Sentencia Contencioso-Administrativo 992/2026 Tribunal Supremo. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Segunda, Rec. 1395/2024 de 24 de julio del 2026

PRIMERO.- Objeto del recurso.

Se recurre en casación la sentencia descrita en el primer antecedente de hecho de la presente, debiendo la Sala:

"Determinar si la documentación obtenida durante la práctica de un registro llevado a cabo en virtud de una autorización judicial para entrada y registro en el domicilio de un contribuyente que ha sido solicitada en el curso de un procedimiento inspección que abarcaba unos concretos ejercicios fiscales (2016 y 2017) puede por mor de la doctrina del hallazgo casual, abarcar y dar cobertura a que la documentación obtenida en relación a otros ejercicios fiscales sirva de fundamento para liquidar y en consecuencia sancionar en relación a ese ejercicio".

SEGUNDO. - Hechos relevantes.

1.-El 23 de abril de 2019, la Dependencia Regional, sede Gijón, de la Delegación Especial de Asturias de la AEAT, inició actuaciones de comprobación en relación con la entidad GRUPO CAMÍN LAVANDERA SL, de alcance general, relativas al impuesto sobre sociedades de los ejercicios 2016 a 2017 y del impuesto sobre el valor añadido de los períodos 1T/2016 a 4T/2017. Este inicio de actuaciones se comunicó, al obligado tributario, en la entrada y registro que, en tal fecha, realizó la Inspección en sus instalaciones tras la autorización, al efecto, otorgada por el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo nº 1 de los de Gijón, mediante Auto de 10 de abril de 2019.

Posteriormente, el 24 de enero de 2020 se ampliaron estas actuaciones al impuesto sobre sociedades del ejercicio 2015 y el impuesto sobre el valor añadido del 4T/2015, lo que se comunicó al interesado de forma telemática.

2.-En la resolución del TEAR impugnada, se señalan los siguientes hechos de relevancia tributaria que constan en el expediente administrativo:

a)Como consecuencia de las actuaciones de comprobación e investigación se dictaron las siguientes actas:

- La nº A01 82115622, de conformidad, por la que se regularizaron los períodos 2016 y 2017.

- La nº A02 73179401, de fecha de 25 de junio de 2020, de disconformidad por el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2015.

Y se señala que el obligado tributario se dedica a la comercialización de sidra que adquiere, principalmente, de la vinculada SIDRA TRABANCO SA.

b)Con fecha 17 de julio de 2020, el representante de la entidad presentó escrito manifestando su desacuerdo con la propuesta de liquidación contenida en la segunda de las actas señaladas, al entender que la regularización del ejercicio 2015 se basaba en información y documentación incautada en la entrada y registro de su domicilio con extralimitación del ámbito temporal para el que facultaba el correspondiente Auto judicial, pues este estaba referido solo a los ejercicios 2016 y 2017.

c)No atendiendo las anteriores alegaciones, con fecha 30 de noviembre de 2020 el Inspector Coordinador dictó acuerdo de liquidación por el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2015, confirmando la propuesta contenida en el acta.

En el mismo se recoge, en relación con la legitimidad de la información referente al ejercicio 2015 obtenida en la entrada y registro de las instalaciones de la obligada tributaria, que el Auto judicial que la autorizaba - auto judicial nº 00033/2019 del Juzgado de lo Contencioso- Administrativo número 1 de Gijón- había devenido firme, al haber sido desestimado el recurso de apelación interpuesto contra el mismo ante el Tribunal Superior de Justicia de Asturias (Sentencia de 16/09/2019, RAP núm. 219/20196) e inadmitirse el correspondiente recurso de casación por el Tribunal Supremo (Providencia de 21/05/2020, rec. núm. 7706/2019). Se razona que dicho Auto no contiene mención alguna a los ejercicios a los que se extendía la autorización y que en ningún momento se limitó la solicitud de esta a la documentación o información de determinados ejercicios, sino a toda la documentación con trascendencia tributaria en relación con los obligados tributarios, con independencia de a qué ejercicios pudiera corresponder.

Además, se dice que parte de la regularización propuesta se fundamentó en información obtenida del archivo de correos copiado, concretamente, de los correos denominados "ALBARANES MES" de "Pedidos (Grupo Trabanco)" a la dirección info@dastur.com, no siendo aleatoria la documentación así incautada, pues se copiaron archivos que podían tener trascendencia tributaria para las actuaciones, tal y como consta en la diligencia de entrada nº 1. Dijo el Inspector que esa información de correos, donde se cruza información comercial sobre la facturación de la empresa de distintos ejercicios, tiene indudable trascendencia tributaria, sin que sea posible discernir a simple vista, sin un examen individualizado de cada correo, los que corresponden a cada ejercicio. Es precisamente en este examen, tras la apertura de los correos, cuando la inspección se topó con la información de las ventas en B no facturadas a DASTUR 94 SL, entre otros, del ejercicio 2015, y que exigían una inmediata regularización antes de que se produjera la prescripción del impuesto.

En virtud de lo anterior, el Acuerdo, confirmando la propuesta contenida en el acta, señalaba la siguiente liquidación: Cuota 78.735,15 euros, intereses de demora 12.810,90 euros, deuda a ingresar 91.546,05 euros.

d)En consecuencia, se inició también un procedimiento sancionador dictándose, con fecha 11 de diciembre de 2020, una propuesta de resolución por importe de 98.418,94 euros, al considerarse cometida una infracción tributaria prevista en el artículo 191.1 de la LGT, calificada como muy grave.

3.-La entidad interpuso, frente a los dos Acuerdos anteriores (de liquidación y de sanción), sendas reclamaciones económico-administrativas. Ambas fueron desestimadas por el TEAR de Asturias mediante resolución de 30 de septiembre de 2022. Las alegaciones de la parte eran, en resumen, la improcedencia de la regularización efectuada respecto del ejercicio 2015, al considerar que se fundamentaba en documentación incautada sin el amparo judicial pertinente, pues la autorización judicial solo facultaba a la inspección de los ejercicios 2016 y 2017, requiriendo en consecuencia, aquella, de un nuevo auto judicial para garantizar su seguridad jurídica, pues si no se estaría vulnerando el derecho a la inviolabilidad del domicilio constitucionalmente protegido.

Citaba la parte, además, en apoyo de su argumentación, la STS de 1 de octubre de 2020 (recurso 2966/2019), que fijó como doctrina que la autorización de entrada debe estar conectada con la existencia de un procedimiento inspector ya abierto y cuyo inicio se haya notificado al inspeccionado, con indicación de los impuestos y periodos a los que afecten las pesquisas.

4.-En su resolución, el TEAR desestimó la reclamación fundamentándose, principalmente, en entender que "la actuación inspectora y el uso de la información con trascendencia tributaria obtenida en el registro realizado bajo autorización judicial se ajusta a los requisitos exigidos por la doctrina del Tribunal Supremo en relación con los denominados "hallazgos casuales", no apreciándose abuso o desviación procedimental".

5.-La entidad interpuso, frente al anterior, recurso contencioso-administrativo que fue desestimado por el TSJ de Asturias mediante la sentencia que se señala en el primer antecedente de hecho de la presente.

La Sala desestimó los argumentos en los que insistía la parte, citando, al efecto, entre otras, "la STS de 25 de febrero de 2019 (recurso 6461/2017 ), que se remite a la STS de 6 de abril de 2016 (casación 113/2013 )";y la " STS de 14 de julio de 2021 (recurso 3895/2020 )".

Argumentando el tribunal que, "En primer lugar, en la hipótesis manejada por el demandante de que la referencia de la Comunicación de inicio de actuaciones, refería solamente a los ejercicios 2016 y 2017 e integraba los términos de la autorización, hemos de señalar dos aspectos sumamente relevantes que caracterizan la indagación. Primero, la ausencia de requisa general e indiscriminada, y segundo, la concurrencia de los requisitos del "hallazgo casual".

4.2.1 Ausencia de requisa general e indiscriminada.

(...) No estamos por tanto en el supuesto reprochado por la STS de 23 de noviembre de 2021 (rec.5060/2020 ) cuando señala: "que admitiéndose en el ámbito administrativo la validez y eficacia de los hallazgos casuales para motivar un nuevo procedimiento de inspección, no todo vale porque la práctica del registro debe realizarse en forma idónea y proporcionada, excluyéndose requisas generales e indiscriminadas de aquello que manifiestamente sea ajeno a la investigación". En el caso de autos, ni hay requisa general ni indiscriminada, ni se obtuvo nada "manifiestamente ajeno" a la investigación, pues se trató de una requisa puntual, precisa, relativa a facturación y transacciones, manifiestamente vinculado a la investigación del impuesto concernido.

4.2.2 Hallazgo casual

Con ocasión de la visita de los actuantes es cuando se accede a los correos electrónicos y con su apertura es cuando aflora información de ventas en B no facturadas a DASTUR 94 SL, entre ellas, del ejercicio 2015, se produce el calificado jurídicamente como "hallazgo casual".

(...) En este punto, se descarta la necesidad de reclamar nueva autorización judicial para la misma por dos razones de fuerza autónoma. Una fáctica y otra jurídica.

(...) En particular la STS de 6 de junio de 2023 (rec. 854/2021 ) precisó que: «Se consideran hallazgos casuales los documentos referidos a otros sujetos y relativos a otros impuestos y ejercicios distintos a aquéllos para los que se obtuvo la autorización judicial de entrada y registro y, por tanto, supeditados en su validez como prueba y en su idoneidad para servir de base a las actuaciones inspectoras y sancionadoras a la licitud y regularidad del registro de que se trate, lo que afecta tanto a su adopción y autorización como al modo de efectuarse su práctica. 4) La acreditación, por la Administración tributaria, de que la prueba obtenida, como hallazgo casual, en el registro de un tercero, con finalidad de determinar otros tributos, no es la misma utilizada en la ulterior regularización y sanción, a efectos de determinar el alcance y extensión de la prueba nula, es carga que corresponde a la Administración, dado su deber de identificar y custodiar pertinentemente la prueba obtenida en un registro, máxime si pertenece o afecte a terceros».

Finalmente, la Sala consideró que "(...) la Circular de la Fiscalía 1/2019, de 6 de marzo aclara que "Únicamente resultará necesario incoar un nuevo procedimiento cuando el descubrimiento casual revele un delito heterogéneo al investigado o cuando, en los casos previstos en el art. 17.3 LECrim , el Ministerio Fiscal no considere conveniente el enjuiciamiento conjunto de los hechos".

En consecuencia, volviendo al caso que nos ocupa, en la hipótesis más favorable al demandante de que el auto solo cubriese la investigación del Impuesto de Sociedades e IVA de los ejercicios 2016 y 2017, el hecho de haber accedido a información que permitiese regularización del ejercicio 2015, tuvo lugar de forma casual y se mueve dentro del mismo tributo, misma investigación y de lo razonable, sin el menor atisbo de indefensión.

Ello sin olvidar que la administración tributaria debe aplicar el principio de regularización íntegra, esto es, comprobar al hilo de la inspección tributaria, todos los aspectos relacionados directamente con los mismos presupuestos fácticos y contexto tributario ( STS de 17 de diciembre de 2020, rec. 4055/2019 ).

Por todo lo expuesto, consideramos probado el escenario del hallazgo casual en el marco del mismo tributo objeto de investigación, por lo que ningún reproche cabe hacer a lo actuado. Y con ello, hemos de desestimar esta vertiente impugnatoria".

Y sobre el procedimiento sancionador, la Sala dijo que, "En cuanto a la pretendida desprotección del recurrente y la falta de respeto a su derecho a la no autoincriminación, no cabe acoger dicho argumento".Citando en este punto, entre otras, "La STSJ de Castilla La Mancha de 3 de febrero de 2023 (recurso 632/2020 )",y considerando, finalmente, que, "En el presente supuesto, la documentación obtenida lo ha sido en amparo en una resolución judicial, como es el Auto de autorización de entrada y registro del Juzgado de lo Contencioso-administrativo nº 1 de Gijón, confirmado por esta Sala, por lo que no cabe considerar que se ha vulnerado el principio de autoincriminación, pues ello sería lo mismo que negar la posibilidad de que las pruebas de un procedimiento penal obtenidas en una entrada y registro con autorización del Juez de Instrucción pudieran constituir elementos de cargo en el procedimiento penal, so pena de vulnerar el derecho a no declarar contra sí mismo del investigado. Por ende, no cabe aplicar la doctrina invocada por la recurrente, en tanto la Inspección tuvo un acceso lícito a la documentación intervenida, documentación de naturaleza tributaria, y contaba con la preceptiva autorización judicial para realizar la comprobación y la regularización de la situación tributaria de la actora.

Y como quiera que nada se invoque en referencia a la calificación, graduación o elemento subjetivo de la conducta, amén de que el elemento subjetivo es inherente a la propia ocultación de las ventas realizadas sin la correspondiente facturación, debe desestimarse la demanda también en este apartado".

TERCERO.- El juicio de la Sala: remisión a lo decidido en la STS de 20 de julio de 2026 (rec. 1209/2024 ).

Hemos analizado un asunto similar en nuestra sentencia de 20 de julio de 2026 (rec. 1209/2024), en la que hemos dicho:

"CUARTO.- Doctrina de la Sala sobre el hallazgo casual

4.1.- Los términos en los que nos formula la pregunta el auto de admisión requiere una previa, aunque breve, reflexión sobre la doctrina de llamado hallazgo casual, para poder valorar su correcta proyección al supuesto que aquí nos ocupa.

4.2.- La doctrina del hallazgo casual nace en el orden penal. Surge para dar una explicación procesal que, respetando los derechos y garantías de un investigado en un proceso penal y sin violentarlos, permita asegurar la validez de determinados indicios de criminalidad que se descubran en el curso de una investigación penal que, originariamente, iba encaminada a la persecución de otros delitos. Para que los nuevos hechos o indicios no se vean afectados por un vicio invalidante por vulneración de los derechos a la defensa, se han ido perfilando por la jurisprudencia los diferentes presupuestos habilitantes, completados por las previsiones de la LECrim del artículo 579 bis y el extenso artículo 588 bis, ambos introducidos por la Ley Orgánica 13/2015 , sin olvidar la instrucción 2/2017 y la circular 1/2019 de la Fiscalía General del Estado.

4.3.- La STC 41/1998, de 24 de febrero , reconoció que «[e]l que se estén investigando unos hechos delictivos no impide la persecución de cualesquiera otros distintos que sean descubiertos por casualidad al investigar aquéllos, pues los funcionarios de Policía tienen el deber de poner en conocimiento de la autoridad penal competente los delitos de que tuviera conocimiento, practicando incluso las diligencias de prevención (...) la Constitución no exige, en modo alguno, que el funcionario que se encuentra investigando unos hechos de apariencia delictiva cierre los ojos ante los indicios de delito que se presentaren a su vista, aunque los hallados casualmente sean distintos a los hechos comprendidos en su investigación oficial, siempre que ésta no sea utilizada fraudulentamente para burlar las garantías de los derechos fundamentales [...]».

La Sala de lo Penal este Tribunal Supremo, en sus sentencias de 24 de febrero de 2015, RC 1555/2014 ; y 3 de marzo de 2019, RC 724/2018 , ha admitido «[l]a validez de la diligencia cuando, aunque el registro se dirigiera a la investigación de un delito específico, se encontraran efectos o instrumentos de otro que pudiera entenderse como delito flagrante. La teoría de la flagrancia ha sido, pues, una de las manejadas para dar cobertura a los hallazgos casuales, y también la de la regla de la conexidad de los arts. 17.5 y 300 LECrim , teniendo en cuenta que no hay novación del objeto de la investigación sino simplemente " adición ". [...]». La misma Sala ya había apuntado en su anterior sentencia de 23 de septiembre de 2013, RC 10288/2013 , recordando lo dicho por las de 10 de julio de 2012, RC 2097/2011 ; 10 de octubre de 2012, RC 10147/2012 ; 1 de octubre de 2007, RC 201/2007 ; 5 de julio de 2004, RC 1195/2003 y 18 de junio de 1999, RC 1418/1997 que «[E]sta Sala Casacional ha declarado repetidamente que el hallazgo casual, es decir, el elemento probatorio novedoso que no está inicialmente abarcado por el principio de especialidad, puede ser utilizado en el propio o distinto procedimiento, bien por tratarse de un delito flagrante o bien por razones de conexidad procesal, siempre que, advertido el hallazgo, el juez resuelva expresamente continuar con la investigación para el esclarecimiento[ de ese nuevo delito, ante la existencia de razones basadas en los principios de proporcionalidad e idoneidad (...) la denominada doctrina del hallazgo casual se legitiman aquellas evidencias probatorias que inesperadamente aparecen en el curso de una intervención telefónica, eventualmente en un registro domiciliario, de forma totalmente imprevista, aunque la doctrina de esta Sala Casacional, ha exigido que, para continuar con la investigación de esos elementos nuevos y sorpresivos, se han de ampliar las escuchas, con fundamento en el principio de especialidad, a través del dictado de una nueva resolución judicial que legitime tal aparición, y reconduzca la investigación (...) los hallazgos casuales son válidos, pero la continuidad en la investigación de un hecho delictivo nuevo requiere de una renovada autorización judicial. [...]».

En definitiva, por la denominada doctrina del hallazgo casual se legitiman aquellas evidencias probatorias que inesperadamente aparecen en el curso de una investigación criminal, como puede ocurrir con ocasión de una intervención telefónica o de un registro domiciliario. Ese nuevo elemento probatorio que no estaba inicialmente abarcado por el principio de especialidad, puede ser utilizado en el propio o en un distinto procedimiento, bien por tratarse de un delito flagrante o bien por razones de conexidad procesal. Sin embargo, requiere cuando es advertido el hallazgo, de una nueva resolución judicial que legitime la aparición y reconduzca la investigación para el esclarecimiento de ese nuevo delito con los razonamientos que sean precisos ante la existencia de razones basadas en los principios de proporcionalidad e idoneidad.

4.4.- La proyección de esta doctrina también se ha visto reflejada en la jurisdicción contencioso-administrativa en diferentes sentencias. A partir de la STS 14 de julio de 2021, Sección Segunda, RC 3895/2020 , establecimos que:

«[1)] La Administración tributaria no puede realizar válidamente comprobaciones, determinar liquidaciones o imponer sanciones a un obligado tributario tomando como fundamento fáctico de la obligación fiscal supuestamente incumplida los documentos o pruebas incautados como consecuencia de un registro practicado en el domicilio de terceros (aunque se haya autorizado la entrada y registro por el juez de esta jurisdicción), cuando tales documentos fueron considerados nulos en sentencia penal firme, por estar incursos en vulneración de derechos fundamentales en su obtención.

Aun cuando tal declaración penal no se hubiera llevado a cabo formalmente, la nulidad procedería de lo establecido en el art. 11 LOPJ , conforme al cual "no surtirán efecto las pruebas obtenidas, directa o indirectamente, violentando los derechos o libertades fundamentales ".

2) El exceso de los funcionarios de la Administración tributaria sobre lo autorizado en el auto judicial es contrario a derecho y deber ser controlado, a posteriori, por el propio juez autorizando, a través del mecanismo de dación de cuenta que la Administración está obligada a realizar, art. 172 RGAT, sin que la infracción de dicho trámite deba perjudicar al afectado por él.

3) Se consideran hallazgos casuales los documentos referidos a otros sujetos y relativos a otros impuestos y ejercicios distintos a aquéllos para los que se obtuvo la autorización judicial de entrada y registro y, por tanto, supeditados en su validez como prueba y en su idoneidad para servir de base a las actuaciones inspectoras y sancionadoras a la licitud y regularidad del registro de que se trate, lo que afecta tanto a su adopción y autorización como al modo de efectuarse su práctica.

4) La acreditación, por la Administración tributaria, de que la prueba obtenida, como hallazgo casual, en el registro de un tercero, con finalidad de determinar otros tributos, no es la misma utilizada en la ulterior regularización y sanción, a efectos de determinar el alcance y extensión de la prueba nula, es carga que corresponde a la Administración, dado su deber de identificar y custodiar pertinentemente la prueba obtenida en un registro, máxime si pertenece o afecte a terceros. [...]».

Esta doctrina ha sido reiterada por esta Sección Segunda en las STS 16 de julio de 2021, RC 2190/2020 y 2778/2020 ; 26 de julio de 2022, RC 5427/2020; 23 de noviembre de 2021, RC 5060/2020 «[a]dmitiéndose en el ámbito administrativo la validez y eficacia de los hallazgos casuales para motivar un nuevo procedimiento de inspección, no todo vale porque la práctica del registro debe realizarse en forma idónea y proporcionada, excluyéndose requisas generales e indiscriminadas de aquello que manifiestamente sea ajeno a la investigación [...]»; 25 de octubre de 2022, RC 247/2021; y 6 de junio de 2023, RC 854/2021 «[S]e consideran hallazgos casuales los documentos referidos a otros sujetos y relativos a otros impuestos y ejercicios distintos a aquéllos para los que se obtuvo la autorización judicial de entrada y registro y, por tanto, supeditados en su validez como prueba y en su idoneidad para servir de base a las actuaciones inspectoras y sancionadoras a la licitud y regularidad del registro de que se trate, lo que afecta tanto a su adopción y autorización como al modo de efectuarse su práctica. 4) La acreditación, por la Administración tributaria, de que la prueba obtenida, como hallazgo casual, en el registro de un tercero, con finalidad de determinar otros tributos, no es la misma utilizada en la ulterior regularización y sanción, a efectos de determinar el alcance y extensión de la prueba nula, es carga que corresponde a la Administración, dado su deber de identificar y custodiar pertinentemente la prueba obtenida en un registro, máxime si pertenece o afecte a terceros [...]»

8.- Este concepto, dentro del contencioso-administrativo (porque su origen está en el orden penal), también ha sido abordado por la Sección Tercera, con ocasión de las intervenciones y entradas llevadas a cabo por la CNMC. El la STS 6 de abril de 2016, Sección tercera, RC 113/2013 , se dijo que «[l]a habilitación para la entrada y registro y la práctica del mismo en forma idónea y proporcionada, permite que un hallazgo casual pueda ser utilizado de forma legítima para una actuación sancionadora distinta, la cual habrá de ajustarse a las exigencias y requisitos comunes de toda actuación sancionadora y en la que la empresa afectada podrá ejercer su derecho de defensa en relación con las nuevas actividades investigadas. No ha habido, por consiguiente, lesión del derecho a la inviolabilidad del domicilio, cono entendió la Sala de instancia, y se ha infringido el artículo 18.2 de la Constitución por aplicación indebida del mismo [...]».

En la STS de 29 de mayo de 2020, Sección Tercera, RC 170/2019 , se descartó la existencia de hallazgo casual porque «[t]ales exigencias no se cumplen en el caso que ahora nos ocupa, donde, en puridad, ni siquiera cabe afirmar que haya existido un hallazgo casual. La documentación relativa a la recogida y tratamiento de otros residuos (distintos a los sanitarios) se encontró porque se buscaba. Y se buscaba en virtud de una orden de Investigación que, además de referirse a los residuos sanitarios, que eran objeto de aquel expediente, aludía también a "tratamientos de residuos de otro tipo"; expresión ésta que, por su genericidad y vaguedad, la propia sentencia recurrida consideró no aceptable, y, por tanto, no habilitante para que a su amparo pudiese realizarse inspección o indagación alguna.

En definitiva, no se trata aquí de un hallazgo casual producido con ocasión de la práctica de una inspección que tuviese otra finalidad, sino de un material probatorio recogido en el curso de un registro que se entendía respaldado por un inciso de la orden de Investigación ("tratamientos de residuos de otro tipo") que, en realidad, carecía de virtualidad habilitante. Y estando así viciado el hallazgo, por haberse producido al amparo de una orden que en ese concreto punto carece de validez y de eficacia habilitante, no cabe pretender una suerte de sanación o convalidación del material probatorio así obtenido mediante la forzada apelación a que se trata de un hallazgo casual. [...]».

Esa línea interpretativa había sido trazada por la STS de 25 de octubre de 2019, RC 5839/2018 , cuando advertía que «[l]a doctrina sobre el hallazgo casual alude a un hallazgo de material probatorio que se produce de manera imprevista y fortuita, en el curso de una inspección realizada en virtud de una orden de investigación dictada con una finalidad distinta. Y la jurisprudencia que antes hemos reseñado viene a precisar que para que el material probatorio así obtenido pueda ser utilizado de forma legítima es necesario que el hallazgo se produzca con ocasión de una entrada y registro que cuente con la necesaria habilitación y se desarrolle de forma idónea y proporcionada.

Pues bien, tales exigencias no se cumplen en el caso que ahora nos ocupa, donde, en puridad, ni siquiera cabe afirmar que haya existido un hallazgo casual. La documentación relativa a la recogida y tratamiento de otros residuos (distintos a los sanitarios) se encontró porque se buscaba. Y se buscaba en virtud de una Orden de Investigación que, además de referirse a los residuos sanitarios, que eran objeto de aquel expediente, aludía también a "tratamientos de residuos de otro tipo"; expresión ésta que, por su genericidad y vaguedad, la propia sentencia recurrida consideró no aceptable, y, por tanto, no habilitante para que a su amparo pudiese realizarse inspección o indagación alguna.

En definitiva, no se trata aquí de un hallazgo casual producido con ocasión de la práctica de una inspección que tuviese otra finalidad, sino de un material probatorio recogido en el curso de un registro que se entendía respaldado por un inciso de la Orden de Investigación ("tratamientos de residuos de otro tipo") que, en realidad, carecía de virtualidad habilitante. Y estando así viciado el hallazgo, por haberse producido al amparo de una Orden que en ese concreto punto carece de validez y de eficacia habilitante, no cabe pretender una suerte de sanación o convalidación del material probatorio así obtenido mediante la forzada apelación a que se trata de un hallazgo casual. [...]»

En el mismo sentido en la STS de 11 de junio de 2019 RC 851/2018 , se afirmaba que «[E]n contra de lo que afirma la sentencia recurrida, entendemos que esa jurisprudencia sobre el hallazgo casual no es aplicable en el que caso que ahora nos ocupa pues no se trata aquí de un hallazgo producido accidentalmente con ocasión de la práctica de una inspección que tuviese otra finalidad, sino de un material probatorio que fue encontrado en el curso de un registro que se entendía respaldado por un inciso de la Orden de Investigación ("tratamientos de residuos de otro tipo") que, en realidad, carecía de virtualidad habilitante. Y estando así viciado el hallazgo, por haberse producido al amparo de una Orden que en ese concreto punto carece de validez y de eficacia habilitante, no cabe pretender una suerte de sanación o convalidación del material probatorio así obtenido mediante la forzada apelación a que se trata de un hallazgo casual. Por tanto, debe concluirse que la resolución sancionadora se basa en un material probatorio que no ha sido obtenido de forma ajustada a derecho. [...]». Las STS 26 de febrero de 2019, RC 6442/2017 y RC 6696/2017 no se apartan de esa doctrina.

4.5.- Dicho esto, debemos precisar que los términos del debate, en el presente caso, son sustancialmente distintos a los que dieron lugar a nuestra STS de 14 de julio de 2021, RC 3895/2020 , en la que se ha inspirado la doctrina de esta Sección sobre el hallazgo casual. Lo advertimos, porque la decisión que aquí tomemos no tiene que coincidir con el resultado final que ofrecimos en otras ocasiones, sin que ello signifique apartamiento o abandono de nuestra jurisprudencia.

En aquellas situaciones partíamos de un supuesto de nulidad radical de la prueba obtenida en un registro practicado en la sede social o dependencias de terceros. La Administración había utilizado, para realizar regularizaciones tributarias e imponer sanciones con relación a un obligado, los documentos incautados tras un registro domiciliario practicado respecto de otros obligados (registro autorizado por el juez contencioso-administrativo), cuando, posteriormente, esa documental fue declarada prueba nula por la jurisdicción penal, al apreciar vulneración de derechos fundamentales.

Como hemos anticipado y pormenorizaremos más adelante, la realidad que ahora nos ocupa es muy diferente.

QUINTO.- Valoración de la Sala

5.1.- En el supuesto que enjuiciamos, el procedimiento de inspección se inició simultáneamente con la notificación de la entrada y registro en el domicilio social de la entidad, coincidencia temporal contemplada por la STS 1 de octubre de 2020, RC 2966/2019 , matizada por las posteriores de 26 de junio de 2023, RC 2450/2022 , y por remisión a las de 9 de junio de 2023, RC 2086 y 2525/2022.

[....]

5.2.- Una premisa o requisito necesario para que el ocasional descubrimiento de un elemento o indicio probatorio sea amparado por la doctrina del hallazgo casual, es que haya tenido lugar durante en curso de una entrada y registro que sea lícita y realizaba bajo el amparo de una resolución judicial que la autorice.

El auto de entrada y registro dictado por el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo, no acotó los periodos impositivos que eran objeto de inspección. Se limitó a habilitar el examen de todo tipo de documentación con trascendencia tributaria, cualquiera que fuera su soporte documental, que pudiera encontrarse en las dependencias de la sociedad, dentro del ámbito competencial de la AEAT y entre las facultades que prevé el artículo 142 de la LGT . Especificaba que esta actuación se llevaría a efecto el día 23 de abril de 2019, con hora de inicio a las 10 horas hasta las 21 horas, periodo que podría ser ampliado al día siguiente con el mismo alcance horario.

Contra este auto se dedujo un recurso de apelación que fue desestimado por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del TSJ Asturias en sentencia de 16 de septiembre de 2019, recurso de apelación núm. 219/2019 . Posteriormente, por providencia de 21 de mayo de 2020, se inadmitió a trámite el recurso de casación núm. 7706/2019, interpuesto contra esa sentencia.

La sentencia de instancia que ahora nos ocupa, validó la entrada y registro amparada por el auto razonando que, a pesar de que [n]o hiciera mención expresa a dicho ámbito temporal, es lo cierto que daba respuesta a una petición de la Administración Tributaria que se articulaba en el seno de un procedimiento de inspección, como exige la doctrina jurisprudencial expuesta, procedimiento que si tenía establecido su marco, tanto en los tributos inspeccionados (IS, e IVA), como en los específicos ejercicios a analizar (2016 y 2017). De esta forma, la autorización judicial no podía extenderse, dada esa necesaria vinculación a la propia solicitud de la AEAT y al propio expediente inspector, más allá de ese marco, habilitando para aquello no se ha solicitado. [...]».

5.3.- Debemos tener presente que la validez del auto por el que se acordó la entrada y registro no es objeto de debate en este recurso de casación. No ha sido directamente cuestionado por la recurrente, ni por él se nos pregunta en el auto de admisión.

Es más, toda la carga argumental del Grupo Camín Lavandera se vuelca en el exceso en que incurrió la Administración al intervenir cierta documentación con transcendencia tributaria del año 2015 y, por ello, fuera de la previsión temporal de la inicial actuación inspectora amparada por el auto de entrada y registro. Si las dudas se hubieran centrado en la legalidad del auto, la ilicitud de la documentación intervenida no solo afectaría a la del año 2015, sino a la totalidad de la requisada durante en esa entrada y registro.

Hacemos esta puntualización, porque la entidad solo está cuestionando si la incautada y correspondiente al año 2015 encaja en la doctrina del hallazgo casual y, por lo tanto, bajo la lícita cobertura del auto de entrada y registro.

5.4.-Hecha esta precisión, nuestra tarea queda circunscrita a valorar si, la intervención de documentación con relevancia tributaria que no se correspondía con los años inicialmente objeto del procedimiento de inspección, fue ajustada a derecho. En síntesis, el escrito afirma que la incautación fue indiscriminada y prospectiva, y que la Administración fue consciente de ese exceso.

No podemos compartir la afirmación de que la Administración fue conocedora del exceso de su intervención cuando llevó a cabo el volcado de los archivos. Concretamente la información en la que se instala la polémica fue la contenida en el archivo de correo «denominados ALBARANES MES de "Pedidos (Grupo Trabanco) a la dirección de info@dastur.com» , que se encontraba sin disociar por ejercicios. La única identificación era «ALBARANES MES», «FACTURA MES».

Se accedió al archivo con la contraseña facilitada por alguien de la empresa, lo que permitió visualizar una carpeta de la aplicación Golden, y otra carpeta de la aplicación SQL para gestión y facturación, con la denominación «GESTIÓN TRABANCO V.1.0.». Como advirtió la sentencia de instancia, todo ello se reflejó en la diligencia núm. 2 «[s]e encuentra un DVD+RW rubricado "CONTA2016 Sidra, Lagares, TDE, LGE" y un disco duro interno de un portátil que "ante la imposibilidad de poder leerlo en el momento se recogen para su análisis en las oficinas de la AEAT [...]».

Por el volumen de la información, la totalidad del contenido de los archivos no se comprobó in situ. El exacto contenido de la documentación no fue íntegramente conocido hasta su posterior examen, meses más tarde, en las dependencias de la Administración tributaria cuando fueron abiertos cada uno de los correos y las facturas adjuntas. Hasta ese momento no se pudo identificar el concreto ejercicio al que pertenecían. En el archivo de correo existían albaranes y facturas que iban desde el ejercicio 2011 al ejercicio 2017, información compatible con todo el proceso productivo relacionado con la producción de sidra de la empresa investigada.

En definitiva, la Inspección descubrió la información de las ventas en B no facturadas a DASTUR 94 SL cuando abrió los correos en sus dependencias, no en el momento en que tuvo lugar la entrada y registro.

5.5.- Se lamenta la recurrente de que la Administración no comunicara las incidencias al Juzgado de lo Contencioso-Administrativo, lo que supuso una infracción del artículo 172.4 del RGI. Advertimos que este extremo no fue abordado por la sentencia impugnada, sencillamente porque no fue planteado en la instancia; por lo tanto, se trata de una infracción denunciada e incorpora ex novo al recurso de casación.

Lo cierto es que tampoco podemos comprobar si la comunicación tuvo o no lugar. El abogado del Estado afirma que sí se produjo, pero no identifica el documento dentro del expediente administrativo en que se refleje o conste este extremo.

Frente a esta discrepancia entre las partes litigantes de orden material o fáctico, constamos la imposibilidad material de localizar el documento en el expediente digital remitido, que carece de una ordenada exposición, un índice o un árbol de búsqueda que permita, entre los cientos de documentos que lo componen, que el juzgador pueda acceder al PDF correspondiente para comprobarlo. En todo caso, bien estemos ante una deficiente remisión, ante una incompleta configuración, o ante la mera incapacidad del sistema habilitado para que el juzgador pueda acceder de manera ordenada al expediente administrativo digital, esta deficiencia solo es imputable a la Administración tanto como responsable de la remisión del expediente, como encargada del suministro y soporte de los medios informáticos, por lo que nunca podría interpretarse en perjuicio del administrado.

No obstante, en este caso, el que la comunicación al Juzgado fuera o no cursada, carece de la relevancia que le atribuye la parte recurrente. Es cierto que el artículo del 172.4 del RGI establece que «[U]na vez finalizada la entrada y reconocimiento, se comunicará al órgano jurisdiccional que las autorizaron las circunstancias, incidencias y resultados [...]». Sin embargo, la eventualidad o la casualidad del hallazgo no se manifestó durante la entrada y registro. Afloró tras el posterior examen de la documentación en sede de las dependencias de la Administración tributaria. Por lo tanto, nada especial o relevante tuvo lugar durante la entrada que de manera reseñable pudiera dar trascendencia a la comunicación preterida, más allá del mero formalismo de tener por cumplida la ejecución de la autorización judicial de entrada y registro habilitada por el auto.

La casualidad del hallazgo no se manifestó durante la inmediación del registro. No existió coincidencia temporal entre registro, incautación o descubrimiento como ocurría en la STS de 14 de julio de 2021, RC 3895/2020 «[l]a existencia de datos de terceros ajenos a la prueba indicada como de posible obtención en el domicilio, que fueron incautados al margen, o con exceso notorio sobre el ámbito subjetivo, objetivo y temporal de la autorización de entrada [...]». En esta misma sentencia se apuntaba que la intervención a posteriori de juez autorizante está «[v]inculado al principio de buena administración, es esencial para hacer viable el control judicial ex post facto respecto a la adecuación de la práctica de la diligencia y para que el juez de la autorización compruebe la regularidad de esa práctica y el ajuste y observancia de los términos, condiciones o límites del auto de entrada, que exige, según es jurisprudencia reiterada de esta Sala, la sujeción a los principios de necesidad, adecuación y proporcionalidad. [...]».

En el supuesto que ahora enjuiciamos, visto el momento en que la Administración accedió a la información y el propio contenido del auto que autorizó la entrada, que ni tan siquiera especificó los años a los que se extendía la comprobación e investigación de la Administración tributaria, no alcanzamos a identificar cuales habrían sido los nuevos términos, condiciones o límites a los que debería ajustarse el auto, que dan relevancia y sentido la comunicación del artículo 172.4 del RGI .

5.6.-Por último, en contra de lo ocurrido en anteriores ocasiones, los datos de los archivos intervenidos por la Administración tributaria y cuya relevancia afloró tras su examen, eran del propio contribuyente, estaban vinculados a su actividad, y se incautaron con ocasión de la misma autorización de entrada, que fue acotada temporalmente por las propias actuaciones que justificaron el procedimiento de investigación y comprobación.

Cuando los funcionarios de Hacienda fueron conscientes de que, entre la documentación intervenida y examinada en sus dependencias, había información con relevancia fiscal de ejercicios anteriores, no coincidentes con los años 2016 y 2017 a los que se extendía el procedimiento de inspección, actuaron conforme a lo previsto en el artículo 178.5 a) del RGI , ampliando el procedimiento al IS de 2015 y al cuarto trimestre del IVA del 2015, a través de la comunicación notificada al obligado tributario el 24 de enero de 2020.

5.7.- En definitiva, la documentación del año 2015 no se obtuvo como consecuencia de una descarga injustificada, indiscriminada y no proporcional de información fiscal relevante puesto que: (i) La ejecución de la entrada y el registro se mantuvo dentro de los términos de la habilitación del auto; (ii) la información, que era de la propia sociedad investigada, no se descubrió con una descarga de archivos indiscriminada o injustificada, sino atendiendo a la identificación documental del archivo que advertía del contenido de facturas de obligado tributario; (iii) cuando se copió el archivo en el domicilio fiscal de la sociedad, la carpeta en la que se hallaba y los datos identificativos, revelaban que se trataba de facturas y documentos relativos a las relaciones comerciales y a la actividad de Grupo Camín Lavandera, S.L.; (iv) el descubrimiento de la información se materializó meses más tarde en las dependencias de la Administración tributaria; (v) cuando la Inspección tuvo constancia de este extremo, se amplió el procedimiento al IS de 2015 y al cuarto trimestre del IVA del 2015".

Ante la similitud de hechos y argumentos, la Sala debe reiterar los fundamentos dados en la citada STS de 20 de julio de 2026 (rec. 1209/2024).

CUARTO.- Fijación de doctrina.

Procede reproducir la doctrina de la STS de 20 de julio de 2026 (rec. 1209/2024), conforme a la cual:

"....La documentación de relevancia fiscal obtenida por la Administración durante la práctica de un registro llevado a cabo en virtud de una autorización judicial para entrada en el domicilio de un contribuyente, solicitada en el curso de un procedimiento inspección relativo a los ejercicios fiscales, 2016 y 2017, pero que se refiere a datos relativos a un periodo distinto, el 2015, se considera lícitamente obtenida, atendiendo a las circunstancias concurrentes en el caso, en aplicación de la doctrina del hallazgo casual, bajo las siguientes condiciones.

A tal efecto, se considera hallazgo casual el procedente de datos obtenidos en una entrada domiciliaria autorizada judicialmente, en la sede de un obligado tributario: (i) cuando se produjo en virtud de una autorización judicial de entrada y registro solicitada en el curso de un procedimiento de inspección que abarca unos concretos impuestos y ejercicios; (ii) cuando la legalidad del auto no ha sido cuestionada o no haya sido anulado; (iii) si del archivo intervenido, que presumiblemente contenía información con trascendencia fiscal, tras su examen en las dependencias de la Administración tributaria, se descubre documentación con idéntica relevancia pero correspondiente a ejercicios fiscales distintos de los inicialmente fijados en el procedimiento de comprobación e investigación; (iv) cuando se comunica al obligado tributario la ampliación del procedimiento de comprobación e inspección a los ejercicios e impuestos afectados por esa nueva información fiscal descubierta; y (v) cuando la información obtenida de tal forma guarda relación directa con la actividad empresarial llevada a cabo, que se desarrolla con continuidad en el tiempo, abstracción hecha de la división fiscal en periodos impositivos distintos y sucesivos.

QUINTO.- Aplicación de la doctrina al caso.

En nuestra STS de 20 de julio de 2026 (rec. 1209/2024), razonamos que: "La doctrina que fijamos nos lleva a la desestimación del recurso de casación interpuesto por el Grupo Camín Lavandera S.L. y a confirmar la sentencia dictada por la Sala de instancia porque es plenamente conforme con lo que aquí decimos".

Solución que debemos reiterar.

SEXTO.- Costas

En virtud de lo dispuesto en el artículo 93.4 LJCA, al no haber mala fe o temeridad en ninguna de las partes, no procede declaración de condena al pago de las costas causadas en este recurso de casación.

PRIMERO.- Objeto del recurso.

Se recurre en casación la sentencia descrita en el primer antecedente de hecho de la presente, debiendo la Sala:

"Determinar si la documentación obtenida durante la práctica de un registro llevado a cabo en virtud de una autorización judicial para entrada y registro en el domicilio de un contribuyente que ha sido solicitada en el curso de un procedimiento inspección que abarcaba unos concretos ejercicios fiscales (2016 y 2017) puede por mor de la doctrina del hallazgo casual, abarcar y dar cobertura a que la documentación obtenida en relación a otros ejercicios fiscales sirva de fundamento para liquidar y en consecuencia sancionar en relación a ese ejercicio".

SEGUNDO. - Hechos relevantes.

1.-El 23 de abril de 2019, la Dependencia Regional, sede Gijón, de la Delegación Especial de Asturias de la AEAT, inició actuaciones de comprobación en relación con la entidad GRUPO CAMÍN LAVANDERA SL, de alcance general, relativas al impuesto sobre sociedades de los ejercicios 2016 a 2017 y del impuesto sobre el valor añadido de los períodos 1T/2016 a 4T/2017. Este inicio de actuaciones se comunicó, al obligado tributario, en la entrada y registro que, en tal fecha, realizó la Inspección en sus instalaciones tras la autorización, al efecto, otorgada por el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo nº 1 de los de Gijón, mediante Auto de 10 de abril de 2019.

Posteriormente, el 24 de enero de 2020 se ampliaron estas actuaciones al impuesto sobre sociedades del ejercicio 2015 y el impuesto sobre el valor añadido del 4T/2015, lo que se comunicó al interesado de forma telemática.

2.-En la resolución del TEAR impugnada, se señalan los siguientes hechos de relevancia tributaria que constan en el expediente administrativo:

a)Como consecuencia de las actuaciones de comprobación e investigación se dictaron las siguientes actas:

- La nº A01 82115622, de conformidad, por la que se regularizaron los períodos 2016 y 2017.

- La nº A02 73179401, de fecha de 25 de junio de 2020, de disconformidad por el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2015.

Y se señala que el obligado tributario se dedica a la comercialización de sidra que adquiere, principalmente, de la vinculada SIDRA TRABANCO SA.

b)Con fecha 17 de julio de 2020, el representante de la entidad presentó escrito manifestando su desacuerdo con la propuesta de liquidación contenida en la segunda de las actas señaladas, al entender que la regularización del ejercicio 2015 se basaba en información y documentación incautada en la entrada y registro de su domicilio con extralimitación del ámbito temporal para el que facultaba el correspondiente Auto judicial, pues este estaba referido solo a los ejercicios 2016 y 2017.

c)No atendiendo las anteriores alegaciones, con fecha 30 de noviembre de 2020 el Inspector Coordinador dictó acuerdo de liquidación por el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2015, confirmando la propuesta contenida en el acta.

En el mismo se recoge, en relación con la legitimidad de la información referente al ejercicio 2015 obtenida en la entrada y registro de las instalaciones de la obligada tributaria, que el Auto judicial que la autorizaba - auto judicial nº 00033/2019 del Juzgado de lo Contencioso- Administrativo número 1 de Gijón- había devenido firme, al haber sido desestimado el recurso de apelación interpuesto contra el mismo ante el Tribunal Superior de Justicia de Asturias (Sentencia de 16/09/2019, RAP núm. 219/20196) e inadmitirse el correspondiente recurso de casación por el Tribunal Supremo (Providencia de 21/05/2020, rec. núm. 7706/2019). Se razona que dicho Auto no contiene mención alguna a los ejercicios a los que se extendía la autorización y que en ningún momento se limitó la solicitud de esta a la documentación o información de determinados ejercicios, sino a toda la documentación con trascendencia tributaria en relación con los obligados tributarios, con independencia de a qué ejercicios pudiera corresponder.

Además, se dice que parte de la regularización propuesta se fundamentó en información obtenida del archivo de correos copiado, concretamente, de los correos denominados "ALBARANES MES" de "Pedidos (Grupo Trabanco)" a la dirección info@dastur.com, no siendo aleatoria la documentación así incautada, pues se copiaron archivos que podían tener trascendencia tributaria para las actuaciones, tal y como consta en la diligencia de entrada nº 1. Dijo el Inspector que esa información de correos, donde se cruza información comercial sobre la facturación de la empresa de distintos ejercicios, tiene indudable trascendencia tributaria, sin que sea posible discernir a simple vista, sin un examen individualizado de cada correo, los que corresponden a cada ejercicio. Es precisamente en este examen, tras la apertura de los correos, cuando la inspección se topó con la información de las ventas en B no facturadas a DASTUR 94 SL, entre otros, del ejercicio 2015, y que exigían una inmediata regularización antes de que se produjera la prescripción del impuesto.

En virtud de lo anterior, el Acuerdo, confirmando la propuesta contenida en el acta, señalaba la siguiente liquidación: Cuota 78.735,15 euros, intereses de demora 12.810,90 euros, deuda a ingresar 91.546,05 euros.

d)En consecuencia, se inició también un procedimiento sancionador dictándose, con fecha 11 de diciembre de 2020, una propuesta de resolución por importe de 98.418,94 euros, al considerarse cometida una infracción tributaria prevista en el artículo 191.1 de la LGT, calificada como muy grave.

3.-La entidad interpuso, frente a los dos Acuerdos anteriores (de liquidación y de sanción), sendas reclamaciones económico-administrativas. Ambas fueron desestimadas por el TEAR de Asturias mediante resolución de 30 de septiembre de 2022. Las alegaciones de la parte eran, en resumen, la improcedencia de la regularización efectuada respecto del ejercicio 2015, al considerar que se fundamentaba en documentación incautada sin el amparo judicial pertinente, pues la autorización judicial solo facultaba a la inspección de los ejercicios 2016 y 2017, requiriendo en consecuencia, aquella, de un nuevo auto judicial para garantizar su seguridad jurídica, pues si no se estaría vulnerando el derecho a la inviolabilidad del domicilio constitucionalmente protegido.

Citaba la parte, además, en apoyo de su argumentación, la STS de 1 de octubre de 2020 (recurso 2966/2019), que fijó como doctrina que la autorización de entrada debe estar conectada con la existencia de un procedimiento inspector ya abierto y cuyo inicio se haya notificado al inspeccionado, con indicación de los impuestos y periodos a los que afecten las pesquisas.

4.-En su resolución, el TEAR desestimó la reclamación fundamentándose, principalmente, en entender que "la actuación inspectora y el uso de la información con trascendencia tributaria obtenida en el registro realizado bajo autorización judicial se ajusta a los requisitos exigidos por la doctrina del Tribunal Supremo en relación con los denominados "hallazgos casuales", no apreciándose abuso o desviación procedimental".

5.-La entidad interpuso, frente al anterior, recurso contencioso-administrativo que fue desestimado por el TSJ de Asturias mediante la sentencia que se señala en el primer antecedente de hecho de la presente.

La Sala desestimó los argumentos en los que insistía la parte, citando, al efecto, entre otras, "la STS de 25 de febrero de 2019 (recurso 6461/2017 ), que se remite a la STS de 6 de abril de 2016 (casación 113/2013 )";y la " STS de 14 de julio de 2021 (recurso 3895/2020 )".

Argumentando el tribunal que, "En primer lugar, en la hipótesis manejada por el demandante de que la referencia de la Comunicación de inicio de actuaciones, refería solamente a los ejercicios 2016 y 2017 e integraba los términos de la autorización, hemos de señalar dos aspectos sumamente relevantes que caracterizan la indagación. Primero, la ausencia de requisa general e indiscriminada, y segundo, la concurrencia de los requisitos del "hallazgo casual".

4.2.1 Ausencia de requisa general e indiscriminada.

(...) No estamos por tanto en el supuesto reprochado por la STS de 23 de noviembre de 2021 (rec.5060/2020 ) cuando señala: "que admitiéndose en el ámbito administrativo la validez y eficacia de los hallazgos casuales para motivar un nuevo procedimiento de inspección, no todo vale porque la práctica del registro debe realizarse en forma idónea y proporcionada, excluyéndose requisas generales e indiscriminadas de aquello que manifiestamente sea ajeno a la investigación". En el caso de autos, ni hay requisa general ni indiscriminada, ni se obtuvo nada "manifiestamente ajeno" a la investigación, pues se trató de una requisa puntual, precisa, relativa a facturación y transacciones, manifiestamente vinculado a la investigación del impuesto concernido.

4.2.2 Hallazgo casual

Con ocasión de la visita de los actuantes es cuando se accede a los correos electrónicos y con su apertura es cuando aflora información de ventas en B no facturadas a DASTUR 94 SL, entre ellas, del ejercicio 2015, se produce el calificado jurídicamente como "hallazgo casual".

(...) En este punto, se descarta la necesidad de reclamar nueva autorización judicial para la misma por dos razones de fuerza autónoma. Una fáctica y otra jurídica.

(...) En particular la STS de 6 de junio de 2023 (rec. 854/2021 ) precisó que: «Se consideran hallazgos casuales los documentos referidos a otros sujetos y relativos a otros impuestos y ejercicios distintos a aquéllos para los que se obtuvo la autorización judicial de entrada y registro y, por tanto, supeditados en su validez como prueba y en su idoneidad para servir de base a las actuaciones inspectoras y sancionadoras a la licitud y regularidad del registro de que se trate, lo que afecta tanto a su adopción y autorización como al modo de efectuarse su práctica. 4) La acreditación, por la Administración tributaria, de que la prueba obtenida, como hallazgo casual, en el registro de un tercero, con finalidad de determinar otros tributos, no es la misma utilizada en la ulterior regularización y sanción, a efectos de determinar el alcance y extensión de la prueba nula, es carga que corresponde a la Administración, dado su deber de identificar y custodiar pertinentemente la prueba obtenida en un registro, máxime si pertenece o afecte a terceros».

Finalmente, la Sala consideró que "(...) la Circular de la Fiscalía 1/2019, de 6 de marzo aclara que "Únicamente resultará necesario incoar un nuevo procedimiento cuando el descubrimiento casual revele un delito heterogéneo al investigado o cuando, en los casos previstos en el art. 17.3 LECrim , el Ministerio Fiscal no considere conveniente el enjuiciamiento conjunto de los hechos".

En consecuencia, volviendo al caso que nos ocupa, en la hipótesis más favorable al demandante de que el auto solo cubriese la investigación del Impuesto de Sociedades e IVA de los ejercicios 2016 y 2017, el hecho de haber accedido a información que permitiese regularización del ejercicio 2015, tuvo lugar de forma casual y se mueve dentro del mismo tributo, misma investigación y de lo razonable, sin el menor atisbo de indefensión.

Ello sin olvidar que la administración tributaria debe aplicar el principio de regularización íntegra, esto es, comprobar al hilo de la inspección tributaria, todos los aspectos relacionados directamente con los mismos presupuestos fácticos y contexto tributario ( STS de 17 de diciembre de 2020, rec. 4055/2019 ).

Por todo lo expuesto, consideramos probado el escenario del hallazgo casual en el marco del mismo tributo objeto de investigación, por lo que ningún reproche cabe hacer a lo actuado. Y con ello, hemos de desestimar esta vertiente impugnatoria".

Y sobre el procedimiento sancionador, la Sala dijo que, "En cuanto a la pretendida desprotección del recurrente y la falta de respeto a su derecho a la no autoincriminación, no cabe acoger dicho argumento".Citando en este punto, entre otras, "La STSJ de Castilla La Mancha de 3 de febrero de 2023 (recurso 632/2020 )",y considerando, finalmente, que, "En el presente supuesto, la documentación obtenida lo ha sido en amparo en una resolución judicial, como es el Auto de autorización de entrada y registro del Juzgado de lo Contencioso-administrativo nº 1 de Gijón, confirmado por esta Sala, por lo que no cabe considerar que se ha vulnerado el principio de autoincriminación, pues ello sería lo mismo que negar la posibilidad de que las pruebas de un procedimiento penal obtenidas en una entrada y registro con autorización del Juez de Instrucción pudieran constituir elementos de cargo en el procedimiento penal, so pena de vulnerar el derecho a no declarar contra sí mismo del investigado. Por ende, no cabe aplicar la doctrina invocada por la recurrente, en tanto la Inspección tuvo un acceso lícito a la documentación intervenida, documentación de naturaleza tributaria, y contaba con la preceptiva autorización judicial para realizar la comprobación y la regularización de la situación tributaria de la actora.

Y como quiera que nada se invoque en referencia a la calificación, graduación o elemento subjetivo de la conducta, amén de que el elemento subjetivo es inherente a la propia ocultación de las ventas realizadas sin la correspondiente facturación, debe desestimarse la demanda también en este apartado".

TERCERO.- El juicio de la Sala: remisión a lo decidido en la STS de 20 de julio de 2026 (rec. 1209/2024 ).

Hemos analizado un asunto similar en nuestra sentencia de 20 de julio de 2026 (rec. 1209/2024), en la que hemos dicho:

"CUARTO.- Doctrina de la Sala sobre el hallazgo casual

4.1.- Los términos en los que nos formula la pregunta el auto de admisión requiere una previa, aunque breve, reflexión sobre la doctrina de llamado hallazgo casual, para poder valorar su correcta proyección al supuesto que aquí nos ocupa.

4.2.- La doctrina del hallazgo casual nace en el orden penal. Surge para dar una explicación procesal que, respetando los derechos y garantías de un investigado en un proceso penal y sin violentarlos, permita asegurar la validez de determinados indicios de criminalidad que se descubran en el curso de una investigación penal que, originariamente, iba encaminada a la persecución de otros delitos. Para que los nuevos hechos o indicios no se vean afectados por un vicio invalidante por vulneración de los derechos a la defensa, se han ido perfilando por la jurisprudencia los diferentes presupuestos habilitantes, completados por las previsiones de la LECrim del artículo 579 bis y el extenso artículo 588 bis, ambos introducidos por la Ley Orgánica 13/2015 , sin olvidar la instrucción 2/2017 y la circular 1/2019 de la Fiscalía General del Estado.

4.3.- La STC 41/1998, de 24 de febrero , reconoció que «[e]l que se estén investigando unos hechos delictivos no impide la persecución de cualesquiera otros distintos que sean descubiertos por casualidad al investigar aquéllos, pues los funcionarios de Policía tienen el deber de poner en conocimiento de la autoridad penal competente los delitos de que tuviera conocimiento, practicando incluso las diligencias de prevención (...) la Constitución no exige, en modo alguno, que el funcionario que se encuentra investigando unos hechos de apariencia delictiva cierre los ojos ante los indicios de delito que se presentaren a su vista, aunque los hallados casualmente sean distintos a los hechos comprendidos en su investigación oficial, siempre que ésta no sea utilizada fraudulentamente para burlar las garantías de los derechos fundamentales [...]».

La Sala de lo Penal este Tribunal Supremo, en sus sentencias de 24 de febrero de 2015, RC 1555/2014 ; y 3 de marzo de 2019, RC 724/2018 , ha admitido «[l]a validez de la diligencia cuando, aunque el registro se dirigiera a la investigación de un delito específico, se encontraran efectos o instrumentos de otro que pudiera entenderse como delito flagrante. La teoría de la flagrancia ha sido, pues, una de las manejadas para dar cobertura a los hallazgos casuales, y también la de la regla de la conexidad de los arts. 17.5 y 300 LECrim , teniendo en cuenta que no hay novación del objeto de la investigación sino simplemente " adición ". [...]». La misma Sala ya había apuntado en su anterior sentencia de 23 de septiembre de 2013, RC 10288/2013 , recordando lo dicho por las de 10 de julio de 2012, RC 2097/2011 ; 10 de octubre de 2012, RC 10147/2012 ; 1 de octubre de 2007, RC 201/2007 ; 5 de julio de 2004, RC 1195/2003 y 18 de junio de 1999, RC 1418/1997 que «[E]sta Sala Casacional ha declarado repetidamente que el hallazgo casual, es decir, el elemento probatorio novedoso que no está inicialmente abarcado por el principio de especialidad, puede ser utilizado en el propio o distinto procedimiento, bien por tratarse de un delito flagrante o bien por razones de conexidad procesal, siempre que, advertido el hallazgo, el juez resuelva expresamente continuar con la investigación para el esclarecimiento[ de ese nuevo delito, ante la existencia de razones basadas en los principios de proporcionalidad e idoneidad (...) la denominada doctrina del hallazgo casual se legitiman aquellas evidencias probatorias que inesperadamente aparecen en el curso de una intervención telefónica, eventualmente en un registro domiciliario, de forma totalmente imprevista, aunque la doctrina de esta Sala Casacional, ha exigido que, para continuar con la investigación de esos elementos nuevos y sorpresivos, se han de ampliar las escuchas, con fundamento en el principio de especialidad, a través del dictado de una nueva resolución judicial que legitime tal aparición, y reconduzca la investigación (...) los hallazgos casuales son válidos, pero la continuidad en la investigación de un hecho delictivo nuevo requiere de una renovada autorización judicial. [...]».

En definitiva, por la denominada doctrina del hallazgo casual se legitiman aquellas evidencias probatorias que inesperadamente aparecen en el curso de una investigación criminal, como puede ocurrir con ocasión de una intervención telefónica o de un registro domiciliario. Ese nuevo elemento probatorio que no estaba inicialmente abarcado por el principio de especialidad, puede ser utilizado en el propio o en un distinto procedimiento, bien por tratarse de un delito flagrante o bien por razones de conexidad procesal. Sin embargo, requiere cuando es advertido el hallazgo, de una nueva resolución judicial que legitime la aparición y reconduzca la investigación para el esclarecimiento de ese nuevo delito con los razonamientos que sean precisos ante la existencia de razones basadas en los principios de proporcionalidad e idoneidad.

4.4.- La proyección de esta doctrina también se ha visto reflejada en la jurisdicción contencioso-administrativa en diferentes sentencias. A partir de la STS 14 de julio de 2021, Sección Segunda, RC 3895/2020 , establecimos que:

«[1)] La Administración tributaria no puede realizar válidamente comprobaciones, determinar liquidaciones o imponer sanciones a un obligado tributario tomando como fundamento fáctico de la obligación fiscal supuestamente incumplida los documentos o pruebas incautados como consecuencia de un registro practicado en el domicilio de terceros (aunque se haya autorizado la entrada y registro por el juez de esta jurisdicción), cuando tales documentos fueron considerados nulos en sentencia penal firme, por estar incursos en vulneración de derechos fundamentales en su obtención.

Aun cuando tal declaración penal no se hubiera llevado a cabo formalmente, la nulidad procedería de lo establecido en el art. 11 LOPJ , conforme al cual "no surtirán efecto las pruebas obtenidas, directa o indirectamente, violentando los derechos o libertades fundamentales ".

2) El exceso de los funcionarios de la Administración tributaria sobre lo autorizado en el auto judicial es contrario a derecho y deber ser controlado, a posteriori, por el propio juez autorizando, a través del mecanismo de dación de cuenta que la Administración está obligada a realizar, art. 172 RGAT, sin que la infracción de dicho trámite deba perjudicar al afectado por él.

3) Se consideran hallazgos casuales los documentos referidos a otros sujetos y relativos a otros impuestos y ejercicios distintos a aquéllos para los que se obtuvo la autorización judicial de entrada y registro y, por tanto, supeditados en su validez como prueba y en su idoneidad para servir de base a las actuaciones inspectoras y sancionadoras a la licitud y regularidad del registro de que se trate, lo que afecta tanto a su adopción y autorización como al modo de efectuarse su práctica.

4) La acreditación, por la Administración tributaria, de que la prueba obtenida, como hallazgo casual, en el registro de un tercero, con finalidad de determinar otros tributos, no es la misma utilizada en la ulterior regularización y sanción, a efectos de determinar el alcance y extensión de la prueba nula, es carga que corresponde a la Administración, dado su deber de identificar y custodiar pertinentemente la prueba obtenida en un registro, máxime si pertenece o afecte a terceros. [...]».

Esta doctrina ha sido reiterada por esta Sección Segunda en las STS 16 de julio de 2021, RC 2190/2020 y 2778/2020 ; 26 de julio de 2022, RC 5427/2020; 23 de noviembre de 2021, RC 5060/2020 «[a]dmitiéndose en el ámbito administrativo la validez y eficacia de los hallazgos casuales para motivar un nuevo procedimiento de inspección, no todo vale porque la práctica del registro debe realizarse en forma idónea y proporcionada, excluyéndose requisas generales e indiscriminadas de aquello que manifiestamente sea ajeno a la investigación [...]»; 25 de octubre de 2022, RC 247/2021; y 6 de junio de 2023, RC 854/2021 «[S]e consideran hallazgos casuales los documentos referidos a otros sujetos y relativos a otros impuestos y ejercicios distintos a aquéllos para los que se obtuvo la autorización judicial de entrada y registro y, por tanto, supeditados en su validez como prueba y en su idoneidad para servir de base a las actuaciones inspectoras y sancionadoras a la licitud y regularidad del registro de que se trate, lo que afecta tanto a su adopción y autorización como al modo de efectuarse su práctica. 4) La acreditación, por la Administración tributaria, de que la prueba obtenida, como hallazgo casual, en el registro de un tercero, con finalidad de determinar otros tributos, no es la misma utilizada en la ulterior regularización y sanción, a efectos de determinar el alcance y extensión de la prueba nula, es carga que corresponde a la Administración, dado su deber de identificar y custodiar pertinentemente la prueba obtenida en un registro, máxime si pertenece o afecte a terceros [...]»

8.- Este concepto, dentro del contencioso-administrativo (porque su origen está en el orden penal), también ha sido abordado por la Sección Tercera, con ocasión de las intervenciones y entradas llevadas a cabo por la CNMC. El la STS 6 de abril de 2016, Sección tercera, RC 113/2013 , se dijo que «[l]a habilitación para la entrada y registro y la práctica del mismo en forma idónea y proporcionada, permite que un hallazgo casual pueda ser utilizado de forma legítima para una actuación sancionadora distinta, la cual habrá de ajustarse a las exigencias y requisitos comunes de toda actuación sancionadora y en la que la empresa afectada podrá ejercer su derecho de defensa en relación con las nuevas actividades investigadas. No ha habido, por consiguiente, lesión del derecho a la inviolabilidad del domicilio, cono entendió la Sala de instancia, y se ha infringido el artículo 18.2 de la Constitución por aplicación indebida del mismo [...]».

En la STS de 29 de mayo de 2020, Sección Tercera, RC 170/2019 , se descartó la existencia de hallazgo casual porque «[t]ales exigencias no se cumplen en el caso que ahora nos ocupa, donde, en puridad, ni siquiera cabe afirmar que haya existido un hallazgo casual. La documentación relativa a la recogida y tratamiento de otros residuos (distintos a los sanitarios) se encontró porque se buscaba. Y se buscaba en virtud de una orden de Investigación que, además de referirse a los residuos sanitarios, que eran objeto de aquel expediente, aludía también a "tratamientos de residuos de otro tipo"; expresión ésta que, por su genericidad y vaguedad, la propia sentencia recurrida consideró no aceptable, y, por tanto, no habilitante para que a su amparo pudiese realizarse inspección o indagación alguna.

En definitiva, no se trata aquí de un hallazgo casual producido con ocasión de la práctica de una inspección que tuviese otra finalidad, sino de un material probatorio recogido en el curso de un registro que se entendía respaldado por un inciso de la orden de Investigación ("tratamientos de residuos de otro tipo") que, en realidad, carecía de virtualidad habilitante. Y estando así viciado el hallazgo, por haberse producido al amparo de una orden que en ese concreto punto carece de validez y de eficacia habilitante, no cabe pretender una suerte de sanación o convalidación del material probatorio así obtenido mediante la forzada apelación a que se trata de un hallazgo casual. [...]».

Esa línea interpretativa había sido trazada por la STS de 25 de octubre de 2019, RC 5839/2018 , cuando advertía que «[l]a doctrina sobre el hallazgo casual alude a un hallazgo de material probatorio que se produce de manera imprevista y fortuita, en el curso de una inspección realizada en virtud de una orden de investigación dictada con una finalidad distinta. Y la jurisprudencia que antes hemos reseñado viene a precisar que para que el material probatorio así obtenido pueda ser utilizado de forma legítima es necesario que el hallazgo se produzca con ocasión de una entrada y registro que cuente con la necesaria habilitación y se desarrolle de forma idónea y proporcionada.

Pues bien, tales exigencias no se cumplen en el caso que ahora nos ocupa, donde, en puridad, ni siquiera cabe afirmar que haya existido un hallazgo casual. La documentación relativa a la recogida y tratamiento de otros residuos (distintos a los sanitarios) se encontró porque se buscaba. Y se buscaba en virtud de una Orden de Investigación que, además de referirse a los residuos sanitarios, que eran objeto de aquel expediente, aludía también a "tratamientos de residuos de otro tipo"; expresión ésta que, por su genericidad y vaguedad, la propia sentencia recurrida consideró no aceptable, y, por tanto, no habilitante para que a su amparo pudiese realizarse inspección o indagación alguna.

En definitiva, no se trata aquí de un hallazgo casual producido con ocasión de la práctica de una inspección que tuviese otra finalidad, sino de un material probatorio recogido en el curso de un registro que se entendía respaldado por un inciso de la Orden de Investigación ("tratamientos de residuos de otro tipo") que, en realidad, carecía de virtualidad habilitante. Y estando así viciado el hallazgo, por haberse producido al amparo de una Orden que en ese concreto punto carece de validez y de eficacia habilitante, no cabe pretender una suerte de sanación o convalidación del material probatorio así obtenido mediante la forzada apelación a que se trata de un hallazgo casual. [...]»

En el mismo sentido en la STS de 11 de junio de 2019 RC 851/2018 , se afirmaba que «[E]n contra de lo que afirma la sentencia recurrida, entendemos que esa jurisprudencia sobre el hallazgo casual no es aplicable en el que caso que ahora nos ocupa pues no se trata aquí de un hallazgo producido accidentalmente con ocasión de la práctica de una inspección que tuviese otra finalidad, sino de un material probatorio que fue encontrado en el curso de un registro que se entendía respaldado por un inciso de la Orden de Investigación ("tratamientos de residuos de otro tipo") que, en realidad, carecía de virtualidad habilitante. Y estando así viciado el hallazgo, por haberse producido al amparo de una Orden que en ese concreto punto carece de validez y de eficacia habilitante, no cabe pretender una suerte de sanación o convalidación del material probatorio así obtenido mediante la forzada apelación a que se trata de un hallazgo casual. Por tanto, debe concluirse que la resolución sancionadora se basa en un material probatorio que no ha sido obtenido de forma ajustada a derecho. [...]». Las STS 26 de febrero de 2019, RC 6442/2017 y RC 6696/2017 no se apartan de esa doctrina.

4.5.- Dicho esto, debemos precisar que los términos del debate, en el presente caso, son sustancialmente distintos a los que dieron lugar a nuestra STS de 14 de julio de 2021, RC 3895/2020 , en la que se ha inspirado la doctrina de esta Sección sobre el hallazgo casual. Lo advertimos, porque la decisión que aquí tomemos no tiene que coincidir con el resultado final que ofrecimos en otras ocasiones, sin que ello signifique apartamiento o abandono de nuestra jurisprudencia.

En aquellas situaciones partíamos de un supuesto de nulidad radical de la prueba obtenida en un registro practicado en la sede social o dependencias de terceros. La Administración había utilizado, para realizar regularizaciones tributarias e imponer sanciones con relación a un obligado, los documentos incautados tras un registro domiciliario practicado respecto de otros obligados (registro autorizado por el juez contencioso-administrativo), cuando, posteriormente, esa documental fue declarada prueba nula por la jurisdicción penal, al apreciar vulneración de derechos fundamentales.

Como hemos anticipado y pormenorizaremos más adelante, la realidad que ahora nos ocupa es muy diferente.

QUINTO.- Valoración de la Sala

5.1.- En el supuesto que enjuiciamos, el procedimiento de inspección se inició simultáneamente con la notificación de la entrada y registro en el domicilio social de la entidad, coincidencia temporal contemplada por la STS 1 de octubre de 2020, RC 2966/2019 , matizada por las posteriores de 26 de junio de 2023, RC 2450/2022 , y por remisión a las de 9 de junio de 2023, RC 2086 y 2525/2022.

[....]

5.2.- Una premisa o requisito necesario para que el ocasional descubrimiento de un elemento o indicio probatorio sea amparado por la doctrina del hallazgo casual, es que haya tenido lugar durante en curso de una entrada y registro que sea lícita y realizaba bajo el amparo de una resolución judicial que la autorice.

El auto de entrada y registro dictado por el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo, no acotó los periodos impositivos que eran objeto de inspección. Se limitó a habilitar el examen de todo tipo de documentación con trascendencia tributaria, cualquiera que fuera su soporte documental, que pudiera encontrarse en las dependencias de la sociedad, dentro del ámbito competencial de la AEAT y entre las facultades que prevé el artículo 142 de la LGT . Especificaba que esta actuación se llevaría a efecto el día 23 de abril de 2019, con hora de inicio a las 10 horas hasta las 21 horas, periodo que podría ser ampliado al día siguiente con el mismo alcance horario.

Contra este auto se dedujo un recurso de apelación que fue desestimado por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del TSJ Asturias en sentencia de 16 de septiembre de 2019, recurso de apelación núm. 219/2019 . Posteriormente, por providencia de 21 de mayo de 2020, se inadmitió a trámite el recurso de casación núm. 7706/2019, interpuesto contra esa sentencia.

La sentencia de instancia que ahora nos ocupa, validó la entrada y registro amparada por el auto razonando que, a pesar de que [n]o hiciera mención expresa a dicho ámbito temporal, es lo cierto que daba respuesta a una petición de la Administración Tributaria que se articulaba en el seno de un procedimiento de inspección, como exige la doctrina jurisprudencial expuesta, procedimiento que si tenía establecido su marco, tanto en los tributos inspeccionados (IS, e IVA), como en los específicos ejercicios a analizar (2016 y 2017). De esta forma, la autorización judicial no podía extenderse, dada esa necesaria vinculación a la propia solicitud de la AEAT y al propio expediente inspector, más allá de ese marco, habilitando para aquello no se ha solicitado. [...]».

5.3.- Debemos tener presente que la validez del auto por el que se acordó la entrada y registro no es objeto de debate en este recurso de casación. No ha sido directamente cuestionado por la recurrente, ni por él se nos pregunta en el auto de admisión.

Es más, toda la carga argumental del Grupo Camín Lavandera se vuelca en el exceso en que incurrió la Administración al intervenir cierta documentación con transcendencia tributaria del año 2015 y, por ello, fuera de la previsión temporal de la inicial actuación inspectora amparada por el auto de entrada y registro. Si las dudas se hubieran centrado en la legalidad del auto, la ilicitud de la documentación intervenida no solo afectaría a la del año 2015, sino a la totalidad de la requisada durante en esa entrada y registro.

Hacemos esta puntualización, porque la entidad solo está cuestionando si la incautada y correspondiente al año 2015 encaja en la doctrina del hallazgo casual y, por lo tanto, bajo la lícita cobertura del auto de entrada y registro.

5.4.-Hecha esta precisión, nuestra tarea queda circunscrita a valorar si, la intervención de documentación con relevancia tributaria que no se correspondía con los años inicialmente objeto del procedimiento de inspección, fue ajustada a derecho. En síntesis, el escrito afirma que la incautación fue indiscriminada y prospectiva, y que la Administración fue consciente de ese exceso.

No podemos compartir la afirmación de que la Administración fue conocedora del exceso de su intervención cuando llevó a cabo el volcado de los archivos. Concretamente la información en la que se instala la polémica fue la contenida en el archivo de correo «denominados ALBARANES MES de "Pedidos (Grupo Trabanco) a la dirección de info@dastur.com» , que se encontraba sin disociar por ejercicios. La única identificación era «ALBARANES MES», «FACTURA MES».

Se accedió al archivo con la contraseña facilitada por alguien de la empresa, lo que permitió visualizar una carpeta de la aplicación Golden, y otra carpeta de la aplicación SQL para gestión y facturación, con la denominación «GESTIÓN TRABANCO V.1.0.». Como advirtió la sentencia de instancia, todo ello se reflejó en la diligencia núm. 2 «[s]e encuentra un DVD+RW rubricado "CONTA2016 Sidra, Lagares, TDE, LGE" y un disco duro interno de un portátil que "ante la imposibilidad de poder leerlo en el momento se recogen para su análisis en las oficinas de la AEAT [...]».

Por el volumen de la información, la totalidad del contenido de los archivos no se comprobó in situ. El exacto contenido de la documentación no fue íntegramente conocido hasta su posterior examen, meses más tarde, en las dependencias de la Administración tributaria cuando fueron abiertos cada uno de los correos y las facturas adjuntas. Hasta ese momento no se pudo identificar el concreto ejercicio al que pertenecían. En el archivo de correo existían albaranes y facturas que iban desde el ejercicio 2011 al ejercicio 2017, información compatible con todo el proceso productivo relacionado con la producción de sidra de la empresa investigada.

En definitiva, la Inspección descubrió la información de las ventas en B no facturadas a DASTUR 94 SL cuando abrió los correos en sus dependencias, no en el momento en que tuvo lugar la entrada y registro.

5.5.- Se lamenta la recurrente de que la Administración no comunicara las incidencias al Juzgado de lo Contencioso-Administrativo, lo que supuso una infracción del artículo 172.4 del RGI. Advertimos que este extremo no fue abordado por la sentencia impugnada, sencillamente porque no fue planteado en la instancia; por lo tanto, se trata de una infracción denunciada e incorpora ex novo al recurso de casación.

Lo cierto es que tampoco podemos comprobar si la comunicación tuvo o no lugar. El abogado del Estado afirma que sí se produjo, pero no identifica el documento dentro del expediente administrativo en que se refleje o conste este extremo.

Frente a esta discrepancia entre las partes litigantes de orden material o fáctico, constamos la imposibilidad material de localizar el documento en el expediente digital remitido, que carece de una ordenada exposición, un índice o un árbol de búsqueda que permita, entre los cientos de documentos que lo componen, que el juzgador pueda acceder al PDF correspondiente para comprobarlo. En todo caso, bien estemos ante una deficiente remisión, ante una incompleta configuración, o ante la mera incapacidad del sistema habilitado para que el juzgador pueda acceder de manera ordenada al expediente administrativo digital, esta deficiencia solo es imputable a la Administración tanto como responsable de la remisión del expediente, como encargada del suministro y soporte de los medios informáticos, por lo que nunca podría interpretarse en perjuicio del administrado.

No obstante, en este caso, el que la comunicación al Juzgado fuera o no cursada, carece de la relevancia que le atribuye la parte recurrente. Es cierto que el artículo del 172.4 del RGI establece que «[U]na vez finalizada la entrada y reconocimiento, se comunicará al órgano jurisdiccional que las autorizaron las circunstancias, incidencias y resultados [...]». Sin embargo, la eventualidad o la casualidad del hallazgo no se manifestó durante la entrada y registro. Afloró tras el posterior examen de la documentación en sede de las dependencias de la Administración tributaria. Por lo tanto, nada especial o relevante tuvo lugar durante la entrada que de manera reseñable pudiera dar trascendencia a la comunicación preterida, más allá del mero formalismo de tener por cumplida la ejecución de la autorización judicial de entrada y registro habilitada por el auto.

La casualidad del hallazgo no se manifestó durante la inmediación del registro. No existió coincidencia temporal entre registro, incautación o descubrimiento como ocurría en la STS de 14 de julio de 2021, RC 3895/2020 «[l]a existencia de datos de terceros ajenos a la prueba indicada como de posible obtención en el domicilio, que fueron incautados al margen, o con exceso notorio sobre el ámbito subjetivo, objetivo y temporal de la autorización de entrada [...]». En esta misma sentencia se apuntaba que la intervención a posteriori de juez autorizante está «[v]inculado al principio de buena administración, es esencial para hacer viable el control judicial ex post facto respecto a la adecuación de la práctica de la diligencia y para que el juez de la autorización compruebe la regularidad de esa práctica y el ajuste y observancia de los términos, condiciones o límites del auto de entrada, que exige, según es jurisprudencia reiterada de esta Sala, la sujeción a los principios de necesidad, adecuación y proporcionalidad. [...]».

En el supuesto que ahora enjuiciamos, visto el momento en que la Administración accedió a la información y el propio contenido del auto que autorizó la entrada, que ni tan siquiera especificó los años a los que se extendía la comprobación e investigación de la Administración tributaria, no alcanzamos a identificar cuales habrían sido los nuevos términos, condiciones o límites a los que debería ajustarse el auto, que dan relevancia y sentido la comunicación del artículo 172.4 del RGI .

5.6.-Por último, en contra de lo ocurrido en anteriores ocasiones, los datos de los archivos intervenidos por la Administración tributaria y cuya relevancia afloró tras su examen, eran del propio contribuyente, estaban vinculados a su actividad, y se incautaron con ocasión de la misma autorización de entrada, que fue acotada temporalmente por las propias actuaciones que justificaron el procedimiento de investigación y comprobación.

Cuando los funcionarios de Hacienda fueron conscientes de que, entre la documentación intervenida y examinada en sus dependencias, había información con relevancia fiscal de ejercicios anteriores, no coincidentes con los años 2016 y 2017 a los que se extendía el procedimiento de inspección, actuaron conforme a lo previsto en el artículo 178.5 a) del RGI , ampliando el procedimiento al IS de 2015 y al cuarto trimestre del IVA del 2015, a través de la comunicación notificada al obligado tributario el 24 de enero de 2020.

5.7.- En definitiva, la documentación del año 2015 no se obtuvo como consecuencia de una descarga injustificada, indiscriminada y no proporcional de información fiscal relevante puesto que: (i) La ejecución de la entrada y el registro se mantuvo dentro de los términos de la habilitación del auto; (ii) la información, que era de la propia sociedad investigada, no se descubrió con una descarga de archivos indiscriminada o injustificada, sino atendiendo a la identificación documental del archivo que advertía del contenido de facturas de obligado tributario; (iii) cuando se copió el archivo en el domicilio fiscal de la sociedad, la carpeta en la que se hallaba y los datos identificativos, revelaban que se trataba de facturas y documentos relativos a las relaciones comerciales y a la actividad de Grupo Camín Lavandera, S.L.; (iv) el descubrimiento de la información se materializó meses más tarde en las dependencias de la Administración tributaria; (v) cuando la Inspección tuvo constancia de este extremo, se amplió el procedimiento al IS de 2015 y al cuarto trimestre del IVA del 2015".

Ante la similitud de hechos y argumentos, la Sala debe reiterar los fundamentos dados en la citada STS de 20 de julio de 2026 (rec. 1209/2024).

CUARTO.- Fijación de doctrina.

Procede reproducir la doctrina de la STS de 20 de julio de 2026 (rec. 1209/2024), conforme a la cual:

"....La documentación de relevancia fiscal obtenida por la Administración durante la práctica de un registro llevado a cabo en virtud de una autorización judicial para entrada en el domicilio de un contribuyente, solicitada en el curso de un procedimiento inspección relativo a los ejercicios fiscales, 2016 y 2017, pero que se refiere a datos relativos a un periodo distinto, el 2015, se considera lícitamente obtenida, atendiendo a las circunstancias concurrentes en el caso, en aplicación de la doctrina del hallazgo casual, bajo las siguientes condiciones.

A tal efecto, se considera hallazgo casual el procedente de datos obtenidos en una entrada domiciliaria autorizada judicialmente, en la sede de un obligado tributario: (i) cuando se produjo en virtud de una autorización judicial de entrada y registro solicitada en el curso de un procedimiento de inspección que abarca unos concretos impuestos y ejercicios; (ii) cuando la legalidad del auto no ha sido cuestionada o no haya sido anulado; (iii) si del archivo intervenido, que presumiblemente contenía información con trascendencia fiscal, tras su examen en las dependencias de la Administración tributaria, se descubre documentación con idéntica relevancia pero correspondiente a ejercicios fiscales distintos de los inicialmente fijados en el procedimiento de comprobación e investigación; (iv) cuando se comunica al obligado tributario la ampliación del procedimiento de comprobación e inspección a los ejercicios e impuestos afectados por esa nueva información fiscal descubierta; y (v) cuando la información obtenida de tal forma guarda relación directa con la actividad empresarial llevada a cabo, que se desarrolla con continuidad en el tiempo, abstracción hecha de la división fiscal en periodos impositivos distintos y sucesivos.

QUINTO.- Aplicación de la doctrina al caso.

En nuestra STS de 20 de julio de 2026 (rec. 1209/2024), razonamos que: "La doctrina que fijamos nos lleva a la desestimación del recurso de casación interpuesto por el Grupo Camín Lavandera S.L. y a confirmar la sentencia dictada por la Sala de instancia porque es plenamente conforme con lo que aquí decimos".

Solución que debemos reiterar.

SEXTO.- Costas

En virtud de lo dispuesto en el artículo 93.4 LJCA, al no haber mala fe o temeridad en ninguna de las partes, no procede declaración de condena al pago de las costas causadas en este recurso de casación.

PRIMERO.- Objeto del recurso.

Se recurre en casación la sentencia descrita en el primer antecedente de hecho de la presente, debiendo la Sala:

"Determinar si la documentación obtenida durante la práctica de un registro llevado a cabo en virtud de una autorización judicial para entrada y registro en el domicilio de un contribuyente que ha sido solicitada en el curso de un procedimiento inspección que abarcaba unos concretos ejercicios fiscales (2016 y 2017) puede por mor de la doctrina del hallazgo casual, abarcar y dar cobertura a que la documentación obtenida en relación a otros ejercicios fiscales sirva de fundamento para liquidar y en consecuencia sancionar en relación a ese ejercicio".

SEGUNDO. - Hechos relevantes.

1.-El 23 de abril de 2019, la Dependencia Regional, sede Gijón, de la Delegación Especial de Asturias de la AEAT, inició actuaciones de comprobación en relación con la entidad GRUPO CAMÍN LAVANDERA SL, de alcance general, relativas al impuesto sobre sociedades de los ejercicios 2016 a 2017 y del impuesto sobre el valor añadido de los períodos 1T/2016 a 4T/2017. Este inicio de actuaciones se comunicó, al obligado tributario, en la entrada y registro que, en tal fecha, realizó la Inspección en sus instalaciones tras la autorización, al efecto, otorgada por el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo nº 1 de los de Gijón, mediante Auto de 10 de abril de 2019.

Posteriormente, el 24 de enero de 2020 se ampliaron estas actuaciones al impuesto sobre sociedades del ejercicio 2015 y el impuesto sobre el valor añadido del 4T/2015, lo que se comunicó al interesado de forma telemática.

2.-En la resolución del TEAR impugnada, se señalan los siguientes hechos de relevancia tributaria que constan en el expediente administrativo:

a)Como consecuencia de las actuaciones de comprobación e investigación se dictaron las siguientes actas:

- La nº A01 82115622, de conformidad, por la que se regularizaron los períodos 2016 y 2017.

- La nº A02 73179401, de fecha de 25 de junio de 2020, de disconformidad por el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2015.

Y se señala que el obligado tributario se dedica a la comercialización de sidra que adquiere, principalmente, de la vinculada SIDRA TRABANCO SA.

b)Con fecha 17 de julio de 2020, el representante de la entidad presentó escrito manifestando su desacuerdo con la propuesta de liquidación contenida en la segunda de las actas señaladas, al entender que la regularización del ejercicio 2015 se basaba en información y documentación incautada en la entrada y registro de su domicilio con extralimitación del ámbito temporal para el que facultaba el correspondiente Auto judicial, pues este estaba referido solo a los ejercicios 2016 y 2017.

c)No atendiendo las anteriores alegaciones, con fecha 30 de noviembre de 2020 el Inspector Coordinador dictó acuerdo de liquidación por el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2015, confirmando la propuesta contenida en el acta.

En el mismo se recoge, en relación con la legitimidad de la información referente al ejercicio 2015 obtenida en la entrada y registro de las instalaciones de la obligada tributaria, que el Auto judicial que la autorizaba - auto judicial nº 00033/2019 del Juzgado de lo Contencioso- Administrativo número 1 de Gijón- había devenido firme, al haber sido desestimado el recurso de apelación interpuesto contra el mismo ante el Tribunal Superior de Justicia de Asturias (Sentencia de 16/09/2019, RAP núm. 219/20196) e inadmitirse el correspondiente recurso de casación por el Tribunal Supremo (Providencia de 21/05/2020, rec. núm. 7706/2019). Se razona que dicho Auto no contiene mención alguna a los ejercicios a los que se extendía la autorización y que en ningún momento se limitó la solicitud de esta a la documentación o información de determinados ejercicios, sino a toda la documentación con trascendencia tributaria en relación con los obligados tributarios, con independencia de a qué ejercicios pudiera corresponder.

Además, se dice que parte de la regularización propuesta se fundamentó en información obtenida del archivo de correos copiado, concretamente, de los correos denominados "ALBARANES MES" de "Pedidos (Grupo Trabanco)" a la dirección info@dastur.com, no siendo aleatoria la documentación así incautada, pues se copiaron archivos que podían tener trascendencia tributaria para las actuaciones, tal y como consta en la diligencia de entrada nº 1. Dijo el Inspector que esa información de correos, donde se cruza información comercial sobre la facturación de la empresa de distintos ejercicios, tiene indudable trascendencia tributaria, sin que sea posible discernir a simple vista, sin un examen individualizado de cada correo, los que corresponden a cada ejercicio. Es precisamente en este examen, tras la apertura de los correos, cuando la inspección se topó con la información de las ventas en B no facturadas a DASTUR 94 SL, entre otros, del ejercicio 2015, y que exigían una inmediata regularización antes de que se produjera la prescripción del impuesto.

En virtud de lo anterior, el Acuerdo, confirmando la propuesta contenida en el acta, señalaba la siguiente liquidación: Cuota 78.735,15 euros, intereses de demora 12.810,90 euros, deuda a ingresar 91.546,05 euros.

d)En consecuencia, se inició también un procedimiento sancionador dictándose, con fecha 11 de diciembre de 2020, una propuesta de resolución por importe de 98.418,94 euros, al considerarse cometida una infracción tributaria prevista en el artículo 191.1 de la LGT, calificada como muy grave.

3.-La entidad interpuso, frente a los dos Acuerdos anteriores (de liquidación y de sanción), sendas reclamaciones económico-administrativas. Ambas fueron desestimadas por el TEAR de Asturias mediante resolución de 30 de septiembre de 2022. Las alegaciones de la parte eran, en resumen, la improcedencia de la regularización efectuada respecto del ejercicio 2015, al considerar que se fundamentaba en documentación incautada sin el amparo judicial pertinente, pues la autorización judicial solo facultaba a la inspección de los ejercicios 2016 y 2017, requiriendo en consecuencia, aquella, de un nuevo auto judicial para garantizar su seguridad jurídica, pues si no se estaría vulnerando el derecho a la inviolabilidad del domicilio constitucionalmente protegido.

Citaba la parte, además, en apoyo de su argumentación, la STS de 1 de octubre de 2020 (recurso 2966/2019), que fijó como doctrina que la autorización de entrada debe estar conectada con la existencia de un procedimiento inspector ya abierto y cuyo inicio se haya notificado al inspeccionado, con indicación de los impuestos y periodos a los que afecten las pesquisas.

4.-En su resolución, el TEAR desestimó la reclamación fundamentándose, principalmente, en entender que "la actuación inspectora y el uso de la información con trascendencia tributaria obtenida en el registro realizado bajo autorización judicial se ajusta a los requisitos exigidos por la doctrina del Tribunal Supremo en relación con los denominados "hallazgos casuales", no apreciándose abuso o desviación procedimental".

5.-La entidad interpuso, frente al anterior, recurso contencioso-administrativo que fue desestimado por el TSJ de Asturias mediante la sentencia que se señala en el primer antecedente de hecho de la presente.

La Sala desestimó los argumentos en los que insistía la parte, citando, al efecto, entre otras, "la STS de 25 de febrero de 2019 (recurso 6461/2017 ), que se remite a la STS de 6 de abril de 2016 (casación 113/2013 )";y la " STS de 14 de julio de 2021 (recurso 3895/2020 )".

Argumentando el tribunal que, "En primer lugar, en la hipótesis manejada por el demandante de que la referencia de la Comunicación de inicio de actuaciones, refería solamente a los ejercicios 2016 y 2017 e integraba los términos de la autorización, hemos de señalar dos aspectos sumamente relevantes que caracterizan la indagación. Primero, la ausencia de requisa general e indiscriminada, y segundo, la concurrencia de los requisitos del "hallazgo casual".

4.2.1 Ausencia de requisa general e indiscriminada.

(...) No estamos por tanto en el supuesto reprochado por la STS de 23 de noviembre de 2021 (rec.5060/2020 ) cuando señala: "que admitiéndose en el ámbito administrativo la validez y eficacia de los hallazgos casuales para motivar un nuevo procedimiento de inspección, no todo vale porque la práctica del registro debe realizarse en forma idónea y proporcionada, excluyéndose requisas generales e indiscriminadas de aquello que manifiestamente sea ajeno a la investigación". En el caso de autos, ni hay requisa general ni indiscriminada, ni se obtuvo nada "manifiestamente ajeno" a la investigación, pues se trató de una requisa puntual, precisa, relativa a facturación y transacciones, manifiestamente vinculado a la investigación del impuesto concernido.

4.2.2 Hallazgo casual

Con ocasión de la visita de los actuantes es cuando se accede a los correos electrónicos y con su apertura es cuando aflora información de ventas en B no facturadas a DASTUR 94 SL, entre ellas, del ejercicio 2015, se produce el calificado jurídicamente como "hallazgo casual".

(...) En este punto, se descarta la necesidad de reclamar nueva autorización judicial para la misma por dos razones de fuerza autónoma. Una fáctica y otra jurídica.

(...) En particular la STS de 6 de junio de 2023 (rec. 854/2021 ) precisó que: «Se consideran hallazgos casuales los documentos referidos a otros sujetos y relativos a otros impuestos y ejercicios distintos a aquéllos para los que se obtuvo la autorización judicial de entrada y registro y, por tanto, supeditados en su validez como prueba y en su idoneidad para servir de base a las actuaciones inspectoras y sancionadoras a la licitud y regularidad del registro de que se trate, lo que afecta tanto a su adopción y autorización como al modo de efectuarse su práctica. 4) La acreditación, por la Administración tributaria, de que la prueba obtenida, como hallazgo casual, en el registro de un tercero, con finalidad de determinar otros tributos, no es la misma utilizada en la ulterior regularización y sanción, a efectos de determinar el alcance y extensión de la prueba nula, es carga que corresponde a la Administración, dado su deber de identificar y custodiar pertinentemente la prueba obtenida en un registro, máxime si pertenece o afecte a terceros».

Finalmente, la Sala consideró que "(...) la Circular de la Fiscalía 1/2019, de 6 de marzo aclara que "Únicamente resultará necesario incoar un nuevo procedimiento cuando el descubrimiento casual revele un delito heterogéneo al investigado o cuando, en los casos previstos en el art. 17.3 LECrim , el Ministerio Fiscal no considere conveniente el enjuiciamiento conjunto de los hechos".

En consecuencia, volviendo al caso que nos ocupa, en la hipótesis más favorable al demandante de que el auto solo cubriese la investigación del Impuesto de Sociedades e IVA de los ejercicios 2016 y 2017, el hecho de haber accedido a información que permitiese regularización del ejercicio 2015, tuvo lugar de forma casual y se mueve dentro del mismo tributo, misma investigación y de lo razonable, sin el menor atisbo de indefensión.

Ello sin olvidar que la administración tributaria debe aplicar el principio de regularización íntegra, esto es, comprobar al hilo de la inspección tributaria, todos los aspectos relacionados directamente con los mismos presupuestos fácticos y contexto tributario ( STS de 17 de diciembre de 2020, rec. 4055/2019 ).

Por todo lo expuesto, consideramos probado el escenario del hallazgo casual en el marco del mismo tributo objeto de investigación, por lo que ningún reproche cabe hacer a lo actuado. Y con ello, hemos de desestimar esta vertiente impugnatoria".

Y sobre el procedimiento sancionador, la Sala dijo que, "En cuanto a la pretendida desprotección del recurrente y la falta de respeto a su derecho a la no autoincriminación, no cabe acoger dicho argumento".Citando en este punto, entre otras, "La STSJ de Castilla La Mancha de 3 de febrero de 2023 (recurso 632/2020 )",y considerando, finalmente, que, "En el presente supuesto, la documentación obtenida lo ha sido en amparo en una resolución judicial, como es el Auto de autorización de entrada y registro del Juzgado de lo Contencioso-administrativo nº 1 de Gijón, confirmado por esta Sala, por lo que no cabe considerar que se ha vulnerado el principio de autoincriminación, pues ello sería lo mismo que negar la posibilidad de que las pruebas de un procedimiento penal obtenidas en una entrada y registro con autorización del Juez de Instrucción pudieran constituir elementos de cargo en el procedimiento penal, so pena de vulnerar el derecho a no declarar contra sí mismo del investigado. Por ende, no cabe aplicar la doctrina invocada por la recurrente, en tanto la Inspección tuvo un acceso lícito a la documentación intervenida, documentación de naturaleza tributaria, y contaba con la preceptiva autorización judicial para realizar la comprobación y la regularización de la situación tributaria de la actora.

Y como quiera que nada se invoque en referencia a la calificación, graduación o elemento subjetivo de la conducta, amén de que el elemento subjetivo es inherente a la propia ocultación de las ventas realizadas sin la correspondiente facturación, debe desestimarse la demanda también en este apartado".

TERCERO.- El juicio de la Sala: remisión a lo decidido en la STS de 20 de julio de 2026 (rec. 1209/2024 ).

Hemos analizado un asunto similar en nuestra sentencia de 20 de julio de 2026 (rec. 1209/2024), en la que hemos dicho:

"CUARTO.- Doctrina de la Sala sobre el hallazgo casual

4.1.- Los términos en los que nos formula la pregunta el auto de admisión requiere una previa, aunque breve, reflexión sobre la doctrina de llamado hallazgo casual, para poder valorar su correcta proyección al supuesto que aquí nos ocupa.

4.2.- La doctrina del hallazgo casual nace en el orden penal. Surge para dar una explicación procesal que, respetando los derechos y garantías de un investigado en un proceso penal y sin violentarlos, permita asegurar la validez de determinados indicios de criminalidad que se descubran en el curso de una investigación penal que, originariamente, iba encaminada a la persecución de otros delitos. Para que los nuevos hechos o indicios no se vean afectados por un vicio invalidante por vulneración de los derechos a la defensa, se han ido perfilando por la jurisprudencia los diferentes presupuestos habilitantes, completados por las previsiones de la LECrim del artículo 579 bis y el extenso artículo 588 bis, ambos introducidos por la Ley Orgánica 13/2015 , sin olvidar la instrucción 2/2017 y la circular 1/2019 de la Fiscalía General del Estado.

4.3.- La STC 41/1998, de 24 de febrero , reconoció que «[e]l que se estén investigando unos hechos delictivos no impide la persecución de cualesquiera otros distintos que sean descubiertos por casualidad al investigar aquéllos, pues los funcionarios de Policía tienen el deber de poner en conocimiento de la autoridad penal competente los delitos de que tuviera conocimiento, practicando incluso las diligencias de prevención (...) la Constitución no exige, en modo alguno, que el funcionario que se encuentra investigando unos hechos de apariencia delictiva cierre los ojos ante los indicios de delito que se presentaren a su vista, aunque los hallados casualmente sean distintos a los hechos comprendidos en su investigación oficial, siempre que ésta no sea utilizada fraudulentamente para burlar las garantías de los derechos fundamentales [...]».

La Sala de lo Penal este Tribunal Supremo, en sus sentencias de 24 de febrero de 2015, RC 1555/2014 ; y 3 de marzo de 2019, RC 724/2018 , ha admitido «[l]a validez de la diligencia cuando, aunque el registro se dirigiera a la investigación de un delito específico, se encontraran efectos o instrumentos de otro que pudiera entenderse como delito flagrante. La teoría de la flagrancia ha sido, pues, una de las manejadas para dar cobertura a los hallazgos casuales, y también la de la regla de la conexidad de los arts. 17.5 y 300 LECrim , teniendo en cuenta que no hay novación del objeto de la investigación sino simplemente " adición ". [...]». La misma Sala ya había apuntado en su anterior sentencia de 23 de septiembre de 2013, RC 10288/2013 , recordando lo dicho por las de 10 de julio de 2012, RC 2097/2011 ; 10 de octubre de 2012, RC 10147/2012 ; 1 de octubre de 2007, RC 201/2007 ; 5 de julio de 2004, RC 1195/2003 y 18 de junio de 1999, RC 1418/1997 que «[E]sta Sala Casacional ha declarado repetidamente que el hallazgo casual, es decir, el elemento probatorio novedoso que no está inicialmente abarcado por el principio de especialidad, puede ser utilizado en el propio o distinto procedimiento, bien por tratarse de un delito flagrante o bien por razones de conexidad procesal, siempre que, advertido el hallazgo, el juez resuelva expresamente continuar con la investigación para el esclarecimiento[ de ese nuevo delito, ante la existencia de razones basadas en los principios de proporcionalidad e idoneidad (...) la denominada doctrina del hallazgo casual se legitiman aquellas evidencias probatorias que inesperadamente aparecen en el curso de una intervención telefónica, eventualmente en un registro domiciliario, de forma totalmente imprevista, aunque la doctrina de esta Sala Casacional, ha exigido que, para continuar con la investigación de esos elementos nuevos y sorpresivos, se han de ampliar las escuchas, con fundamento en el principio de especialidad, a través del dictado de una nueva resolución judicial que legitime tal aparición, y reconduzca la investigación (...) los hallazgos casuales son válidos, pero la continuidad en la investigación de un hecho delictivo nuevo requiere de una renovada autorización judicial. [...]».

En definitiva, por la denominada doctrina del hallazgo casual se legitiman aquellas evidencias probatorias que inesperadamente aparecen en el curso de una investigación criminal, como puede ocurrir con ocasión de una intervención telefónica o de un registro domiciliario. Ese nuevo elemento probatorio que no estaba inicialmente abarcado por el principio de especialidad, puede ser utilizado en el propio o en un distinto procedimiento, bien por tratarse de un delito flagrante o bien por razones de conexidad procesal. Sin embargo, requiere cuando es advertido el hallazgo, de una nueva resolución judicial que legitime la aparición y reconduzca la investigación para el esclarecimiento de ese nuevo delito con los razonamientos que sean precisos ante la existencia de razones basadas en los principios de proporcionalidad e idoneidad.

4.4.- La proyección de esta doctrina también se ha visto reflejada en la jurisdicción contencioso-administrativa en diferentes sentencias. A partir de la STS 14 de julio de 2021, Sección Segunda, RC 3895/2020 , establecimos que:

«[1)] La Administración tributaria no puede realizar válidamente comprobaciones, determinar liquidaciones o imponer sanciones a un obligado tributario tomando como fundamento fáctico de la obligación fiscal supuestamente incumplida los documentos o pruebas incautados como consecuencia de un registro practicado en el domicilio de terceros (aunque se haya autorizado la entrada y registro por el juez de esta jurisdicción), cuando tales documentos fueron considerados nulos en sentencia penal firme, por estar incursos en vulneración de derechos fundamentales en su obtención.

Aun cuando tal declaración penal no se hubiera llevado a cabo formalmente, la nulidad procedería de lo establecido en el art. 11 LOPJ , conforme al cual "no surtirán efecto las pruebas obtenidas, directa o indirectamente, violentando los derechos o libertades fundamentales ".

2) El exceso de los funcionarios de la Administración tributaria sobre lo autorizado en el auto judicial es contrario a derecho y deber ser controlado, a posteriori, por el propio juez autorizando, a través del mecanismo de dación de cuenta que la Administración está obligada a realizar, art. 172 RGAT, sin que la infracción de dicho trámite deba perjudicar al afectado por él.

3) Se consideran hallazgos casuales los documentos referidos a otros sujetos y relativos a otros impuestos y ejercicios distintos a aquéllos para los que se obtuvo la autorización judicial de entrada y registro y, por tanto, supeditados en su validez como prueba y en su idoneidad para servir de base a las actuaciones inspectoras y sancionadoras a la licitud y regularidad del registro de que se trate, lo que afecta tanto a su adopción y autorización como al modo de efectuarse su práctica.

4) La acreditación, por la Administración tributaria, de que la prueba obtenida, como hallazgo casual, en el registro de un tercero, con finalidad de determinar otros tributos, no es la misma utilizada en la ulterior regularización y sanción, a efectos de determinar el alcance y extensión de la prueba nula, es carga que corresponde a la Administración, dado su deber de identificar y custodiar pertinentemente la prueba obtenida en un registro, máxime si pertenece o afecte a terceros. [...]».

Esta doctrina ha sido reiterada por esta Sección Segunda en las STS 16 de julio de 2021, RC 2190/2020 y 2778/2020 ; 26 de julio de 2022, RC 5427/2020; 23 de noviembre de 2021, RC 5060/2020 «[a]dmitiéndose en el ámbito administrativo la validez y eficacia de los hallazgos casuales para motivar un nuevo procedimiento de inspección, no todo vale porque la práctica del registro debe realizarse en forma idónea y proporcionada, excluyéndose requisas generales e indiscriminadas de aquello que manifiestamente sea ajeno a la investigación [...]»; 25 de octubre de 2022, RC 247/2021; y 6 de junio de 2023, RC 854/2021 «[S]e consideran hallazgos casuales los documentos referidos a otros sujetos y relativos a otros impuestos y ejercicios distintos a aquéllos para los que se obtuvo la autorización judicial de entrada y registro y, por tanto, supeditados en su validez como prueba y en su idoneidad para servir de base a las actuaciones inspectoras y sancionadoras a la licitud y regularidad del registro de que se trate, lo que afecta tanto a su adopción y autorización como al modo de efectuarse su práctica. 4) La acreditación, por la Administración tributaria, de que la prueba obtenida, como hallazgo casual, en el registro de un tercero, con finalidad de determinar otros tributos, no es la misma utilizada en la ulterior regularización y sanción, a efectos de determinar el alcance y extensión de la prueba nula, es carga que corresponde a la Administración, dado su deber de identificar y custodiar pertinentemente la prueba obtenida en un registro, máxime si pertenece o afecte a terceros [...]»

8.- Este concepto, dentro del contencioso-administrativo (porque su origen está en el orden penal), también ha sido abordado por la Sección Tercera, con ocasión de las intervenciones y entradas llevadas a cabo por la CNMC. El la STS 6 de abril de 2016, Sección tercera, RC 113/2013 , se dijo que «[l]a habilitación para la entrada y registro y la práctica del mismo en forma idónea y proporcionada, permite que un hallazgo casual pueda ser utilizado de forma legítima para una actuación sancionadora distinta, la cual habrá de ajustarse a las exigencias y requisitos comunes de toda actuación sancionadora y en la que la empresa afectada podrá ejercer su derecho de defensa en relación con las nuevas actividades investigadas. No ha habido, por consiguiente, lesión del derecho a la inviolabilidad del domicilio, cono entendió la Sala de instancia, y se ha infringido el artículo 18.2 de la Constitución por aplicación indebida del mismo [...]».

En la STS de 29 de mayo de 2020, Sección Tercera, RC 170/2019 , se descartó la existencia de hallazgo casual porque «[t]ales exigencias no se cumplen en el caso que ahora nos ocupa, donde, en puridad, ni siquiera cabe afirmar que haya existido un hallazgo casual. La documentación relativa a la recogida y tratamiento de otros residuos (distintos a los sanitarios) se encontró porque se buscaba. Y se buscaba en virtud de una orden de Investigación que, además de referirse a los residuos sanitarios, que eran objeto de aquel expediente, aludía también a "tratamientos de residuos de otro tipo"; expresión ésta que, por su genericidad y vaguedad, la propia sentencia recurrida consideró no aceptable, y, por tanto, no habilitante para que a su amparo pudiese realizarse inspección o indagación alguna.

En definitiva, no se trata aquí de un hallazgo casual producido con ocasión de la práctica de una inspección que tuviese otra finalidad, sino de un material probatorio recogido en el curso de un registro que se entendía respaldado por un inciso de la orden de Investigación ("tratamientos de residuos de otro tipo") que, en realidad, carecía de virtualidad habilitante. Y estando así viciado el hallazgo, por haberse producido al amparo de una orden que en ese concreto punto carece de validez y de eficacia habilitante, no cabe pretender una suerte de sanación o convalidación del material probatorio así obtenido mediante la forzada apelación a que se trata de un hallazgo casual. [...]».

Esa línea interpretativa había sido trazada por la STS de 25 de octubre de 2019, RC 5839/2018 , cuando advertía que «[l]a doctrina sobre el hallazgo casual alude a un hallazgo de material probatorio que se produce de manera imprevista y fortuita, en el curso de una inspección realizada en virtud de una orden de investigación dictada con una finalidad distinta. Y la jurisprudencia que antes hemos reseñado viene a precisar que para que el material probatorio así obtenido pueda ser utilizado de forma legítima es necesario que el hallazgo se produzca con ocasión de una entrada y registro que cuente con la necesaria habilitación y se desarrolle de forma idónea y proporcionada.

Pues bien, tales exigencias no se cumplen en el caso que ahora nos ocupa, donde, en puridad, ni siquiera cabe afirmar que haya existido un hallazgo casual. La documentación relativa a la recogida y tratamiento de otros residuos (distintos a los sanitarios) se encontró porque se buscaba. Y se buscaba en virtud de una Orden de Investigación que, además de referirse a los residuos sanitarios, que eran objeto de aquel expediente, aludía también a "tratamientos de residuos de otro tipo"; expresión ésta que, por su genericidad y vaguedad, la propia sentencia recurrida consideró no aceptable, y, por tanto, no habilitante para que a su amparo pudiese realizarse inspección o indagación alguna.

En definitiva, no se trata aquí de un hallazgo casual producido con ocasión de la práctica de una inspección que tuviese otra finalidad, sino de un material probatorio recogido en el curso de un registro que se entendía respaldado por un inciso de la Orden de Investigación ("tratamientos de residuos de otro tipo") que, en realidad, carecía de virtualidad habilitante. Y estando así viciado el hallazgo, por haberse producido al amparo de una Orden que en ese concreto punto carece de validez y de eficacia habilitante, no cabe pretender una suerte de sanación o convalidación del material probatorio así obtenido mediante la forzada apelación a que se trata de un hallazgo casual. [...]»

En el mismo sentido en la STS de 11 de junio de 2019 RC 851/2018 , se afirmaba que «[E]n contra de lo que afirma la sentencia recurrida, entendemos que esa jurisprudencia sobre el hallazgo casual no es aplicable en el que caso que ahora nos ocupa pues no se trata aquí de un hallazgo producido accidentalmente con ocasión de la práctica de una inspección que tuviese otra finalidad, sino de un material probatorio que fue encontrado en el curso de un registro que se entendía respaldado por un inciso de la Orden de Investigación ("tratamientos de residuos de otro tipo") que, en realidad, carecía de virtualidad habilitante. Y estando así viciado el hallazgo, por haberse producido al amparo de una Orden que en ese concreto punto carece de validez y de eficacia habilitante, no cabe pretender una suerte de sanación o convalidación del material probatorio así obtenido mediante la forzada apelación a que se trata de un hallazgo casual. Por tanto, debe concluirse que la resolución sancionadora se basa en un material probatorio que no ha sido obtenido de forma ajustada a derecho. [...]». Las STS 26 de febrero de 2019, RC 6442/2017 y RC 6696/2017 no se apartan de esa doctrina.

4.5.- Dicho esto, debemos precisar que los términos del debate, en el presente caso, son sustancialmente distintos a los que dieron lugar a nuestra STS de 14 de julio de 2021, RC 3895/2020 , en la que se ha inspirado la doctrina de esta Sección sobre el hallazgo casual. Lo advertimos, porque la decisión que aquí tomemos no tiene que coincidir con el resultado final que ofrecimos en otras ocasiones, sin que ello signifique apartamiento o abandono de nuestra jurisprudencia.

En aquellas situaciones partíamos de un supuesto de nulidad radical de la prueba obtenida en un registro practicado en la sede social o dependencias de terceros. La Administración había utilizado, para realizar regularizaciones tributarias e imponer sanciones con relación a un obligado, los documentos incautados tras un registro domiciliario practicado respecto de otros obligados (registro autorizado por el juez contencioso-administrativo), cuando, posteriormente, esa documental fue declarada prueba nula por la jurisdicción penal, al apreciar vulneración de derechos fundamentales.

Como hemos anticipado y pormenorizaremos más adelante, la realidad que ahora nos ocupa es muy diferente.

QUINTO.- Valoración de la Sala

5.1.- En el supuesto que enjuiciamos, el procedimiento de inspección se inició simultáneamente con la notificación de la entrada y registro en el domicilio social de la entidad, coincidencia temporal contemplada por la STS 1 de octubre de 2020, RC 2966/2019 , matizada por las posteriores de 26 de junio de 2023, RC 2450/2022 , y por remisión a las de 9 de junio de 2023, RC 2086 y 2525/2022.

[....]

5.2.- Una premisa o requisito necesario para que el ocasional descubrimiento de un elemento o indicio probatorio sea amparado por la doctrina del hallazgo casual, es que haya tenido lugar durante en curso de una entrada y registro que sea lícita y realizaba bajo el amparo de una resolución judicial que la autorice.

El auto de entrada y registro dictado por el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo, no acotó los periodos impositivos que eran objeto de inspección. Se limitó a habilitar el examen de todo tipo de documentación con trascendencia tributaria, cualquiera que fuera su soporte documental, que pudiera encontrarse en las dependencias de la sociedad, dentro del ámbito competencial de la AEAT y entre las facultades que prevé el artículo 142 de la LGT . Especificaba que esta actuación se llevaría a efecto el día 23 de abril de 2019, con hora de inicio a las 10 horas hasta las 21 horas, periodo que podría ser ampliado al día siguiente con el mismo alcance horario.

Contra este auto se dedujo un recurso de apelación que fue desestimado por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del TSJ Asturias en sentencia de 16 de septiembre de 2019, recurso de apelación núm. 219/2019 . Posteriormente, por providencia de 21 de mayo de 2020, se inadmitió a trámite el recurso de casación núm. 7706/2019, interpuesto contra esa sentencia.

La sentencia de instancia que ahora nos ocupa, validó la entrada y registro amparada por el auto razonando que, a pesar de que [n]o hiciera mención expresa a dicho ámbito temporal, es lo cierto que daba respuesta a una petición de la Administración Tributaria que se articulaba en el seno de un procedimiento de inspección, como exige la doctrina jurisprudencial expuesta, procedimiento que si tenía establecido su marco, tanto en los tributos inspeccionados (IS, e IVA), como en los específicos ejercicios a analizar (2016 y 2017). De esta forma, la autorización judicial no podía extenderse, dada esa necesaria vinculación a la propia solicitud de la AEAT y al propio expediente inspector, más allá de ese marco, habilitando para aquello no se ha solicitado. [...]».

5.3.- Debemos tener presente que la validez del auto por el que se acordó la entrada y registro no es objeto de debate en este recurso de casación. No ha sido directamente cuestionado por la recurrente, ni por él se nos pregunta en el auto de admisión.

Es más, toda la carga argumental del Grupo Camín Lavandera se vuelca en el exceso en que incurrió la Administración al intervenir cierta documentación con transcendencia tributaria del año 2015 y, por ello, fuera de la previsión temporal de la inicial actuación inspectora amparada por el auto de entrada y registro. Si las dudas se hubieran centrado en la legalidad del auto, la ilicitud de la documentación intervenida no solo afectaría a la del año 2015, sino a la totalidad de la requisada durante en esa entrada y registro.

Hacemos esta puntualización, porque la entidad solo está cuestionando si la incautada y correspondiente al año 2015 encaja en la doctrina del hallazgo casual y, por lo tanto, bajo la lícita cobertura del auto de entrada y registro.

5.4.-Hecha esta precisión, nuestra tarea queda circunscrita a valorar si, la intervención de documentación con relevancia tributaria que no se correspondía con los años inicialmente objeto del procedimiento de inspección, fue ajustada a derecho. En síntesis, el escrito afirma que la incautación fue indiscriminada y prospectiva, y que la Administración fue consciente de ese exceso.

No podemos compartir la afirmación de que la Administración fue conocedora del exceso de su intervención cuando llevó a cabo el volcado de los archivos. Concretamente la información en la que se instala la polémica fue la contenida en el archivo de correo «denominados ALBARANES MES de "Pedidos (Grupo Trabanco) a la dirección de info@dastur.com» , que se encontraba sin disociar por ejercicios. La única identificación era «ALBARANES MES», «FACTURA MES».

Se accedió al archivo con la contraseña facilitada por alguien de la empresa, lo que permitió visualizar una carpeta de la aplicación Golden, y otra carpeta de la aplicación SQL para gestión y facturación, con la denominación «GESTIÓN TRABANCO V.1.0.». Como advirtió la sentencia de instancia, todo ello se reflejó en la diligencia núm. 2 «[s]e encuentra un DVD+RW rubricado "CONTA2016 Sidra, Lagares, TDE, LGE" y un disco duro interno de un portátil que "ante la imposibilidad de poder leerlo en el momento se recogen para su análisis en las oficinas de la AEAT [...]».

Por el volumen de la información, la totalidad del contenido de los archivos no se comprobó in situ. El exacto contenido de la documentación no fue íntegramente conocido hasta su posterior examen, meses más tarde, en las dependencias de la Administración tributaria cuando fueron abiertos cada uno de los correos y las facturas adjuntas. Hasta ese momento no se pudo identificar el concreto ejercicio al que pertenecían. En el archivo de correo existían albaranes y facturas que iban desde el ejercicio 2011 al ejercicio 2017, información compatible con todo el proceso productivo relacionado con la producción de sidra de la empresa investigada.

En definitiva, la Inspección descubrió la información de las ventas en B no facturadas a DASTUR 94 SL cuando abrió los correos en sus dependencias, no en el momento en que tuvo lugar la entrada y registro.

5.5.- Se lamenta la recurrente de que la Administración no comunicara las incidencias al Juzgado de lo Contencioso-Administrativo, lo que supuso una infracción del artículo 172.4 del RGI. Advertimos que este extremo no fue abordado por la sentencia impugnada, sencillamente porque no fue planteado en la instancia; por lo tanto, se trata de una infracción denunciada e incorpora ex novo al recurso de casación.

Lo cierto es que tampoco podemos comprobar si la comunicación tuvo o no lugar. El abogado del Estado afirma que sí se produjo, pero no identifica el documento dentro del expediente administrativo en que se refleje o conste este extremo.

Frente a esta discrepancia entre las partes litigantes de orden material o fáctico, constamos la imposibilidad material de localizar el documento en el expediente digital remitido, que carece de una ordenada exposición, un índice o un árbol de búsqueda que permita, entre los cientos de documentos que lo componen, que el juzgador pueda acceder al PDF correspondiente para comprobarlo. En todo caso, bien estemos ante una deficiente remisión, ante una incompleta configuración, o ante la mera incapacidad del sistema habilitado para que el juzgador pueda acceder de manera ordenada al expediente administrativo digital, esta deficiencia solo es imputable a la Administración tanto como responsable de la remisión del expediente, como encargada del suministro y soporte de los medios informáticos, por lo que nunca podría interpretarse en perjuicio del administrado.

No obstante, en este caso, el que la comunicación al Juzgado fuera o no cursada, carece de la relevancia que le atribuye la parte recurrente. Es cierto que el artículo del 172.4 del RGI establece que «[U]na vez finalizada la entrada y reconocimiento, se comunicará al órgano jurisdiccional que las autorizaron las circunstancias, incidencias y resultados [...]». Sin embargo, la eventualidad o la casualidad del hallazgo no se manifestó durante la entrada y registro. Afloró tras el posterior examen de la documentación en sede de las dependencias de la Administración tributaria. Por lo tanto, nada especial o relevante tuvo lugar durante la entrada que de manera reseñable pudiera dar trascendencia a la comunicación preterida, más allá del mero formalismo de tener por cumplida la ejecución de la autorización judicial de entrada y registro habilitada por el auto.

La casualidad del hallazgo no se manifestó durante la inmediación del registro. No existió coincidencia temporal entre registro, incautación o descubrimiento como ocurría en la STS de 14 de julio de 2021, RC 3895/2020 «[l]a existencia de datos de terceros ajenos a la prueba indicada como de posible obtención en el domicilio, que fueron incautados al margen, o con exceso notorio sobre el ámbito subjetivo, objetivo y temporal de la autorización de entrada [...]». En esta misma sentencia se apuntaba que la intervención a posteriori de juez autorizante está «[v]inculado al principio de buena administración, es esencial para hacer viable el control judicial ex post facto respecto a la adecuación de la práctica de la diligencia y para que el juez de la autorización compruebe la regularidad de esa práctica y el ajuste y observancia de los términos, condiciones o límites del auto de entrada, que exige, según es jurisprudencia reiterada de esta Sala, la sujeción a los principios de necesidad, adecuación y proporcionalidad. [...]».

En el supuesto que ahora enjuiciamos, visto el momento en que la Administración accedió a la información y el propio contenido del auto que autorizó la entrada, que ni tan siquiera especificó los años a los que se extendía la comprobación e investigación de la Administración tributaria, no alcanzamos a identificar cuales habrían sido los nuevos términos, condiciones o límites a los que debería ajustarse el auto, que dan relevancia y sentido la comunicación del artículo 172.4 del RGI .

5.6.-Por último, en contra de lo ocurrido en anteriores ocasiones, los datos de los archivos intervenidos por la Administración tributaria y cuya relevancia afloró tras su examen, eran del propio contribuyente, estaban vinculados a su actividad, y se incautaron con ocasión de la misma autorización de entrada, que fue acotada temporalmente por las propias actuaciones que justificaron el procedimiento de investigación y comprobación.

Cuando los funcionarios de Hacienda fueron conscientes de que, entre la documentación intervenida y examinada en sus dependencias, había información con relevancia fiscal de ejercicios anteriores, no coincidentes con los años 2016 y 2017 a los que se extendía el procedimiento de inspección, actuaron conforme a lo previsto en el artículo 178.5 a) del RGI , ampliando el procedimiento al IS de 2015 y al cuarto trimestre del IVA del 2015, a través de la comunicación notificada al obligado tributario el 24 de enero de 2020.

5.7.- En definitiva, la documentación del año 2015 no se obtuvo como consecuencia de una descarga injustificada, indiscriminada y no proporcional de información fiscal relevante puesto que: (i) La ejecución de la entrada y el registro se mantuvo dentro de los términos de la habilitación del auto; (ii) la información, que era de la propia sociedad investigada, no se descubrió con una descarga de archivos indiscriminada o injustificada, sino atendiendo a la identificación documental del archivo que advertía del contenido de facturas de obligado tributario; (iii) cuando se copió el archivo en el domicilio fiscal de la sociedad, la carpeta en la que se hallaba y los datos identificativos, revelaban que se trataba de facturas y documentos relativos a las relaciones comerciales y a la actividad de Grupo Camín Lavandera, S.L.; (iv) el descubrimiento de la información se materializó meses más tarde en las dependencias de la Administración tributaria; (v) cuando la Inspección tuvo constancia de este extremo, se amplió el procedimiento al IS de 2015 y al cuarto trimestre del IVA del 2015".

Ante la similitud de hechos y argumentos, la Sala debe reiterar los fundamentos dados en la citada STS de 20 de julio de 2026 (rec. 1209/2024).

CUARTO.- Fijación de doctrina.

Procede reproducir la doctrina de la STS de 20 de julio de 2026 (rec. 1209/2024), conforme a la cual:

"....La documentación de relevancia fiscal obtenida por la Administración durante la práctica de un registro llevado a cabo en virtud de una autorización judicial para entrada en el domicilio de un contribuyente, solicitada en el curso de un procedimiento inspección relativo a los ejercicios fiscales, 2016 y 2017, pero que se refiere a datos relativos a un periodo distinto, el 2015, se considera lícitamente obtenida, atendiendo a las circunstancias concurrentes en el caso, en aplicación de la doctrina del hallazgo casual, bajo las siguientes condiciones.

A tal efecto, se considera hallazgo casual el procedente de datos obtenidos en una entrada domiciliaria autorizada judicialmente, en la sede de un obligado tributario: (i) cuando se produjo en virtud de una autorización judicial de entrada y registro solicitada en el curso de un procedimiento de inspección que abarca unos concretos impuestos y ejercicios; (ii) cuando la legalidad del auto no ha sido cuestionada o no haya sido anulado; (iii) si del archivo intervenido, que presumiblemente contenía información con trascendencia fiscal, tras su examen en las dependencias de la Administración tributaria, se descubre documentación con idéntica relevancia pero correspondiente a ejercicios fiscales distintos de los inicialmente fijados en el procedimiento de comprobación e investigación; (iv) cuando se comunica al obligado tributario la ampliación del procedimiento de comprobación e inspección a los ejercicios e impuestos afectados por esa nueva información fiscal descubierta; y (v) cuando la información obtenida de tal forma guarda relación directa con la actividad empresarial llevada a cabo, que se desarrolla con continuidad en el tiempo, abstracción hecha de la división fiscal en periodos impositivos distintos y sucesivos.

QUINTO.- Aplicación de la doctrina al caso.

En nuestra STS de 20 de julio de 2026 (rec. 1209/2024), razonamos que: "La doctrina que fijamos nos lleva a la desestimación del recurso de casación interpuesto por el Grupo Camín Lavandera S.L. y a confirmar la sentencia dictada por la Sala de instancia porque es plenamente conforme con lo que aquí decimos".

Solución que debemos reiterar.

SEXTO.- Costas

En virtud de lo dispuesto en el artículo 93.4 LJCA, al no haber mala fe o temeridad en ninguna de las partes, no procede declaración de condena al pago de las costas causadas en este recurso de casación.