Siendo Ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dña. Ana Rufz Rey.
PRIMERO.-El presente recurso contencioso-administrativo tiene por objeto la resolución adoptada en fecha 29 de septiembre de 2021 por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid (en adelante, TEARM), por la que se desestiman las reclamaciones económico-administrativas acumuladas números NUM000 y NUM001 interpuestas contra el acuerdo de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaria mediante el que se practica, a la entidad aquí recurrente, la liquidación provisional del Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2012 y 2013, derivada del acta de disconformidad con referencia NUM002, por importe total a ingresar de 38.171,31 euros (31.690,50 euros de cuota/2012 y 6.480,81 euros de intereses de demora).
El TEARM ha desglosado la reclamación interpuesta por la contribuyente en los términos expuestos en su resolución.
La cuantía del pleito fue fijada en 38.171,31 euros mediante decreto de fecha 13 de julio de 2022.
El presente litigio trae causa de las actuaciones inspectoras incoadas, en fecha 19/01/16, para la comprobación e investigación del Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2012 y 2013, Impuesto sobre el Valor Añadido, 01/2012 a 12/2013 y Retención/Ingreso a cuenta de Rendimientos del Trabajo Profesional 1T/2012 a 4T/2013, con carácter general, conforme a lo establecido en el artículo 148 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (en adelante , LGT) y el artículo 178 del Reglamento General de las Actuaciones y los Procedimientos de Gestión e Inspección Tributaria y Desarrollo de las normas Comunes de los Procedimientos de Aplicación de los Tributos, aprobado por Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio ( en adelante , RGAT).
Las actuaciones se incoan en relación con el Grupo Rover Alcisa, SL (en adelante, GRUPO RA), sociedad dominante del Grupo 129/11, en lo que afecta al Impuesto sobre Sociedades, y entidad dominante del Grupo 527/08, en lo que hace al Impuesto sobre el Valor Añadido.
Nulidad de pleno derecho
SEGUNDO.-En primer término, en el escrito de demanda se insta la nulidad de actuaciones, ex artículo 217.1.e) de la LGT, por haberse prescindido del procedimiento legalmente establecido. Ello por cuanto, se dice, la Inspección incrementa la base imponible al rechazar la deducción de ciertos gastos de Softin Sistemas, SA, e Ingeniería y Servicios de Obras, SL, cuando con estas entidades dependientes no se ha desarrollado el procedimiento establecido en el artículo 195 del RGAT.
En lo que hace a la normativa aplicable, el artículo 195 del RGAT previene lo siguiente:
"1. La comprobación e investigación de la sociedad dominante y del grupo fiscal se realizará en un único procedimiento de inspección, que incluirá la comprobación de las obligaciones tributarias del grupo fiscal y de la sociedad dominante objeto del procedimiento.
(..)
2. En cada entidad dependiente que sea objeto de inspección como consecuencia de la comprobación de un grupo fiscal se desarrollará un único procedimiento de inspección. Dicho procedimiento incluirá la comprobación de las obligaciones tributarias que se derivan del régimen de tributación individual del Impuesto sobre Sociedades y las demás obligaciones tributarias objeto del procedimiento e incluirá actuaciones de colaboración respecto de la tributación del grupo por el régimen de consolidación fiscal.
3. De acuerdo con lo previsto en el artículo 68.1.a) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , el plazo de prescripción del Impuesto sobre Sociedades del grupo fiscal se interrumpirá:
a) Por cualquier actuación de comprobación e investigación realizada con la sociedad dominante respecto al Impuesto sobre Sociedades.
b) Por cualquier actuación de comprobación e investigación relativa al Impuesto sobre Sociedades realizada con cualquiera de las sociedades dependientes, siempre que la sociedad dominante tenga conocimiento formal de dichas actuaciones.
4. Las interrupciones justificadas y las dilaciones por causa no imputable a la Administración tributaria que se produzcan en el curso del procedimiento seguido con cualquiera de las entidades dependientes y que se refieran a la comprobación del Impuesto sobre Sociedades, afectarán al plazo de duración del procedimiento seguido cerca de la sociedad dominante y del grupo fiscal, siempre que la sociedad dominante tenga conocimiento formal de ello y desde ese momento.
5. La documentación del procedimiento seguido cerca de cada entidad dependiente se desglosará, a efectos de su tramitación, de la siguiente forma:
a) Un expediente relativo al Impuesto sobre Sociedades, en el que se incluirá la diligencia resumen a que se refiere el artículo 98.3.g) de este reglamento. Dicho expediente se remitirá al órgano que esté desarrollando las actuaciones de comprobación e investigación de la sociedad dominante y del grupo fiscal.
b) Otro expediente relativo a las demás obligaciones tributarias objeto del procedimiento.
6. La documentación del procedimiento seguido cerca de la entidad dominante se desglosará, a efectos de su tramitación, de la siguiente forma:
a) Un expediente relativo al Impuesto sobre Sociedades del grupo fiscal que incluirá las diligencias resumen a que se refiere el apartado anterior.
b) Otro expediente relativo a las demás obligaciones tributarias objeto del procedimiento."
De otro lado, el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades ( en adelante, TRLIS) estipula en el artículo 65:
"1. El grupo fiscal tendrá la consideración de sujeto pasivo.
2. La sociedad dominante tendrá la representación del grupo fiscal y estará sujeta al cumplimiento de las obligaciones tributarias materiales y formales que se deriven del régimen de consolidación fiscal.
3. La sociedad dominante y las sociedades dependientes estarán igualmente sujetas a las obligaciones tributarias que se derivan del régimen de tributación individual, excepción hecha del pago de la deuda tributaria.
4. Las actuaciones administrativas de comprobación o investigación realizadas frente a la sociedad dominante o frente a cualquier entidad del grupo fiscal, con el conocimiento formal de la sociedad dominante, interrumpirán el plazo de prescripción del Impuesto sobre Sociedades que afecta al citado grupo fiscal."
De cuanto antecede se infiere que el sujeto pasivo es el grupo de consolidación fiscal, cuya representación ostenta la sociedad dominante. Con la comunicación de inicio de las actuaciones a la entidad dominante GRUPO RA, se inicia un procedimiento de investigación y comprobación del grupo de consolidación fiscal 129/11 por el Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2012 y 2013, en cuyo marco se pueden comprobar y regularizar todos los elementos contenidos o que debieron incluirse en la declaración del grupo. Recordemos que se trata del Modelo 220, en el que constan las bases imponibles individuales de todas las entidades que integran el grupo fiscal, sin perjuicio de que cada una de ellas deba presentar, de manera individualizada, su correspondiente Modelo 200.
El Modelo 220 recoge así la base imponible del grupo fiscal mediante la suma de las bases imponibles individuales y los ajustes correspondientes.
En todo caso, en el acuerdo de liquidación aquí impugnado no se lleva a cabo ninguna regularización de los gastos de Softin Sistemas, SA, e Ingeniería y Servicios de Obras, SL, sino que la base imponible individual que se corrige es la de Construred Obras y Servicios, SA, porque se ha valorado según mercado la operación vinculada realizada con Sauco Inversiones, SL, documentándola en el acta de disconformidad NUM002 del que trae causa el acuerdo de liquidación aquí impugnado (clave de liquidación NUM003).
En suma, la pretensión de nulidad de la actora no puede prosperar.
Operación vinculada
TERCERO.-Vista la naturaleza del asunto, hemos de traer a colación el artículo 16 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades ( en adelante, TRLIS), que regula las operaciones vinculadas en los siguientes términos:
"1.
1.º Las operaciones efectuadas entre personas o entidades vinculadas se valorarán por su valor normal de mercado. Se entenderá por valor normal de mercado aquel que se habría acordado por personas o entidades independientes en condiciones de libre competencia.
2.º La Administración tributaria podrá comprobar que las operaciones realizadas entre personas o entidades vinculadas se han valorado por su valor normal de mercado y efectuará, en su caso, las correcciones valorativas que procedan respecto de las operaciones sujetas a este Impuesto, al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o al Impuesto sobre la Renta de No Residentes que no hubieran sido valoradas por su valor normal de mercado, con la documentación aportada por el sujeto pasivo y los datos e información de que disponga. La Administración tributaria quedará vinculada por dicho valor en relación con el resto de personas o entidades vinculadas.
La valoración administrativa no determinará la tributación por este Impuesto ni, en su caso, por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o por el Impuesto sobre la Renta de No Residentes de una renta superior a la efectivamente derivada de la operación para el conjunto de las personas o entidades que la hubieran realizado. Para efectuar la comparación se tendrá en cuenta aquella parte de la renta que no se integre en la base imponible por resultar de aplicación algún método de estimación objetiva.
2.Las personas o entidades vinculadas deberán mantener a disposición de la Administración tributaria la documentación que se establezca reglamentariamente.
Dicha documentación no será exigible a las personas o entidades cuyo importe neto de la cifra de negocios habida en el período impositivo sea inferior a diez millones de euros, siempre que el total de las operaciones realizadas en dicho período con personas o entidades vinculadas no supere el importe conjunto de 100.000 euros de valor de mercado. Para determinar el importe neto de la cifra de negocios se tendrán en consideración los criterios establecidos en el artículo 108 de esta Ley. No obstante, deberán documentarse en todo caso las operaciones realizadas con personas o entidades vinculadas que residan en un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal, excepto que residan en un Estado miembro de la Unión Europea y el sujeto pasivo acredite que las operaciones responden a motivos económicos válidos y que esas personas o entidades realizan actividades económicas.
3.Se considerarán personas o entidades vinculadas las siguientes:
a) Una entidad y sus socios o partícipes.
b) Una entidad y sus consejeros o administradores.
c) Una entidad y los cónyuges o personas unidas por relaciones de parentesco, en línea directa o colateral, por consanguinidad o afinidad hasta el tercer grado de los socios o partícipes, consejeros o administradores.(...)".
e) Una entidad y los socios o partícipes de otra entidad, cuando ambas entidades pertenezcan a un grupo.
(...)
i) Dos entidades en las cuales los mismos socios, partícipes o sus cónyuges, o personas unidas por relaciones de parentesco, en línea directa o colateral, por consanguinidad o afinidad hasta el tercer grado, participen, directa o indirectamente en, al menos, el 25 por ciento del capital social o los fondos propios.
En los supuestos en los que la vinculación se defina en función de la relación socios o partícipes-entidad, la participación deberá ser igual o superior al 5 por ciento o al 1 por 100 si se trata de valores admitidos a negociación en un mercado regulado. La mención a los administradores incluirá a los de derecho y a los de hecho.
(...)
4.
1.º Para la determinación del valor normal de mercado se aplicará alguno de los siguientes métodos:
a) Método del precio libre comparable, por el que se compara el precio del bien o servicio en una operación entre personas o entidades vinculadas con el precio de un bien o servicio idéntico o de características similares en una operación entre personas o entidades independientes en circunstancias equiparables, efectuando, si fuera preciso, las correcciones necesarias para obtener la equivalencia y considerar las particularidades de la operación.
b) Método del coste incrementado, por el que se añade al valor de adquisición o coste de producción del bien o servicio el margen habitual en operaciones idénticas o similares con personas o entidades independientes o, en su defecto, el margen que personas o entidades independientes aplican a operaciones equiparables, efectuando, si fuera preciso, las correcciones necesarias para obtener la equivalencia y considerar las particularidades de la operación.
c) Método del precio de reventa, por el que se sustrae del precio de venta de un bien o servicio el margen que aplica el propio revendedor en operaciones idénticas o similares con personas o entidades independientes o, en su defecto, el margen que personas o entidades independientes aplican a operaciones equiparables, efectuando, si fuera preciso, las correcciones necesarias para obtener la equivalencia y considerar las particularidades de la operación.
2.º Cuando debido a la complejidad o a la información relativa a las operaciones no puedan aplicarse adecuadamente los métodos anteriores, se podrán aplicar los siguientes métodos para determinar el valor de mercado de la operación:
a) Método de la distribución del resultado, por el que se asigna a cada persona o entidad vinculada que realice de forma conjunta una o varias operaciones la parte del resultado común derivado de dicha operación u operaciones, en función de un criterio que refleje adecuadamente las condiciones que habrían suscrito personas o entidades independientes en circunstancias similares.
b) Método del margen neto del conjunto de operaciones, por el que se atribuye a las operaciones realizadas con una persona o entidad vinculada el resultado neto, calculado sobre costes, ventas o la magnitud que resulte más adecuada en función de las características de las operaciones, que el contribuyente o, en su caso, terceros habrían obtenido en operaciones idénticas o similares realizadas entre partes independientes, efectuando, cuando sea preciso, las correcciones necesarias para obtener la equivalencia y considerar las particularidades de las operaciones.
5.La deducción de los gastos en concepto de servicios entre entidades vinculadas, valorados de acuerdo con lo establecido en el apartado 4, estará condicionada a que los servicios prestados produzcan o puedan producir una ventaja o utilidad a su destinatario.
Cuando se trate de servicios prestados conjuntamente en favor de varias personas o entidades vinculadas, y siempre que no fuera posible la individualización del servicio recibido o la cuantificación de los elementos determinantes de su remuneración, será posible distribuir la contraprestación total entre las personas o entidades beneficiarias de acuerdo con unas reglas de reparto que atiendan a criterios de racionalidad. Se entenderá cumplido este criterio cuando el método aplicado tenga en cuenta, además de la naturaleza del servicio y las circunstancias en que éste se preste, los beneficios obtenidos o susceptibles de ser obtenidos por las personas o entidades destinatarias.
(...)
8.En aquellas operaciones en las cuales el valor convenido sea distinto del valor normal de mercado, la diferencia entre ambos valores tendrá para las personas o entidades vinculadas el tratamiento fiscal que corresponda a la naturaleza de las rentas puestas de manifiesto como consecuencia de la existencia de dicha diferencia.
En particular, en los supuestos en los que la vinculación se defina en función de la relación socios o partícipes-entidad, la diferencia tendrá, en la proporción que corresponda al porcentaje de participación en la entidad, la consideración de participación en beneficios de entidades si dicha diferencia fuese a favor del socio o partícipe, o, con carácter general, de aportaciones del socio o partícipe a los fondos propios si la diferencia fuese a favor de la entidad. (..)"
Por su parte, el artículo 16.6 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades aprobado por Real Decreto 1777/2004, de 30 de julio (en adelante , RIS) estipula:
"6. A efectos de lo dispuesto en el artículo 16.4 de la Ley del Impuesto , el obligado tributario podrá considerar que el valor convenido coincide con el valor normal de mercado cuando se trate de una prestación de servicios por un socio profesional, persona física, a una entidad vinculada y se cumplan los siguientes requisitos:
a) Que la entidad sea una de las previstas en el artículo 108 de la Ley del Impuesto , más del 75 por ciento de sus ingresos del ejercicio procedan del desarrollo de actividades profesionales, cuente con los medios materiales y humanos adecuados y el resultado del ejercicio previo a la deducción de las retribuciones correspondientes a la totalidad de los socios-profesionales por la prestación de sus servicios sea positivo.
b)Que la cuantía de las retribuciones correspondientes a la totalidad de los socios-profesionales por la prestación de sus servicios a la entidad no sea inferior al 85 por ciento del resultado previo a que se refiere la letra a).
c)Que la cuantía de las retribuciones correspondientes a cada uno de los socios-profesionales cumplan los siguientes requisitos:
1.ºSe determine en función de la contribución efectuada por estos a la buena marcha de la sociedad, siendo necesario que consten por escrito los criterios cualitativos y/o cuantitativos aplicables.
2.º No sea inferior a dos veces el salario medio de los asalariados de la sociedad que cumplan funciones análogas a las de los socios profesionales de la entidad. En ausencia de estos últimos, la cuantía de las citadas retribuciones no podrá ser inferior a dos veces el salario medio anual del conjunto de contribuyentes previsto en el artículo 11 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo .
El incumplimiento del requisito establecido en este número 2.º en relación con alguno de los socios-profesionales, no impedirá la aplicación de lo previsto en este apartado a los restantes socios-profesionales."
Finalmente, según el artículo 21 bis del RIS:
"1.En aquellas operaciones en las cuales el valor convenido sea distinto del valor normal de mercado, la diferencia entre ambos valores tendrá para las personas o entidades vinculadas el tratamiento fiscal que corresponda a la naturaleza de las rentas puestas de manifiesto como consecuencia de la existencia de dicha diferencia.
2.En particular, en los supuestos en los que la vinculación se defina en función de la relación socios o partícipes-entidad, la diferencia tendrá con carácter general el siguiente tratamiento:
a) Cuando la diferencia fuese a favor del socio o partícipe, la parte de la diferencia que se corresponda con el porcentaje de participación en la entidad se considerará como retribución de fondos propios para la entidad, y como participación en beneficios de entidades para el socio.
b) Cuando la diferencia fuese a favor de la entidad, la parte de la diferencia que se corresponda con el porcentaje de participación en la misma tendrá la consideración de aportación del socio o participe a los fondos propios de la entidad, y aumentará el valor de adquisición de la participación del socio o partícipe."
CUARTO.-La parte actora aduce que se han vulnerado el artículo 16 del TRLIS y las directrices OCDE en materia de precios de transferencia en el análisis de comparabilidad porque el comparable utilizado por la Inspección no es idóneo, por lo que se debe mantener el valor aportado que se justifica con el informe en el que se analizan un total de 12 empresas del sector, siendo un comparable externo mucho más adecuado al interno utilizado por la Inspección.
Añade que el comparable interno aplicado en el método del margen neto operacional debería haber sufrido un ajuste al compararlo, y que además se trata de la construcción de una vivienda al Sr. Severiano, que es Director General de Construcción del grupo, muy ligado a la sociedad.
Construred Obras y Servicios, SA (en adelante, CONSTRURED) fue objeto de actuaciones inspectoras de acuerdo con lo previsto en el artículo 195 del RGAT, anteriormente transcrito.
Su objeto social es la construcción de toda clase de obras públicas y privadas y, en particular, la construcción de carreteras, autopistas, autovías, puentes, puertos marítimos, líneas de ferrocarril e hidráulicas, así como las obras anexas a las mismas, consistentes en movimientos de tierras, perforaciones, vaciados, explanaciones, montaje de estructuras, metálicas o de hormigón, asfaltos y aglomerados.
Los hechos de la regularización se recogen en la Diligencia de Consolidación NUM004 y aportó diversa documentación sobre las obras ejecutadas en los años 2012 y 2013. En concreto, se tiene en cuenta la construcción de tres viviendas unifamiliares; las obras se denominan DIRECCION000 (obra 57) realizada para D. Severiano, DIRECCION001 (obra 52) ejecutada para Sauco Inversiones, SL (en adelante, SAUCO) y DIRECCION002 (obra 60) para Expagril, SL.
En los ejercicios objeto de comprobación, 2012 y 2013, CONSTRURED es propiedad al 100% del GRUPO RA, según su declaración Modelo 200. Por su parte, no participa en ninguna otra sociedad. De otro lado, SAUCO posee un 70,78% del GRUPO RA, por lo que las entidades CONSTRURED y SAUCO se encuentran vinculadas conforme a la normativa expuesta, lo que, en todo caso, no se discute.
La operación a valorar es la ejecución por parte de CONSTRURED de la obra de construcción de una vivienda unifamiliar para SAUCO, que pasa a ser la vivienda donde tiene su domicilio el socio último mayoritario de CONSTRURED,
La actora considera que el margen aplicado en la ejecución de obra está dentro del precio de mercado fijado en un análisis de comparabilidad con una muestra de los márgenes utilizados por doce empresas de las mismas características que CONSTRURED, que fueron consideradas comparables externos en un informe ("Master file sobre operaciones vinculadas") que aportó la interesada, en el que se emplea el método del margen neto del conjunto de operaciones previsto en el artículo 16.4.2º.b) del TRLIS.
La Inspección acepta el método de valoración fijado en el precitado informe, pero la contribuyente considera que no está bien aplicado porque se utiliza un comparable interno en lugar de los resultados basados en doce comparables externos.
La exposición de motivos de la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevención del fraude fiscal recoge que uno de los objetivos de la reforma del régimen de operaciones vinculadas "es adaptar la legislación española en materia de precios de transferencia al contexto internacional, en particular a las directrices de la OCDE sobre la materia y al Foro europeo sobre precios de transferencia, a cuya luz debe interpretarse la normativa modificada."
En todo caso, en lo que aquí interesa, según las directrices de la OCDE:
"A.4 Operaciones no vinculadas comparables
A.4.1. Términos generales
3.24. Una operación no vinculada comparable es aquella que ocurre entre dos partes independientes y que es comparable a la operación vinculada objeto de examen. Puede tratarse bien de una operación comparable entre una parte de la operación vinculada y una parte independiente ("comparable interno") o entre dos empresas independientes, ninguna de las cuales es parte de la operación vinculada ("comparable externo").
(..)
A.4.2. Comparables internos
3.27. El paso 4 del proceso "tipo" descrito en el párrafo 3.4 es la revisión de los comparables internos que pudieran existir. Los comparables internos pueden estar más directa y estrechamente relacionados con la operación vinculada revisada que los comparables externos. El análisis financiero se simplifica y resulta más fiable al apoyarse en prácticas y criterios contables supuestamente idénticos para los comparables internos y la operación vinculada. Asimismo, la información sobre los comparables internos puede resultar más completa y menos onerosa.
3.28. Por otro lado, los comparables internos no siempre son más fiables, por lo que tampoco puede considerarse que cualquier operación entre un contribuyente y una parte independiente sea un comparable fiable para las operaciones vinculadas realizadas por ese mismo contribuyente. Los comparables internos, cuando existen, deben satisfacer los cinco factores de comparabilidad del mismo modo que los comparables externos; véanse los párrafos 1.33 a 1.118. (..)"
Por referencia:
"1.33. Como se señala en el párrafo 1.6, el "análisis de comparabilidad" constituye el núcleo de la aplicación del principio de plena competencia. La aplicación de este principio se basa en la comparación de las condiciones de una operación vinculada con aquellas que se pactarían entre empresas independientes que realizaran una operación comparable en circunstancias comparables. Dos son los aspectos clave de este análisis: el primero es identificar las relaciones comerciales o financieras entre las empresas asociadas, así como las condiciones y circunstancias con relevancia económica de dichas relaciones al objeto de definir de forma precisa la operación vinculada; el segundo aspecto es comparar las condiciones y circunstancias con relevancia económica de la operación vinculada y definida de forma precisa con las de operaciones comparables realizadas entre empresas independientes. (..)"
QUINTO.-Siguiendo con lo expuesto en el fundamento anterior, las directrices de la OCDE, en lo que hace al método del margen neto operacional, otorga preferencia al uso de comprables internos en la valoración, por lo que, en principio, la actuación de la Inspección se ajusta a derecho.
Esto no obstante, en el escrito de demanda se insiste en que, en el supuesto de autos, era imposible utilizar comparables internos, por lo que debía de haberse acogido el resultado de su informe. En este sentido, se argumenta que la Inspección no realiza ningún ajuste de comparabilidad entre el comparable interno escogido y la construcción que constituye la operación vinculada.
Como se ha avanzado, la Inspección escoge un comparable interno, en concreto, la construcción de otra vivienda unifamiliar para una parte no vinculada (D. Severiano,) denominada " DIRECCION000". Considera que son plenamente comparables por las características de los trabajos de construcción que se contratan, por las funciones que CONSTRURED realiza en ambas operaciones, por las cláusulas contractuales y porque, además, se trata de un comparable interno.
La Inspección efectúa el detallado análisis de comparabilidad en la página 17 y siguientes del acuerdo de liquidación. La parte actora aduce que el valor de construcción de DIRECCION001 es cuatro veces superior al de DIRECCION000 pero la Inspección ha justificado que de la suma de 1.227.425,16 euros de ingresos, en realidad sólo 757.002,74 euros corresponden a la construcción y 470.421,97 euros se abonan por la decoración.
En relación con la operación vinculada, consta en actuaciones un contrato de construcción de vivienda unifamiliar con un presupuesto que fue visado; la obra finalizó en abril de 2012 y, tal como estaba previsto en el contrato, en el proyecto final de obra y la valoración final de obra, CONSTRURED facturó por ella a SAUCO un importe de 757.002,74 euros (IVA excluido).
Dicho importe es el que figura en la Certificación final emitida por CONSTRURED (factura NUM005) y a él se refiere el informe aportado por la actora.
Ahora bien, CONSTRURED emite otra factura en noviembre de 2012, con una base imponible de 470.421,96 euros, que no se refiere a la construcción, sino que abarca distintos conceptos: cortinaje, camas, vestidores y armarios, mesas, sillas, sofás, muebles de madera, estanterías, alfombras, ropa textil, mamparas y accesorios de baño, televisores, maquinaria de piscina, mobiliario de cocina y electrodomésticos, iluminación, instalación de alarma, instalación de pista de pádel, árboles y alguna planta, tarima de madera para el jardín, la instalación de la climatización en la piscina interior (según el proyecto visado estaba ya construida), la instalación de "aporte solar de energía" (la instalación ya existía en la vivienda entregada con alguna placa incluida), y la modificación de dos puertas.
Estas operaciones decorativas no se incluyen en el informe de precios de transferencia, que sólo contempla la construcción de la vivienda.
No obstante lo anterior, asiste la razón a la parte actora cuando trae a colación las caracterísiticas del Sr. Severiano. Esto por cuanto según consta en la página 53 del Acta con referencia NUM006 incoado también al GRUPO RA por el Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2012 y 2013, D. Severiano es socio y "el Director General de Construcción y de él dependen las Sociedades del grupo: CONSTRURED OBRAS Y SERVICIOS SA, ROVER ALCISA SA e IBEROVIAS EMPRESA CONSTRUCTORA."
A juicio de la Sala, estas circunstancias debieron ser consideradas en el análisis de comparabilidad en el sentido de justificar si determinaban o no algún tipo de ajuste. Dado que la Inspección no las ha tenido en cuenta, estimamos que la aplicación del método del margen neto operacional no está debidamente motivada, por lo que la valoración según mercado de la operación vinculada debe ser anulada.
En definitiva, el presente recurso contencioso-administrativo ha de ser estimado.
SEXTO.-El artículo 139.1 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, dispone que: "En primera o única instancia, el órgano jurisdiccional, al dictar sentencia o al resolver por auto los recursos o incidentes que ante el mismo se promovieren, impondrá las costas a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones, salvo que aprecie y así lo razone, que el caso presentaba serias dudas de hecho o de derecho".
En el presente caso se imponen a la Administración demandada las costas causadas en la presente instancia, en atención a la estimación del recurso contencioso-administrativo y en ausencia de circunstancias que justifiquen lo contrario, si bien la Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el artículo 139.4 de dicho texto legal, señala 2.000 euros - más IVA, si resultara procedente - como importe máximo en atención a la naturaleza y complejidad del asunto, la cuantía del presente recurso y la actuación profesional desarrollada.
Por todo lo expuesto, en nombre de S.M. el Rey y en el ejercicio de la potestad que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución
