Una vez admitido a trámite el recurso y reclamado el expediente administrativo, se dio traslado a la parte recurrente para que formalizara la demanda, donde tras exponer cuantos hechos y fundamentos tuvo por pertinente, solicitando la revocación de la resolución del TEAR asi como liquidaciones y sanciones impugnadas.
PRIMERO.- Constituye el objeto del presente recurso la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 7-6-2023 desestimatoria de la reclamación económico-administrativa interpuestas contra liquidación IRPF 2016 y 2017 y contra el acuerdo sancionador derivado del mismo.
La regularización aquí impugnada vino referida a los siguientes puntos:
En primer lugar se consideró que la recurrente, Dña. Purificacion, estaba obligada a presentar la declaración del IRPF de los ejercicios 2016 y 2017, al fundamentar su residencia fiscal en España durante los citados ejercicios por haber obtenido rentas sujetas al impuesto y no encontrarse en ninguno de los supuestos excepcionados de dicha obligación.
Por otra parte se procedió a determinar la totalidad de rentas obtenidas en los periodos objeto de comprobación, en concreto, ingresos en efectivo en su cuenta bancaria y a la suscripción de participaciones sociales de LISAR 77 SL, y ello en base a los siguientes hechos comprobados:
1) La existencia de rentas sujetas al IRPF no declaradas, por haberse comprobado la existencia de determinadas ganancias patrimoniales no justificadas, definidas en el art. 39 de la Ley del IRPF . Son las siguientes: - Ingresos en efectivo en la cuenta bancaria de Bankia NUM004 de la que era titular la obligada tributaria en los ejercicios 2016 y 2017, por importes de 43.285 eurosen 2016 y 27.350 eurosen 2017.
2) Además, suscribió en 2017 una ampliación de capital de 157.100,00 euros. En dicha ampliación de capital se considera que la obligada tributaria obtuvo determinado importe destinado a adquirir participaciones sociales, ya que su hija Dª Filomena pagó directamente a Lisar 77 SL un importe 40.000 euros.
Refiere la regularización que la contribuyente no acreditó la no residencia fiscal en España de la obligada tributaria durante los ejercicios comprobados. Existen diversas pruebas de la residencia en España de la contribuyente, que hacen referencia esencialmente a lo manifestado por la Sra. Carina (en contestación al requerimiento de información practicado a la misma sobre su estancia en un inmueble de su propiedad para cuidarlo con pago de suministros domiciliados, el pasaporte sin sellos, el domicilio que consta en el informe adjuntado a la escritura de ampliación de capital de Lisar 77 SL, así como la entrega de la comunicación de inicio al portero del inmueble en el que se encuentra su domicilio sito en Valencia. En definitiva, no se acredita la condición de no residente manifestada, por lo que la obligada tributaria queda sometida al IRPF por la totalidad de las rentas que obtenga ( art. 2 de la Ley 35/2006, de 26 de noviembre, del IRPF ), con independencia del lugar en el que hayan producido (renta mundial).
La actora alega los siguientes motivos de impugnación; considera que no se motiva el acuerdo de inicio del procedimiento inspector, considerando que dicho inicio se realiza de forma arbitraria sin motivación alguna; por otra parte se alega la caducidad del procedimiento inspector al haber excedido del plazo de los 18 meses previstos legalmente, alegando la actora que no debe descontarse los periodos del estado de alarma por la situación del COVID. Respecto al fondo del asunto, insiste que no tiene la residencia fiscal en España y que los ingresos computados en la regularización corresponden a rendimientos de su actividad en Ucrania donde se tributó por dichos ingresos. Respecto a los 40.000€ de ganancia patrimonial no justificada que consta en la regularización dice el actor que se corresponde con un préstamo concedido por su hija Filomena, aportando dicho contrato de préstamo.
El Abogado del Estado se opone a la demanda manteniendo la misma línea argumental que la regularización y la resolución del TEAR.
SEGUNDO.-Pasando a estudiar el primer motivo de impugnación decir que los planes de inspección están expresamente regulados en la normativa tributaria; asi la Ley General Tributaria, Ley 58/2003, de 17 de diciembre, en su artículo 116 indica: "La Administración tributaria elaborará anualmente un plan de control tributarioque tendrá carácter reservado, aunque ello no impedirá que se hagan públicos los criterios generales que lo informen." Por su parte, el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria, aprobado por Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, en su artículo 170 denominado "Planes de inspección"establece:
"1. La planificación comprenderá las estrategias y objetivos generales de las actuaciones inspectoras y se concretará en el conjunto de planes y programas definidos sobre sectores económicos, áreas de actividad, operaciones y supuestos de hecho, relaciones jurídico tributarias u otros, conforme a los que los órganos de inspección deberán desarrollar su actividad.
2. Cada Administración tributaria integrará en el Plan de control tributario a que se refiere el artículo 116 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , el plan o los planes parciales de inspección, que se basarán en los criterios de riesgo fiscal, oportunidad, aleatoriedad u otros que se estimen pertinentes.
3. ...
4. En el ámbito de las competencias de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, el plan o los planes parciales de inspección se elaboraran anualmente basándose en las directrices del Plan de control tributario, en el que se tendrán en cuenta las propuestas de los órganos inspectores territoriales, y se utilizará el oportuno apoyo informático.
5. El plan o los planes parciales de inspección recogerán los programas de actuación, ámbitos prioritarios y directrices que sirvan para seleccionar a los obligados tributarios sobre los que deban iniciarse actuaciones inspectoras en el año de que se trate.
6. El plan o los planes parciales de inspección en curso de ejecución podrán ser objeto de revisión, de oficio o a propuesta de los órganos territoriales.
7. Los planes de inspección, los medios informáticos de tratamiento de información y los demás sistemas de selección de los obligados tributarios que vayan a ser objeto de actuaciones inspectoras tendrán carácter reservado,no serán objeto de publicidad o de comunicación ni se pondrán de manifiesto a los obligados tributarios ni a órganos ajenos a la aplicación de los tributos.
8. La determinación por el órgano competente para liquidar de los obligados tributarios que vayan a ser objeto de comprobación en ejecución del correspondiente plan de inspección tiene el carácter de acto de mero trámite y no será susceptible de recurso o reclamación económico-administrativa. Para la determinación de los obligados tributarios que vayan a ser objeto de comprobación se podrán tener en cuenta las propuestas formuladas por los órganos con funciones en la aplicación de los tributos.
9. ...."
En el presente caso, consta en el expediente digitalizado la Orden de carga en Plan de Inspección del contribuyente en el programa 10100 - SOCIEDADES Y SOCIOS-, documento que aparece debidamente firmado por el Inspector Regional donde consta la fijación del alcance de las actuaciones de comprobación e investigación y la unidad inspectora encargada de las mismas, no siendo necesario que conste en el mismo los motivos concretos de inclusión de la entidad en Plan de Inspección, siendo estos datos reservados, no poniéndose de manifiesto a los obligados tributarios para evitar que dicho conocimiento permita a los contribuyentes adoptar las medidas pertinentes que dificulten o obstaculicen las investigaciones inspectoras. La existencia de la citada Orden de inclusión en Plan constituye una garantía para el contribuyente de que la selección del mismo y sin que la actora aporte dato alguno que haga sospechar de una actuación arbitraria o carente de la preceptiva objetividad e imparcialidad de los funcionarios de hacienda, debiendo desestimarse este motivo de impugnación.
La parte recurrente alega la caducidad del procedimiento de inspección, cuando parece referirse a la posible prolongación impropia del procedimiento inspector a los efectos de poder considerar no interrumpida la prescripción, pero en todo caso debe desestimarse tal pretensión toda vez la actora considera incorrectamente que no debe descontarse el periodo de suspensión durante el estado de alarma por la pandemia, cuestión esta que ya ha sido resuelta en varias resoluciones por esta Sala; entrando a estudiar la incidencia de dicha declaración del estado de alarma por el RD 463/2020, asi como la abundante normativa posterior que la modificó, y ello en cuanto a la posible suspensión del plazo para recurrir en reposición o reclamación económico administrativo en el ámbito tributario. Comenzando con la distinta normativa aplicada en aquel periodo tenemos que el Artículo 33 del RDL 8/2020 de 17-3, (en vigor desde el 18-3-2020),de medidas urgentes extraordinarias para hacer frente al impacto económico y social del COVID-19, determinó la siguiente regulación respecto a la Suspensión de plazos en el ámbito tributario.
"1. Los plazos de pago de la deuda tributaria previstos en los apartados 2 y 5 del artículo 62 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , los vencimientos de los plazos y fracciones de los acuerdos de aplazamiento y fraccionamiento concedidos, los plazos relacionados con el desarrollo de las subastas y adjudicación de bienes a los que se refieren los artículos 104.2 y 104 bis del Reglamento General de Recaudación, aprobado por Real Decreto 939/2005, de 29 de julio , y los plazos para atender los requerimientos, diligencias de embargo y solicitudes de información con trascendencia tributaria, para formular alegaciones ante actos de apertura de dicho trámite o de audiencia, dictados en procedimientos de aplicación de los tributos, sancionadores o de declaración de nulidad, devolución de ingresos indebidos, rectificación de errores materiales y de revocación, que no hayan concluido a la entrada en vigor de este real decreto-ley, se ampliarán hasta el 30 de mayo de 2020.
Adicionalmente, en el seno del procedimiento administrativo de apremio, no se procederá a la ejecución de garantías que recaigan sobre bienes inmuebles desde la entrada en vigor del presente real decreto-ley y hasta el día 30 de mayo de 2020.
2. Los plazos previstos en los apartados 2 y 5 del artículo 62 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , los vencimientos de los plazos y fracciones de los acuerdos de aplazamiento y fraccionamiento concedidos, así como los plazos relacionados con el desarrollo de las subastas y adjudicación de bienes a los que se refieren los artículos 104.2 y 104 bis del Reglamento General de Recaudación, aprobado por Real Decreto 939/2005, de 29 de julio , además del establecido para atender los requerimientos, diligencias de embargo, solicitudes de información o actos de apertura de trámite de alegaciones o de audiencia que se comuniquen a partir de la entrada en vigor de esta medida se extienden hasta el 30 de mayo de 2020, salvo que el otorgado por la norma general sea mayor, en cuyo caso éste resultará de aplicación.
3. Si el obligado tributario, no obstante la posibilidad de acogerse a la ampliación de los plazos de los apartados anteriores o sin hacer reserva expresa a ese derecho, atendiera al requerimiento o solicitud de información con trascendencia tributaria o presentase sus alegaciones, se considerará evacuado el trámite.
En las subastas celebradas por la Agencia Estatal de Administración Tributaria, a través del Portal de Subastas de la Agencia Estatal del Boletín Oficial del Estado, afectadas por lo establecido en los apartados 1 y 2 del presente artículo, el licitador podrá solicitar la anulación de sus pujas y la liberación de los depósitos constituidos.
También tendrán derecho a la devolución del depósito y, en su caso, del precio del remate ingresado, cuando así lo soliciten, los licitadores y los adjudicatarios de las subastas en las que haya finalizado la fase de presentación de ofertas y siempre que no se hubiera emitido certificación del acta de adjudicación de los bienes u otorgamiento de escritura pública de venta a la entrada en vigor del presente real decreto-ley. En este caso, no será de aplicación la pérdida del depósito regulada en el artículo 104.bis letra f) del Reglamento General de Recaudación, aprobado por Real Decreto 939/2005, de 29 de julio .
4. Lo dispuesto en los apartados anteriores se entenderá sin perjuicio de las especialidades previstas por la normativa aduanera en materia de plazos para formular alegaciones y atender requerimientos.
5. El período comprendido desde la entrada en vigor del presente real decreto-ley hasta el 30 de mayo de 2020 no computará a efectos de la duración máxima de los procedimientos de aplicación de los tributos, sancionadores y de revisión tramitados por la Agencia Estatal de Administración Tributaria, si bien durante dicho período podrá la Administración impulsar, ordenar y realizar los trámites imprescindibles.
6. El período a que se refiere el apartado anterior no computará a efectos de los plazos establecidos en el artículo 66 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , ni a efectos de los plazos de caducidad.
7. A los solos efectos del cómputo de los plazos previstos en el artículo 66 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , en el recurso de reposición y en los procedimientos económico-administrativos, se entenderán notificadas las resoluciones que les pongan fin cuando se acredite un intento de notificación de la resolución entre la entrada en vigor del presente real decreto-ley y el 30 de mayo de 2020.
El plazo para interponer recursos o reclamaciones económico-administrativas frente a actos tributarios, así como para recurrir en vía administrativa las resoluciones dictadas en los procedimientos económico-administrativos, no se iniciará hasta concluido dicho período, o hasta que se haya producido la notificación en los términos de la Sección Tercera del Capítulo II del Título III de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre General Tributaria, si esta última se hubiera producido con posterioridad a aquel momento.
8. Los plazos para atender los requerimientos y solicitudes de información formulados por la Dirección General del Catastro que se encuentren en plazo de contestación a la entrada en vigor de este real decreto-ley se amplían hasta el 30 de mayo de 2020.
Los actos de apertura de trámite de alegaciones o de audiencia que se comuniquen a partir de la entrada en vigor de esta medida por la Dirección General del Catastro tendrán de plazo para ser atendidos hasta el 30 de mayo de 2020, salvo que el otorgado por la norma general sea mayor, en cuyo caso este resultará de aplicación.
Si el obligado tributario, no obstante, la posibilidad de acogerse a la ampliación de los plazos de los apartados anteriores o sin hacer reserva expresa a ese derecho, atendiera al requerimiento o solicitud de información con trascendencia tributaria o presentase sus alegaciones, se considerará evacuado el trámite.
El período comprendido desde la entrada en vigor de este real decreto-ley( 18-3-2020) y hasta el 30 de mayo de 2020 no computará a efectos de la duración máxima de los procedimientos iniciados de oficio,si bien durante dicho período podrá la Administración impulsar, ordenar y realizar los trámites imprescindibles".
Las dudas suscitadas respecto al cómputo de los plazos de interposición de reclamaciones económico-administrativas fueron zanjadas por el apartado 2 de la disp.adic.8ª RDL 11/2020( en vigor desde el 2-4-2020) , que dispone lo siguiente:
«En particular, en el ámbito tributario, desde la entrada en vigor del Real Decreto 463/2020 de 14 de marzo , por el que se declara el estado de alarma para la gestión de la situación de crisis sanitaria ocasionada por el COVID-19, hasta el 30 de abril de 2020, el plazo para interponer recursos de reposición o reclamaciones económico administrativas que se rijan por la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , y sus reglamentos de desarrollo empezará a contarse desde el 30 de abril de 2020 y se aplicará tanto en los supuestos donde se hubiera iniciado el plazo para recurrir de un mes a contar desde el día siguiente a la notificación del acto o resolución impugnada y no hubiese finalizado el citado plazo el 13 de marzo de 2020, como en los supuestos donde no se hubiere notificado todavía el acto administrativo o resolución objeto de recurso o reclamación. Idéntica medida será aplicable a los recursos de reposición y reclamaciones que, en el ámbito tributario, se regulan en el texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo .»(La fecha del 30 de abril fue posteriormente demorada al 30 de mayo por el RDL 15/2020)
Atendiendo a dicha normativa no procede considerar la pretendida extralimitación del procedimiento inspector.
TERCERO.-Respecto a la consideración de la recurrente como contribuyente en el IRPF, debemos citar varios preceptos de la Ley 35/2006( LIRPF) .
Artículo 2. Objeto del Impuesto.
Constituye el objeto de este Impuesto la renta del contribuyente, entendida como la totalidad de sus rendimientos, ganancias y pérdidas patrimoniales y las imputaciones de renta que se establezcan por la ley, con independencia del lugar donde se hubiesen producido y cualquiera que sea la residencia del pagador.
Artículo 8. Contribuyentes.
1. Son contribuyentes por este impuesto:
a) Las personas físicas que tengan su residencia habitual en territorio español.
Artículo 9. Contribuyentes que tienen su residencia habitual en territorio español.
1. Se entenderá que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando se dé cualquiera de las siguientes circunstancias:
a) Que permanezca más de 183 días, durante el año natural, en territorio español. Para determinar este período de permanencia en territorio español se computarán las ausencias esporádicas, salvo que el contribuyente acredite su residencia fiscal en otro país. En el supuesto de países o territorios considerados como paraíso fiscal, la Administración tributaria podrá exigir que se pruebe la permanencia en éste durante 183 días en el año natural.
Para determinar el período de permanencia al que se refiere el párrafo anterior, no se computarán las estancias temporales en España que sean consecuencia de las obligaciones contraídas en acuerdos de colaboración cultural o humanitaria, a título gratuito, con las Administraciones públicas españolas.
b) Que radique en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos, de forma directa o indirecta.
Se presumirá, salvo prueba en contrario, que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando, de acuerdo con los criterios anteriores, resida habitualmente en España el cónyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad que dependan de aquél.
2. No se considerarán contribuyentes, a título de reciprocidad, los nacionales extranjeros que tengan su residencia habitual en España, cuando esta circunstancia fuera consecuencia de alguno de los supuestos establecidos en el apartado 1 del artículo 10 de esta Ley y no proceda la aplicación de normas específicas derivadas de los tratados internacionales en los que España sea parte.
En este caso debe confirmarse lo expuesto por la Inspección de los Tributos al considerar acreditada dicha residencia, con base en los siguientes hechos comprobados en el curso del procedimiento inspector instruido:
1º. Estancia de la obligada tributaria en un inmueble sito en Torre en Conill. Según resulta del requerimiento realizado a Dª Milagros (núm.19), propietaria de un inmueble sito en Torre en Conill, ha manifestado que la obligada tributaria Dª Purificacion vivía en el mismo a fin de que no se produjeran robos, sin pagar nada excepto los suministros (núm. 22). De esto último constan en el expediente el pago de los recibos de luz y del agua (titular del agua: Comunidad Torre en Conill), además dos compañías de equipos de seguridad han cargado sus importes en una cuenta de la que es titular la obligada tributaria (núm. 72 a 76).
2º. Pasaporte. El pasaporte aportado por la contribuyente (núm. 36) fue expedido en el primer trimestre de 2017 por la embajada ucraniana en España y figuran en blanco todas sus páginas; es decir, la contribuyente no ha salido de España, o al menos del espacio Schengen, a partir de la fecha de expedición.
3º. Domicilio en informe sobre ampliación de capital por compensación de créditos. En cumplimiento de lo establecido en el art. 301 del Real Decreto Legislativo 1/2010, de 2 de julio, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital, consta adjuntada a la escritura de ampliación de capital de Lisar 77 SL de fecha 30 de noviembre de 2017 (núm. 38) un informe de la administradora de esta sociedad ( Filomena) en el que consta: "doña Purificacion, de nacionalidad ucraniana, residente en Valencia, DIRECCION000"."
4º. Entrega de la comunicación de inicio. La comunicación de inicio de actuaciones (núm. 2) fue entregada al portero del domicilio señalado en el apartado anterior el 16 de septiembre de 2019 que firmó acuse de recibo donde consta que procedería a la entrega a la obligada tributaria de tal comunicación en un sobre cerrado, como efectivamente hizo según resulta de lo que se expone a continuación. Finalmente, cabe añadir a lo expuesto, de lo que en todo caso ya se deduce el carácter de residente en territorio español de la obligada tributaria, que no se ha aportado el pasaporte anterior al expedido en el primer trimestre de 2017, ni tampoco los certificados de residencia en Ucrania reiteradamente solicitados en el curso del procedimiento inspector.
En conclusión, se considera acreditado que la obligada tributaria ha tenido su residencia habitual en territorio español en los términos y a los efectos establecidos en el art. 9 de la Ley del IRPF, no desvirtuando dicha prueba la practica de la prueba testifical, resultando mas determinante la documental antes referida.
CUARTO.-pasando a estudiar los rendimientos computados por la inspección y que no han sido declarados por la interesada. En primer lugar tenemos la Ganancia de patrimonio no justificadas por realización de ingresos en efectivo en cuenta bancaria en 2016 y 2017. De acuerdo con la Inspección de los Tributos, del análisis de los movimientos de cuentas bancarias incorporados al expediente instruido resulta que se ha comprobado la existencia en los años 2016 y 2017 de diversos ingresos en efectivo en la cuenta abierta en la entidad Bankia con número IBAN NUM004 de la que la obligada tributaria es titular única. Sobre dichos ingresos, relacionados en la diligencia núm. 2 de fecha 15 de enero de 2020 (núm. 12), se señala en el acuerdo que:
1º. En el ejercicio 2016 se produjeron 49 ingresos en efectivo por un total de 42.865 euros sin concepto y un ingreso de 420 euros mediante transferencia procedente de Impermeabilizaciones Valcruz señalando como concepto " Candido". Totalizan 43.285 euros.
2º. En el ejercicio 2017 se produjeron 28 ingresos, de los cuales 26 sin concepto y en los otros dos, por importes de 1.800 y 2.850 euros se señala como concepto " Pedro Jesús". Totalizan 27.350 euros.
3º. Se solicitó el origen, motivo y procedencia de dichos 77 ingresos en efectivo y una transferencia. EL representante de la recurrente manifestó que los ingresos procedían de la propia contribuyente "bien en España bien en Ucrania" y los extrae su yerno, D. Carlos Francisco, "como favor familiar por la relación que mantienen y la elevada edad de su suegra".
Esta Sala considera suficiemente motivada la fundamentación de la regularización respecto a la no acreditación del origen de dichos ingresos; Si bien se aportó certificados de la autoridad tributaria ucraniana que acreditarían el ejercicio de una actividad de arrendamiento en dicho pais, manifestando la actora que tributó por ellos en Ucrania, considera esta Sala que se trata de documentos que acreditarían el ejercicio de dicha actividad en ejercicios muy lejanos a los comprobados( de 2009 a 2011) sin que se aporte documento alguno de ingresos percibidos en Ucrania en los ejercicios comprobados ni su sometimiento a tributación en Ucrania. Respecto a las ganancias de patrimonio no justificadas, en el art. 108 de la LGT, y en este caso tenemos la acreditación de tales ingresos pero sin embargo no se prueba que se trata de dinero de la propia actora ni que haya tributado por los mismos en Ucrania, debiendo desestimarse este motivo de impugnación.
A pronunciamiento distinto debemos llegar respecto a los 40.000€ procedentes de la adquisición por la recurrente de participaciones sociales de la mercantil Lisar 77 SL, , y si bien la inspección argumenta que fue su hija Dª Filomena quien pagó directamente a Lisar 77 SL esos 40.000 euros, se imputa dicha suma a la recurrente en concepto de ganancia patrimonial no justificada, y frente a esto la actora alega que dicha suma fue un préstamo concedido por su hija, aportando contrato privado de préstamo por dicha suma.
Por lo que respecta a las ganancias patrimoniales no justificadas,el artículo 39 LIRPF establece que:
"Tendrán la consideración de ganancias de patrimonio no justificadas los bienes o derechos cuya tenencia, declaración o adquisición no se corresponda con la renta o patrimonio declarados por el contribuyente,así como la inclusión de deudas inexistentes en cualquier declaración por este impuesto o por el Impuesto sobre el Patrimonio, o su registro en los libros o registros oficiales.
Las ganancias patrimoniales no justificadas se integrarán en la base liquidable general del período impositivo respecto del que se descubran, salvo que el contribuyente pruebe suficientemente que ha sido titular de los bienes o derechos correspondientes desde una fecha anterior a la del período de prescripción."
No parece que existe controversia sobre que el origen del dinero es un préstamo concedido por su hija Filomena, o cuanto menos que este dinero le fue entregado por esta ultima de forma gratuita, sin que por tanto podamos hablar de una ganancia no justificada, la inspección puede calificar dicha entrega como préstamo, como donación o por cualquier otra figura jurídica, pero no puede sostener que es una ganancia que no justifica la actora, el origen se conoce y la actora aportó contrato privado de préstamo, y si bien es cierto que los contratos privado no hacen prueba frente a terceros, no constando la declaración por ITP o por Impuesto de donación, lo cierto es que el origen del dinero es cierto y la entrega a la recurrente también, siendo excesivamente simplista el imputarlo directamente como ganancia no justificada, debiendo estimarse este motivo de impugnación.
QUINTO.-Respecto a la resolución sancionadora esta viene fundamentada con el tenor siguiente: " ... se considera que un mínimo rigor y diligencia en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias, hubiera llevado, o bien a la justificación suficiente y respaldada documentalmente del origen del importe referido, o bien, a la declaración de la renta que lo justifica; diligencia que, sin embargo, no desplegó, reduciendo de forma improcedente su carga tributaria.
A lo expuesto puede añadirse lo recogido en la propuesta de imposición de sanción sobre el elemento subjetivo de la culpabilidad que nos ocupa, haciéndose aquí remisión a su contenido.
En suma, se considera que cabe apreciar en la conducta del obligado tributario la concurrencia de la culpabilidad necesaria para la procedencia de la imposición de sanción por la comisión de una infracción tributaria, en forma al menos de culpa grave, al suponer una omisión del deber de cuidado de una persona normalmente diligente; en particular, el que debe observar una persona física que tiene el carácter de sujeto pasivo del IRPF, como es el caso de la obligada tributaria.... al no apreciarse la existencia de interpretación razonable de una norma... se considera que, en lo que respecta a la totalidad de las conductas infractoras observadas, concurre el elemento subjetivo de la culpabilidad necesario para la procedencia de la imposición de sanción por la comisión de una infracción tributaria, en forma de culpabilidad por negligencia, considerándose destruida la presunción de inocencia; y, a mayor abundamiento, se aprecie la concurrencia, no solo de ninguna de las causas de exclusión de responsabilidad previstas en el ya citado art. 179 de la LGT , sino de circunstancias que igualmente la excluirían"
La actora considera que no se motiva suficientemente la culpabilidad de la obligada tributaria, amén de considerar que la regularización es contraria a derecho. Toda vez se ha estimado parcialmente el recurso frente a la regularización, se hace necesario que entremos a estudiar la invocada falta de motivación de la culpabilidad.
Tal y como viene manteniendo la jurisprudencia para poder determinar la existencia de una infracción tributaria e imponer una sanción, es preciso la existencia de un grado mínimo de culpabilidad, correspondiendo la prueba de la culpabilidad a quien acusa, a la Agencia Estatal de la Administración , y sólo cuando la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, procede exigir al acusado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad. En este caso toda vez nos encontramos ante una desestimación de la regularización por falta de acreditación de determinados elementos, no aprecia esta Sala que la conducta de la obligada tributaria sea susceptible de sanción, debiendo anularse la misma.
SEXTO.- Conforme lo dispuesto en el artículo 139 de la LJCA 29/98, no procede una expresa condena en costas.
VISTOS los artículos citados, y demás de general y pertinente aplicación.
