Sentencia Contencioso-Administrativo 155/2025 Tribunal Superior de Justicia de Comunidad de Madrid. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Quinta, Rec. 140/2022 de 26 de febrero del 2025

PRIMERO:La representación procesal de la entidad recurrente Political Risk Management SL impugna en su nombre la resolución de 21/12/2021, dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, estimatoria en parte de manera acumulada de las reclamaciones económicos administrativas números NUM000, NUM001 y NUM002, interpuestas contra la liquidación derivada del acta de disconformidad número A02/ NUM006 en concepto de Impuesto sobre Sociedades de 2015 a 2017 que se refiere a toda la regularización, por importe total de 10.197,76 euros y de las reclamaciones económico administrativas números NUM003, NUM004 y NUM005, deducidas contra la liquidación derivada del acta de disconformidad A02/ NUM007 por el mismo concepto y periodos impositivos relativa a la corrección valorativa de la operación vinculada con su administrador único y socio mayoritario con resultado a devolver de 89.295,77 euros.

En esta resolución se confirman los actos administrativos de liquidación recurridos, ya que la sociedad reclamante dada de alta en las actividades de los epígrafes del IAE 841, de servicios jurídicos, 861.1, de alquiler de viviendas y 832.9, de otros servicios auxiliares de seguros, con domicilio tras sucesivos cambios en DIRECCION000 de Madrid y afecto a la actividad otro inmueble en el DIRECCION001.

En relación a los servicios jurídicos su único cliente es Caag Legal SL de la que es socio al 50% y administrador solidario, el socio mayoritario y administrador único de la reclamante, Don Domingo.

La sociedad con la autorización del MIGA (organismo Multilateral de Garantía de Inversiones) por servicios prestados obtuvo ingresos por importes de 253.077,03 euros, 254.098,55 euros y 218.137,47 euros en los años comprobados que fueron facturados por la reclamante y prestados por Don Domingo, al que se retribuyó finalmente en 162.000 euros, 170.000 euros y 133.000 euros en los mismos periodos.

Se trataba de servicios que requerían su intervención personal y directa y la requerían también los servicios jurídicos por el ejercicio de la abogacía que también facturó.

La sociedad contaba con dos inmuebles arrendados local en la DIRECCION002 y vivienda en DIRECCION003 y en la DIRECCION004, donde además reside su socio mayoritario desde 2017.

La sociedad no tenía empleados y solo figura en nómina Don Domingo al que retribuyó con cantidades pequeñas en relación a los importes facturados al cliente único Gaag Legal del que son socios este señor y Doña Agueda y el primero tenía despacho en la sede de la entidad Estudio Jurídico Alliantia que coincidia con el de Gaag y que le cobra por su uso en la DIRECCION005 de Madrid y los servicios jurídicos que presta Alliantia son facturados directamente a Don Domingo.

En relación a los servicios autorizados por el MIGA con licencia anual los factura la reclamante y los presta su socio principal como bróker o auxiliar de seguros con titulación y experiencia en el sector, cuya intervención personalísima es esencial y que la sociedad no podría prestar sin su actuación profesional y esta solo presta servicios administrativos.

Los servicios materiales son contratados por la sociedad de secretaria de reprografía bases de datos, contabilidad y fiscales y de telesecretaría.

Los servicios facturados no tienen carácter distinto a los prestados por el socio a la sociedad y no debían diferir en su valor, por lo que siendo muy inferior la retribución al socio era correcta su corrección valorativa a los efectos del artículo 18 de la Ley 27/2014.

El método de valor empleado previsto en la Ley, libre comprable, tomando los importes facturados a los clientes con deducción de los gastos necesarios para su obtención no es correcta la comparabilidad efectuada pues el socio prestador de los servicios tiene una participación en la entidad Gaag Legal del 50% y no son partes independientes sino entidades vinculadas y se anula la valoración de la operación vinculada.

En cuanto a los gastos, la Inspección rechazó aquellos consistentes en una retribución en especie al socio y administrador que deben forma parte de su tributación personal y se trata de gastos de índole personal y privada o de bienes no afectos.

No son deducibles los gastos asociados a inmuebles (piso, trastero y plaza de garaje), donde no se acredita que tenga oficina y si está la vivienda del socio.

En relación a los inmuebles de las calles DIRECCION002, DIRECCION003 y DIRECCION004 la Inspección admitió la aplicación de un coeficiente del 4% de amortización como gastos de mejora y la inclusión de los gastos de adquisición del inmueble de la DIRECCION003 y su obra de renovación y de los demás inmuebles y respecto del inmueble de la DIRECCION004 se regularizó su amortización al considerar que los gastos de adquisición constituyen un mayor valor de los inmovilizados no deducible en 2016 y tampoco su reforma integral ni la amortización del mobiliario por constituir la vivienda habitual del socio ajenos a la obtención de los ingresos.

Se corrigieron también, los ingresos derivados de la actividad de alquiler de viviendas en relación al alquiler del mes de febrero de 2015 de la plaza de garaje independiente de la DIRECCION002 de su propiedad.

SEGUNDO:La parte recurrente solicita sentencia por la que se anule el acuerdo recurrido y la liquidación en la parte no estimada con imposición de costas a la Administración y para respaldar esta pretensión alega, en síntesis:

Error en la liquidación por no tener en cuenta su regularización voluntaria: todo lo pagado por la sociedad le fue devuelto y no se tienen en cuenta los pagos fraccionados, las retenciones y la autoliquidación devuelta, pero la Administración se equivoca y comete un grave error numérico y conceptual.

El sujeto pasivo regularizó su situación antes del procedimiento inspector imputando en el IRPF mayor salario recibido de la sociedad recurrente de 102.000 euros, 110.000 euros y de 73.000 euros en 2015, 2016 y 2017, respectivamente que era deducible en el Impuesto sobre Sociedades de la pagadora y que no figuraba en sus autoliquidaciones por lo que estas cantidades deben deducirse de las bases imponibles.

La existencia de esta regularización voluntaria es reconocida por la Inspección en el acuerdo de liquidación, pero no se tuvo en cuenta.

Las bases con esta regularización son negativas y por tanto no puede exigirse deuda alguna y debe ser de 0 euros y no de 10.197,76 euros que se exige.

No procede el aumento de la base imponible por gastos no deducibles porque los gastos de reforma de los inmuebles de propiedad de la sociedad si son deducibles cuyo problema no es la afección, sino que se trata de gastos de conservación y reparación amortizables al 20% doble del 10% por ser de reducida dimensión, de acuerdo con las consultas de la DGT y son susceptibles de amortización.

Se ha producido una indebida correlación entre ingresos como retribución en especie en el IRPF y gasto deducible en Sociedades, ya que el socio en su IRPF de 2017 se imputó como retribuciones en especie del inmueble de la DIRECCION004 la cantidad de 18.252,30 euros en 2016 y 9.536,62 euros en 2017 que deben calificarse de gasto en Sociedades.

TERCERO:El Abogado del Estado se opone al recurso y solicita sentencia por la que se desestime el recurso con imposición de costas a la parte actora porque considera que no procede la modificación de la base imponible como se solicita.

En cuanto a las cantidades derivadas de las autoliquidaciones complementarias quedo sin efecto por la tramitación del procedimiento inspector.

La sociedad ha retribuido al socio, mediante el pago de gastos de índole privada, en especie que no declaró en el IRPF.

La Inspección ha aplicado el coeficiente de amortización correcto por tratarse de obras de mejora de los inmuebles y otros gastos han sido rechazados por referirse a bienes no afectos a la actividad empresarial.

CUARTO:El TEAR de Madrid en el acuerdo recurrido ha estimado en parte las reclamaciones económico administrativas deducidas contra la corrección valorativa de la operación vinculada y contra la regularización completa, anulando las correspondientes liquidaciones por ser improcedente la valoración de la operación vinculada, que si existía, entre la sociedad recurrente, Political Risk Management SL y su socio mayoritario y administrador único, Don Domingo, al tomar como comparable los servicios prestados a la entidad Gaag Legal SA, con en la que el referido señor tenía una participación social del 50% y era su administrador solidario, de modo que no existía la necesaria independencia entre las partes intervinientes y se trataba de sociedades vinculadas y de un valor que no se correspondía con el normal de mercado entre partes independientes en libre competencia y que por ello contravenía el artículo 18 de la Ley 27/2014.

Hay que tomar en consideración que tanto la sociedad actora como su socio mayoritario, con anterioridad a las actuaciones inspectoras, presentaron sendas autoliquidaciones complementarias en concepto de Impuesto sobre Sociedades e Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de los ejercicios 2015, 2016 y 2017 siendo estos últimos, objeto de comprobación por la Inspección de los Tributos del Estado.

En relación a los rendimientos de trabajo procedentes de la actividad del epígrafe 832.9 del IAE de otros servicios auxiliares de seguros ncop, en las declaraciones complementarias de 2015, 2016 y 2017 se consignaron 102.000 euros, 110.000 euros y 73.000 euros, respectivamente, a mayores de las cantidades ya declaradas originariamente que tuvieron su reflejo en ambos impuestos.

Y respecto de estas retribuciones, dice la parte actora, que la Inspección a pesar de reconocerlas se olvidó o se equivocó al no incluirlas como gastos en la regularización del Impuesto sobre Sociedades de los citados ejercicios.

Sin embargo, no es así, la Inspección lo que hizo fue rechazar la deducción de estas cantidades recogidas en las declaraciones complementarias y en la contabilidad rectificada, porque no se reflejaban en la declaración modelo 190 presentada y no había justificación de su percibo, que es algo bien distinto.

La mecánica del artículo 108.4 de la Ley 58/2003 establece la presunción de certeza de los datos declarados para el interesado, que tiene que aportar las pruebas necesarias para destruir aquella y los datos inicialmente declarados tienen su respaldo en las declaraciones modelo 190.

Por lo que no se admite la deducción de tales gastos.

QUINTO:La siguiente cuestión que se plantea en la demanda es la relativa a la deducción de la amortización de los inmuebles de que era titular la sociedad.

El artículo 12 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, aplicable en los ejercicios comprobados, dispone:

Artículo 12. Correcciones de valor: amortizaciones.

1. Serán deducibles las cantidades que, en concepto de amortización del inmovilizado material, intangible y de las inversiones inmobiliarias, correspondan a la depreciación efectiva que sufran los distintos elementos por funcionamiento, uso, disfrute u obsolescencia.

Se considerará que la depreciación es efectiva cuando:

a) Sea el resultado de aplicar los coeficientes de amortización lineal establecidos en la siguiente tabla(que para la obra civil fija un coeficiente del 2%).

Reglamentariamente se podrán modificar los coeficientes y períodos previstos en esta letra o establecer coeficientes y períodos adicionales.

b) Sea el resultado de aplicar un porcentaje constante sobre el valor pendiente de amortización.

El porcentaje constante se determinará ponderando el coeficiente de amortización lineal obtenido a partir del período de amortización según tablas de amortización oficialmente aprobadas, por los siguientes coeficientes:

1.º 1,5, si el elemento tiene un período de amortización inferior a 5 años.

2.º 2, si el elemento tiene un período de amortización igual o superior a 5 años e inferior a 8 años.

3.º 2,5, si el elemento tiene un período de amortización igual o superior a 8 años.

El porcentaje constante no podrá ser inferior al 11 por ciento.

Los edificios, mobiliario y enseres no podrán acogerse a la amortización mediante porcentaje constante.

c) Sea el resultado de aplicar el método de los números dígitos.

La suma de dígitos se determinará en función del período de amortización establecido en las tablas de amortización oficialmente aprobadas.

Los edificios, mobiliario y enseres no podrán acogerse a la amortización mediante números dígitos.

d) Se ajuste a un plan formulado por el contribuyente y aceptado por la Administración tributaria.

e) El contribuyente justifique su importe.

Reglamentariamente se aprobará el procedimiento para la resolución del plan a que se refiere la letra d).

2. El inmovilizado intangible se amortizará atendiendo a su vida útil. Cuando la misma no pueda estimarse de manera fiable, la amortización será deducible con el límite anual máximo de la veinteava parte de su importe.

La amortización del fondo de comercio será deducible con el límite anual máximo de la veinteava parte de su importe.

3. No obstante, podrán amortizarse libremente:

a) Los elementos del inmovilizado material, intangible e inversiones inmobiliarias de las sociedades anónimas laborales y de las sociedades limitadas laborales afectos a la realización de sus actividades, adquiridos durante los cinco primeros años a partir de la fecha de su calificación como tales.

b) Los elementos del inmovilizado material e intangible, excluidos los edificios, afectos a las actividades de investigación y desarrollo.

Los edificios podrán amortizarse de forma lineal durante un período de 10 años, en la parte que se hallen afectos a las actividades de investigación y desarrollo.

c) Los gastos de investigación y desarrollo activados como inmovilizado intangible, excluidas las amortizaciones de los elementos que disfruten de libertad de amortización.

d) Los elementos del inmovilizado material o intangible de las entidades que tengan la calificación de explotaciones asociativas prioritarias de acuerdo con lo dispuesto en la Ley 19/1995, de 4 de julio, de modernización de las explotaciones agrarias, adquiridos durante los cinco primeros años a partir de la fecha de su reconocimiento como explotación prioritaria.

e) Los elementos del inmovilizado material nuevos, cuyo valor unitario no exceda de 300 euros, hasta el límite de 25.000 euros referido al período impositivo. Si el período impositivo tuviera una duración inferior a un año, el límite señalado será el resultado de multiplicar 25.000 euros por la proporción existente entre la duración del período impositivo respecto del año.

Las cantidades aplicadas a la libertad de amortización minorarán, a efectos fiscales, el valor de los elementos amortizados.

En este caso se trataba de la amortización de obras acometidas en las viviendas y plazas de garaje, situadas en las DIRECCION003, DIRECCION002 y DIRECCION004, trastero y dos plazas de garaje en el mismo edificio, todas de Madrid de la titularidad actora.

En relación a las dos primeras, siendo objeto de alquiler y fuente de ingresos para la sociedad, ya en la regularización del Impuesto sobre Sociedades de 2013 y 2014 practicada por la Inspección, las obras de reforma integral acometidas, consistentes en la renovación con desmontaje, sustitución e instalación de nuevo de mobiliario de cocina, de aparatos sanitarios y de radiadores, instalaciones de fontanería, de electricidad, de calefacción y carpintería de puertas y ventanas, fueron correctamente calificadas de obras de mejora, en consideración a que aumentaron el valor de los inmuebles con prolongación de su vida útil, por tanto se trataba de obras de mejora y no de mera renovación, sustitución o mantenimiento y resultaba aplicable el coeficiente de amortización del 2% incrementado, por tratarse de entidad de reducida dimensión, al 4%.

Las consultas de la Dirección General de Tributos son interpretadas por la parte actora de una manera sesgada, pues está claro que la sustitución, aisladamente considerada, en una vivienda de una ventana o de una puerta o de una caldera cuando se estropean son gastos de reparación, conservación y mantenimiento, pero no es el caso.

Y por lo que se refiere a la vivienda y a las plazas de garaje de la DIRECCION004, se trata de bienes de inversión que no estaban afectos a ninguna de las actividades empresariales de la entidad y no era una oficina, sino que constituía la vivienda y el garaje particulares del socio mayoritario como comprobó la Inspección, personándose en el edificio un agente tributario, que fue informado por el conserje de la finca indicando que en ella vivía Don Domingo.

La Inspección había verificado que entre 2009 y 2020 este señor residió en DIRECCION006, DIRECCION007 y en DIRECCION004 desde febrero de 2017 y ninguno de estos inmuebles eran oficinas.

Este último inmueble de 220,15 m2 de superficie, fue adquirido por la sociedad el 28/06/2016, que lo compró por un precio total de 590.000 euros, incluyendo trastero y dos plazas de garaje en el mismo edificio y obtuvo para su adquisición un préstamo bancario de 480.000 euros.

La sociedad valoró el inmueble en 678.400 euros.

La Inspección, por su parte, estimó correctamente que los gastos en los que la sociedad incurrió para su adquisición eran mayor valor del inmovilizado, pero no eran fiscalmente deducibles por falta de afectación a ninguna de las actividades económico empresariales de la mercantil y en cuanto a la amortización admitió que se produjo en 2017, cuando las obras ya estaban concluidas, aplicando un coeficiente del 4% por tratarse, como las obras calificadas de mejora de los otros dos inmuebles de su titularidad, de reforma completa del inmueble y además rechazó la amortización del mobiliario por constituir un gasto particular del socio.

SEXTO:En cuanto a la normativa aplicable en materia de gastos hay que partir del artículo 10 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, que, para determinar la base imponible en el régimen de estimación directa, dispone:

1. La base imponible estará constituida por el importe de la renta obtenida en el período impositivo minorada por la compensación de bases imponibles negativas de períodos impositivos anteriores.

2. La base imponible se determinará por el método de estimación directa, por el de estimación objetiva cuando esta Ley determine su aplicación y, subsidiariamente, por el de estimación indirecta, de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

3. En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.

4. En el método de estimación objetiva la base imponible se podrá determinar total o parcialmente mediante la aplicación de los signos, índices o módulos a los sectores de actividad que determine esta Ley

Y según el artículo 15 de la misma Ley sobre gastos no deducibles:

No tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles:

a) Los que representen una retribución de los fondos propios.

A los efectos de lo previsto en esta Ley, tendrá la consideración de retribución de fondos propios, la correspondiente a los valores representativos del capital o de los fondos propios de entidades, con independencia de su consideración contable.

Asimismo, tendrán la consideración de retribución de fondos propios la correspondiente a los préstamos participativos otorgados por entidades que formen parte del mismo grupo de sociedades según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio , con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.

b) Los derivados de la contabilización del Impuesto sobre Sociedades. No tendrán la consideración de ingresos los procedentes de dicha contabilización.

c) Las multas y sanciones penales y administrativas, los recargos del período ejecutivo y el recargo por declaración extemporánea sin requerimiento previo.

d) Las pérdidas del juego.

e) Los donativos y liberalidades.

No se entenderán comprendidos en esta letra e) los gastos por atenciones a clientes o proveedores ni los que con arreglo a los usos y costumbres se efectúen con respecto al personal de la empresa ni los realizados para promocionar, directa o indirectamente, la venta de bienes y prestación de servicios, ni los que se hallen correlacionados con los ingresos.

No obstante, los gastos por atenciones a clientes o proveedores serán deducibles con el límite del 1 por ciento del importe neto de la cifra de negocios del período impositivo.

Tampoco se entenderán comprendidos en esta letra e) las retribuciones a los administradores por el desempeño de funciones de alta dirección, u otras funciones derivadas de un contrato de carácter laboral con la entidad.

f) Los gastos de actuaciones contrarias al ordenamiento jurídico.

g) Los gastos de servicios correspondientes a operaciones realizadas, directa o indirectamente, con personas o entidades residentes en países o territorios calificados como paraísos fiscales, o que se paguen a través de personas o entidades residentes en estos, excepto que el contribuyente pruebe que el gasto devengado responde a una operación o transacción efectivamente realizada.

Las normas sobre transparencia fiscal internacional no se aplicarán en relación con las rentas correspondientes a los gastos calificados como fiscalmente no deducibles.

h) Los gastos financieros devengados en el período impositivo, derivados de deudas con entidades del grupo según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio , con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, destinadas a la adquisición, a otras entidades del grupo, de participaciones en el capital o fondos propios de cualquier tipo de entidades, o a la realización de aportaciones en el capital o fondos propios de otras entidades del grupo, salvo que el contribuyente acredite que existen motivos económicos válidos para la realización de dichas operaciones.

i) Los gastos derivados de la extinción de la relación laboral, común o especial, o de la relación mercantil a que se refiere el artículo 17.2.e) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, o de ambas, aun cuando se satisfagan en varios períodos impositivos, que excedan, para cada perceptor, del mayor de los siguientes importes:

1.º 1 millón de euros.

2.º El importe establecido con carácter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores, en su normativa de desarrollo o, en su caso, en la normativa reguladora de la ejecución de sentencias, sin que pueda considerarse como tal la establecida en virtud de convenio, pacto o contrato. No obstante, en los supuestos de despidos colectivos realizados de conformidad con lo dispuesto en el artículo 51 del Estatuto de los Trabajadores , o producidos por las causas previstas en la letra c) del artículo 52 del citado Estatuto, siempre que, en ambos casos, se deban a causas económicas, técnicas, organizativas, de producción o por fuerza mayor, será el importe establecido con carácter obligatorio en el mencionado Estatuto para el despido improcedente.

A estos efectos, se computarán las cantidades satisfechas por otras entidades que formen parte de un mismo grupo de sociedades en las que concurran las circunstancias previstas en el artículo 42 del Código de Comercio , con independencia de su residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.

j) Los gastos correspondientes a operaciones realizadas con personas o entidades vinculadas que, como consecuencia de una calificación fiscal diferente en estas, no generen ingreso o generen un ingreso exento o sometido a un tipo de gravamen nominal inferior al 10 por ciento

Por lo que se refiere a la normativa general en materia de carga de la prueba, medios y valoración de la prueba y prueba de las presunciones, los artículos 105 y 106.4 de la Ley General Tributaria de 2003 disponen:

Artículo 105 En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo.

Artículo 106.4. Los gastos deducibles y las deducciones que se practiquen, cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse, de forma prioritaria, mediante la factura entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación o mediante el documento sustitutivo emitido con ocasión de su realización que cumplan en ambos supuestos los requisitos señalados en la normativa tributaria.

De manera que recae sobre el contribuyente la carga de probar el carácter deducible de los gastos declarados, tesis que confirma la jurisprudencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, de la que es exponente la reciente Sentencia de fecha 10 de diciembre de 2021 (recurso de casación no 5204/2020), que concluye:

"SEGUNDO. - Remisión a las sentencias 951/2021, de 1 de julio (rec. 4927/2020 ); 429/2020, de 18 de mayo (rec. 4002/2018 ); y 96/2020, de 29 de enero (rec. 4258/2018 ).

Elementales exigencias de los principios de unidad de doctrina y seguridad jurídica exigen reiterar aquí los razonamientos y la conclusión de las citadas sentencias, partiendo de la fundamentación jurídica de la sentencia 429/2020, de 18 de mayo (rec. 4002/2018 ) que se remite a la ya aludida sentencia 96/2020, de 29 de enero (rec. 4258/2018 ). (...)

La sentencia de esta misma Sala y Sección núm. 96/2020, de 29 de enero(casación núm. 4258/2008 ), deliberada conjuntamente con el asunto que ahora nos ocupa, ha dado respuesta a la primera de esas cuestiones.

Por elementales exigencias de los principios de unidad de doctrina y seguridad jurídica, procede ahora reproducir en lo esencial los razonamientos de esa sentencia, comenzando por el fundamento referido a la doctrina de la carga de la prueba, en el que se dice literalmente lo siguiente:

"Como una constante jurisprudencia pone de manifiesto el onus probandi no posee más alcance que determinar las consecuencias de la falta de prueba.

Acreditados los hechos constitutivos del presupuesto fáctico, resulta irrelevante qué parte los probó.

Por tanto, la doctrina de la carga de la prueba vale en tanto que el hecho necesitado de esclarecimiento no resulte probado, en cuyo caso, no habiéndose acreditado el mismo o persistiendo las dudas sobre la realidad fáctica necesitada de acreditación, las consecuencias desfavorables deben recaer sobre el llamado a asumir la carga de la prueba, esto es, se concibe la carga de la prueba como "el imperativo del propio interés de las partes en lograr, a través de la prueba, el convencimiento del Tribunal acerca de la veracidad de las afirmaciones fácticas por ellas sostenidas o su fijación en la sentencia".

De no lograrse vencer las incertidumbres sobre los hechos, es el ordenamiento jurídico el que prevé explícita o implícitamente las reglas cuya aplicación determina la parte que ha de resultar perjudicada. Se trata de ius cogens, indisponible para las partes. Con carácter general el principio básico es que al actor le corresponde probar los hechos constitutivos de su pretensión y al demandado los hechos impeditivos, extintivos o excluyentes, aunque dicho principio se atempera con principios tales como la disponibilidad y facilidad probatoria que corresponde a cada una de las partes, declarando la jurisprudencia que "El principio de la buena fe en la vertiente procesal puede matizar, intensificar o alterar la regla general sobre distribución de la carga de la prueba en aquellos casos en los que para una de las partes resulta muy fácil acreditar un dato de difícil prueba para la otra..." o que "el onus probandi se traslada a la Administración cuando es ella la que tiene en sus manos la posibilidad de certificar sobre los extremos necesitados de prueba".

Lo que trasladado al ámbito tributario se traduce, art. 105 de la LGT , en que cada parte tiene la carga de probar aquellas circunstancias que le favorecen; esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de cuantificación de la obligación, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales, a lo que cabe añadir la matización que toma carta de naturaleza en la jurisprudencia de que se desplaza la carga de la prueba a la Administración cuando esta dispone de los medios necesarios que no están al alcance del sujeto pasivo".

Además de la prueba de la realidad del gasto y de su contabilización, esta Sala viene entendiendo que para que un gasto sea fiscalmente deducible es necesario que se impute temporalmente al periodo impositivo al que corresponde y que se acredite su relación con los ingresos en el sentido que recoge el artículo 11.1 de la citada ley, sobre Imputación temporal e Inscripción contable de ingresos y gastos, a cuyo tenor: "Los ingresos y gastos derivados de las transacciones o hechos económicos se imputarán al período impositivo en que se produzca su devengo, con arreglo a la normativa contable, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro, respetando la debida correlación entre unos y otros."

Volviendo al supuesto de autos y según la parte actora, la Inspección imputó al socio rendimientos de trabajo en especie que deben ser admitidos como gasto en el Impuesto sobre Sociedades en 2016 y 2017 por importe de 9.536,62 euros en 2016, que se correspondían con el recibo de la comunidad de propietarios y el pago de intereses del préstamo del inmueble de la DIRECCION004 y de 18.252,30 euros en 2017, que comprendía el pago del recibo de la comunidad de propietarios, los recibos del IBI de los tres inmuebles del mismo edificio de su titularidad y pago de intereses del préstamo para su adquisición.

Pues bien, partiendo de la normativa anterior y de los requisitos que deben reunir los gastos para su deducibilidad en el Impuesto sobre Sociedades, en relación a estas cantidades, la Inspección no admitió su deducibilidad en sede de la sociedad, porque se trataba de gastos que se referían a inmuebles no afectos a la actividad económico empresarial de la sociedad, que ni eran necesarios ni contribuyeron a la obtención de ingresos y por tanto este criterio resulta adecuado a Derecho.

SÉPTIMO:Por todo lo expuesto, el recurso debe desestimarse con imposición de costas a la parte recurrente a la vista del artículo 139.1 de la LRJCA.

A los efectos del número 4 del artículo anterior, la imposición de costas se fija en el importe máximo por todos los conceptos de 3.000 euros, más IVA, en caso de devengo de este impuesto conforme al artículo 243.2 de la LEC, atendidas la dificultad y el alcance de las cuestiones suscitadas y sin perjuicio de las costas que se hubieran impuesto a las partes durante la sustanciación del procedimiento.