Sentencia Contencioso-Administrativo 83/2025 Tribunal Superior de Justicia de Comunidad de Madrid. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Quinta, Rec. 2357/2021 de 10 de febrero del 2025

PRIMERO:Se impugna en este recurso contencioso administrativo la Resolución desestimatoria del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, de 25 de octubre de 2021, la de las reclamaciones económico administrativas NUM000 y NUM001, relativas a dos acuerdos de liquidación en relación al Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2014, el primero derivado de acta en disconformidad A02 NUM002, por importe de 9.246,12 € y el segundo derivado del acta en disconformidad A02 NUM003, por importe de 15.013,42 €.

SEGUNDO:La parte actora sostiene en la demanda que la entidad disponía de medios personales y materiales ya que contaba con una clínica y un gran número de médicos colaboradores.

Se muestra en desacuerdo con la valoración de mercado de la operación vinculada que le atribuye la administración. Por lo que no precedería tampoco el ajuste secundario en sede socio.

Además se muestra en desacuerdo con que no se admita por la AEAT la deducción como gasto del importe del alquiler del inmueble donde se desarrolla la actividad en la DIRECCION000 de Pozuelo, así como los consumos del centro de trabajo y los gastos de un vehículo NUM004 y otro NUM005 que necesita para los desplazamientos a los distintos centros.

TERCERO:La defensa de la Administración General del Estado, en la contestación a la demanda, defiende la conformidad a derecho de la resolución recurrida y la valoración efectuada de la operación vinculada, así como la existencia de dicha vinculación.

Por otra parte, en cuanto a los gastos que la actora pretende deducirse indica que los gastos se corresponden con el domicilio fiscal y vivienda habitual del socio y administrador de la sociedad y de su cónyuge, estando unidos los inmuebles del número NUM006 y del número NUM007 tal como comprobó la inspección y comparten entrada de garaje. Tampoco se ha acreditado la vinculación a la actividad de los vehículos por lo que no serán deducibles los gastos asociados a los mismos.

Solicita la desestimación del recurso.

CUARTO:En el recurso 2347/21, se ha dictado sentencia 603/24 por la Sección Cuarta en apoyo de esta Sección Quinta, el 24 de junio de 2024 y en dicha sentencia se estima el recurso y se anula la Resolución del TEAR por no ser conforme a derecho.

Dicho recurso tenía por objeto el examen de la liquidación NUM008, girada al socio de la entidad actora, D. Íñigo, en el ajuste secundario efectuado en el IRPF del socio en el ejercicio 2014, una vez apreciada la existencia de una operación vinculada entre el socio y la sociedad y establecido su valor a valor de mercado.

En concreto en su fundamento de derecho tercero se afirma:

"TERCERO. - El supuesto de hecho examinado.

A la hora de resolver la presente litis, y en línea con la jurisprudencia antes expuesta, debemos tomar como punto de partida el examen de una cuestión puramente fáctica, consistente en determinar si concurren y resultan suficientemente acreditados los elementos objetivos y subjetivos necesarios para considerar que existe una operación vinculada entre el recurrente y la sociedad por los servicios médicos de cardiología que la sociedad factura a sus clientes y que, en opinión de la Inspección, son prestados esencialmente por el doctor Íñigo.

La Inspección viene a señalar, resumidamente, que la sociedad se dedica a la prestación de servicios médicos, en concreto, de cardiología, lo que requiere la intervención de un médico especializado en la materia como es el socio/doctor. Sin perjuicio de que, dado el volumen de prestaciones de servicios, cuenta con determinados médicos cardiólogos colaboradores que le ayudan a realizar la prestación de servicios demandados por las compañías médicas y hospitales. Los servicios contratados eran prestados por el recurrente con carácter personalísimo, siendo su participación en los ingresos de carácter esencial. Los hospitales y las compañías médicas pretenden contratar los conocimientos médicos especializados y la experiencia en una materia tan específica y concreta como es la cardiología, del doctor Íñigo.

La sociedad no aporta valor añadido a la labor del socio, más allá de los gastos fiscalmente deducibles entre los que se incluyen la retribución a sus colaboradores; de modo que, a la hora de valorar tales servicios, las retribuciones percibidas por el recurrente no se ajustan a mercado, pues se le debían imputar la totalidad de los ingresos de la sociedad, con los ajustes propios del método de valoración aplicado.

Haciendo un análisis pormenorizado de los hechos constatados en las actas de inspección, los documentos obrantes en las actuaciones, los ingresos y gastos de la sociedad, la Sala llega a distinta conclusión a la alcanzada por la Inspección, en concreto apreciamos la improcedencia del método de valoración empleado.

Efectivamente, las prestaciones de servicios por las que la sociedad factura a sus clientes se realizaron tanto a través de compañías médicas, como a través de consultas a particulares. Según la información obrante en internet, el recurrente pasa consulta en el Hospital Ruber SL (Jefe de la Unidad de Cardiología), Clínica Centro Boadilla y Leganés, que ofrecen como médico cardiólogo los servicios del doctor Íñigo. Es el prestigio y nombre del doctor Íñigo el reclamo para la captación de clientes y dicho doctor cuenta con la colaboración de otros doctores cardiólogos quienes facturan a Kafiristán de Cardiología SLP por los servicios que prestan a través de unas sociedades mercantiles. Las compañías médicas para las que la mercantil presta sus servicios, así como los hospitales donde pasan consulta indican como doctor responsable a D. Íñigo; en la facturación realizada por Kafiristán de Cardiología SLP se incluye el nombre del doctor, especialidad y su número de colegiación como médico responsable en la prestación de los servicios; se comprueba a través de los listados remitidos por los centros médicos donde se identifican los servicios médicos prestados por Kafiristán que, con carácter general, la mayoría son asignados a D. Íñigo (los listados con las prestaciones de servicios remitidos por el hospital Ruber que en los ejercicios 2014 y 2015 imputan la totalidad de las prestaciones de servicios al Dr. Íñigo); en internet las aseguradoras médicas ofrecen como médico cardiólogo que pasa consulta de cardiología en el Hospital Ruber de Madrid (Calle Juan Bravo n° 49 de Madrid) y en las clínicas Medicentro de Leganés y Boadilla a D. Íñigo, en ningún momento publicitan a la mercantil Kafiristan; Topdoctors publicita al Dr. Íñigo como cardiólogo de primer nivel.

En definitiva, D. Íñigo asume la función esencial y aporta el principal activo, esto es, sus conocimientos, reputación y experiencia profesional, y es con él con quien quieren contratar los hospitales en los que se prestaban los servicios médicos.

Discrepamos sin embargo del método empleado de valoración pues a la vista de los medios personales, médicos profesionales cardiólogos contratados que pasan consulta colaborando en la prestación del servicio por el médico titular, se debe estimar que la sociedad aporta un valor añadido a la labor de aquel, como resultado de tener contratados a los referidos doctores. No pudiendo considerarse que sus servicios encajen dentro de la descripción de servicios de bajo valor añadido que recogen las Directrices de la OCDE y el trabajo del Foro Conjunto de la Unión Europea sobre Precios de Transferencia.

Dentro de las Directrices de la OCDE se habla de este tipo de servicios como aquel abanico de servicios, especialmente administrativos, técnicos, financieros y comerciales. (párrafo 7.2 Directrices OCDE).

El informe final de la OCDE BEPS 2015 define esta categoría de servicios intragrupo de bajo valor añadido resumiendo como caracteres principales de los mismos los siguientes:

- Tienen carácter auxiliar (supportive in nature).

- No constituyen la actividad principal (core Business) de la MNE.

- No requieren el uso de intangibles únicos y valiosos ni conducen a su creación.

- No conllevan la asunción o control de un nivel significativo de riesgo ni generan un alto riesgo para la empresa.

Por su parte, en el documento del Foro Conjunto de la Unión Europea sobre Precios de Transferencia entre abril de 2009 y junio de 2010 y propuestas conexas: I Directrices sobre los servicios intragrupo de bajo valor añadido se habla de ellos en los siguientes términos: «servicios de carácter administrativo que son accesorios a la actividad económica de quien los recibe» o, también, como ciertos «servicios que están generalmente disponibles o son fácilmente adquiridos». Lo esencial de estos servicios es que, pese a ser necesarios, su carácter es rutinario y no generan un alto valor añadido ni a quien los presta ni a quien los recibe.

En el caso, con admitir que la labor principal de prestación de los servicios médicos de cardiología viene asociada al prestigio y cualidades del doctor Íñigo, el resto de labores realizadas por los médicos cardiólogos contratados por la sociedad no tiene un carácter auxiliar. Lo oportuno sería fijar el valor añadido que la sociedad aporta como consecuencia de la contratación de dichos profesionales para complementar la prestación de servicios que realiza el recurrente.

Consideramos que la contratación de estos profesionales sí que aporta un valor añadido a la labor realizada por el doctor Íñigo, por lo que se considera que el precio libre comparable no es el más adecuado. Aunque coincidimos con la Inspección en que, solo con los bienes de que dispone la sociedad junto con los medios personales anteriormente indicados, no puede la sociedad por sí sola prestar los servicios que constituyen la actividad que realiza el obligado tributario sin la participación del doctor Íñigo.

En consecuencia, no resulta admisible que el resultado de la valoración de la operación vinculada sea la atribución de la práctica totalidad de los ingresos netos de la sociedad al socio.

En definitiva, las circunstancias expuestas ponen de relieve que no se cumplen los requisitos exigidos jurisprudencialmente para que pueda considerarse que el servicio que presta una persona física a una sociedad vinculada y el que presta tal sociedad vinculada a terceros independientes, es sustancialmente el mismo.

La conclusión de todo ello es que el método de valoración aplicado por la Inspección tributaria -método del precio libre comparable - resulta inadecuado y no permite valorar correctamente las operaciones vinculadas entre el socio y la sociedad.

Por todo lo hasta aquí expuesto, procede la estimación del recurso contencioso- administrativo, anulando los actos administrativos recurridos."

En consecuencia y debido a la aplicación de los principios de unidad de doctrina, de igualdad y de seguridad jurídica, esta Sala no puede más que entender que, a efectos del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2014, tampoco fue correcta la utilización del método de valoración del precio libre comparable en la regularización efectuada a la sociedad, lo que debe de implicar, como también se acordó en la Sentencia dictada en sede del socio y en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del mismo ejercicio, la anulación de la liquidación impugnada en este recurso por lo que respecta a la valoración de la operación vinculada.

QUINTO:Se discute también en este recurso la deducción de determinados gastos de la sociedad que es denegada por la AEAT al entender que no se ha acreditado su vinculación con la actividad de la entidad actora.,

Con carácter previo hay que partir de lo dispuesto en el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, que aprobó el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , señala en su art. 10.3: "En el método de estimación directa, la base imponible se calculará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo delas citadas normas" . Además, el art. 14.1.e) del mismo texto legal, después de hacer referencia a las liberalidades, señala que serán deducibles todos aquellos gastos que se hallen correlacionados con los ingresos.

En este sentido, es importante hacer referencia a la Sentencia de la Sección Segunda de la Sala Tercera, del Tribunal Supremo, de 26 de julio de 2022, dictada en el recurso de casación 5693/2020, que determina que la correlación entre ingresos y gastos puede ser de carácter general y no, específicamente, cada concreto gasto se debe de corresponder con un ingreso determinado:

"TERCERO. - Contenido interpretativo de esta sentencia.

De conformidad con el artículo 93.1 LJCA , remitiéndonos a lo expresado en el Fundamento de Derecho Octavo de nuestra sentencia 458/2021, de 30 de marzo, rca. 3454/2019 , procede declarar lo siguiente:

La respuesta a la cuestión de interés casacional, en lo relativo a la interpretación del art. 14.1.e) TRLIS requiere la remisión a la doctrina jurisprudencial fijada en la STS de 30 de marzo de 2021 , cit., en la que se dijo que "[ ] el art. 14.1.e) del Real Decreto Legislativo 4/2004 , debe interpretarse en el sentido de que los gastos acreditados y contabilizados no son deducibles cuando constituyan donativos y liberalidades, entendiéndose por tales las disposiciones de significado económico, susceptibles de contabilizarse, realizadas a título gratuito; serán, sin embargo deducibles, aquellas disposiciones -que conceptualmente tengan la consideración de gasto contable y contabilizado- a título gratuito realizadas por relaciones públicas con clientes o proveedores, las que con arreglo a los usos y costumbres se efectúen con respecto al personal de la empresa y las realizadas para promocionar, directa o indirectamente, la venta de bienes y prestación de servicios, y todas aquellas que, no comprendidas expresamente en esta enumeración, respondan a la misma estructura y estén correlacionadas con la actividad empresarial dirigidas a mejorar el resultado empresarial, directa o indirectamente, de presente o de futuro, siempre que no tengan como destinatarios a socios o partícipes [ ]".

Y esta doctrina, debe complementarse, en el presente litigio, en el sentido de que en un caso como el enjuiciado, los gastos financieros devengados por un préstamo que está relacionado de forma directa e inmediata con el ejercicio de la actividad empresarial de la sociedad, aunque no con un concreto ingreso u operación, no constituyen un donativo o liberalidad pues tienen causa onerosa al igual que el préstamo a cuyo cumplimiento responden, y serán fiscalmente deducibles a efectos de determinar la base imponible del Impuesto de Sociedades siempre que cumplan con los requisitos generales de deducibilidad del gasto, esto es, inscripción contable, imputación con arreglo a devengo, y justificación documental.

CUARTO. - Resolución de las pretensiones deducidas en el proceso.

La sentencia impugnada en casación debe ser casada y anulada en la parte que resulta contraria a la anterior doctrina, esto es, al considerar -indebidamente- como no deducibles, los gastos correspondientes a los intereses del préstamo otorgado a la recurrente.

En efecto, la sentencia de instancia avala la posición de la Inspección tributaria, que consideró que los intereses de un préstamo obtenido por la sociedad destinado a la restitución a los socios de una parte de la prima de asunción de participaciones no podían constituir un gasto deducible, por no hallarse correlacionados con los ingresos, calificándolos de mera liberalidad.

Sin embargo, conforme a lo expresado, no cabe calificar estos gastos como donativos o liberalidades no deducibles, por no ser de aplicación el art. 14.1.e) TRLIS, así como, en las circunstancias del caso, tampoco pueden ser considerados como una retribución de fondos propios que hubiera de quedar excluida de la condición de gastos deducibles por aplicación del art. 14.1.a) TRLIS.

Por contra, estimamos que los gastos financieros devengados por el referido préstamo están relacionados de forma directa e inmediata con el ejercicio de la actividad empresarial de la sociedad, aunque no lo sea con determinado ingreso, y son deducibles a efectos de determinar la base imponible del Impuesto sobre Sociedades, dado que cumplen con los requisitos generales de deducibilidad del gasto, esto es, inscripción contable, imputación con arreglo a devengo, y justificación documental.

En consecuencia, la sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana núm. 996/2020 de 4 de junio debe ser anulada en cuanto aplica un criterio contrario a la doctrina jurisprudencial, enunciada en el Fundamento de Derecho anterior; y, conforme a lo expuesto, procederá estimar en parte el recurso contencioso-administrativo núm. 748/201, interpuesto por la representación procesal de BK Professional Components Holding, S.L. contra la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, de 22 de febrero de 2018, resolución que anulamos, así como las resoluciones de las que trae causa, en particular, la liquidación, únicamente en cuanto a que no reconoce el carácter deducible de los intereses del préstamo otorgado a la recurrente, manteniendo, íntegramente, el resto de sus pronunciamientos."

En todo caso, para admitir el carácter deducible de un gasto hay que cumplir el requisito de inscripción contable, exigido en el art. 19.3 del mencionado texto, que establece: "No serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si así lo establece una norma legal o reglamentaria, a excepción de lo previsto respecto de los elementos patrimoniales que puedan amortizarse libremente".

Por último, en lo que aquí importa, el art. 133.1 de dicha Ley, relativo a las obligaciones contables, dispone: "Los sujetos pasivos de este impuesto deberán llevar su contabilidad de acuerdo con lo previsto en el Código de Comercio o con lo establecido en las normas por las que se rigen".

Estas normas conducen al Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre, que regula las obligaciones de facturación que incumben a los empresarios y profesionales, a cuyo tenor los gastos necesarios para la obtención de los ingresos deben justificarse mediante " factura completa", la cual tiene que estar numerada y debe incluir la fecha de su expedición, nombre y apellidos, razón o denominación social del expedidor y del destinatario, así como la descripción de la operación y su importe.

Aparte de los requisitos contables y los relativos a la emisión de facturas, el carácter deducible de un gasto viene determinado por la efectiva realización del servicio o actividad que motiva el pago, y por su relación directa con los ingresos obtenidos, y en consecuencia, con la actividad desarrollada por la empresa, y son requisitos indispensables para poder afirmar que los bienes adquiridos o los servicios prestados se han utilizado en el desarrollo de operaciones sujetas al impuesto.

En cuanto al concepto mismo de gasto deducible, por necesario, la STS 12 de febrero de 2015 (RJ 2015, 1802) señala que "... en relación con los gastos deducibles, es criterio jurisprudencial reiterado el que señala que corresponde a quien pretende la deducción acreditar no sólo la existencia del gasto sino también su naturaleza y finalidad, o, lo que es lo mismo, la conexión existente entre el gasto realizado y la generación de rendimientos. La Ley 61/1978, de 27 de diciembre (RCL 1978, 2837) ,del impuesto sobre sociedades, en su artículo 13 , mencionaba, como "partidas deducibles" para determinar los rendimientos netos, los "gastos necesarios", haciendo una enumeración de los específicamente integrados en ese concepto general, exigiendo el propio precepto que esos "gastos" deben cumplir una finalidad: la de haber servido para la obtención de los rendimientos que el artículo 3.2 expresa. Del precepto citado se desprende que la "necesidad" del gasto es tendencial, en el sentido de que han de estar orientados o dirigidos a la "obtención" de ingresos. Esta característica del "gasto necesario" puede ser contemplada desde una doble perspectiva: primera, positiva, como concepción económica de obtención del beneficio, criterio que sigue el citado artículo 13, en el que gasto e ingreso están directamente relacionados, al entender el gasto como un costo de los rendimientos obtenidos. Y, segunda, negativa, como contraria a "donativo" o "liberalidad"; criterio mantenido en el artículo 14.1.e) de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre (RCL 1995, 3496y RCL 1996, 2164) , del impuesto sobre sociedades , aquí aplicable, y doctrina jurisprudencial del Tribunal Supremo. Ambos criterios no son incompatibles, sino complementarios al contemplar la "necesidad del gasto" desde esa doble perspectiva.

En este sentido, se puede concluir que en el concepto de "gasto necesario" subyace una fundamentación finalística del mismo, ligada al concepto de partida deducible, y, por tanto, al de coste en la obtención de ingresos. Debe también recordarse que, aunque la Ley 43/1995 supuso un avance respecto de la ley anterior, en materia de deducibilidad de ciertos gastos, esta amplitud conceptual no da pie para suponer, al margen del texto y el espíritu de la Ley, que cualquier gasto real o supuesto sería deducible al margen de su necesidad para la obtención de los ingresos. En otras palabras, la nueva regulación será más generosa o amplia en la interpretación de lo que deba entenderse por necesidad o conexión entre ingresos y gastos, dando cabida a determinadas deducciones anteriormente vedadas, pero no excluye la exigencia de la relación causal misma y de su prueba a cargo de quien postula la deducción".

Y en cuanto a la carga probatoria, la STS de 22 de mayo de 2015 (RJ 2015, 2897) , recurso: 202/2013, declara que "... en virtud del régimen de la carga de la prueba del citado artículo 105 de la Ley General Tributaria , corresponde a quien pretende la deducción acreditar no sólo la existencia del gasto sino también su naturaleza y finalidad o, lo que es lo mismo, la conexión existente entre el gasto realizado y la generación de rendimientos pues según el indicado precepto "tanto en el procedimiento de gestión como en el de resolución de reclamaciones, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos normalmente constitutivos de los mismos", lo cual está relacionado con el actual artículo 217 LEC que determina a quién le corresponde la carga de la prueba en la acreditación o afirmación de hechos o derechos...".

En definitiva, el artículo 105 LGT que "1. En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo", y es claro que en la disciplina del Impuesto sobre Sociedades la consideración de un gasto contabilizado como fiscalmente deducible, esto es, su condición de real, efectivo y necesario para la obtención de los ingresos que integran la base imponible, pesa sobre el sujeto pasivo, a quien corresponde, pues, la carga de acreditar suficientemente tales circunstancias, todo ello sin obviar los principios de disponibilidad y facilidad probatoria a los que, por remisión del artículo 106.1 LGT , se refiere el artículo 217.6 de la LEC , en cuya virtud, para la aplicación de las reglas de distribución de la carga de la prueba el Tribunal "deberá tener presente la disponibilidad y facilidad probatoria que corresponde a cada una de las partes del litigio", pudiendo afirmarse que la disponibilidad y facilidad probatoria relativa a la acreditación de la necesidad de un gasto han de atribuirse al obligado tributario que pretende su deducibilidad".

La STS de 6 de febrero de 2015 (RJ 2015, 899) , recurso de casación núm. 290/2013 ,reitera que: "La Ley 43/1995 no ha suprimido en modo alguno la exigencia de que resulte acreditada la realidad y efectividad del gasto; por eso su artículo 14.e) recoge expresamente como no deducibles "los donativos y liberalidades", no deducibilidad que ese mismo precepto considera determinada por el incumplimiento del requisito de la correlación del gasto con los ingresos de la entidad, requisito asimismo exigido en el artículo 19 de la misma Ley . Los gastos han de cumplir los requisitos generales para su deducibilidad fiscal, es decir, su justificación, requiriendo una suficiente acreditación documental, su correlación con los ingresos y su realidad. En la medida en que no se pueda acreditar la efectiva contraprestación del pago en que el gasto consiste y su finalidad de colaborar a la obtención de los ingresos, es evidente que no se está cumpliendo la requerida correlación del gasto con los ingresos, que, de alguna manera, exige una relación de causalidad, de tal modo que el gasto incurrido contribuya mediante un efectivo beneficio o utilidad para la empresa a la generación de los ingresos".

Por su parte, la Sentencia del Tribunal Supremo, de 26 de marzo de 2015, dictada en el recurso 650/2013, recuerda que: "el derecho a la presunción de inocencia no se opone a que la convicción judicial pueda formarse sobre la base de una prueba indiciaria; si bien para que esta prueba pueda desvirtuar dicha presunción debe satisfacer las siguientes exigencias constitucionales: los indicios han de estar plenamente probados -no puede tratarse de meras sospechas- y se debe explicitar el razonamiento en virtud del cual, partiendo de los indicios probados, se ha llegado a la conclusión de que el imputado realizó la conducta infractora; pues, de otro modo, ni la subsunción estaría fundada en Derecho ni habría manera de determinar si el producto deductivo es arbitrario, irracional o absurdo, es decir, si se ha vulnerado el derecho a la presunción de inocencia al estimar que la actividad probatoria puede entenderse de cargo.

En parecidos términos se ha pronunciado el Tribunal Europeo de Derecho Humanos, que también ha sostenido que: "no se opone al contenido del artículo 6.2 del Convenio la utilización de la denominada prueba de indicios ( STEDH de 25 de septiembre de 1992, caso Phan Hoang c. Francia , § 33; de 20 de marzo de 2001 , caso Telfner c. Austria , § 5); si bien, cuando se trata de la denominada prueba de indicios la exigencia de razonabilidad del engarce entre lo acreditado y lo que se presume cobra una especial trascendencia, pues en estos casos es imprescindible acreditar no sólo que el hecho base o indicio ha resultado probado sino que el razonamiento es coherente, lógico y racional. Es ésa, como destacábamos en la sentencia antes citada de 6 de noviembre de 2013 (casación 2736/2010 ), la única manera de distinguir la verdadera prueba de indicios de las meras sospechas o conjeturas, debiendo estar asentado el engarce lógico en una «comprensión razonable de la realidad normalmente vivida y apreciada conforme a los criterios colectivos vigentes» ( SsTC 45/1997, de 11 de marzo , F. 5 ; 237/2002, de 9 de diciembre , F. 2 ; 135/2003, de 30 de junio , F. 2, entre otras). "

De ahí que el art. 106.1 LGT establece que "en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa", y por ello el art. 108.2 de la misma Ley determina que: "para que las presunciones no establecidas por las normas sean admisibles como medio de prueba, es indispensable que entre el hecho demostrado y aquel que se trate de deducir haya un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano".

En todo caso, la valoración de la fuerza probatoria de los documentos privados que se aporten por los interesados debe realizarse al amparo de lo que dispone el art. 1227 del Código Civil, para que pueda estimarse plenamente ajustada a derecho en el procedimiento tributario; y, desde luego, la inactividad de la parte recurrente en cuanto a acreditar los hechos que son cuestionados en el procedimiento, sólo a ella puede perjudicar con arreglo a la doctrina contenida en la Sentencia del Tribunal Constitucional 3/1984, de 20 de enero.

Por último, en relación por la prueba de presunciones, el art. 386 de la Ley de Enjuiciamiento Civil establece que, a partir de un hecho admitido o probado, el tribunal podrá presumir la certeza, a los efectos del proceso, de otro hecho, si entre el admitido o demostrado y el presunto existe un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano. Así pues, la prueba indiciaria requiere dos elementos: que los hechos constitutivos del indicio o hecho base estén completamente acreditados y que entre tales hechos y la consecuencia extraída exista una relación lógica, entendida como elemento de racionalidad, de forma que el límite de la prueba de presunciones viene impuesto por el rechazo de la incoherencia, la irrazonabilidad y la arbitrariedad.

De las normas y doctrina expuestas se infiere que para la deducción de un gasto no es suficiente la expedición de factura completa, la contabilización del gasto y la justificación del pago, sino que es preciso, además, que el sujeto pasivo demuestre la adquisición del bien o la prestación del servicio que motiva el pago para acreditar su afectación directa a la actividad empresarial o profesional sujeta al impuesto. En definitiva, la existencia de factura es necesaria, pero insuficiente por sí sola para probar los hechos que atribuyen carácter deducible a un gasto.

SEXTO:Debemos de examinar al amparo de esa normativa y jurisprudencia la deducción que se pretende de todos los gastos de consumos y de IVA no deducible del alquiler de la vivienda situada en la DIRECCION000 de Pozuelo de Alarcón en el que la entidad actora señala que realiza labores de administración y que no constituye vivienda de los socios de la entidad actora, el Sr. Íñigo y su esposa, lo cuales son propietarios de dicho inmjueble y tienen su domicilio habitual en la vivienda contigua situada en la DIRECCION001 de Pozuelo de Alarcón.

En el acuerdo de liquidación, de 12 de diciembre de 2021, derivada del acta en disconformidad NUM002, se razonan por la AEAT los motivos de la regularización efectuada en relación a los gastos que no se consideran deducibles de la sociedad, por no estar acreditada su afectación a la actividad:

2. "Aplicación al obligado tributario.

Al existir una actividad diferente de la prestación de servicios médicos, concretamente el arrendamiento de un inmueble, los gastos deducibles para la sociedad estarán formados por aquellos gastos relacionados con la actividad principal de servicios médicos, a los que hay que sumarle la retribución de KAFIRISTAN DE CARDIOLOGÍA SL a D. Íñigo ( imputada y declarada en el Modelo 190 ), dado que es un gasto relacionado con la obtención de sus ingresosy, por tanto, deducible en el Impuesto sobre Sociedades; y por aquellos gastos deducibles relacionados con el arrendamiento del inmueble.

A continuación, se detallan los gastos no deducibles:

Se trata de gastos que,si bien están contabilizados por la mercantil, pero de los cuales no se ha aportado documentación justificativa de los mismos o habiéndose aportado, la Inspección ha considerado que dicha justificación incumple los requisitos analizados anteriormente o no son necesarios para la obtención de los ingresos no estando correlacionados con los mismos.

En este sentido, la Inspección considera como gastos no deducibles y por tanto ni vinculados ni necesarios para la obtención de los ingresos, los que se enumeran a continuación.

1. - En relación con los vehículos: No se consideran deducibles aquellos que no han quedado justificados, o que su justificación ha sido una factura simplificada (ticket) donde no se indica el destinatario del servicio, el vehículo sobre el que se realiza el repostaje o siendo tickets de aparcamiento la identificación del vehículo.

En relación con los gastos de vehículos se han registrado como gastos vinculados a la actividad facturas de consumos, repostajes, reparaciones, peajes, seguros e impuestos de cuatro vehículos distintos. En concreto, un vehículo modelo Mercedes-Benz SLK 200 a nombre de la mercantil pero utilizado por Da Milagrosa según la póliza del seguro aportada (véase diligencia n°3). Entiende la Inspección que para considerar que el vehículo se encuentra afecto al desarrollo de la actividad, aquel debe ser utilizado por el personal con contrato laboral de la empresa no pudiendo reconocerse afecto a la actividad de una empresa si quien lo usa no trabaja en la empresa. En el caso que nos ocupa, se acredita que quien utiliza el vehículo es una trabajadora que factura sus servicios como autónoma a la sociedad. De forma que la utilización por Da Milagrosa, del vehículo descrito conlleva que aquel no se encuentre afecto al desarrollo de la prestación médica de cardiología y que, por tanto, los gastos de aquel no resulten deducibles.

A su vez, se han imputado como vinculados con la actividad de prestación de servicios médicos de cardiología gastos de los vehículos con matrícula NUM009 y NUM010, los cuales no pertenecen a la mercantil. Y de los vehículos matrícula NUM004 y NUM011. En relación con estos últimos, en la diligencia n°2 se solicitaron las pólizas de los seguros para identificar el conductor habitual de dichos vehículos. Tan solo se aportó la póliza de uno de los vehículos de titularidad de la mercantil. Teniendo en cuenta que, al tratarse de un gasto que pretende deducirse el contribuyente, de acuerdo con el artículo 105 de la LGT, quien quiera hacer valer su derecho deberá probar los hechos, esto es, que si se pretendía deducir el gasto derivado de estos vehículos y su necesariedad para el desarrollo de la actividad, debería haber acreditado que aquellos son utilizados por el personal de la mercantil, extremo que no se ha probado, por lo que no procede reconocer su deducibilidad.

Reiterar que todos los gastos de vehículos que se han justificado a través de facturas simplificadas (tickets) que resultan incompletas al no identificar el vehículo al que se vincula dicho gasto pudiendo resultar el repostaje, peaje o aparcamiento de cualquier vehículo, entiende la Inspección que resultan no deducibles al no acreditarse su vinculación con un bien de la mercantil ni su necesariedad para el desarrollo de la actividad.

2. - En relación con las comidas: En esta misma línea, se incluyen tickets de comidas sin acreditar su necesidad para la prestación de servicios al ni siquiera identificar los destinatarios al justificarse con facturas simplificadas (Tickets).

3. - En relación con la vivienda: El obligado tributario ha considerado afecto al desarrollo de la actividad el inmueble sito en la DIRECCION000 (domicilio social y fiscal de la mercantil), registrando como deducibles los gastos vinculados con dicho inmueble de arrendamiento, IVA no deducible, comunidad, seguros y consumos.

A este respecto, se debe tener en cuenta que D. Íñigo y su cónyuge tienen su vivienda habitual y domicilio fiscal en el mismo inmueble ( DIRECCION000). Al margen de lo anterior, ambos cónyuges son propietarios del inmueble sito en DIRECCION001. Se trata de inmuebles, chalets adosados, ambos dos contiguos.

En el momento del inicio de las actuaciones inspectoras para con el doctor, la AEAT procedió a la notificación mediante Agente Tributario al domicilio del doctor ( DIRECCION000) domicilio fiscal de ambos cónyuges y coincidente con el domicilio fiscal de la mercantil Kafiristán de Cardiología SL. Se pudo comprobar que ambos inmuebles estaban unidos. Que no existía rótulo ni placa identificativa de la mercantil y que para ambos chalets adosados tan solo había una entrada de garaje (véase diligencia de notificación).

En la diligencia n°3 se manifestó que en el inmueble sito en la DIRECCION000 se pasaba consulta sin la realización de pruebas médicas. A este respecto, se solicitó por parte de la Inspección la aportación de la autorización administrativa concedida por la Consejería de Sanidad de la CCAA de Madrid para poder destinar un local a consulta médica privada, reconociéndose en dicha diligencia que no se aportaba y que se desconocía si se había solicitado.

Por parte de la Inspección se requirió a la Inspección a la Subdirección General de Autorizaciones de la Dirección General de Ordenación e Inspección (Consejería de Sanidad de la CCAA de Madrid), si en dicha dirección se había solicitado en algún momento la autorización para la apertura de un centro de consultas médicas.

Requerimiento que es contestado con fecha 25 de marzo de 2019 en los siguientes términos:

Al no constar en nuestra base de datos Oyes ningún centro sanitario autorizado en la DIRECCION000 Pozuelo de Alarcón (Madrid), se ha efectuado visita de inspección de oficio a dicha dirección el 22 de marzo de 2019 (acta n- NUM012) comprobando que:

Se trata de un domicilio particular. No existe publicidad sanitaria en su exterior.

Abre la puerta la empleada de hogar que manifiesta que ese domicilio es la dirección fiscal de las clínicas (cree qué una en Madrid y otra en Leganés) que tienen los dueños.

No se constata la realización de actividad sanitaria en la DIRECCION000

Pozuelo de Alarcón (Madrid).

Así mismo, debemos informar que, en el Registro público de Centros Sanitarios: http: //www.comunidad.madrid/servicios/salud/registro-centros-servicios-establecimientos- sanitarios, consta con número de registro CS15421, en la calle Núñez de Balboa Ne 107, Piso 3Q, Puerta 306, 28006 Madrid, una C.2.1 Consulta médica con unidades de U.7 Cardiología, cuyo titular es KAFIRISTAN DE CARDIOLOGÍA, S.L.P. (B82239179),

Queda claro que el citado inmueble no queda afecto al desarrollo de la actividad de cardiología desempeñada por la mercantil Kafiristán de Cardiología SLP.

Para el desarrollo de la actividad el doctor Íñigo tiene arrendado al hospital Ruber, clínicas Medicentro Leganés y Boadilla un despacho en cada una de las clínicas descritas donde pasa consulta, atiende a los pacientes, lleva los historiales médicos y demás actuaciones adecuadas a la actividad desempeñada. Arrendamientos por los que abona a aquellos los pertinentes importes y que la Inspección considera necesarios para el desarrollo de la actividad. Sin embargo, carece de sentido y no resulta necesario para el desarrollo de la actividad que la mercantil Kafiristán de Cardiología SL, además, de los tres despachos anteriores tenga que abonar al doctor Íñigo por el uso de un cuarto despacho sito en su vivienda y no necesario para el desarrollo de la actividad. Despacho que se ha comprobado por la Inspección no se destina a la prestación de los servicios médicos de cardiología ni siendo necesario para el desarrollo de las funciones administrativas que alega dado que, estas pueden ser desarrolladas en los tres despachos-consulta que tiene en los hospitales donde, suele ser habitual, se encuentren los historiales médicos de los pacientes atendidos en cada centro médico. Motivos que llevan a la Inspección a no considerar vinculados a la actividad el gasto por arrendamiento ni el IVA no deducible derivado del alquiler del doctor Íñigo a su mercantil Kafiristán de Cardiología SL ni ninguno de los consumos imputables a la citada vivienda.

4. - En relación con los gastos particulares:

Por último, se han deducido gastos ordinarios y particulares del doctor y su familia como son los seguros sanitarios, de vida, traducción, asistencia legal, envío de paquete a hija, etc los cuales no son necesarios para el desarrollo de la actividad de prestación de servicios de cardiología.

A la vista de todo lo anteriormente expuesto, concluye la Inspección que estos gastos no pueden considerarse fiscalmente deducibles por no estar relacionados con la actividad económica de la sociedad, procediendo su regularización.

Estos gastos no deducibles se recogen sintéticamente en el siguiente cuadro:

Tal y como hemos expuesto en la normativa aplicable, el artículo 105 de la Ley 58/2003, dispone que los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo. Para que se produzca la admisión de la deducción de los gastos relacionados, debe existir una afectación del gasto a una actividad económica, y esta carga de la prueba corresponde al obligado tributario desde el momento que la inspección cuestiona la afectación a la actividad económica, sin que el contribuyente haya probado la afectación de los gastos antes enumerados, por lo que no se computaron tampoco en el cálculo del valor de mercado de la prestación de servicios del socio mayoritario y administrador único a la sociedad.

Los gastos no deducibles, bien por no estar relacionados con la actividad económica o bien por no estar debidamente justificados, según se ha detallado anteriormente en el cuadro expuesto, ascienden a 39.623,52.- euros.

En el entendido que la retribución de KAFIRISTAN DE CARDIOLOGIA SLP a Don Íñigo es un gasto relacionado con la obtención de sus ingresos y, por tanto, deducibles en el Impuesto sobre Sociedades y teniendo en cuenta las retribuciones satisfechas a aquél, los gastos comprobados deducibles en dicha entidad para ambas actividades (servicios médicos y alquiler), ascienden a:

OCTAVO: Contestación a las alegaciones.

El contenido de las alegaciones presentadas al acta por parte del obligado tributario con fecha 02/08/2019, reitera lo ya alegado en su escrito de 06/0672019, habiendo sido contestadas las cuestiones debidamente por el actuario en el cuerpo del acta.

No obstante, procederemos a analizar de forma sucinta las alegaciones formuladas:

-El obligado tributario alega ante la Oficina Técnica que la sociedad contaba con medios humanos necesarios para la prestación de los servicios que facturaba contando con profesionales colaboradores y trabajadores por cuenta ajena en su plantilla, trabajando los profesionales con total autonomía en la consulta, no interviniendo salvo casos excepcionales el Dr. Íñigo. Además, la sociedad cuenta con medios materiales, consistentes en Maquinaria, Otras instalaciones, Mobiliario, Equipos informáticos, Elementos de transporte y otro inmovilizado material por valor neto contable de 367.033,33.- euros.

Por ello, no se puede imputar a Íñigo, una retribución por unos servicios que él no ha prestado, ya que un solo profesional no puede realizar, ni coordinar todos los actos médicos desarrollados por la sociedad. Los actos médicos los realizan los profesionales sanitarios que tienen autonomía para diagnosticar y prescribir.

-La cuantificación de la retribución, que realizó la Inspección no se ajusta a la real, ya que no se han tenido en cuenta en ella, los trabajos que otros doctores realizan sin ninguna intervención del Dr. Íñigo. Los métodos utilizados por la sociedad para valorar dicha retribución dan un valor inferior al valor declarado de la retribución por lo que no procede ajuste alguno.

-También se citan en alegaciones, una serie de sentencias que figuran en el acta y que considera el contribuyente que nada tienen que ver con su caso.

-Por último, se alega respecto a los gastos no admitidos, que deben tenerse en cuenta aquellos relativos a arrendamiento, comunidad, suministros, gasolina y cuotas de IVA no deducible, ya que los mismos corresponden al inmueble en el que se encuentra el centro de trabajo y aunque se encuentra junto al domicilio del socio, tiene entradas diferenciadas, dos contadores, dos recibos del IBI etc.

También los gastos relativos al vehículo (reparaciones, combustible, impuestos, seguros) deben ser también tenidos en consideración para el cálculo, ya que los centros en los que se prestan los servicios se encuentran distanciados y el vehículo se requiere para el desplazamiento, utilizándose para esta función los vehículos con matricula NUM004 y NUM011. Por tanto, todos estos gastos si tienen relación con la actividad.

Respecto a la primera de las cuestiones planteada, la sociedad KAFIRISTAN DE CARDIOLOGIA SLP no aporta ningún valor añadido significativo al trabajo desarrollado por D. Íñigo, puesto que no tiene medios personales suficientes (la entidad tiene contratados a 3 auxiliares de clínica, y cuenta con colaboradores médicos que prestan sus servicios a través de respectivas sociedades). La prestación de los servicios médicos que contratan las sociedades médicas a las que factura la sociedad KAFIRISTAN DE CARDIOLOGIA SLP son desempeñados en última instancia por Íñigo, ya que es el profesional que destaca sobre los demás, llevando el control y la dirección de la totalidad de los actos médicos que se realizan por su equipo, y ello con independencia de que los colaboradores pasen consulta, diagnostiquen y prescriban, ya que todo ello, recae bajo la responsabilidad del Dr. Íñigo, que es quien figura como titular que presta el servicio en la facturación emitida por la sociedad. Ello ha sido suficientemente desarrollado en los anteriores fundamentos de derecho.

La sociedad debe poder prestar, por sus propios medios, los servicios que constituyen su objeto social, con independencia de la persona física vinculada, es decir, que la sociedad tiene que poder aportar valor añadido relevante a la actividad económica realizada por el socio/administrador, cosa que no ocurre en el presente caso, ya que la sociedad sin la concurrencia del Dr. Íñigo, no desarrollaría la misma actividad, ya que las sociedades médicas y los hospitales buscan los servicios que presta de forma personalísima el socio.

Y ello, no obstante, aunque cuente con colaboradores para el desarrollo de los mismos, - circunstancia ésta que ya ha sido tenida en cuenta en la cuantificación de la operación vinculada, al considerar su retribución como parte de los gastos inherentes a la misma-. Evidentemente, hay servicios que prestan otros profesionales colaboradores, pero todos ellos son accesorios en laactividad de la sociedad, ya que la misma tiene como prestigio profesional para prestar sus servicios el contar precisamente con un profesional de la talla de Íñigo, tal como se expone en la publicidad de la sociedad. En la valoración de la operación vinculada ya se han contemplado los gastos inherentes a los servicios que prestan los doctores colaboradores a través de sus sociedades, por lo que ya se ha contemplado esta circunstancia que corrige el valor final.

En el presente caso, la función esencial de la prestación del servicio la asume la persona física. La mayoría de los riesgos recaen sobre la persona física y los activos empleados son en esencia sus conocimientos, fruto de una dilatada experiencia y extensa trayectoria profesional dentro del campo de la medicina y concretamente de la cardiología.

La práctica totalidad de los ingresos de la sociedad provienen de facturación en la que figura el DR. Íñigo como titular del servicio prestado, y ello, aunque cuente con colaboradores que pasen consulta, dentro de su equipo, colaboradores fácilmente sustituibles, a diferencia de lo que ocurre con los servicios prestados por D. Íñigo, reputado cardiólogo cuyos servicios son los requeridos por las sociedades médicas a las que se prestan los servicios.

Por lo tanto, Íñigo no es prescindible, sino que es el objeto mismo de la existencia de la propia sociedad, KAFIRISTAN DE CARDIOLOGIA SLP. De hecho, la actividad podría haberse desarrollado perfectamente sin la intervención de la sociedad, sin embargo, la inspección no cuestiona el empleo de formas societarias para el ejercicio de actividades profesionales, simplemente se limita a aplicar la normativa vigente en el momento en que se produjeron los hechos. Los clientes del obligado tributario seguramente contratarían los servicios demandados directamente con la persona física.

Resulta indudable, a tenor de todo lo expuesto en los anteriores Fundamentos de Derecho del presente acuerdo, que la sociedad no aporta valor añadido significativo a la prestación material de los servicios. Ello, con independencia de que libremente en el ejercicio de su derecho de opción y del principio de autonomía de la voluntad D. Íñigo haya decidido constituir una sociedad y pactar con los clientes que la misma preste servicios que son esencialmente prestados por el propio Dr. Íñigo, resultando claro que lo que los clientes pretenden es contar con los servicios de Íñigo y que la sociedad no aporta valor añadido al servicio prestado más que lo que ya se ha tenido en cuenta al descontar la retribuciones de los colaboradores médicos (auxiliares y médicos) del equipo. .

Al no aportar valor añadido a la prestación de los servicios, no procede reconocer a la sociedad un margen de beneficio atribuible a la misma.

No procedería regularización alguna si la valoración de la remuneración de la sociedad a la persona física de D. Íñigo hubiese sido al valor normal de mercado, lo que no ha ocurrido.

En el acta y el acuerdo de liquidación practicados a KAFIRISTAN DE CARDIOLOGIA SLP no se minoran los ingresos obtenidos por la misma, ni se trasladan los mismos ni la base imponible de la sociedad a Íñigo. Por el contrario, en las actas y acuerdo de liquidación se mantienen los ingresos declarados por la sociedad y se parte, para realizar la regularización, de la base imponible declarada por la sociedad, sobre la que se realizan los ajustes procedentes de acuerdo con la normativa vigente.

Lo que hacen tanto el acta y el acuerdo de liquidación practicados a D. Íñigo como las actas y los acuerdos de liquidación practicados a KAFIRISTAN DE CARDIOLOGIA SLP es valorar a valor normal de mercado las operaciones realizadas entre el socio y la sociedad KAFIRISTAN DE CARDIOLOGIA SLP, tal y como exigen los artículos 41 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y 16 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.

La Ley es clara y evidente: TODAS las operaciones que se realicen entre partes vinculadas deben ser valoradas a precios de mercado, SIN QUE LA LEY PREVEA NINGUNA EXCEPCIÓN.

La administración no niega en ningún momento que se pueda acudir a otros profesionales para prestar determinados servicios, lo que no permite la normativa y la Administración persigue y regulariza, como en este caso, es el uso abusivo de tal figura para conseguir un cuantioso ahorro fiscal. No es admisible que un profesional preste servicios de unas cantidades considerables, a través de una sociedad de la que es socio y administrador, y que, en ese segundo escalón, la relación socio-sociedad, valore su trabajo en una cuantía muy inferior.

Situación ésta que debe ser regularizada por el perjuicio que se produce para la Hacienda Pública, ya que no es indiferente qué sujeto pasivo declare los ingresos, dada la dispar tributación en el Impuesto sobre Sociedades y en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en cuanto a los tipos de gravamen.

En el mismo sentido se ha pronunciado la Dirección General de Tributos en consulta de 20/02/2007que expresamente establece: "La Ley 46/2002, de 18 de diciembre, de reforma parcial del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y por la que se modifican las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades y sobre la Renta de no Residentes, modificó la redacción del artículo 42.2 de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras Normas Tributarias, así como el apartado 7 del artículo 16 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades , variando el régimen de determinadas operaciones vinculadas.

Concretamente, y con efectos para los periodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2003, se considera que la contraprestación efectivamente satisfecha a una persona física coincide con el valor de mercado en el caso de operaciones correspondientes al ejercicio de actividades profesionales o a la prestación de trabajo por el contribuyente a una sociedad siempre que se trate de sociedades en las que más del 50 por ciento de sus ingresos procedan del ejercicio de actividades profesionales y cuenten con los medios personales y materiales necesarios para el desarrollo de las mismas.

La primera de las cuestiones planteadas gira sobre cuál debe ser el alcance de la expresión "medios personales y materiales para el desarrollo de sus actividades", respecto de una sociedad unipersonal que ejerce las actividades propias de la profesión de arquitecto y que cuenta, como personal asalariado, con el socio único y con otra persona contratada a jornada completa.

A estos efectos debe entenderse como una sociedad que preste los servicios mediante una adecuada estructura económica, es decir, que tenga la infraestructura necesaria para ser capaz de aportar por si algún valor añadido. En consecuencia, la empresa, con independencia de la persona física vinculada, debe poder prestar con sus propios medios los servicios que constituyen su objeto social.

En definitiva, se está exigiendo que la empresa tenga el suficiente personal (distinto del contribuyente con el que se plantea la operación vinculada) con capacidad para prestar esos servicios sin depender de terceros. En el caso planteado, que la persona contratada a jornada completa que cita el consultante esté cualificada para ejercer actividades propias de la profesión de arquitecto."

En un supuesto como el presente en el que no concurren los requisitos del artículo 16.RISpara que el obligado pueda beneficiarse de esa presunción, y en el que además la administración ha determinado correctamente el valor de mercado, es evidente que es este último y no otro el que debe aplicarse.

En dicho sentido, de acuerdo con la contestación a la Consulta Vinculante 1484-10 de la Dirección General de Tributos (relativa a la normativa anterior, cuya redacción era sustancialmente idéntica a la actual), "el artículo 16 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo, (BOE de 11 de Marzo), establece distintos métodos generales para la valoración de operaciones vinculadas, que son desarrollados en el artículo 16 del RIS, cuyo apartado 6 establece un criterio especial de valoración para los servicios prestados por socios profesionales cuando se cumplan los requisitos establecidos en dicho artículo. Por tanto, en caso de incumplimiento de los referidos requisitos, resultarán de aplicación a los servicios prestados por el socio profesional los métodos generales de valoración establecidos en el artículo 16 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades ".

En el mismo sentido, la Consulta Vinculante de la Dirección General de Tributos 1532/2012 señala que: "En definitiva, en la medida en que en el supuesto concreto planteado, se cumpliesen todos y cada uno de los requisitos establecidos en el artículo 16.6 del RIS, el valor convenido entre las partes, en relación con la retribución de los servicios profesionales prestados, se admitirá como valor de mercado, sin que resulte preceptivo, en tal supuesto, cumplimentar las obligaciones de documentación previstas en el artículo 16.2 del TRLIS.

Por el contrario, si en el supuesto concreto planteado no resultase de aplicación la regla especial de valoración prevista en el artículo 16.6 del RIS, anteriormente transcrito, los servicios profesionales prestados por el socio profesional a la sociedad consultante deberán valorarse a valor de mercado, siendo de aplicación los métodos de valoración previstos en el artículo 16.4 del TRLIS, los cuales se aplicarán con arreglo a lo dispuesto en el artículo 16, apartados 1 a 5, del RIS. En tal supuesto, la consultante quedaría sometida a las obligaciones documentales previstas en el artículo 16.2 del TRLIS, excepto que resultasen de aplicación las excepciones contenidas en el artículo 18, apartados 3 y 4, del RIS (...).

(...) Correspondiendo, en todo caso, a los órganos competentes en materia de comprobación de la Administración Tributaria examinar la idoneidad de los métodos de valoración aplicados por el contribuyente".

J

sociedad

Respecto a las sentencias que figuran en el acta y que el contribuyente considera que no son de aplicación a su caso, cabe señalar que las mismas se refieren a supuestos similares al regularizado en el que se valoran a precio de mercado las operaciones realizadas por un socio y su vinculada.

Por último, en relación a los gastos relativos al inmueble y los vehículos que según contribuyente tienen relación directa con el desarrollo de la actividad y por tanto deben juego a la hora de valorar a precio de mercado los servicios prestados entre socio y sociedad, deben tener carácter deducible para KAFIRISTAN DE CARDIOLOGIA SLP cabe señalar que en los fundamentos de derecho anteriores se han expuesto los motivos por los cuales los gastos no eran admitidos para el cálculo del valor de mercado. Tanto los gastos relativos al inmueble como los de los vehículos se han excluido en el cálculo por entender que no se había acreditado la relación de los mismos con la actividad o no estaban debidamente justificados. El inmueble al que se refierenlas alegaciones es utilizado por el socio como su vivienda habitual, contiguo al que figura en sus declaraciones como domicilio fiscal. Tampoco se acredita que en él se realice actividad económica alguna quedando expuesto en los fundamentos de derecho anteriores las comprobaciones efectuadas al respecto.

Los mismo cabe señalar con los gastos relativos a los vehículos, los cuales no han quedado debidamente acreditados tal como ha quedado expuesto en los fundamentos de derecho anteriores.

Por lo señalado, no procede estimar las alegacionespresentadas por el interesado."

SÉPTIMO:En relación a los gastos que la AEAT considera no deducibles, respecto de los consumos y del IVA no deducible del alquiler de la vivienda situada en la DIRECCION000 de Pozuelo de Alarcón, debe de afirmase que la entidad actora no ha acreditado la vinculación de ese inmueble con la actividad médica que pretendía desarrollar en el mismo.

Dicho inmueble era propiedad de los socios de la entidad actora D. Íñigo y su esposa Dª Milagrosa y siendo D. Íñigo el administrador único de la misma.

Se pretende por la actora que sus socios vivían únicamente en el inmueble del número DIRECCION001, que era contiguo al del número NUM007 y que la vivienda del número NUM007 únicamente se utilizaba para actividades administrativas de la empresa, si bien en un primer momento se afirmó que se destinaba a clínica médica.

Un agente tributario que se desplazó al dicho domicilio pudo comprobar que no había en el número NUM007 ninguna placa identificativa de que allí hubiese una consulta médica o unas oficinas de la entidad actora. En todo caso, se comprobó que ambos inmuebles compartían el mismo garaje.

Tampoco consta que se haya presentado el Modelo 036 de afectación de todo o de parte de la vivienda a la actividad de la entidad actora y tampoco no se ha justificado que dicho inmueble del número NUM007 constituya un edificio destinado a oficinas de la entidad actora lo cual era una prueba que corría a cargo de la actora, conforme a lo previsto en tal sentido en el art. 105 LGT.

Lo mismo cabe decir de los dos vehículos que se señalan afectos a la actividad, con matrículas NUM004 y NUM005, de los que no se ha justificado afectación alguna, con acreditación de horarios, o motivos y lugares de desplazamientos y personas que los utilizaban, por lo que no es admisible la deducción de los gastos de combustible, reparaciones o impuestos ni tan siquiera en un 50%.

Por último, debe hacerse referencia a que hay una serie de gastos relativos a comidas, cuotas de Asisa o de Maphre, pago de impuestos, cuotas de comunidad... cuya deducción no se admite tampoco por la AEAT, a los que ni tan siquiera se hace referencia a ellos en la demanda.

De ahí que deba de desestimarse el recurso en cuanto a la totalidad de los gastos cuya deducción no es admitida por la AEAT y de confirmarse en este punto la Resolución del TEAR y de estimarse el recurso por lo que respecta a la valoración de la operación vinculada, debiendo de anularse en este extremo concreto la Resolución del TEAR y el acuerdo de liquidación.

OCTAVO:Al estimarse parcialmente el recurso no procede efectuar una expresa imposición de las costas procesales, conforme a lo establecido en el art. 139. 1 LJCA.