarios, de los datos y elementos de hecho consignados en sus autoliquidaciones, declaraciones y demás documentos presentados por ellos ( art. 108.5 LGT ), no se sigue que el ejercicio por la Administración de la potestad de comprobar el valor de los bienes y derechos quede sujeta a la previa acreditación de indicios de ocultación de una parte del precio satisfecho, o bien que, aun siendo el precio consignado en el contrato el efectivamente satisfecho, este precio pueda no corresponder con la base imponible, que, en este caso, es el valor real del bien transmitido. Esto es, que esa exigencia a la Administración tributaria de justificar la apertura de la comprobación, que mantenemos, puede entenderse suficientemente cumplida cuando de la comparación entre el valor declarado por el sujeto pasivo y el valor asignado para la tasación de las fincas hipotecadas, en cumplimiento de lo previsto en la legislación hipotecaria ( art. 57.1.g) LGT ), resulte una diferencia relevante de valor, máxime cuando ambos datos son conocidos por el interesado al mismo tiempo -en la escritura de adquisición y en la consecutiva de préstamo hipotecario, donde figura esa tasación- y no ha reaccionado frente a este último valor.

2. La Administración, advertida la falta de concordancia entre el valor declarado por el obligado tributario y el fijado en la tasación hipotecaria, acreditado mediante certificación emitida conforme a la legislación hipotecaria, puede, utilizando el medio de comprobación del artículo 57.1.g) de la Ley General Tributaria , que resulta apto e idóneo atendiendo a las características del bien, comprobar el valor real del bien transmitido, sin que le sea exigible ninguna carga adicional respecto a los demás medios de comprobación de valores, y sin que venga obligada a justificar con carácter previo que el valor asignado para la tasación de las fincas hipotecadas coincide con el valor ajustado a la base imponible del impuesto, ni la existencia de algún elemento de defraudación que deba corregirse".

De acuerdo con lo trascrito, se concluye que la conformidad a Derecho del inicio del procedimiento de comprobación por el método del art. 57.1.g), se encuentra cumplido con la indicación por el órgano de la Administración, de la existencia de un certificado de tasación anexo a una escritura pública de préstamo hipotecario, que arroja un valor del inmueble distinto del consignado en la declaración, siempre y cuando a) el certificado de tasación hipotecaria sea emitido conforme a la legislación hipotecaria, b) el certificado de tasación sea conocido por el obligado tributario por no ser ajeno al mismo y no haber reaccionado frente a él, y c) entre el valor declarado por el obligado tributario y el contenido en el certificado de tasación resulte "una diferencia relevante de valor". Los dos primeros requisitos no plantean dudas interpretativas más allá de su aplicación a las circunstancias fácticas de cada procedimiento judicial. El requisito enumerado en último lugar, esto es, que entre el valor declarado por el obligado tributario y el contenido en el certificado de tasación resulte una diferencia relevante de valor, utiliza un concepto jurídico indeterminado, "diferencia relevante de valor",y su aplicación requiere partir de las Sentencias del Tribunal Supremo, que lo elevan a doctrina jurisprudencial. En el cuerpo de las mencionadas Sentencias no se realiza, desarrollo, ni mención de tal concepto, pero para evitar que un requisito alzado a doctrina casacional, sea obviado o interpretado de forma arbitraria entre los múltiples contribuyentes a los que son aplicables las Sentencias del Tribunal Supremo, debemos acudir a los datos fácticos de las tres Sentencias, así como a reglas equiparables extraíbles de los textos legales en materia de comprobación de valores. Teniendo en cuenta que no ha sido estimado ninguno de los recursos de casación por ausencia de tal requisito, podemos presumir que o cuantitativamente o porcentualmente se ha considerado por la Sala del Tribunal Supremo, relevante la desviación existente entre declaración y tasación. La Sentencia nº 1915/2024 de fecha 4 de diciembre de 2024, nº de Recurso: 2810/2023, examina un valor declarado, 19.842.000 euros y un valor del certificado de tasación de 21.735.378,42 euros, lo que supone una desviación cuantitativa de 1.893.378,42 euros, y porcentual de 9,51% más de lo declarado. La Sentencia del Tribunal Supremo nº 1942/2024, de fecha 9 de diciembre de 2024, nº de recurso 5884/2023 examina un valor declarado, 204.000 euros y un valor del certificado de tasación de 286.258,24 euros, lo que supone una desviación cuantitativa de 82.258,24 euros y porcentual de 40,32 % más de lo declarado y Sentencia nº 1976/2024, de fecha 17 de diciembre de 2024, nº de recurso 3707/2023, examina el supuesto de valor declarado, 101.000 euros y un valor del certificado de tasación de 215.126,24 euros, lo que supone una desviación cuantitativa de 114.126,24 euros y porcentual de 112,99% más de lo declarado. Debido al reducido precedente que suponen los datos numéricos de las Sentencias, la presente Sección para la proyección, de tal requisito, a la generalidad de recurrentes que invocan la falta de motivación en el inicio de la comprobación, sin incurrir en arbitrariedad, debe apoyarse en normas jurídicas que aporten datos objetivables y con ello, dotados de seguridad jurídica. Para tal fin, se considera especialmente relevante la previsión contenida en el art. 135.2 LGT, en sede de tasación pericial contradictoria, "2. Será necesaria la valoración realizada por un perito de la Administración cuando la cuantificación del valor comprobado no se haya realizado mediante dictamen de peritos de aquélla. Si la diferencia entre el valor determinado por el perito de la Administración y la tasación practicada por el perito designado por el obligado tributario, considerada en valores absolutos, es igual o inferior a 120.000 euros y al 10 por ciento de dicha tasación, esta última servirá de base para la liquidación. Si la diferencia es superior, deberá designarse un perito tercero de acuerdo con lo dispuesto en el apartado siguiente".Aun cuando tales cifras, 120.000 euros y 10%, no están referidas a la distancia entre una declaración y una tasación hipotecaria, se considera que la razón de ser de la norma, es la misma que la exigencia de diferencia relevante, contenida en la Sentencia del Tribunal Supremo, plasmando en datos concretos, y de clara aplicación para las partes, tal concepto jurídico indeterminado. El precepto no considera relevante dicha diferencia y por ello, en tales casos, se evita acudir a un tercer perito, acogiéndose, por el contrario, la valoración del perito designado por el obligado tributario. En la problemática aquí examinada, esto es, la motivación del inicio del procedimiento de comprobación por el método del art. 57.1.g) LGT, en los términos resueltos por el Tribunal Supremo, podemos concluir que cuando se produzca una diferencia no relevante (objetivamente no relevante en los términos del precepto legal), esto es, que no supere 120.000 euros, ni el 10% de desviación, la motivación del inicio del procedimiento de comprobación por el método del art. 57.1.g) LGT, no se encuentra satisfecha con la mera indicación por el órgano de la Administración, de la existencia de dicho certificado de tasación que arroja tal diferencia no relevante de valor.

En el presente caso, no se incumple ninguno de los tres requisitos de motivación del inicio del procedimiento de comprobación, certificado de tasación emitido de conformidad con la legislación hipotecaria, conocido por el obligado tributario, y diferencia relevante de valor declarado y valor del certificado de tasación, por lo que se desestima el motivo de impugnación analizado, consistente en la falta de motivación del inicio del procedimiento de comprobación.

SEXTO.-En segundo lugar, procede analizar el motivo impugnatorio que afecta, no ya al inicio del procedimiento, sino a la liquidación finalmente notificada al obligado tributario.

El motivo impugnatorio afectante a la liquidación consiste en que, la Administración tiene que motivar el acto finalizador del procedimiento de comprobación que fija una base imponible que equipara a valor real del bien, conforme al art. 10.1 TRLITPyAJD, y ello por ser la justificación de la comprobación, una garantía tributaria ineludible, de conformidad con lo dispuesto entre otras por Sentencia del Tribunal Supremo, Sección 2ª, de fecha 26 de diciembre de 2015, recurso nº 3369/2014 .

Dicho motivo impugnatorio debe responderse teniendo presente la doctrina establecida por la Sentencia del Tribunal Supremo, nº 1915/2024 de fecha 4 de diciembre de 2024, nº de Recurso: 2810/2023, en los términos que posteriormente se indicará.

Hay que partir del análisis de las liquidaciones realizadas por la Administración en virtud del art. 57.1.g) LGT. Tanto las propuestas de liquidación, como las liquidaciones provisionales contienen idéntica motivación, consistente en reproducir los artículos 10 y 46 RDL 1/1993 y art. 57 LGT y Sentencias del Tribunal Superior de Justicia de Madrid y Sentencia del Tribunal Supremo sobre aplicación del art. 57.1.g) LGT, para a continuación, citar el número de expediente en el que se presentó escritura pública otorgada ante Notario, de una concreta fecha, que documentaba el préstamo hipotecario sobre la finca objeto de comprobación y que a dicha escritura se anexaba el certificado de tasación con un valor asignado para la tasación a efectos de subasta. Y concluyen ambos actos administrativos, propuesta de liquidación y liquidación provisional, que, en virtud de los artículos citados, se considera valor comprobado por la Administración, la cantidad X, que es la cantidad consignada en el certificado de tasación hipotecaria. Por lo tanto, tanto el "Anexo de Motivación" de la propuesta de liquidación, como de la liquidación provisional (a la se añade la respuesta a las alegaciones), basan su motivación, en hacer suyo el valor del certificado de tasación, certificado que acompañan a dichos actos administrativos.

Tal motivación era censurada por la presente Sección en Sentencias tales como Sentencia dictada en el Procedimiento Ordinario 76/2022, de fecha 22 de diciembre de 2023, o la dictada en el Procedimiento Ordinario 253/2019, de fecha 16 de junio de 2020, con un argumento adicional a la falta de motivación del inicio de comprobación (motivo desestimado por las Sentencias del Tribunal Supremo citadas y examinadas en el Fundamento Jurídico Quinto). Dicho argumento adicional y referido al acto de liquidación, consistía en que la Administración en el acto finalizador de la comprobación, no se podía limitar a plasmar el valor de la tasación hipotecaria, porque el mismo, atendiendo al art. 4 de la Orden ECO/805/2003, al art. 682.2 LEC y al art. 129 Ley Hipotecaria, no determinaba per se, el valor de mercado del bien a la fecha de transmisión, y como el Tribunal Supremo exigía que el acto de determinación del valor real mediante comprobación de la Administración, fuera singularizado, motivado, y fruto de un examen del inmueble, normalmente mediante visita al lugar, no podía la Administración sin más, hacer prevalecer la tasación hipotecaria, sin un deber adicional de motivación atendiendo a la parquedad del certificado de tasación (habitualmente 2 o 3 folios), que es lo único que se hallaba en poder de la Administración y que adjuntaba como motivación a la liquidación girada.

Pero dicha postura de la presente Sección reiterada en sentencias tales como las citadas, debe reconsiderarse a la luz de la Sentencia del Tribunal Supremo, nº 1915/2024 de fecha 4 de diciembre de 2024, nº de Recurso: 2810/2023, Sentencia del Tribunal Supremo nº 1942/2024, de fecha 9 de diciembre de 2024, nº de recurso 5884/2023 y Sentencia nº 1976/2024, de fecha 17 de diciembre de 2024, nº de recurso 3707/2023, cuyos autos de admisión, fijaban como segunda y tercera cuestión de interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, las cuestiones consistentes en "- Si el valor hipotecario, definido en el art. 4 de la Orden ECO/805/2003 , puede equipararse al valor real del bien, que constituye la base imponible del impuesto ( art. 10.1 TRLITPyAJD) , sin que sea necesario para ello una motivación adicional por parte de la Administración. - Si, a los efectos del art. 134.3 LGT , la propuesta de valoración de la Administración está suficientemente motivada cuando el valor hipotecario adoptado es el contenido en un certificado de tasación (realizado conforme a la Orden ECO/805/2003, con la finalidad de constituir garantía de préstamo sujeto a la Ley 2/1981, del Mercado Hipotecario) sin que conste de ninguna manera informe de la valoración del que trae causa dicho certificado".

Sobre la presente cuestión controvertida consistente en la motivación de la liquidación girada en virtud del método de comprobación del art. 57.1.g) LGT, se pueden defender por las partes, diversas posturas de mayor a menor exigencia de motivación, que han sido acogidas con suerte diversas en los Tribunales Superiores de Justicia.

Una primera solución consiste, en que la liquidación girada en virtud de la comprobación realizada según el art. 57.1.g) LGT, que acoge como valor real del bien del art. 10 TRLITPyAJD, el valor consignado en el certificado de tasación, EN NINGÚN CASO es conforme a Derecho. Y ello porque el certificado de tasación es idóneo como método de inicio, pero no es idóneo, como acto finalizador de una comprobación de valor, dado que el valor hipotecario definido en el art. 4 de la Orden ECO/805/2003, art. 682.2 LEC, y art. 229 LH, no puede equipararse al valor real.

Una segunda solución consiste, en que la liquidación girada en virtud de la comprobación realizada según el art. 57.1.g) LGT, que acoge como valor real del bien del art. 10 TRLITPyAJD, el valor consignado en el certificado de tasación, EN PRINCIPIO NO es conforme a Derecho, salvo que la Administración en el acto de liquidación, no solo adjunte el certificado, sino el informe de la tasación hipotecaria, y haga suyo dicho informe realizando un análisis del mismo, concluyendo como motivación propia que el informe cumple requisitos de método utilizado, testigos, visita y demás requisitos que la Jurisprudencia exige a un informe elaborado por funcionarios de la propia Administración, correspondiendo a la Administración dicha carga de aportación y motivación sobre la base, no del certificado, sino del informe de tasación hipotecaria.

Una tercera solución consiste, en que la liquidación girada en virtud de la comprobación realizada según el art. 57.1.g) LGT, que acoge como valor real del bien del art. 10 TRLITPyAJD, el valor consignado en el certificado de tasación, aun limitándose a dicha consignación, EN PRINCIPIO SÍ es conforme a Derecho, salvo que el obligado tributario impugne la comprobación. Y ello mediante la impugnación, no del certificado por el mero hecho de su insuficiencia, sino del informe de tasación, incumbiéndole a él su aportación y la prueba de los defectos concretos de elaboración, testigos, singularidades no tenidas en cuenta del inmueble, o bien, mediante la aportación de medios alternativos de valoración, que exigirían recabar el informe completo de tasación hipotecaria. Tal actividad de impugnación, conduciría al Tribunal, a la valoración de los distintos informes aportados por el contribuyente, según las reglas de la sana crítica, correspondiendo al obligado tributario, la carga de destruir la presunción de valor motivado que otorga la mera asunción por la Administración, del valor contenido en el certificado de tasación anexado.

La primera postura, de rechazo de inicio o frontal en todo caso al método de comprobación por razón de la diferencia entre los conceptos de valor venal o de mercado, y valor hipotecario no puede prosperar, conforme a los siguientes pronunciamientos de la Sentencia del TS de 4 de Diciembre de 2024 que a continuación extractamos claramente contrarios a dicho planteamiento, "Como método indiciario de valoración es adecuado, sin perjuicio de que se demuestre que el valor asignado es un valor alejado del rango razonable del valor real de la finca que, como ha expuesto esta Sala reiteradamente, no es un guarismo único e inamovible, sino un rango de valor máximo y mínimo. Consiguientemente, la conclusión de que este valor, obtenido a partir del valor asignado en la tasación hipotecaria, es el real de la finca, debe considerarse debidamente motivado, tanto en la aptitud y conveniencia de su aplicación, como en la coherencia, en principio, de su resultado.", "es evidente la corrección, idoneidad y aptitud del método de comprobación seleccionado por la Administración".

Sin embargo, más dudas nos plantea la alternativa entre la segunda posibilidad, por la que se ha venido inclinando la Sección hasta la fecha, y la tercera. En efecto, la Sección venía sosteniendo en esencia desde STS de 16 de junio de 2020, con apoyo en los fundamentos de Sentencia del TS de 23 de mayo de 2018 que resultaba exigible "que el acto de determinación del valor real mediante comprobación de la Administración, corrigiendo el valor declarado por el interesado, sea singularizado, motivado, y fruto de un examen del inmueble, normalmente mediante visita al lugar. Por lo tanto frente a dicha exigencia, el argumento de la Administración, solo podría prevalecer si, en este caso concreto, la tasación hipotecaria que invocan, sin más, los órganos tributarios, contuviese una suerte de motivación tan detallada sobre que la cifra que arroja es el valor de mercado, en el sentido de valor real del inmueble, que permitiese a la Administración hacer suyo un informe que por completamente motivado, le eximiese de un deber adicional de motivación, pudiéndose remitir o hacer suya la argumentación de dicho informe",motivación que ya se barrunta especialmente compleja cuando las tasaciones hipotecarias se realizan comúnmente, pues así se admite por el art 21 de la Orden Eco 805/2003, en base a meras ofertas de portales inmobiliarios, lo que ha sido rechazado por la Sección en anteriores pronunciamientos, y parece que en todo caso sería expresivo de defecto de motivación cuando dichos datos, inciertos y futuribles, no son contrastados por la Administración que dispone, ya como hecho cierto, el resultado de dichas operaciones con la cantidad efectiva, y de hecho no solo de esas operaciones, sino de todas las efectivamente producidas. Así decíamos en Sentencia de 15 de junio de 2023 "la tasación hipotecaria no es más que un dictamen pericial sometido a unas reglas específicas contenidas en la Orden ECO/805/2003, de 27 de marzo, sobre normas de valoración de bienes inmuebles y de determinados derechos para ciertas finalidades financieras. No tiene justificación relajar los requisitos a que está sometida la valoración por peritos de la Administración en los casos en que proceda de otros técnicos, que incluso pueden ser dependientes del propio acreedor hipotecario, y tenga por finalidad la prevista en las disposiciones hipotecarias(..) Así pues, consideramos que para respetar los requisitos de motivación de la comprobación de valor de un inmueble no es posible adoptar automática y acríticamente su valor hipotecario. Para ello es necesario contar con una motivación añadida que justifique la coincidencia de dicho valor con el valor real del bien en el caso concreto y salve las disparidades conceptuales que presentan tales valores.".

No obstante, lo anterior, entendemos que los pronunciamientos del Tribunal Supremo nº 1915/2024 de fecha 4 de diciembre de 2024, nº de Recurso: 2810/2023, la Sentencia del Tribunal Supremo nº 1942/2024, de fecha 9 de diciembre de 2024, nº de recurso 5884/2023 y la Sentencia nº 1976/2024, de fecha 17 de diciembre de 2024, nº de recurso 3707/2023, imponen un ajuste en los criterios que habíamos mantenido hasta la fecha.

Sobre la cuestión controvertida consistente en la motivación de la liquidación girada en virtud del método de comprobación del art. 57.1.g) LGT, tales Sentencias del Tribunal Supremo, no se pronuncian directamente, pero son relevantes determinados párrafos de las mismas, así como el propio sentido confirmatorio de los pronunciamientos de las Sentencias de los Tribunales Superiores de Justicia recurridas en casación.

Son párrafos relevantes, en el Fundamento Jurídico Quinto, "QUINTO. Respuesta a la cuestión de interés casacional. La respuesta a la cuestión de interés casacional, conforme a lo que hemos razonado, debe ser la siguiente... 3. Todo ello sin perjuicio de la facultad que asiste, en todo caso, al contribuyente del impuesto sobre transmisiones patrimoniales de contradecir, tanto en vía administrativa como judicial, la comprobación llevada a cabo por el medio de comprobación del art. 57.1.g) LGT , siendo suficiente, a los efectos de su motivación, la asunción por el órgano administrativo comprobador de la indicada tasación hipotecaria, cuando ésta sea motivada y justificada y haya sido dada a conocer al interesado.

La Sala considera que la segunda y tercera cuestión de interés casacional quedan contestadas, en esencia, con la repuesta dada a la anterior cuestión".Así como también el punto 5 del Fundamento Jurídico Cuarto, "5. En definitiva, la Administración advertida la discrepancia entre la autoliquidación presentada por el obligado tributario, en la que se declara como valor real del bien transmitido, ex art. 10 TRITPAJD, el precio que figura en la escritura de compraventa, y el valor asignado para la tasación de la finca hipotecada, puede, utilizando el medio de comprobación del art. 57.1.g) LGT que resulta apto e idóneo a tal fin, comprobar el valor real de la finca, sin que le sea exigible ninguna carga adicional respecto a los demás medios de comprobación de valores, y sin que venga obligada a justificar con carácter previo que el valor asignado para la tasación de las fincas hipotecadas coincide con el valor ajustado a la base imponible del impuesto, ni la existencia de algún elemento de defraudación que deba corregirse.

Todo ello sin perjuicio de que en vía administrativa pueda el obligado tributario hacer uso de la tasación pericial contradictoria, regulada en el artículo 135 LGT , o que en el seno del proceso judicial contra el acto de valoración o contra la liquidación derivada de aquel "pueda valerse de cualesquiera medios de prueba admisibles en Derecho, hayan sido o no propuestos o practicados en la obligatoria vía impugnatoria previa" [ STS 23 de mayo 2018 (rec. cas. 4202/2017 )].

La pasividad mostrada por la parte recurrente, tanto en vía administrativa como en vía jurisdiccional, al no ofrecer prueba alguna tendente a desvirtuar el valor comprobado, (esto es, entendiendo efectuada ya la comprobación por mera incorporación de certificado de tasación hipotecaria ) insistiendo en su petición de principio consistente en que el método no es adecuado porque no se ha demostrado previamente que haya existido alguna circunstancia por la que se pueda cuestionar que el precio reflejado en la escritura de compraventa sea irreal o que exista algún tipo de ocultación, llevó a la Sala de instancia a declarar, con acierto,que:

"[...] La valoración del inmueble hipotecado que se recoge en el mencionado certificado de JLL Valoraciones S.A., realizada por técnico competente, no ha sido desvirtuada de contrario, mediante la aportación de una prueba (singularmente la pericial) que permitiese apreciar el desacierto de aquella valoración, a lo que hemos de añadir que, según consta en el propio certificado, el valor de tasación se fijó previa visita al inmueble del técnico interviniente realizada el 26 de noviembre de 2015.

A este respecto hemos de señalar que la Administración Tributaria procedió a iniciar un procedimiento de comprobación de valores, utilizando uno de los medios previstos en el art. 57.1 de la LGT , a la vista de la diferencia existente entre el valor de tasación fijado en el certificado de tasación anexado a la escritura de préstamo hipotecario y el precio consignado en la escritura de compraventa, teniendo en cuenta que dicho certificado contiene una valoración pericial individualizada que sugiere una cuantificación razonada y objetiva, lo que, como ya hemos señalado, desplaza la carga de la contraprueba hacia el obligado tributario quien, en este caso, no ha aportado un elemento de prueba eficaz de similar fuerza probatoria al utilizado por la Administración como motivación de la liquidación impugnada".

También se considera relevante, que las Sentencias del Tribunal Supremo confirmen los pronunciamientos desestimatorios de los Tribunales Superiores de Justicia, que concluyen motivación suficiente, no solo del inicio, sino también del acto de liquidación concluyente del procedimiento de comprobación, la asunción del certificado de tasación, al no haber sido desvirtuado por el obligado tributario, cuando sí era discutido por el recurrente el hecho de que el simple certificado de tasación no podía ser la única motivación de la liquidación "Antecedente de Hecho Tercero...En segundo término, esgrime la infracción de los arts. 102.2 c ) y 134.3 LGT y de la Jurisprudencia del TS respecto de los requisitos de motivación del acto administrativo de determinación del valor real de los bienes inmuebles comprobados, que exige que el acto de determinación del valor real mediante comprobación de la Administración, corrigiendo el declarado por el interesado, sea singularizado, motivado y fruto del examen del inmueble.

Sostiene que para que se entendiera perfectamente cumplido el requisito de motivación, la adopción del valor de tasación como valor real tendría que haberse basado en un dictamen técnico propiamente dicho".

Por lo tanto, y aun cuando las Sentencias del Tribunal Supremo de diciembre de 2024, no abordan directamente la cuestión de los requisitos de motivación de la liquidación girada en virtud del método de comprobación del art. 57.1.g) LGT, y salvo pronunciamiento posterior del Tribunal Supremo aclaratorio de tal circunstancia, esto es de los requisitos de motivación, no del inicio, sino de la liquidación girada en virtud del método de comprobación del art. 57.1.g) LGT, los párrafos antes citados de las Sentencias del Tribunal Supremo y el sentido confirmatorio de las sentencias recurridas en casación, conducen a la presente Sección a considerar, más acorde con la lectura en su conjunto de las Sentencias citadas, la tercera postura interpretativa de los preceptos legales y de la Jurisprudencia antes aludida.

Así se concluye por la Sección, que la motivación de la comprobación contenida en la liquidación girada por el método del art. 57.1.g) LGT , se ve completada con los datos del expediente, escritura pública y el certificado de tasación del préstamo hipotecario (que son los que se encuentran en las liquidaciones giradas por la Administración), salvo que el obligado tributario realice, no una impugnación genérica de que el certificado de tasación no es un medio idóneo, sino una impugnación concreta del informe de tasación, incumbiéndole a él su aportación y la prueba de los errores concretos del mismo, o salvo que el obligado tributario aporte un medio alternativo de valoración que refleje igualmente los errores del informe de tasación, debiendo recabarse el informe de tasación, y siendo tales aspectos, los defectos concretos alegados y su prueba, y las valoraciones alternativas aportadas por el recurrente, examinadas por el Tribunal, según las reglas de la sana crítica.

En el presente caso, únicamente se esgrime como prueba externa, para desvirtuar la liquidación motivada por el certificado de tasación, los documentos nº 7 y 8 de la demanda. El documento nº 7 recoge una consulta en la página web de la Dirección General de Tributos, Consejería de Hacienda y Función Pública, Sistema Integral de Valoración, Sistema de Ayuda al Contribuyente, en que se introducen como datos, el año de la transacción, 2016, municipio y provincia, Alcorcón, Madrid, la dirección y el sistema de valoración y te proporciona el valor unitario del Sector para el Tipo de Bien, vivienda colectiva, 1.400 €/m2. El documento nº 8 reproduce un correo electrónico, dirigido en octubre de 2020 a la Subdirección General de Valoraciones con una solicitud de certificado valor del inmueble a fecha 2016, por lo tanto tras la comprobación realizada. En dicho correo se le informa de los requisitos del art. 90 LGT que se incumplen pero que no obstante, se le comunica que consultada la base de datos el Valor Mínimo Fiscal para el año 2016 del inmueble objeto de consulta es de 198.178,40 euros. El examen de dichos folios, lo único que constata es que las consultas vinculantes del art. 90 LGT están sujetas a requisitos que no se cumplían en el presente supuesto "Artículo 90. Información con carácter previo a la adquisición o transmisión de bienes inmuebles. 1. Cada Administración tributaria informará, a solicitud del interesado y en relación con los tributos cuya gestión le corresponda, sobre el valor a efectos fiscales de los bienes inmuebles que, situados en el territorio de su competencia, vayan a ser objeto de adquisición o transmisión. 2. Esta información tendrá efectos vinculantes durante un plazo de tres meses, contados desde la notificación al interesado, siempre que la solicitud se haya formulado con carácter previo a la finalización del plazo para presentar la correspondiente autoliquidación o declaración y se hayan proporcionado datos verdaderos y suficientes a la Administración tributaria".Aunque el recurrente pretende invocar dichos sistemas de ayuda al Contribuyente, como indicio del valor del inmueble en el año 2016, la prueba se considera insuficiente atendiendo a la finalidad específica que tienen las consultas vinculantes que se someten a requisitos legales concretos, y que los mecanismos utilizados no tienen el efecto de evitar un procedimiento de comprobación tributario. Así, de conformidad con las exigencias de impugnación de las liquidaciones basadas en el método de comprobación del art. 57.1.g) LGT, antes desarrolladas, no se considera suficiente la prueba presentada de contrario, debiendo desestimar el motivo de impugnación y el recurso presentado.

SÉPTIMO.-En cuanto a las costas, dispone el art. 139.1 LJ, en la redacción dada por la Ley 37/2011, que "En primera o única instancia, el órgano jurisdiccional, al dictar sentencia o al resolver por auto los recursos o incidentes que ante el mismo se promovieren, impondrá las costas a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones, salvo que aprecie y así lo razone, que el caso presentaba serias dudas de hecho o de derecho". En el presente caso, y atendiendo a las recientes Sentencias del Tribunal Supremo analizadas en la presente sentencia, se aprecia la existencia de serias dudas de derecho que aconsejan la no imposición de costas.