"anulando y deje sin efecto la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Catalunya de fecha 30 de junio de 2021, notificada el día 13 de julio, Procedimiento (...) relativo a la Liquidación Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte, (...) y en su consecuencia anule y declare la nulidad de la liquidación"
La fecha y número de la presente sentencia, conforme a acuerdo gubernativo, son consignados en la misma sin intervención de los Magistrados que componen el Tribunal.
PRIMERO. Como se ha adelantado en los antecedentes de hecho, el presente recurso contencioso administrativo tiene por objeto resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, de fecha 30 de junio de 2021, que acuerda "desestimar la presente reclamación", seguida ante aquél bajo el número NUM005.
La resolución recurrida contiene la siguiente relación de antecedentes:
"PRIMERO.- En fecha 14 de marzo de 2018, la Inspección Regional de Aduanas e II.EE. de la AEAT en Cataluña, incoó acta de disconformidad número NUM003, por el concepto Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte, ejercicio 2013, en la que se recogía la siguiente propuesta de regularización tributaria: cuota tributaria 9.138,46 euros, intereses de demora 1.895,13 y deuda tributaria 11.033,59 euros.
En dicha propuesta de liquidación se recogía lo siguiente:
- El día 28 de noviembre de 2016, se notificó a la interesada la comunicación de inicio de actuaciones inspectoras, respecto del "Impuesto sobre Determinados Medios de Transporte de los ejercicio 2013", en relación con las embarcaciones siguientes, titularidad de la empresa:
CNB Lagoon 440, puesto en servicio en el año 2006, con 13,61 m de eslora, nombre DIRECCION000 y número de casco: NUM000. Se acogió al régimen de exención del IEDMT, presentando el modelo 06 (Clave ET1: embarcaciones a remo/pala y veleros olímpicos) en fecha 07/01/2013.
Beneteau Oceanis 37, puesto en servicio en el año 2010, de 11,11 mts de eslora, nombre DIRECCION001 y número de casco: NUM001. Se acogió igualmente al régimen de exención del IEDMT, presentando también el modelo 06 (Clave ET1: embarcaciones a remo/pala y veleros olímpicos) en fecha 15/07/2013.
- La empresa se ha dedicado, de acuerdo con el artículo 2 de sus Estatutos, al "alquiler de embarcaciones de recreo como veleros, motoras y catamaranes en todo el territorio español. También venta de embarcaciones de recreo. Además, al alquiler y venta de accesorios náuticos y gestión de inscripciones de embarcaciones de recreo. Organización de regatas, incentivos".
- La sociedad figura dada de alta en el Impuesto sobre Actividades Económicas, entre otros, en el Epígrafe 855.2 "Alquiler de Embarcaciones".
- Se aportan los siguientes documentos por el obligado tributario: escritura de constitución, documento identificativo; información relativa a las dos embarcaciones; y diversos contratos y factura de alquiler relativos a las dos embarcaciones.
- En fecha 22 de marzo de 2017 (por error consta en el documento el 10-03-2017) se instruyó el acta de conformidad número NUM004, por el concepto tributario Impuesto Especial sobre Determinado Medios de Transporte y periodo 2013. En ella se señalaba:
"Se han comprobado los contratos de alquiler, que son por días determinados, charter contract, sin ser por más de tres meses a una misma persona o entidad, en cumplimiento de lo que establece el artículo 66. 1 respecto de las exenciones por alquiler de coches, afectándolos exclusivamente al ejercicio de esta actividad.
Tampoco hay vinculación entre el arrendador y los arrendatarios ni con el propietario de las embarcaciones.
Ahora bien, no se cumple para estas dos embarcaciones el hecho imponible que consiste en la matriculación del medio de transporte, ya que estas embarcaciones son de bandera extranjera y no tienen que matricularse en el Registro de matrícula marítimo. Están inscritos en su país.
A tales efectos el artículo 65 de la Ley de Impuestos Especiales establece el Hecho imponible:
Art. 65.1
Estarán sujetas al impuesto:
b) la primera matriculación de embarcaciones y buques de recreo o de deportes náuticos nuevos o usados, que tengan más de ocho metros de eslora, en el registro de matrícula de buques, ordinario o especial o, en caso de no ser inscribibles en dicho registro, la primera matriculación en el registro de la correspondiente Federación deportiva.
En el caso de las dos embarcaciones de este expediente, no se produce el hecho imponible, que es la primera matriculación en el registro marítimo, porque no tienen obligación de matricularse al ser de bandera extranjera.
En consecuencia, si no están sujetas al impuesto, lógicamente no se aplican las exenciones al mismo.
La comprobación es conforme."
- Con fecha 03-04-2017 se dicta acuerdo, en virtud del artículo 156.3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , por el cual se deja sin eficacia el acta incoada y se ordena que se completen actuaciones en el siguiente sentido:
Para que se compruebe el derecho a la exención prevista en el artículo 66.1, letra i) de la Ley 38/1992, de Impuestos Especiales : i) Las embarcaciones que por su configuración solamente puedan ser impulsadas a remo o pala, así como los veleros de categoría olímpica.
Para que se acredite la utilización de las embarcaciones en el territorio español, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 65.1.d) de la Ley de Impuestos Especiales .
- En la nueva acta de disconformidad, modelo A02, número NUM003, se puso de manifiesto que la empresa interesada, especializada en el alquiler de embarcaciones de recreo, se acogió indebidamente con relación a las embarcaciones comprobadas DIRECCION000 (en fecha 07/01/2013) y DIRECCION001 (en fecha 15/07/2013), de bandera y propiedad extranjeras respecto de las que había suscrito sendos contratos para la gestión de su alquiler y explotación, a la exención regulada en el artículo 66.1.i) de la Ley de Impuestos Especiales "embarcaciones que por su configuración solamente puedan ser impulsadas a remo o pala, así como los veleros de categoría olímpica", presentando el correspondiente Modelo 06 "Declaración (exenciones y no sujeciones sin reconocimiento previo)", por cuanto que no quedaban encuadradas en ninguna de estas categorías.
- Se indica que la exención a la que debió acogerse, en su caso, es la prevista en el artículo 66.1.g) del mismo texto normativo "embarcaciones y los buques de recreo o de deportes náuticos, que se afecten efectiva y exclusivamente al ejercicio de actividades de alquiler", exención que, no obstante, requiere de la presentación de una solicitud (Modelo 05, "Solicitud de no sujeción, exención y reducción") y reconocimiento previo de la Administración, requisitos que por no haber tenido lugar en este caso determinan, a juicio del actuario, la imposibilidad de gozar del citado beneficio fiscal.
- Teniéndose constancia del pago del Impuesto en relación a la embarcación " DIRECCION000", en el acta se propone la regularización del obligado tributario respecto de la embarcación " DIRECCION001", al haberse incurrido en el hecho imponible regulado en el artículo 65.1.d) de la Ley de Impuesto Especiales , en relación con su Disposición Adicional Primera, resultando una cuota de 9.138,46 euros, con sus correspondientes intereses de demora.
- Elementos de la regularización:
Sujeto pasivo: La interesada, en virtud del artículo 67.b) de la Ley de
Impuestos Especiales.
Devengo: La fecha de inicio de la estancia y amarre en el Port Olimpic es el 09/04/2013, por lo que la fecha del devengo es el 20/05/2013, de acuerdo
con el artículo 68.2.
Base imponible: En virtud de lo dispuesto en el artículo 69.b) de la Ley, de Impuestos Especiales se toma como base imponible el valor asignado a los bienes en las pólizas de contratos de seguros, minorado en el importe residual de las cuotas de los impuestos indirectos, de lo que resulta 76.153,84 euros. Se pone en conocimiento del interesado el derecho a promover la tasación pericial contradictoria.
Tipo impositivo: 12% según artículo 70 de la Ley 38/1992 .
Cuota tributaria: 9.138,46 euros.
Por último, la propuesta incluía el cálculo de los intereses de demora, detallando tanto la fecha de inicio del cómputo como la de finalización y los tipos aplicados.
SEGUNDO.- Notificada la sociedad de la posibilidad de formular alegaciones, en fecha 6 de abril de 2018 presentó escrito de alegaciones y vistas las mismas, la Jefa de la Dependencia Regional Adjunta de Aduanas dictó acuerdo de liquidación, notificado en 25 de abril de 2018. En dicho acuerdo se resuelve: que no cabe la menor duda que tratándose de una embarcación de más de 8 metros de eslora que iba a ser objeto de explotación comercial en España por parte de una entidad residente, estaba sujeta a la obligación de matricularse en España, al amparo de la disposición adicional primera de la Ley 38/1992 ; que se acogió improcedentemente a la exención regulada en el artículo 66.1.i) de la Ley de Impuestos Especiales "embarcaciones que por su configuración solamente puedan ser impulsadas a remo o pala, así como los veleros de categoría olímpica"; que para acogerse a la exención regulada en el artículo 66.1 g) de la Ley 38/1992 se requiere la solicitud y reconocimiento previo de la exención por la Administración, además de la afectación efectiva y exclusiva a la actividad de alquiler sin derecho de uso por parte de su titular. Dichos requisitos no se cumplen y por lo tanto, el obligado tributario incurre respecto a la embarcación DIRECCION001 en el hecho imponible regulado en el artículo 65.1.d) de la Ley 38/1992 .
No obstante, respecto a la base imponible se indica que se ha comprobado que el modelo al que se refiere la embarcación controvertida figura en la Orden HAP/2724/2012, de 12 de diciembre, por la que se aprueban los precios medios de venta aplicables en la gestión del Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte durante el año 2013, por lo que, con carácter prioritario, procede la valoración que resulta de esa Orden, máxime cuando le beneficia. La base imponible calculada, partiendo del valor que consta en la Orden señalada, asciende a 51.563,72 euros.
La nueva cuota a ingresar asciende a 6.187,65 euros y los intereses de demora a 1.294,00 euros, resultando una deuda tributaria de 7.481,65 euros.
TERCERO.- Disconforme con el acuerdo dictado por la Unidad Regional de Aduanas, la interesada formuló recurso de reposición, siendo desestimado por resolución notificada a la actora en fecha 14 de junio de 2018.
CUARTO.- Disconforme con dicha resolución, la interesada promovió la reclamación económico-administrativa número NUM005 en fecha 16 de julio de 2018. El propio escrito de interposición incluía alegaciones, que aquí se dan por reproducidas. En síntesis:
La voluntad efectiva del interesado era la de acogerse a la exención previa para las embarcaciones no matriculadas en España y afectas al ejercicio de actividades de alquiler.
Aplicación de la teoría de los actos propios administrativos. No existió declaración de error por el jefe de la Unidad Regional de Aduanas y por lo tanto, todos los hechos, pruebas, documentos y declaraciones tributarias incluidos en el procedimiento de inspección hasta el 10 de marzo de 2017 y considerados en el acta de conformidad de idéntica fecha deben ser considerados ciertos, válidos y desplegar todos los efectos favorables para el presunto obligado tributario.
Adjunta fotocopia de contrato definitivo de gestión de chárter de la embarcación DIRECCION001 de fecha 1 de julio de 2013, donde se omite cualquier derecho de uso total o parcial sobre la embarcación a favor de su propietario. Se aportó por su administrador el día 31/05/2018. El original no pudo ser presentado por destrucción del mismo el día 22 de enero de 2017, consecuencia de sufrir en las instalaciones de la interesada una oleada de temporales marítimos. Adicionalmente se acompaña la declaracióncertificación suscrita por el armador de la embarcación quien certifica la autenticidad de dicho contrato.
Nulidad del acuerdo impugnado al identificar como obligado tributario a la mercantil ahora recurrente en lugar del legítimo propietario de la embarcación DIRECCION001."
El cuerpo de fundamentos de la aludida resolución obedece a la siguiente literal dicción, en cuanto importa:
"(...) TERCERO.- En primer lugar, alega la recurrente que todos los hechos, pruebas, documentos y declaraciones tributarias incluidos en el procedimiento de inspección considerados en el acta de conformidad previa deben ser considerados ciertos, válidos y desplegar todos los efectos favorables para la entidad ahora recurrente, dado que no existió declaración de error por el jefe de la Unidad Regional de Aduanas.
Al respecto, es de ver que dispone el artículo 156 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, (LGT ), regulador de las actas de conformidad, lo siguiente:
"1. Con carácter previo a la firma del acta de conformidad se concederá trámite de audiencia al interesado para que alegue lo que convenga a su derecho.
2. Cuando el obligado tributario o su representante manifieste su conformidad con la propuesta de regularización que formule la inspección de los tributos, se hará constar expresamente esta circunstancia en el acta.
3. Se entenderá producida y notificada la liquidación tributaria de acuerdo con la propuesta formulada en el acta si, en el plazo de un mes contado desde el día siguiente a la fecha del acta, no se hubiera notificado al interesado acuerdo del órgano competente para liquidar, con alguno de los siguientes contenidos:
a) Rectificando errores materiales.
b) Ordenando completar el expediente mediante la realización de las actuaciones que procedan.
c) Confirmando la liquidación propuesta en el acta.
d) Estimando que en la propuesta de liquidación ha existido error en la apreciación de los hechos o indebida aplicación de las normas jurídicas y concediendo al interesado plazo de audiencia previo a la liquidación que se practique.
4. Para la imposición de las sanciones que puedan proceder como consecuencia de estas liquidaciones será de aplicación la reducción prevista en el apartado 1 del artículo 188 de esta ley.
5. A los hechos y elementos determinantes de la deuda tributaria respecto de los que el obligado tributario o su representante prestó su conformidad les será de aplicación lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 144 de esta ley."
Así pues, suscrita el acta de conformidad NUM004 el 22 de marzo de 2017 (por error consta en el documento el 10-03-2017) y habiendo tenido lugar la puesta a disposición de la interesada del acuerdo por el que se ordenaba completar el expediente en los términos reflejados en los antecedentes de hecho de la presente con fecha 3 de abril de 2017, no podemos sino desestimar las pretensiones de la interesada, habida cuenta que el acta de conformidad no había adquirido firmeza, al no haber transcurrido el plazo de un mes legalmente previsto y por lo tanto, debemos entender no producida y notificada la liquidación derivada del acta de conformidad previa.
CUARTO.- En relación con el Impuesto Especial sobre Determinados medios de Transporte (IESMT), la normativa aplicable está constituida por la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales, que en su artículo 65.1.d ) establece, en la redacción dada por la Ley 13/1996, de 30 de diciembre, que estará sujeta al Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte "... la circulación o utilización en España de los medios de transporte a que se refieren las letras anteriores (entre ellos los automóviles y las embarcaciones), cuando no se haya solicitado su matriculación definitiva en España conforme a lo previsto en la disposición adicional primera, dentro del plazo de los 30 días siguientes al inicio de su utilización en España ... A estos efectos, se considerarán como fechas de inicio de su circulación o utilización en España las siguientes:
1º.Si se trata de medios de transporte que han estado acogidos a los regímenes de importación temporal o de matrícula turística, la fecha de abandono o extinción de dichos regímenes.
2º.En el resto de los casos, la fecha de la introducción del medio de transporte en España. Si dicha fecha no constase fehacientemente, se considerará como fecha de inicio de su utilización la que resulte ser posterior de las dos siguientes:
1º. Fecha de adquisición del medio de transporte.
2º. Fecha desde la cual se considera al interesado residente en España o titular de un establecimiento situado en España".
En dicha Disposición Adicional primera, según redacción dada por Real Decreto-Ley 7/1993, de 21 de mayo , se indica que deberán ser objeto de matriculación definitiva en España los medios de transporte nuevos o usados, a que se refiere la Ley 38/1992, "... cuando se destinen a ser utilizados en el territorio español por personas o entidades que sean residentes en España o que sean titulares de establecimientos situados en España. Cuando se constate el incumplimiento de esta obligación, los órganos competentes de la Administración tributaria o del Ministerio del Interior, procederán a la inmovilización del medio de transporte hasta que se acredite la regularización de su situación administrativa y tributaria".
Por último, el artículo 67 indica que serán sujetos pasivos del impuesto en los casos previstos en la letra d) del apartado uno del artículo 65 de esta Ley , "... las personas o entidades a que se refiere la disposición adicional primera de esta Ley ", y el artículo 68.2 que "En los casos previstos en la letra d) del apartado 1 del artículo 65 de esta Ley , el impuesto se devengará el día siguiente a la finalización del plazo al que alude dicha letra".
QUINTO.- A la vista de los preceptos mencionados, tanto el Tribunal Económico Administrativo Central en resolución 00/03519/2004 de 4 de mayo de 2005 como la Dirección General de Tributos en consulta 0217-02 de 11 de febrero de 2002, confirman que la obligación de matricular un medio de transporte en España se establece en función de la circulación y utilización del mismo en el territorio español por un residente en dicho territorio o titular de establecimiento situado en España, siendo indiferente a estos efectos, tanto que el propietario del medio de transporte sea o no residente en España, como que la persona que utiliza dicho medio de transporte en el territorio español sea o no propietaria del mismo, por lo que así las cosas, un medio de transporte "... que sea propiedad de una persona no residente en España pero que está siendo utilizada en territorio español por una persona que sí es residente en dicho territorio, deberá ser objeto de matriculación en España, puesto que es precisamente el hecho de ser utilizada en territorio español por un residente en España lo que determina la obligación de matricular tal y como establece la Disposición Adicional Primera de la Ley 38/1992 ".
Es decir, de la redacción de los mencionados preceptos se desprende, en primer lugar, que existe la obligación de matricular en España los medios de transporte a que se refiere la Ley de Impuestos Especiales, cuando son utilizados, en territorio español, por persona o entidad residente, o que sea titular de establecimiento situado en España, constituyendo uno de los hechos imponibles del impuesto la utilización de tales medios de transporte en el ámbito de aplicación del impuesto sin haber solicitado la matriculación definitiva en el plazo del mes siguiente a su primera utilización o puesta en circulación y, en segundo lugar, que, en estos supuestos, según lo dispuesto en la letra b) del artículo 67 de la Ley son sujetos pasivos las personas o entidades a que se refiere la Disposición Adicional Primera, es decir, las personas o entidades residentes en España que utilicen el medio de transporte en el territorio español.
A partir de los hechos y circunstancias recogidos en las actuaciones llevadas a cabo por la inspección, no cabe duda de la explotación comercial de la embarcación por parte de la interesada, en particular al desarrollo de la actividad denominada "charter náutico". La propia recurrente así lo reconoce en correo electrónico de fecha 12 de diciembre de 2016, manifestando que respecto a la embarcación objeto del expediente de bandera y propietario extranjero, había llevado la gestión de su alquiler. También fue la ahora recurrente quien, en calidad de obligado tributario, presentó Modelo 06 "Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte. Declaración de exenciones y no sujeciones sin reconocimiento previo", en virtud del cual se acogió a la exención recogida en el artículo 66.1.i) de la Ley 38/1992 . Por otra parte, en las resoluciones de Capitanía Marítima de Barcelona se autorizaba a la recurrente para el despacho de la embarcación en orden al ejercicio de la actividad de alquiler sin patrón profesional. Por ultimo, dicha condición se acredita de los contratos de gestión suscritos con el propietario.
SEXTO.- En relación a las exenciones, el artículo 66 de la Ley 38/1992 indica que:
"1. Estará exenta del impuesto la primera matriculación definitiva o, en su caso, la circulación o utilización en España, de los siguientes medios de transporte:
(...;)
g) Las embarcaciones y los buques de recreo o de deportes náuticos cuya eslora máxima no exceda de los quince metros que se afecten efectiva y exclusivamente al ejercicio de actividades de alquiler.
Esta exención quedará condicionada a las limitaciones y al cumplimiento de los requisitos establecidos para el alquiler de vehículos. En todo caso, se entenderá que no existe actividad de alquiler cuando la embarcación sea cedida por el titular para su arrendamiento, siempre que dicho titular o una persona a él vinculada reciba por cualquier título un derecho de uso total o parcial sobre la referida embarcación o sobre cualquier otra de la que sea titular el cesionario o una persona vinculada al cesionario.
Para la aplicación de este párrafo se consideran personas vinculadas aquéllas en las que concurren las condiciones previstas en el artículo 79 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido .
(...;)
i) Las embarcaciones que por su configuración solamente puedan ser impulsadas a remo o pala, así como los veleros de categoría olímpica.
(...;)
2. La aplicación de las exenciones a que se refieren las letras a), b), c), d), f), g), j) y l) del apartado anterior estará condicionada a su previo reconocimiento por la Administración tributaria en la forma que se determine reglamentariamente.
(...;)
En los demás supuestos de exención será necesario presentar una declaración ante la Administración tributaria en el lugar, forma, plazo e impreso que determine el Ministro de Economía y Hacienda.
Cuando el hecho imponible sea la circulación o utilización de medios de transporte en España, la aplicación de las exenciones establecidas en el apartado anterior estará condicionada a que la solicitud de su reconocimiento previo o la presentación de la correspondiente declaración se efectúe dentro de los plazos establecidos en el artículo 65.1.d) de esta Ley".
La redacción de este último precepto a partir del 31/10/2013 amplía la exención regulada en el apartado 1.g) a las embarcaciones de 15 o más metros de eslora.
SÉPTIMO.- La interesada, en su condición de obligado tributario, presentó declaración Modelo 06 "Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte. Declaración de exenciones y no sujeciones sin reconocimiento previo", en fecha 15 de julio de 2013, en virtud de la cual se acogió a la exención recogida en el artículo 66.1.i) de la Ley 38/1992 correspondiente a "embarcaciones que por su configuración solamente puedan ser impulsadas a remo o pala, así como los veleros de categoría olímpica", con base a la cual se eximió de su deber de matricularla y del consiguiente pago de este Impuesto.
Sin embargo, a la vista de las características técnicas de la embarcación, en particular dispone de motor (Yanmar 3YM30), cabe concluir que la interesada se acogió indebidamente a dicha exención, lo que comporta por sí sólo - como dice la Inspección- que haya incurrido en el hecho imponible previsto en el artículo 65.1.d) de la Ley 38/1992 al utilizar, siendo residente, un medio de transporte sin haber solicitado su matriculación ni haber justificado su pago o exención correctamente aplicable.
OCTAVO.- Dicho esto, habiendo acreditado la Inspección la utilización por una persona jurídica residente en España de una embarcación con bandera holandesa, la cuestión controvertida en el presente expediente es si debe considerarse procedente la exención del Impuesto recogida en el artículo 66.1 g) de la Ley 38/1992 de Impuestos Especiales (afección a la actividad de alquiler). Pues bien, respecto a la posibilidad de acogerse a la exención regulada en el artículo 66.1 g) de la Ley 38/1992 para las embarcaciones y los buques de recreo o de deportes náuticos cuya eslora máxima no exceda de los quince metros que se afecten efectiva y exclusivamente al ejercicio de actividades de alquiler, es necesario el cumplimiento de dos requisitos:
a) Solicitud y reconocimiento previo de la exención por la Administración Tributaria. En este caso al tratarse de una exención rogada requiere el reconocimiento previo de la exención por parte de la Administración mediante la presentación del Modelo 05 "Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte. Solicitud de no sujeción, exención y reducción" aprobado por la ORDEN de 2 de abril de 2001.
b) Afectación efectiva y exclusiva a la actividad de alquiler sin derecho de uso por parte de su titular o cualquier persona vinculada a éste.
NOVENO.- Dicho esto es de ver que en el presente supuesto, la interesada no solicitó adecuadamente la exención, habiendo presentado una declaración de exención Modelo 06 "Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte. Declaración de exenciones y no sujeciones sin reconocimiento previo" aprobado por la ORDEN EHA/3851/2007 de 26 de diciembre, en lugar del Modelo 05 "Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte. Solicitud de no sujeción, exención y reducción" aprobado por la ORDEN de 2 de abril de 2001. Es decir, no hubo solicitud y reconocimiento previo de la exención por parte de la Administración.
Dicha cuestión se desarrolla en los artículos 135 , 136 y 137, apartado 1, letra c) del Reglamento de Impuestos Especiales aprobado por Real Decreto 1165/1995, de 7 de julio (BOE de 28 de julio), que establecen lo siguiente:
- Artículo 135. Reconocimiento previo de supuestos de no sujeción y de exención.
La aplicación de los supuestos de no sujeción a que se refieren los números 7 º) y 8º) de la letra a) del apartado 1 del artículo 65 de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales y de los supuestos de exención a que se refieren las letras a), b), c), d), f) i) y k) del apartado 1 del artículo 66 de la misma Ley , estará condicionada a su previo reconocimiento por la Administración tributaria conforme a lo dispuesto en el presente Título. La matriculación definitiva del medio de transporte estará condicionada a la acreditación ante el órgano competente en materia de matriculación del referido reconocimiento previo de la Administración tributaria.
- Artículo 136. Solicitud de reconocimiento previo.
"A efectos de lo dispuesto en el artículo anterior, las personas o entidades a cuyo nombre se pretenda efectuar la primera matriculación definitiva del medio de transporte, presentarán, con anterioridad, ante la Delegación o Administración de la Agencia Estatal de Administración Tributaria correspondiente a su domicilio fiscal, un escrito, sujeto al modelo que determine el Ministro de Economía y Hacienda, solicitando la aplicación de tales supuestos. En dicho escrito se hará constar, como mínimo, el nombre, NIF y domicilio fiscal del solicitante, la clase, marca y modelo del medio de transporte que se pretende matricular y el supuesto de no sujeción o de exención cuyo reconocimiento se solicita".
- Artículo 137.
"1. Al escrito al que se refiere el artículo anterior se acompañará copia de la ficha de inspección técnica del vehículo, o en el caso de embarcaciones o aeronaves, certificación de sus características técnicas, expedidas por el vendedor y, además, según los casos, la siguiente documentación:
(...)
Por la propia Administración tributaria se verificará, como requisito para el reconocimiento de la exención, que han transcurrido al menos cuatro años desde la matriculación de otro vehículo en análogas condiciones a efectos de la aplicación del tipo normal del Impuesto sobre el Valor Añadido o del disfrute de la exención en el Impuesto Especial sobre determinados Medios de Transporte".
Respecto al incumplimiento de estos requisitos y sus consecuencias, el actuario cita en el acta (páginas 22 a 25) distinta doctrina administrativa y jurisprudencia que vienen a respaldar la exigencia de la solicitud y reconocimiento previo para el disfrute de tal beneficio fiscal.
Por otra parte, con respecto a la posibilidad de aplicación de una exención cuando se han sobrepasado los plazos (30 y 60 días) previstos en el artículo 65.1 d) del texto legal anteriormente citado, debe subrayarse en primer lugar que dicha opción no está contemplada en la Ley. Y por lo tanto, una vez detectada la irregularidad, esto es, superados los plazos establecidos, no puede aplicarse de oficio un beneficio fiscal, dado que la norma cierra el camino a ello.
DÉCIMO.- En cuanto al segundo requisito, debe señalarse que la exención que nos ocupa es de tipo finalista en razón a que el destino beneficiado es un servicio que no se desea que resulte indirectamente gravado, una exención sujeta a la condición de un determinado y exclusivo uso o destino. Efectivamente ejercitado pues la Ley habla de "ejercicio" y de cuyo cumplimiento pende la consolidación definitiva de la exención, abundando en este criterio la doctrina de la Dirección General de Tributos en las numerosas consultas resueltas sobre el particular, en las que de forma implícita o explícita, se precisa que la exención que nos ocupa está condicionada a la efectiva afección de la embarcación a dicha actividad. La circunstancia de si ha habido o no afección exclusiva de una embarcación matriculada al amparo de la exención del artículo 66.1, apartado g) de la Ley 38/1992, de Impuestos Especiales , es una cuestión que habrá de evaluarse atendiendo a las circunstancias de cada caso concreto.
En el presente supuesto, de acuerdo con la cláusula 8 del contrato de gestión de alquiler de la embarcación aportado por el obligado tributario "Durante todo el año, el buque está disponible para el propietario y por un máximo de cuatro semanas consecutivas, cuando el agente no tiene chárter planificado." Esa circunstancia, per se, privaría a la explotación comercial que pudiera llevarse a cabo por el obligado tributario sobre la embarcación del carácter de actividad de alquiler a efectos de la exención regulada en el artículo 66.1.g) de la Ley 38/1992 , al reconocerse un derecho de uso sobre la misma a su titular, en concordancia con lo indicado en el segundo párrafo de dicho precepto.
Sobre dicha cuestión, la interesada adjunta fotocopia del que dice "contrato definitivo de gestión de chárter de la embarcación DIRECCION001 de fecha 1 de julio de 2013", donde se omite cualquier derecho de uso total o parcial sobre la embarcación a favor de su propietario, indicando que el original no pudo ser presentado por destrucción del mismo el día 22 de enero de 2017, consecuencia de sufrir en las instalaciones de la interesada una oleada de temporales marítimos.
Al respecto, al margen de que la fotocopia aportada el 31 de mayo de 2018 permita o no destruir la validez de la cláusula 8 del contrato de gestión de alquiler de la embarcación con indicación del derecho de uso por el propietario y que fue aportado por la recurrente por requerimiento de la Inspección en fecha 20 de diciembre de 2017, se ha de señalar que dicha cláusula 8 ha sido considerada por la Inspección como un dato más que se ha de tener en cuenta a efectos de la exigibilidad del impuesto especial, pero no es la única circunstancia que fundamenta la regularización.
Así, entre la documentación aportada a la Inspección por la entidad P. O. DE BARCELONA, en fecha 22 de noviembre de 2017, figuran los registros de entradas y salidas de la embarcación entre el 09/04/2013 y 30/04/2013 (doce, en total), constando que "...; por parte de esta capitanía no se registran todas las salidas si las mismas no son comunicadas por lo que es posible que existan algunas que no estén contempladas", lo que acreditaría usos distintos al alquiler, habida cuenta que unicamente se facilitaron por la interesada dos contratos de arrendamiento (adjuntos al correo de 12 de diciembre de 2016) que justificarían unicamente dos salidas de la embarcación de las doce indicadas por dicha entidad. Sobre dicha cuestión, la interesada no formula alegación alguna, ni aporta justificación de las salidas efectuadas.
DÉCIMO PRIMERO.- Por último, el Tribunal Económico-Administrativo Central en fecha 26 de septiembre de 2007 (Resolución 435/2007) se ha pronunciado sobre dicha cuestión, exponiendo en su fundamento de derecho tercero, lo siguiente:
"En este sentido debe señalarse que no es suficiente según la Ley que se dedique la embarcación a actividades de alquiler de forma ocasional, ni siquiera de forma mayoritaria, sino que es necesario justificar a satisfacción de la Inspección que se dedican exclusivamente al alquiler. La utilización de la embarcación, aún de manera esporádica, en usos distintos al alquiler, durante los cuatro años siguientes a la primera matriculación será causa de no aplicabilidad de la exención y se producirá el devengo del Impuesto Especial".
DÉCIMO SEGUNDO.- Por lo tanto, este Tribunal entiende que, en el caso que nos ocupa, no se cumplen los requisitos establecidos por la Ley para tener derecho al disfrute de la exención del IESDMT."
SEGUNDO. La actora sostiene en esencia dos motivos de impugnación en defensa de su pretensión anulatoria:
- "sobre los actos propios administrativos derivados del Acta de conformidad de fecha 10 de marzo de 2017": "todos los hechos y circunstancias consignado (sic) en el ACTA debían presumirse como ciertos y desplegar todos los efectos favorables para el presunto obligado tributario"; "se (sic) se hubiese querido rectificar el ACTA, sus hechos y conclusiones, ello sólo se podría haber realizado anulando su contenido, pero, como hemos visto, sólo se hizo en el sentido de completar actuaciones"; la Administración "NUNCA declaró la necesidad de rectificar posibles errores materiales (de conformidad con el artículo 156.3.a) de idéntico texto legal) ni estimó que en la propuesta de liquidación provisional hubiera existido error en la apreciación de los hechos o indebida aplicación de las normas (según el artículo 156.3.d) de la Ley antedicha"; "la Administración tributaria ha quebrado la confianza en el administrado (sic) y su obligación de seguir un procedimiento con todas las garantías procesales, incurriendo con su deficiente actuar en causa de nulidad de pleno derecho, de conformidad con el art. 47.e) de la Ley 39/2015 , al dictar una resolución contradictoria a otra anterior prescindiendo de los cauces legalmente previstos"; "un acto tributario favorable (como lo es el Acta de conformidad de 10 de marzo de 2017) únicamente puede ser revocado por la Administración sometiéndose a los rigurosos trámites previstos"; y
- "sobre el momento del devengo, el hecho imponible y el sujeto pasivo del Impuesto Especial discutido y la improcedencia y nulidad de pleno derecho de la liquidación": "error material y nulidad de pleno derecho al identificar como obligado tributario a la mercantil AZUL SAILING S.L.U. en lugar del legítimo propietario de la embarcación DIRECCION001"; "el propietario de la embarcación certifica que la embarcación ya se encontraba en el año 2012 en el puerto de Alicante, la cual fue trasladada a Port Olímpic por su propietario, no estando a disposición de Azul Sailing SLU hasta la firma del contrato definitivo de gestión de fecha 1 de julio de 2013"; "en lo referente a la fecha de devengo (...) el 20 de mayo de 2012, fecha considerada por la Administración Tributaria como fecha de devengo del impuesto, AZUL SAILING S.L. NO PODIA SER EN NINGUN CASO EL SUJETO PASIVO DEL IMPUESTO, sino únicamente su propietario y armador".
TERCERO. A cuenta del primer motivo de impugnación, entendiendo la actora conculcados principios de confianza legítima, actos propios, y seguridad jurídica, al haber la recurrida venido a desconocer las resultas del acta de conformidad incoada y suscrita, a tenor de la STS (Sección 2ª), de fecha 13 de junio de 2018 (RC 2800/2017), en su FJº 2º (los destacados, en citas sucesivas, serán en todo caso propios de esta Sala):
"SEGUNDO. El principio de confianza legítima.
Tanto la Hacienda Foral (en sede administrativa y en vía jurisdiccional), como la representación procesal del contribuyente (en la instancia y en esta casación) y la propia sentencia recurrida describen adecuadamente el alcance y significación del principio de confianza legítima tal y como ha sido perfilado por diversos pronunciamientos del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, del Tribunal Constitucional y de esta Sala Tercera del Tribunal Supremo.
No parece necesario ahora reproducir literalmente o replicar in extenso las numerosas resoluciones recaídas sobre la cuestión, aunque sí afirmar que nos hallamos ante un principio de creación jurisprudencial cuya eficacia dependerá de las concretas circunstancias de cada caso.
Dicho de otro modo, aunque es posible identificar determinados requisitos generales que acotan la naturaleza, la significación, el alcance y los efectos de tal principio, serán las características del asunto las que permitirán determinar si se ha producido, o no, la infracción de la confianza legítima, en el bien entendido que ésta no es más que una consecuencia de la buena fe que, necesariamente, debe presidir las relaciones entre las Administraciones Públicas y los ciudadanos.
Muy sintéticamente cabe afirmar que el principio en estudio implica la exigencia de un deber de comportamiento de la Administración que consiste en la necesidad de observar en el futuro la conducta que sus actos anteriores hacían prever y aceptar las consecuencias vinculantes que se desprenden de esos propios actos.
Pero para que pueda afirmarse que existe ese deber es menester que concurran determinados requisitos (destacados en la sentencia de 22 de junio de 2016, dictada en el recurso de casación núm. 2218/2015 , con abundante cita de pronunciamientos anteriores), concretamente los siguientes:
1. Que aunque la virtualidad del principio puede suponer la anulación de un acto de la Administración o el reconocimiento de la obligación de ésta de responder de la alteración constatada cuando ésta se produce sin conocimiento anticipado, sin medidas transitorias suficientes para que los sujetos puedan acomodar su conducta y proporcionadas al interés público en juego, y sin las debidas medidas correctoras o compensatorias, el principio no puede amparar creencias subjetivas de los administrados que se crean cubiertos por ese manto de confianza si la misma no viene respaldada por la obligación de la Administración de responder a esa confianza con una conducta que le venga impuesta por normas o principios de derecho que le obliguen a conducirse del modo que espera el demandante.
2. Que no puede descansar la aplicación del principio en la mera expectativa de una invariabilidad de las circunstancias, pues ni este principio, ni el de seguridad jurídica garantizan que las situaciones de ventaja económica que comportan un enriquecimiento que se estima injusto deban mantenerse irreversibles.
3. Que la circunstancia de que no se haya activado la regularización de la situación tributaria en otros ejercicios anteriores no es causa obstativa per se para que, constatada por la Administración la práctica irregular llevada a cabo, se proceda a su regularización a partir de entonces, a lo que debe añadirse que no puede considerarse contraria a la doctrina de los actos propios ni a la buena fe la conducta de una de las partes sin valorar al mismo tiempo la de la otra parte.
4. Que es imprescindible que el comportamiento esperado de la Administración -valga la expresión- derive de actos o signos externos lo suficientemente concluyentes como para generar una razonable convicción en el ciudadano - más allá de aquellas insuficientes creencias subjetivas o expectativas no fundadas- de que existe una voluntad inequívoca de la Administración de ajustar su comportamiento a un determinado modo de proceder. (...)"
Una primera aproximación al supuesto de autos permite ya descartar, de plano, la denuncia articulada, donde, de entrada, difícilmente puede hablarse de buena fe en el comportamiento del recurrente que declara incorrectamente (contra la más elemental de las evidencias de no ser la embarcación de autos a remo o pala) la exención instada (con consecuencias harto significativas, pues entre la exención instada y la que se supone verdaderamente pretendida media el abismo de exigir la segunda reconocimiento previo por la Administración, por no decir que se ha acreditado fehacientemente que ni siquiera se reúnen las condiciones para acogerse la obligada a la exención por el destino a alquiler de la embarcación, atendiendo a las mismas estipulaciones del contrato de gestión de alquiler, y a la realidad de numerosas salidas de la embarcación documentadas que no se explican en actividad de alquiler alguna), o que viene a aportar, de modo sobrevenido, pretendidas adendas al contrato de gestión de alquiler (cuya fehacencia y certeza está lejos de ser oponible a terceros) a fin de tratar de salir al paso, en función de lo comprobado por la Administración, de la literalidad de lo pactado, reservándose la propiedad la disponibilidad de la embarcación. No sólo eso: la rúbrica de acta de conformidad (sin perjuicio de cuanto habrá de seguir) no puede aquí, por definición, haber inducido comportamiento alguno del administrado, que trata, a base de invocar principios generales, de obviar el régimen legal y reglamentario de aquella figura, en cuya misma esencia se halla la posibilidad de que la Administración liquide a su estricto tenor o no lo haga (reduciendo indebidamente la actora los supuestos legales en que cabe tal proceder a la Administración), siempre que haya justificación para ello en este segundo caso. Por lo demás, invocar una suerte de "acto propio" de la Administración, que la vincule fatalmente (insistimos, desconociéndose burdamente el régimen legal y reglamentario propio de la firma de las actas en conformidad), tratando de identificarse aquél con la citada acta, se revela insostenible. Asimismo, en la medida en que nos hallamos ante el ejercicio de potestad estrictamente reglada, no cabe, por otra parte, como principio, invocación a una suerte de "precedente".
No desconocemos tampoco las alusiones en demanda a haber recibido la recurrente "asesoramiento" de Capitanía Marítima, o "asistencia" de determinada oficina gestora, a lo que ha de hacerse notar, como hace la recurrida en disconformidad, que no es función de la Administración (y menos de una Capitanía Marítima sin competencia reconocible en materia tributaria) tal asesoramiento, sin más, al margen de cualquier cauce reconocido, ni se ha formulado aquí consulta en debido modo, ni puede soslayar la recurrente su propia responsabilidad en las solicitudes y declaraciones por su cuenta (no aquí de la supuesta propietaria, destacando con lógica el Abogado del Estado en contestación la incoherencia que supone el segundo motivo de impugnación, al negar su condición de sujeto pasivo quien autoliquidó y declaró determinada exención) formuladas, que le son propias y enteramente imputables.
El acuerdo de práctica de actuaciones complementarias (que efectivamente las hubo, no hallándonos ante argucia o artificio alguno administrativo, habiéndose dirigido requerimientos a terceros a su tenor, algo que la propia demanda reconoce), sucesivo al acta de conformidad, se halla debida y cabalmente motivado, en los siguientes términos, en lo que aquí importa, dando más que buena cuenta del régimen legal y reglamentario que aplica al ordenarse la práctica de aquéllas:
"(...) No consta que el citado día 16 de diciembre se extendiese diligencia alguna para dejar constancia de la presencia del interesado en las oficinas de la Dependencia Regional de Aduanas e Impuestos Especiales y de la aportación por éste de la documentación requerida. Tampoco consta la existencia de otras diligencias instruidas en el curso de las verificaciones realizadas.
(...)
PRIMERO.-El apartado 3 del artículo 156 de la Ley 58/2003 General Tributaria dispone para la tramitación de las actas de conformidad que: "Se entenderá producida y notificada la liquidación tributaria de acuerdo con la propuesta formulada en el acta si, en el plazo de un mes contado desde el día siguiente a la fecha del acta, no se hubiera notificado al interesado acuerdo del órgano competente para liquidar, con alguno de los siguientes contenidos: ... b) Ordenando completar el expediente mediante la realización de las actuaciones que procedan."
El artículo 187, apartado 3 del Reglamento General de las Actuaciones y los Procedimientos de Gestión e Inspección Tributaria y de Desarrollo de las Normas Comunes de los Procedimientos de Aplicación de los Tributos, aprobado por Real Decreto 1065/2007 de 27 de julio, dispone que "Una vez firmada el acta de conformidad, se entenderá dictada y notificada la liquidación de acuerdo con la propuesta formulada en ella si, transcurrido el plazo de un mes desde la fecha de ésta, no se ha notificado al obligado tributario acuerdo del órgano competente para liquidar con alguno de los contenidos previstos en al artículo 156.3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , en cuyo caso se procederá de la siguiente forma: c) Si se ordena completar el expediente mediante la realización de actuaciones complementarias, se dejará sin efecto el acta formalizada, se notificará esta circunstancia al obligado tributario y se realizarán las actuaciones que procedan cuyo resultado se documentará en un acta que sustituirá a todos los efectos a la anteriormente formalizada y se tramitará según proceda."
SEGUNDO: El actuario basa la fundamentación del acta incoada en el artículo 66.1, g) y el artículo 65. 1 de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales .
Según la documentación que consta en nuestras bases de datos, la exención solicitada es la correspondiente al actual artículo 66, apartado 1, letra i) : "Las embarcaciones que por su configuración solamente puedan ser impulsadas a remo o pala, así como los veleros de categoría olímpica."
La actuaria ha basado la fundamentación de manera incorrecta en el artículo 66.1.g) de la Ley 38/1922, de 28 de diciembre , cuando el interesado ha solicitado mediante modelo 06 la regulada en el apartado i).
Este aspecto es de vital importancia dado que el Modelo 06 no requiere de un reconocimiento previo por parte de la Administración mientras que el Modelo 05 requiere de su solicitud y reconocimiento previo, tal y como establece el artículo 66.2 de la Ley.
"2. La aplicación de las exenciones a que se refieren las letras a), b), c), d), f), g), h), k), m) y ñ) del apartado anterior estará condicionada a su previo reconocimiento por la Administración tributaria en la forma que se determine reglamentariamente. En particular, cuando se trate de la exención a que se refiere la letra d) será necesaria la previa certificación de la minusvalía o de la invalidez por el Instituto Nacional de Servicios Sociales o por las entidades gestoras competentes."
Se da la circunstancia de que las embarcaciones objeto del expediente no tienen la consideración de embarcaciones impulsadas a remo o a pala o veleros de categoría olímpica, teniendo, según la documentación aportada, la consideración de "yatch in commercial use", es decir, un yate comercial.
Asimismo, según la documentación adjunta en el expediente, ha quedado acreditada la utilización de las embarcaciones, a través de la aportación de contratos de arrendamiento, por lo que procedería exigir el pago del impuesto especial de conformidad con lo dispuesto en el artículo 65.1.d) de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre .
TERCERO: a la vista de lo expuesto esta jefatura considera oportuno ordenar que se completen actuaciones en el siguiente sentido:
- Para que se compruebe el derecho a la exención prevista en el artículo 66.1, letra i) de la Ley 38/1992, de Impuestos Especiales .
- Para que se acredite la utilización de las embarcaciones en el territorio español, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 65.1.d) de la Ley de Impuestos Especiales .
Esta Jefatura en uso de sus facultades, y en relación con lo actuado por la Inspección en el acta referenciada, ACUERDA: dejar sin eficacia el acta incoada y ordenar que se complete el expediente en la forma que ha quedado expuesta, practicándose por la Inspección las actuaciones que procedan en un plazo no superior a tres meses, a contar desde la fecha de notificación del presente acuerdo."
El solo primer extremo (primer párrafo) de la anterior cita, en nada cuestionado en demanda, bastaría, sin más, a la bondad en Derecho de la decisión de apartarse del acta de conformidad, para no liquidar a su tenor. En todo caso, y como hemos avanzado, el acuerdo dejando sin efecto el acta de conformidad (sin que se denuncie a las claras y de modo concreto y contextualizado en demanda que no se hayan respetado los derechos de la obligada tributaria a resultas de aquél, y muy en especial la posibilidad de formular alegaciones) se halla profusamente motivado, y en él, por más que la recurrente trate de desdibujar la motivación del actuar administrativo, aparecen también explicados claros errores en la apreciación de los hechos y de la norma por la inicial actuaria, a la sazón jubilada, al parecer, en el curso de las actuaciones.
Decíamos, en fin, que la pretensión de la recurrente se revela insostenible, al tratar de identificar la rúbrica de acta de conformidad con una especie de acto favorable, o de reconocimiento de derechos, de que la Administración no podría apartarse más que en supuestos de error material o en la apreciación de hechos o aplicación de normas (que también se detallan por la recurrida, por lo demás, restringiendo la actora en todo caso a placer y beneficio propio los supuestos legales en que cabe a la recurrida apartarse -por emplear un término- del acta de conformidad, no liquidando a su estricto tenor y contenido), o bien "sometiéndose a los rigurosos trámites previstos" (expresión de la demanda, no sabemos muy bien por referencia a qué institución, que se deja en un limbo). Tal pretensión, decimos, se antoja manifiestamente inviable, pues la actora desconoce a conciencia la naturaleza de las actas de conformidad.
Partiendo de una común naturaleza autocompositiva, los presupuestos de hecho de actas de conformidad y con acuerdo divergen: mientras las actas con acuerdo tienen naturaleza bilateral, con efectos, en consecuencia, vinculantes para ambas partes, cual transacción, las actas de conformidad recogen un acto unilateral emitido por el particular y que sólo le vincula a él, cual allanamiento (y aun en tal caso, es conocido, sus posibilidades de impugnación no quedan reducidas, ni mucho menos, a la nada).
Cada una de aquéllas tiende a evitar la litigiosidad y pacificar las relaciones entre Administración y administrado en supuestos diferentes. El acuerdo trata de evitar el conflicto mediante la fijación concordada de
una cuestión fáctica o jurídica sobre la que recae una incertidumbre. Por el contrario, en la conformidad, el hecho o la cuestión jurídica es unilateralmente determinado por la Inspección: el obligado tributario acata ese establecimiento, sin influir en su contenido. El mismo ni siquiera se pronuncia sobre la corrección o no de la fijación de la cuestión en el sentido pronunciado por la Administración: simplemente, se adhiere, a cambio de un beneficio ajeno a aquélla, que sirve de estímulo a la adhesión o acatamiento.
En la conformidad no existe acuerdo de voluntades, lo que la aleja de la lógica contractual. No existe una fijación consensuada de los hechos y extremos jurídicos, sino que el contenido del acta de Inspección lo integra exclusivamente la voluntad de la Administración, sin dar cabida a la del obligado tributario, que en nada puede modificarlos. La conformidad constituye una declaración de voluntad unilateral de adherirse a lo dispuesto por el actuario, un acto unilateral de disposición de la pretensión por el contribuyente, nada más. Como consecuencia lógica de la conceptuación de la conformidad como un negocio unilateral sólo una de las partes queda vinculada a respetarlo: el obligado tributario. Por el contrario, la Administración no está obligada a trasladar el contenido de la propuesta de liquidación al acto administrativo finalizador del procedimiento, como disponen los arts.156.3 LGT y 187.3 RD 1065/2007. Mediante la conformidad no se trata de componer una incertidumbre, que en realidad no existe. El obligado tributario presta su conformidad a datos sobre los que el Inspector puede tener la más absoluta certeza. La Administración, en ella, no cede nada en cuanto a la obligación tributaria en sí, no la reduce, ni transige en torno a ella: el otorgamiento de un beneficio a la conformidad es un elemento ajeno al negocio de fijación de la deuda, y no es reconocido discrecionalmente por la Administración, sino que viene impuesto por la Ley. No se trata por ello de una contraprestación de la transacción, pues no se encuentra relacionada con el objeto del negocio, esto es, con la fijación del elemento de la obligación tributaria. En suma, su licitud no quedará justificada por una supuesta incertidumbre, sino desde la estricta perspectiva de la rígida aplicación del principio de legalidad.
El reconocimiento y ordenación en el seno del procedimiento de inspección de las actas con acuerdo supone la admisión de la figura contractual como forma posible de pacificación de las relaciones entre la Administración y el obligado tributario. Su utilización en el procedimiento tendente a la determinación de la deuda tributaria se liga a la vinculación para las partes en relación a su contenido. Dicha vinculación se prevé en los apartados 5 y 6 del art.155 LGT, que sólo permiten que el Inspector jefe se aparte del contenido del acta con acuerdo cuando aprecie errores materiales, y limitan las causas de impugnación de la liquidación resultante del acta a supuestos de nulidad y vicios del consentimiento. La constatación de la naturaleza contractual de las actas con acuerdo (fruto de la voluntad de ambas partes de vincularse al contenido fijado en el pacto) determina su régimen jurídico, que lo es de terminación transaccional del procedimiento tributario, impregnado de los principios del Derecho contractual. Caso y régimen sustancialmente distinto al de las actas de conformidad, lo hemos dicho ya, que, en su misma lógica, y regulación, jamás pueden suponer para la Administración la vinculación a que la recurrente aspira, o que pretende imponer, aquí.
El primer motivo de impugnación merece por ello desestimación.
CUARTO. A cuenta del segundo motivo de impugnación, de entrada, la recurrente parte de una premisa falsa en cuanto a la fecha de devengo del Impuesto considerada por la Administración (20 de mayo de 2012, penúltimo párrafo del folio 18 del escrito de demanda). No hay al respecto más que prestar atención a las páginas 28 y 29 del acta de disconformidad (centrada en una sola de las dos embarcaciones no por capricho o incoherencia de la recurrida, como parece apuntarse en demanda, sino en la medida en que en relación a la otra fue acreditado el pago del Impuesto en otra Comunidad Autónoma):
"El plazo de treinta días que establece el artículo 65.1.d) se entiende que son días hábiles, excluyéndose del cómputo los domingos y los declarados festivos, de acuerdo con la Consulta Vinculante de la Dirección General de Tributos V2065-06.
Puesto que de la conducta del obligado tributario se deriva que:
- Solicitó AZUL SAILING SLU una exención del IEDMT sin reconocimiento previo -la del Fundamento Segundo a) anterior-, por tanto, no sometida a control previo a su concesión por parte de la Administración tributaria, para la cual no cumplía las condiciones para su disfrute y,
- Por otro lado, no solicitó la exención del impuesto indicada en el Fundamento Segundo b) anterior.
Y no habiendo satisfecho el impuesto, en consecuencia, está obligada al pago del mismo, habiéndose devengado el impuesto en el momento en de su utilización efectiva en España por AZUL SAILING, SLU ,
En este caso la fecha de devengo se producirá pasados 30 días hábiles desde la fecha de inicio de utilización en territorio español del vehículo objeto de actuaciones.
Las fechas que quedan debidamente acreditadas en el expediente como de primera utilización efectiva por el obligado tributario son las de primera entrada y utilización continuada de amarre en el puerto que va a servir como base para la actividad de alquiler: el Port Olimpic de Barcelona. Constando como cliente en los servicios de amarre la propia AZUL SAILING, SLU y como persona de contacto encargada de gestionar cada una de las embarcaciones: D. Samuel ( Samuel), con NIE NUM002, administrador único de la sociedad AZUL SAILING, SLU.
Embarcación Fecha inicio estancia y amarre en Port Olimpic Fecha devengo
OCEANIS 37 ( DIRECCION001) 09-04-2013 20-05-2013"
Por lo demás, la determinación del sujeto pasivo del Impuesto (la actora, quien utiliza la embarcación en España, la asegura, y lleva a cabo todos los actos relacionados con la liquidación del Impuesto y la manifestación de la voluntad de acogerse a exenciones), aparece razonada en el acta de disconformidad, al mismo folio 28:
"De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 67 de la LIE: "Serán sujetos pasivos del impuesto:
(...)
b) En los casos previstos en la letra d) del apartado uno del artículo 65 de esta Ley (circulación o utilización en España), las personas o entidades a que se refiere la disposición adicional primera de esta Ley" (personas o entidades que sean residentes en España o que sean titulares de establecimientos situados en España).
(...)
De acuerdo con lo anterior, la condición de sujeto pasivo recae en AZUL SAILING, SLU, pues es quien hace uso de las embarcaciones en España."
Unas someras consideraciones conducen a rechazar el argumentario de la actora: el contrato de gestión de alquiler es de fecha (muy) anterior a la considerada a efectos de devengo (19 de febrero de 2013, y no se nos hable de la adenda o contrato "definitivo", que las circunstancias de su presentación no pueden resultar más extravagantes, restando cualquier credibilidad a un documento que acaso parece diseñado para tratar de salir al paso de la incompatibilidad de las estipulaciones del original con la exención perseguida en función del supuesto destino de la embarcación); consta efectivamente en el expediente que la exención fue instada por cuenta de la aquí recurrente, no de otra persona física o jurídica (y no se nos diga tampoco que ha habido aquí error inducido por el supuesto "asesoramiento" de tal o cual servidor, aun ajeno a la Agencia Tributaria -desconocíamos que pudiere arrogarse tal función la Administración, extremo acerca del cual el acta de disconformidad no puede resultar más fundada- que la solicitud de exención, y su compadecimiento con las reales características de la embarcación y su destino, en modo alguno son ajenas a la solicitante, por no decir que aquí ni siquiera ha rechazado la recurrida la viabilidad de la a la postre pretendida -la inicial solicitada no podía resultar más infundada- por razón alguna procedimental, o de preclusión de derechos, sino por estrictas y muy aquilatadas razones sustantivas); en fin, el crédito que pueda merecer el "certificado" de la pretendida propiedad, acompañado como documento nº 9 de la demanda, es ínfimo, donde ya se aportó una supuesta adenda al contrato de gestión de alquiler de más que dudosa veracidad, saliéndose al paso de la clara literalidad del primero, no consta la concreta autoría (persona física firmante) del mismo, y ni siquiera ha sido propuesta en debido modo prueba con que someter su contenido, en todos sus extremos, autoría incluida, a debida contradicción. Siendo así que la utilización de la embarcación, y su entrada y permanencia en aguas españolas (distintas, se pretende, de las comprobadas por la Administración), habrían de ser susceptibles de pruebas objetivas e indubitadas (que la circulación de una embarcación por aguas españolas y su entrada en puerto español necesariamente han de poder ser documentadas por sí, sin acudir al artificio de "certificados" de empresa), a disposición de la recurrente, mucho más allá de las meras manifestaciones, carentes de espontaneidad, y no sometidas a debida contradicción, recogidas en el certificado aludido.
El segundo motivo de impugnación merece igual suerte desestimatoria que el anterior, y, con él, el entero recurso.
QUINTO. Conforme a lo dispuesto en el art. 139 LJCA, procede la condena de la actora en las costas de la presente instancia, con el límite de 2.000 euros, por todos los conceptos.
Vistos los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación,
