Siendo Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. Daniel Ruiz Ballesteros.
PRIMERO.-La parte demandante formula recurso contencioso-administrativo contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid de fecha 17 de diciembre de 2021, que desestima la reclamación económico-administrativa número 28-01479-2021, presentada contra el Acuerdo sancionador por no haber presentado en plazo la autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades, período impositivo de 2016, Referencia: 2020RSC57600203PG, Clave de liquidación: A2861220500239926.
La parte recurrente interesa la declaración de nulidad de la decisión administrativa impugnada al considerar que el Acuerdo sancionador no está motivado al no haber existido una valoración de la culpabilidad de manera individualizada.
La Administración General del Estado se opone a las pretensiones de la parte actora.
SEGUNDO.-La parte actora fue sancionada con la multa de 100 euros por la comisión de la infracción leve tipificada en el artículo 198 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, que en los dos primeros apartados y en la redacción aplicable a la fecha de comisión de la infracción, recoge lo siguiente:
"1. Constituye infracción tributaria no presentar en plazo autoliquidaciones o declaraciones, así como los documentos relacionados con las obligaciones aduaneras, siempre que no se haya producido o no se pueda producir perjuicio económico a la Hacienda Pública.
La infracción prevista en este apartado será leve.
La sanción consistirá en multa pecuniaria fija de 200 euros o, si se trata de declaraciones censales o la relativa a la comunicación de la designación del representante de personas o entidades cuando así lo establezca la normativa, de 400 euros.
Si se trata de declaraciones exigidas con carácter general en cumplimiento de la obligación de suministro de información recogida en los artículos 93 y 94 de esta ley, la sanción consistirá en multa pecuniaria fija de 20 euros por cada dato o conjunto de datos referidos a una misma persona o entidad que hubiera debido incluirse en la declaración con un mínimo de 300 euros y un máximo de 20.000 euros.
2. No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, si las autoliquidaciones o declaraciones se presentan fuera de plazo sin requerimiento previo de la Administración tributaria, la sanción y los límites mínimo y máximo serán la mitad de los previstos en el apartado anterior.
Si se hubieran presentado en plazo autoliquidaciones o declaraciones incompletas, inexactas o con datos falsos y posteriormente se presentara fuera de plazo sin requerimiento previo una autoliquidación o declaración complementaria o sustitutiva de las anteriores, no se producirá la infracción a que se refiere el artículo 194 o 199 de esta ley en relación con las autoliquidaciones o declaraciones presentadas en plazo y se impondrá la sanción que resulte de la aplicación de este apartado respecto de lo declarado fuera de plazo".
TERCERO.-El Acuerdo sancionador recoge lo siguiente:
"ACUERDO
Mediante escrito de fecha 17-09-2020 se le notificó la iniciación de un procedimiento sancionador como consecuencia de la posibilidad de que hubiera cometido la siguiente infracción tributaria de las clasificadas como leves:
No presentar en plazo autoliquidaciones o declaraciones sin que se produzca perjuicio económico, lo cual se ha puesto de manifiesto al presentar fuera del citado plazo la declaración negativa del Impuesto sobre Sociedades correspondiente al ejercicio 2016 y número de justificante 2007525801224.
La declaración se presentó el 15-06-2020 habiendo vencido el plazo el 25-07-2017.
La infracción se califica como leve por el siguiente motivo:
- Así lo establece la Ley General Tributaria expresamente para este incumplimiento.
Asimismo, en el escrito de inicio del procedimiento sancionador se le notificó el derecho que tenía a consultar el expediente, formular las alegaciones que entendiese convenientes y aportar los documentos, justificantes o pruebas que considerase oportunas para la defensa de sus derechos. La Entidad no ha presentado escrito alguno al respecto ni aportado datos o pruebas distintas de las que estaban ya a disposición de la Administración.
Una vez analizada la documentación que consta en el expediente, se considera probado que INVERSIONES RIO ARNOIA SL con NIF B82576042 ha cometido la infracción tributaria antes detallada y que motivó la iniciación del expediente, siendo responsable de la misma según se motiva más adelante...
MOTIVACIÓN Y OTRAS CONSIDERACIONES
La normativa tributaria prevé que las acciones u omisiones tipificadas en las leyes no darán lugar a responsabilidad, entre otros motivos, cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias.
En el presente caso, hay que tener en cuenta que los plazos de presentación de las declaraciones son suficientemente divulgados, particularmente, en el caso de empresarios y profesionales. En este supuesto, el contribuyente no ha cumplido en plazo con su obligación, sin que existan circunstancias que justifiquen esta inobservancia. La norma tributaria establece de forma expresa y clara la obligación de presentar la declaración omitida.
Es de destacar que la Administración tributaria pone, asimismo, a disposición de los contribuyentes una gran variedad de servicios de información y de confección de declaraciones a los cuales pudo acudir el obligado tributario en caso de duda sobre la obligatoriedad y plazos para la presentación de este tipo de declaraciones.
Por otra parte, no existe un error involuntario ni una razonable discrepancia de criterios acerca del contenido y alcance de la norma; por tanto, concurre el mínimo de culpabilidad necesaria para que pueda entenderse cometida la infracción tributaria".
CUARTO.-La parte demandante discute en este proceso la sanción mediante la alegación de la doctrina jurisprudencial reiterada del Tribunal Supremo que establece la necesidad de motivar las infracciones tributarias tanto en lo que se refiere a los hechos que se consideran constitutivos de infracción como en la valoración de la culpabilidad del obligado tributario. También expone que la fundamentación utilizada por la Administración en el Acuerdo sancionador de la parte actora ha sido utilizada de manera idéntica para la misma sociedad en relación a otros períodos impositivos y para otros obligados tributarios.
A pesar de lo expuesto por la parte demandante, lo primero que debemos señalar es que el hecho constitutivo de infracción es no haber presentado en plazo la autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades, resultando plenamente acreditado y no discutido, que la sociedad tenía de plazo para presentar la autoliquidación hasta el día 25-07-2017 y no la presentó hasta el día el 15-06-2020.
Los hechos constitutivos de infracción y la regulación sobre ellos contenida en la Ley del Impuesto sobre Sociedades no generan polémica o dudas interpretativas que son buscadas por la parte actora para desvirtuar el hecho esencial de no haber presentado en plazo la autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades. No estamos ante un mero error o interpretación razonable de la norma, sino que se acredita una conducta dirigida a un incumplimiento de una norma básica del sistema tributario moderno como es la presentación de la autoliquidación en tiempo y forma. Por tanto, la parte recurrente no actuó con la diligencia debida en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias.
El Acuerdo sancionador detalla la falta de presentación en plazo de la autoliquidación, precisa que la norma tributaria establece la obligación expresa y clara de presentar la declaración, que no existe error ni una razonable discrepancia de criterios acerca del contenido y alcance de la norma y que concurre el mínimo de culpabilidad necesaria para que pueda entenderse cometida la infracción tributaria.
La conducta de la parte demandante está debidamente acreditada, lo que motivó la imposición de una sanción con arreglo a lo dispuesto en la Ley General Tributaria, respetándose los principios de legalidad y culpabilidad aplicables en el ámbito del Derecho Administrativo Sancionador. El principio de culpabilidad prohíbe la imposición de una sanción si no existe culpa o dolo en la conducta del presunto responsable. En el presente caso, la parte demandante incurrió en una negligencia culpable y sin que existiera una interpretación razonable de la norma que justificase la falta de presentación de la autoliquidación en plazo, dejando transcurrir un tiempo claramente excesivo para la presentación de la declaración inicialmente omitida.
QUINTO.-El Acuerdo sancionador recoge una motivación suficiente de los hechos y de la culpabilidad, requisito de motivación que debe analizarse en atención a las circunstancias de cada supuesto de hecho y de la concreta infracción imputada, en este caso, una infracción leve que conlleva un reproche sancionador de 100 euros y que ha sido impuesta por el incumplimiento de una obligación esencial del tributo que es presentar la autoliquidación en plazo, no existiendo justificación alguna para la no presentación de la declaración. El Acuerdo sancionador contiene la fundamentación suficiente para conocer los hechos, la infracción imputada y el reproche de culpabilidad por falta de diligencia, teniendo que ponerse en relación la fundamentación de todos los apartados del Acuerdo sancionador, sin que puedan examinarse por separado los mismos, sino formando parte de un conjunto motivador de la decisión sancionadora.
En consecuencia, estamos ante un Acuerdo sancionador que analiza los hechos cometidos por la parte recurrente y valora si los mismos son imputables a la misma, lo que es suficiente a los efectos de la exigencia de motivación, como, por lo demás, se ha constatado por la misma actuación de la parte demandante que no ha tenido dificultad alguna en articular su defensa contra el actuar administrativo con pleno conocimiento de los motivos y circunstancias en que se centraba la actuación administrativa que se impugna. Estamos ante un Acuerdo sancionador motivado en atención a la valoración que hace de los hechos, la imputación culpable a la parte demandante, la calificación de la infracción y los preceptos que resultan aplicables para imponer la sanción. La valoración que se hace de la conducta de la parte es reveladora de una conducta dirigida a incumplir la norma. El Acuerdo sancionador contiene un suficiente nexo entre la intencionalidad y el hecho, con expresiones de valoración de la negligencia del sujeto pasivo a efectos de establecer su culpabilidad, apreciándose además, la claridad de la norma tributaria, sin que existiese interpretación razonable de la misma o justificación del incumplimiento por no presentar la declaración.
La conclusión es que el obligado tributario no actúo con la diligencia necesaria y exigible en el cumplimiento de la obligación tributaria para la exoneración de la responsabilidad.
Reiteramos que la doctrina jurisprudencial que establece la necesidad de motivar las infracciones tributarias tanto en lo que se refiere a los hechos que se consideran constitutivos de infracción como en la valoración de la culpabilidad del obligado tributario debe analizarse en relación a cada caso concreto, sin que en este supuesto, por las razones expuestas, apreciemos falta de motivación en la valoración de los hechos y la culpabilidad de la parte demandante.
SEXTO.-El cumplimiento exacto de las obligaciones tributarias por parte de los obligados tributarios consiste en el pago de la cuota tributaria y también en el cumplimiento de las obligaciones de carácter formal que son impuestas por la normativa propia de cada tributo como es la obligación de presentar declaraciones y autoliquidaciones en la forma y plazos fijados legal y reglamentariamente, obligaciones materiales y formales cuyo cumplimiento exacto tienen una importancia fundamental en el sistema tributario moderno ante el carácter masivo de los hechos tributarios y el régimen de autoliquidación que es la forma habitual del cumplimiento de la obligación tributaria principal.
Debemos destacar la importancia que tiene en el sistema tributario moderno el cumplimiento por parte de los obligados tributarios de todas las obligaciones tributarias materiales y formales, cumplimento que cabe exigir de forma exacta y fiel en todos los supuestos. La conclusión es que se incumplió con un aspecto básico de la declaración del impuesto que es la presentación de la autoliquidación en plazo, lo que supone una falta de diligencia que conlleva la comisión de un hecho tipificado en la Ley General Tributaria. No se está exigiendo un conocimiento profundo o completo del ordenamiento jurídico-tributario, sino el cumplimiento exacto de un elemento básico y esencial de la declaración del tributo.
Ante ello, estimamos que la parte ha cometido una infracción tributaria leve que está debidamente tipificada en el ordenamiento jurídico, y el hecho de que no haya existido perjuicio económico no conlleva la inexistencia de infracción puesto que la misma existe desde el momento en que la parte actora no cumplió en tiempo y forma con una obligación tributaria formal -la presentación de la autoliquidación dentro de plazo- que resulta esencial en el sistema tributario moderno a fin de que la Administración Tributaria puede ejercitar sus funciones de gestión e inspección. El artículo 198 de la vigente Ley General Tributaria, precepto que ha sido el imputado a la parte actora, tipifica la falta de presentación en plazo de autoliquidaciones o declaraciones. La falta de presentación es un concepto normativo, de suerte que se satisface la hipótesis normativa, como sucede en todo tipo de omisión, siempre que no se lleve a cabo la acción exigida por el ordenamiento, acción que tiene que realizarse en el plazo señalado al efecto, plazo que es esencial en tanto que marca el comienzo del deber de cumplir, en este caso, presentar en plazo la autoliquidación anual del Impuesto sobre Sociedades.
En el incumplimiento de declarar en plazo, aunque no se acompañe de perjuicio económico, subsiste la lesión de otro bien jurídico protegido, a saber, el interés de la Administración en obtener la cooperación diligente de los obligados tributarios -tutelado mediante la instauración de obligaciones formales respecto de la obligación principal- y comunicarse con ellos a través de declaraciones exactas y formuladas con la suficiente claridad dentro de los plazos establecidos. La causación o no de perjuicio no es circunstancia que sirva para determinar la existencia de culpabilidad en la acción, y en cualquier caso, sí que ha habido perjuicio desde el momento en que la Hacienda Pública no dispuso, en el momento en que reglamentariamente debió ser presentada la declaración, de la información necesaria para comprobar el cumplimiento fiel y exacto de la liquidación del Impuesto sobre Sociedades. Estos hechos son contrarios a la normativa del tributo y acreditan la existencia de una conducta culpable por parte de la parte actora objeto de reproche sancionador administrativo, sin que existiera por su parte una interpretación razonable de las normas que regulan este tributo, lo que prueba que al menos ha existido un elemento subjetivo en cuanto a la culpabilidad se refiere en grado de negligencia, grado de imputación suficiente, no existiendo, por tanto, vulneración del principio de culpabilidad.
La parte recurrente alega que el Acuerdo sancionador es idéntico que el utilizado para otros períodos impositivos para la misma sociedad y también para otras dos sociedades, presentado dichos Acuerdos sancionadores. Lógicamente, estamos ante una infracción leve que se comete por la falta de presentación en plazo de la autoliquidación, por lo que no es obstáculo que la Administración utilice similar fundamentación fáctica y jurídica para el mismo y para otros obligados tributarios que realizan el mismo hecho que, como decimos, es una infracción leve por no presentar la autoliquidación y que conlleva una sanción de 100 euros, por lo que no es necesaria mayor motivación que la expuesta en el Acuerdo sancionador y que también resulta válida para los obligados tributarios que hayan cometido idéntica sanción. Ello no significa que no se hayan valorado de manera individualizada los hechos y la conducta culpable de cada obligado tributario, sino que la respuesta administrativa es la misma al tratarse de conductas idénticas.
SÉPTIMO.-En idéntico sentido nos hemos pronunciado en supuestos similares.
Así, la sentencia del TSJ de Madrid de fecha 18/12/2024, Roj: STSJ M 15660/2024, ECLI:ES:TSJM:2024:15660, Sección: 5, Nº de Recurso: 306/2022, Nº de Resolución: 951/2024, Ponente don José Alberto Gallego Laguna, expone lo siguiente:
"SEXTO: En el presente caso, la infracción que se atribuye a la demandante es la establecida en el art.198.2 de la Ley general tributaria , que establece:
"2. No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, si las autoliquidaciones o declaraciones se presentan fuera de plazo sin requerimiento previo de la Administración tributaria, la sanción y los límites mínimo y máximo serán la mitad de los previstos en el apartado anterior.
Si se hubieran presentado en plazo autoliquidaciones o declaraciones incompletas, inexactas o con datos falsos y posteriormente se presentara fuera de plazo sin requerimiento previo una autoliquidación o declaración complementaria o sustitutiva de las anteriores, no se producirá la infracción a que se refiere el artículo 194 o 199 de esta ley en relación con las autoliquidaciones o declaraciones presentadas en plazo y se impondrá la sanción que resulte de la aplicación de este apartado respecto de lo declarado fuera de plazo."
En cuanto a las alegaciones de la demanda sobre el contenido del acuerdo sancionador, hay que precisar que las expresiones contenidas en el acuerdo sancionador, parcialmente transcritas en la presente sentencia, que se refieren propiamente tanto a la tipicidad como a la culpabilidad de la conducta del sujeto sancionado, debe considerarse que contienen la motivación suficiente a los efectos de valorar tanto la concurrencia de tipicidad como la culpabilidad del sujeto pasivo, ya que no constituyen una simple manifestación genérica, sino que expresan la necesaria concreción e individualización en este preciso caso, concretando en qué consistió la intencionalidad de su conducta, teniendo en cuenta que en el acuerdo sancionador se relata una descripción del hecho que dio lugar a la regularización practicada y se conecta el hecho descrito con la intencionalidad de la conducta, de tal manera que consta en dicho acuerdo el necesario nexo entre la intencionalidad y el hecho, conteniendo las referidas expresiones la valoración de la voluntariedad o intencionalidad del sujeto pasivo a efectos de valorar la culpabilidad.
La presunción de inocencia del contribuyente, queda desvirtuada en el presente caso por la motivación de la culpabilidad, que queda debidamente acreditada no sólo por la descripción de la conducta, sino por la valoración de la misma que se hace en el acuerdo sancionador, aunque sea a título de negligencia, no concurriendo interpretación razonable de la norma, como causa de exclusión de la culpabilidad, no pudiendo considerarse que exista una interpretación razonable en relación con la actuación de la recurrente y las normas aplicables.
Pero es que la recurrente mediante sus alegaciones y documentos aportados no justifica en modo alguno la existencia de una interpretación razonable de la norma. La recurrente no manifiesta ningún motivo que justificase la presentación tardía, pues, aunque alega que incurrió en error en la primera declaración, no prueba la existencia del mismo, ni tampoco una interpretación razonable de la norma sobre los datos consignados, siendo 409 los datos presentados fuera de plazo, ni sobre el plazo para la presentación de la declaración, a los efectos de poder justificar una posible concurrencia de interpretación razonable de la norma.
Así en el acuerdo sancionador, frente a las alegaciones, de la recurrente se tiene en cuenta que el retraso en la presentación de la declaración, ya que la declaración se presentó el 17-03-2021 habiendo vencido el plazo el 02-03-2020, es decir, un retraso de casi un año, por lo que no cabe considerar que la recurrente actuase con la debida diligencia.
Como reiteradamente viene señalando esta Sala y se recoge en la resolución recurrida del TEAR, en los supuestos de presentación extemporánea de la declaración, poco más se puede argumentar en el acuerdo sancionador, sobre la falta de diligencia en el cumplimiento de las obligaciones fiscales.
Debiendo precisarse, que no existe en conflicto en la aplicación de la norma, no justificando interpretación razonable de la norma, por lo que no concurre causa de exoneración de la culpabilidad.
El recurrente no acredita en forma alguna que concurriese un error y menos aún que fuera invencible, por lo que era procedente la sanción impuesta.
Por tanto, se debe concluir que los argumentos del acuerdo sancionador cumplen lo dispuesto en el art. 33.2 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero , de derechos y Garantías de los Contribuyentes y art. 35 del Real Decreto 1930/1998, de 11 de septiembre de Régimen Sancionador Tributario y posteriormente en el art. 211.3 de la Ley General Tributaria y art. 24 del Real Decreto 2063/2004, de 15 de octubre , por el que se aprueba el Reglamento general del régimen sancionador tributario. Siguiendo el criterio mantenido por el Tribunal Supremo pudiendo citarse la sentencia de 15 de enero de 2009 que expresa: "...como señalamos en el fundamento de derecho Sexto de la Sentencia de 6 de junio de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 146/2004), «es evidente que en aquellos casos en los que, como el presente, la Administración tributaria no motiva mínimamente los hechos o circunstancias de los que deduce que el obligado tributario ha actuado culpablemente, confirmar la sanción porque este último no ha explicitado en qué interpretación alternativa y razonable ha fundado su comportamiento, equivale, simple y llanamente, a invertir la carga de la prueba, soslayando, de este modo, las exigencias del principio de presunción de inocencia, en virtud del cual, «la carga de la prueba corresponda a quien acusa, sin que nadie esté obligado a probar su propia inocencia» [ SSTC 76/1990, de 26 de abril, FJ B ); 14/1997, de 28 de enero, FJ 5 ; 169/1998, de 21 de julio, FJ 2 ; 237/2002, de 9 de diciembre, FJ 3 ; y 129/2003, de 30 de junio , FJ 8], de manera que «no es el interesado quien ha de probar la falta de culpabilidad, sino que ha de ser la Administración sancionadora la que demuestre la ausencia de diligencia» [ Sentencia de 5 de noviembre de 1998 (rec. cas. núm. 4971/1992 ), FD Segundo]. En efecto, ya dijimos en la Sentencia de 10 de julio de 2007 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 306/2002 ) que «en el enjuiciamiento de las infracciones es al órgano sancionador a quien corresponde acreditar la concurrencia de los elementos constitutivos de la infracción, en este caso de la culpabilidad», de manera que «no es la recurrente quien ha de acreditar la razonabilidad de su posición, sino que es el órgano sancionador quien debe expresar las motivaciones por las cuales la tesis del infractor es "claramente" rechazable» (FJ Segundo). Y es que sólo cuando la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, procede exigir al acusado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad, como es el caso de la que establecía el art. 77.4.d) LGT («cuando el contribuyente haya presentado una declaración veraz y completa y haya practicado, en su caso, la correspondiente autoliquidación, amparándose en una interpretación razonable de la norma»), que, con otras palabras pero con idéntico alcance, se recoge ahora en el art. 179.2 d) de la Ley 58/2003 («cuando el obligado haya actuado amparándose en una interpretación razonable de la norma»)."
En definitiva no puede considerarse que se haya determinado la responsabilidad de forma objetiva, sino atendiendo a la intencionalidad aunque sea a título de simple negligencia, de la conducta de la recurrente, encontrándose dicha conducta debidamente tipificada, y en el acuerdo sancionador se concretan los preceptos de la Ley General Tributaria donde se tipifica la sanción impuesta y se motiva de forma adecuada sobre la culpabilidad en la conducta del sujeto infractor y se describe con absoluta claridad y precisión la conducta tipificada como infracción. En este sentido, en la resolución recurrida del TEAR se razona cumplidamente sobre la procedencia del acuerdo sancionador, cuyos argumentos, a estos efectos, se tienen por reproducidos.
En el acuerdo sancionador queda debidamente acreditado el elemento objetivo de la infracción, que constituye la conducta tipificada como infracción tributaria, pues sí queda debidamente probados los elementos objetivos referidos, por los razonamiento y datos que figuran en el acuerdo sancionador, que, a estos efectos se tienen por reproducidos.
Estando tanto el acuerdo sancionador como la resolución del TEAR debidamente motivadas, sin que se haya generado ningún tipo de indefensión, pues la recurrente conoce perfectamente los elementos de discrepancia, pudiendo haber alegado, como así ha hecho, las razones que ha considerado oportunas.
Por tanto, quedan debidamente probados tanto el elemento objetivo de la sanción como el elemento subjetivo necesario para la imposición de la misma.
Entendemos que no cabe apreciar interpretación razonable de las normas aplicadas, habida cuenta de que éstas resultan claras en su interpretación y aplicación, no existiendo contradicción alguna en tal sentido por parte de la jurisprudencia o la doctrina.
Por ello tampoco se produce vulneración del derecho a la tutela judicial efectiva, que se satisface con el acceso al presente proceso y a la presente sentencia, aunque no sea en el sentido pretendido por la recurrente.
Por todo lo expresado, procede desestimar el recurso contencioso administrativo, declarando conforme a Derecho la resolución recurrida del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid".
OCTAVO.-La sentencia del TSJ de Madrid de fecha 02/10/2024, Roj: STSJ M 12328/2024, ECLI:ES:TSJM:2024:12328, Sección: 5, Nº de Recurso: 1867/2021, Nº de Resolución: 696/2024, Ponente doña María Rosario Ornosa Fernández, recoge lo siguiente:
"Y en los apartados relativos a la motivación y otras consideraciones, los indicados acuerdos argumentan:
"La normativa tributaria prevé que las acciones u omisiones tipificadas en las leyes no darán lugar a responsabilidad, entre otros motivos, cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias.
En el presente caso no se ha puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias ya que la normativa establece de forma expresa y clara la obligación de presentar la declaración omitida en plazo, procediendo a su presentación solamente después de que la Administración se lo requiriese expresamente.
Es de destacar que la Administración tributaria pone, asimismo, a disposición de los contribuyentes una gran variedad de servicios de información y de confección de declaraciones a los cuales pudo acudir el obligado tributario en caso de duda sobre la obligatoriedad y plazos para la presentación de este tipo de declaraciones.
Por otra parte, no existe un error involuntario ni una razonable discrepancia de criterios acerca del contenido y alcance de la norma que regula esta obligación; por tanto, concurre el mínimo de culpabilidad necesario para que pueda entenderse cometida la infracción tributaria.".
Los argumentos transcritos evidencian que el acuerdo sancionador justifica adecuadamente la culpabilidad del obligado tributario, ya que especifican en qué consistió su actuación y valoran su falta de diligencia a partir de datos concretos y detallados: existencia de la obligación de presentar en plazo el modelo 349 y presentación de dicha declaración informativa después de ser requerido para ello por la Administración tributaria. Además, ambos acuerdos también ponen de relieve la inexistencia de una discrepancia razonable en la aplicación de la norma.
Así pues, la Administración no ha deducido la culpabilidad con argumentos estereotipados ni con una remisión genérica a la claridad de las normas fiscales.
En este sentido, el evidente incumplimiento que constituye la infracción que aquí nos ocupa excluye la necesidad de una mayor argumentación para justificar la culpabilidad. En concreto, para que concurra una causa de exoneración no es suficiente con afirmar su existencia, sino que es necesario que tal afirmación esté respaldada por un fundamento que en el presente caso no existe, toda vez que la actuación del recurrente no tiene amparo jurídico.
Por otra parte, sólo el error invencible excluye la responsabilidad del autor de la infracción, siendo tal error el que no se puede superar empleando una diligencia exigible objetiva y subjetivamente, para cuya valoración deben ser tenidas en cuenta todas las circunstancias concurrentes, que en este caso conducen al rechazo de la tesis del recurrente, ya que tuvo la posibilidad de conocer en tiempo oportuno la obligación de presentar el repetido modelo 349.
Además, no puede olvidarse que tanto la presunción de inocencia como la de buena fe del contribuyente pueden quedar desvirtuadas con una actividad probatoria de la que se deduzca la culpabilidad, prueba que existe en este caso por las razones ya expuestas.
En consecuencia, es procedente desestimar el motivo de impugnación que se acaba de analizar".
NOVENO.-En la sentencia del TSJ de Madrid de fecha 29/09/2011, Roj: STSJ M 11593/2011, ECLI:ES:TSJM:2011:11593, Sección: 5, Nº de Recurso: 541/2009, Nº de Resolución: 728/2011, Ponente doña María Antonia de la Peña Elías, ya expusimos lo siguiente:
"PRIMERO La representación procesal de la entidad recurrente, Wimmex SL impugna la resolución de 20 de marzo de 2009, dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, que desestimó la reclamación económico administrativa número 28/14285/08 que interpuso contra el acuerdo sancionador de 16 de septiembre de 2008 por infracción tributaria leve de presentación fuera de plazo sin requerimiento de declaración resumen anual de retenciones de trabajo, por importe de 112,50 euros, dictado por la Administración de María de Molina de la AEAT de la Madrid.
En esta resolución se confirma el acuerdo sancionador sometido a revisión ya que la tramitación del procedimiento es correcta y se adecua al artículo 207 de la LGT ; la conducta del infractor se encuentra tipificada en al artículo 198.1 de la misma Ley ; ha incurrido en falta de diligencia sin causa de exoneración de responsabilidad alguna del artículo 179.2 de dicha norma y se trata de retraso aunque sea mínimo en la presentación de una declaración obligatoria...
QUINTO El principio de culpabilidad está recogido en el artículo 77.1 de la Ley General Tributaria al proclamar que "las infracciones tributarias son sancionables incluso a título de simple negligencia", expresando el art. 183.1 de la vigente Ley 58/2003 que "son infracciones tributarias las acciones u omisiones dolosas o culposas con cualquier grado de negligencia que estén tipificadas y sancionadas como tales en esta u otra ley", lo que viene a significar que no existe un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias y que el precepto da por supuesta la exigencia de responsabilidad en los grados de dolo y culpa o negligencia grave, no pudiendo ser sancionados los hechos más allá de la simple negligencia, excluyéndose la imposición de sanciones por el mero resultado y sin atender a la conducta del contribuyente. Así se pronuncia el Tribunal Constitucional en sentencias 76/1990, de 26 de abril , y 164/2005, de 20 de junio .
La normativa tributaria presume que la actuación de los contribuyentes está realizada de buena fe, por lo que corresponde a la Administración la prueba de que concurren las circunstancias que determinan la culpabilidad del infractor en la comisión de infracciones tributarias. Por ello, debe ser el pertinente acuerdo el que, en virtud de la exigencia de motivación que impone a la Administración la Ley General Tributaria, refleje todos los elementos que justifican la imposición de la sanción, sin que la mera referencia al precepto legal que se supone infringido (sin contemplar la concreta conducta del sujeto pasivo o su grado de culpabilidad) sea suficiente para dar cumplimiento a las garantías de todo procedimiento sancionador, ya que tal proceder impide el control jurisdiccional sobre el modo en que la Administración ha hecho uso de su potestad, al desconocer las razones o valoraciones que ha tenido en cuenta para imponer una determinada sanción. Así lo ha declarado la mencionada sentencia 164/2005 del Tribunal Constitucional al afirmar que "no se puede por el mero resultado y mediante razonamientos apodícticos sancionar, siendo imprescindible una motivación específica en torno a la culpabilidad o negligencia y las pruebas de las que ésta se infiere", tesis que también ha proclamado la Sala Tercera del Tribunal Supremo en sentencias de 8 de mayo de 1997 , 19 de julio de 2005 , 10 de julio de 2007 y 3 de abril de 2008 , entre otras, en las que se exige una motivación específica en las resoluciones sancionadoras en torno a la culpabilidad o negligencia del contribuyente. En ese mismo sentido se pronuncia también la sentencia del Tribunal Supremo de fecha 6 de junio de 2008 , que proclama la obligación que recae sobre la Administración tributaria de justificar de manera específica el comportamiento del que se infiere la existencia de la culpabilidad precisa para sancionar, no siendo suficiente a tal fin juicios de valor ni afirmaciones generalizadas, sino datos de hecho suficientemente expresivos y detallados, con descripción individualizada de las operaciones que puedan entenderse acreedoras de sanción, porque las sanciones tributarias "no pueden ser el resultado, poco menos que obligado, de cualquier incumplimiento de las obligaciones tributarias a cargo de los contribuyentes".
Además, en lo que aquí interesa, la sentencia del Tribunal Supremo de 4 de febrero de 2010 afirma que "el principio de presunción de inocencia garantizado en el art. 24.2 CE no permite que la Administración tributaria razone la existencia de culpabilidad por exclusión o, dicho de manera más precisa, mediante la afirmación de que la actuación del obligado tributario es culpable porque no se aprecia la existencia de una discrepancia interpretativa razonable". Y también proclama que "en aquellos casos en los que, como el presente, la Administración tributaria no motiva mínimamente los hechos o circunstancias de los que deduce que el obligado tributario ha actuado culpablemente, confirmar la sanción porque este último no ha explicitado en qué interpretación alternativa y razonable ha fundado su comportamiento, equivale, simple y llanamente, a invertir la carga de la prueba, soslayando, de este modo, las exigencias del principio de presunción de inocencia, en virtud del cual la carga de la prueba corresponde a quien acusa, sin que nadie esté obligado a probar su propia inocencia", ya que "sólo cuando la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, procede exigir al acusado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad."
La conducta que la Administración imputa al reclamante se encuentra tipificada en el artículo 198 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , relativo a las infracciones tributarias por no presentar en plazo autoliquidaciones o declaraciones sin que se produzca perjuicio económico, por incumplir la obligación de comunicar el domicilio fiscal o por incumplir las condiciones de determinadas autorizaciones, en cuyos apartados 2 y 3 en relación a la primera infracción dispone: "1. Constituye infracción tributaria no presentar en plazo autoliquidaciones o declaraciones, así como los documentos relacionados con las obligaciones aduaneras, siempre que no se haya producido o no se pueda producir perjuicio económico a la Hacienda Pública. La infracción prevista en este apartado será leve. La sanción consistirá en multa pecuniaria fija de 200 euros o, si se trata de declaraciones censales o la relativa a la comunicación de la designación del representante de personas o entidades cuando así lo establezca la normativa, de 400 euros. Si se trata de declaraciones exigidas con carácter general en cumplimiento de la obligación de suministro de información recogida en los artículos 93 y 94 de esta ley , la sanción consistirá en multa pecuniaria fija de 20 euros por cada dato o conjunto de datos referidos a una misma persona o entidad que hubiera debido incluirse en la declaración con un mínimo de 300 euros y un máximo de 20.000 euros. 2. No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, si las autoliquidaciones o declaraciones se presentan fuera de plazo sin requerimiento previo de la Administración tributaria, la sanción y los límites mínimo y máximo serán la mitad de los previstos en el apartado anterior."
En el caso de la actora, esta presentó la declaración resumen anual de retenciones de trabajo el día 12 de febrero de 2008, habiendo vencido el plazo de presentación de dicha declaración el 31 de enero del mismo año y así se recoge en el acuerdo sancionador recurrido en el que se afirma que la infracción leve cometida consiste en no presentar en plazo reglamentario declaraciones exigidas con carácter general en cumplimiento de la obligación de suministro de información, puesta de manifiesto al presentar fuera de plazo la declaración 190 retención trabajo personal ejercicio 2007 y en el caso de falta de presentación de una declaración poco más se puede decir para motivar la imposición de la correspondiente sanción, pues el hecho que se sanciona es la presentación fuera de plazo sin requerimiento de la Administración de determinada declaración y este miso hecho es el que justifica la imposición de la sanción.
Por otra parte, aunque el retraso en la presentación de la declaración fue breve este tuvo lugar, siendo la conducta que se imputa la no presentación de la declaración una vez vencido el plazo voluntario y tampoco la presentación en plazo de las declaraciones trimestrales sobre retenciones justifica la falta de presentación en plazo de la declaración sobre retenciones resumen anual, pues se trata de obligaciones tributarias independientes".
Todo lo anterior conduce a esta Sala de Justicia a la desestimación íntegra del presente proceso contencioso-administrativo.
DÉCIMO.-En aplicación del artículo 139.1 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, que establece el principio del vencimiento en la imposición de las costas procesales, condenamos a la parte actora al pago de las costas procesales causadas. No se aprecia que estemos ante un supuesto que genere serias dudas de hecho o de derecho.
Es doctrina jurisprudencial que para la determinación de los honorarios profesionales han de tenerse en cuenta los diversos factores concurrentes en cada caso, tales como el trabajo profesional realizado, la mayor o menor complejidad del asunto, el tiempo utilizado, las consecuencias en el orden real y práctico, etc., destacando como circunstancias de mayor relevancia, pero no únicas, la cuantía del asunto y los resultados obtenidos en mérito de los servicios profesionales prestados.
En este asunto, teniendo en cuenta y ponderando todas esas circunstancias, la complejidad del supuesto, el resultado favorable a las pretensiones de la parte demandada, la verdadera trascendencia económica del proceso, la fundamentada contestación a la demanda que se centra los verdaderos problemas a resolver y a fin de evitar incidentes en fase de tasación de costas, se limitan las costas por todos los conceptos al importe máximo de 300 euros, sin perjuicio de las costas que se hayan podido imponer a las partes a lo largo del procedimiento, más el IVA si dicho tributo resulta procedente, conforme al artículo 243.2 LEC, a favor de la Administración General del Estado.
VISTOS los artículos citados y demás preceptos de pertinente y general aplicación, EN NOMBRE DE SM EL REY, por la potestad que nos confiere la CONSTITUCIÓN ESPAÑOLA,
