Sentencia Contencioso-Administrativo Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 698/2013 de 14 de Julio de 2017

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA
COMUNIDAD VALENCIANA
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCION TERCERA
En la ciudad de Valencia a catorce de julio de dos mil diecisiete.
En la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia
de la Comunidad Valenciana, compuesta por los Ilmos. Sres. D. MANUEL JOSE BAEZA DIAZ PORTALES,
Presidente, D. LUIS MANGLANO SADA, D. AGUSTÍN GÓMEZ MORENO MORA, D. RAFAEL PEREZ NIETO,
Dª BELEN CASTELLO CHECA, Dª. MARIA JESUS OLIVEROS ROSELLO Y D. JOSE IGNACIO CHIRIVELLA
GARRIDO, Magistrados, ha pronunciado la siguiente:
SENTENCIA Nº 789
En el recurso contencioso administrativo nº 698/2013, interpuesto por INSOVI SL., representado por
el Procurador Sra. Bañon Navarro,defendido por Letrado Dª Encarnación Bonal Lucas , contra resolución del
TEARV de fecha 21-12-2012, en reclamación nº 3/6164/11, formulada contra liquidacion provisional en I. sobre
Sociedades, ejercicio 2009 estimando la Administracion la inexistencia de trabajadores caracterizados por la
relación de ajenidad para el cálculo de plantilla media a efectos de la aplicación del tipo reducido; habiendo
sido parte en los autos como demandado TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL y Ponente
el Ilmo. Sr. Magistrado D . AGUSTÍN GÓMEZ MORENO MORA.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por ley, se emplazó a la demandante para que formalizara la demanda, lo que verificó mediante escrito en que suplicó que se dictase sentencia declarando no ajustada a Derecho la resolución recurrida.



SEGUNDO.- Por la parte demandada se contestó a la demanda mediante escrito en el que solicitó que se dictase sentencia por la que se confirme la resolución recurrida.



TERCERO.- No habiéndose recibido el proceso a prueba se practicó la propuesta por las partes que resultó admitida y se emplazó a las partes para que evacuasen el trámite prevenido en el art. 64 de la Ley Reguladora de esta Jurisdicción , y cumplido dicho trámite quedaron los autos pendientes de votación y fallo.



CUARTO.- Se señaló la votación y fallo del recurso para el día veintitrés de mayo de dos mil diecisiete.



QUINTO .- En la tramitación del presente recurso se han observado las prescripciones legales a excepción del plazo para dictar sentencia por el volumen de trabajo que recae sobre esta sección.

Fundamentos

PRIMERO.- La demandante, en primer lugar alega que el procedimiento utilizado es el de Verificación de Datos, cuando la LGT limita su uso y, en el art. 131.d ) establece el que 'siempre que no se refiera al desarrollo de actividades económicas'. Alega que en dicho procedimiento tampoco pueden llevarse a cabo actuaciones de alto contenido jurídico, debiendo centrarse en el mero control de carácter formal de la declaracion presentada, pudiendo sustanciarse discrepancias jurídicas de escasa entidad, simples, lo que a su juicio no se da en el supuesto examinado.

La demandante hace hincapié en que la LGT limita su uso al art. 131.d ) cuando dice, 'siempre que no se refiera al desarrollo de actividades económicas', así como el que mediante el mismo no pueden llevarse a cabo actuaciones de alto contenido jurídico, debiendo centrarse en el mero control de carácter formal de la declaración presentada y, de tratarse de discrepancias jurídicas estas deberán ser simples.



SEGUNDO.- En el art. 131 de LGT 58/2003, se fijan los supuestos en que se puede iniciar el procedimiento de verificación de datos: 'La Administracion tributaria podrá iniciar el procedimiento de verificación de datos en los siguientes supuestos: a)- cuando la declaración o autoliquidación del obligado tributario adolezca de defectos formales o incurra en errores aritméticos; b)- Cuando los datos declarados no coincidan con los contenidos en otras declaraciones presentadas por el mismo obligado o con los que obren en poder de la Administracion tributaria; c)- cuando se aprecie una aplicación indebida de la normativa que resulte patente de la propia declaración o autoliquidación presentada o de los justificantes aportados con la misma; d)- Cuando se requiera la aclaración o justificación de algún dato relativo a la declaración o autoliquidación presentada, siempre que no se refiera al desarrollo de actividades económicas.' En el nº1 del art. 132 y en cuanto a su inicio se dice 'se podrá iniciar mediante requerimiento de la Administracion para que el obligado tributario aclare o justifique la discrepancia observada o los datos relativos a su declaración o autoliquidación, o mediante la notificación de la propuesta de liquidacion cuando la Administracion tributaria cuente con datos suficientes para formularla.' Como se aprecia en la redacción de estos preceptos, el procedimiento en cuestión tiene como único objeto constatar la certeza de datos o cifras concretas que obran en la declaración o autoliquidación del obligado, o cuando sea preciso realizar interpretaciones jurídicas carentes de complejidad. De los propios supuestos que se prevén para ello en el art. 131 se desprende el que su función es la de subsanar concretos errores aritméticos o defectos meramente formales, las divergencias entre las propias declaraciones o con los datos que obran en poder de la administración, la aplicación incorrecta de la normativa o la aclaración o justificación en algún extremo de la autoliquidación; como se ve todo lo que puede dar lugar y justificar su inicio debe ser patente en la propia declaración y realizarse sobre los datos, hechos o cifras que constan en la misma, sin entrar en la justificación o aclaración de la propia actividad económica de la que puedan derivar aquellos. Es un procedimiento simple en el que la divergencia que se pueda observar en la declaración debe ser patente, clara por si misma, y la propia administración puede incluso notificar una liquidacion por disponer de los datos correctos, sin necesidad de que el obligado realice aclaración alguna, cuando ello sea posible por el mero contraste de los datos consignados en la declaración con la información que obra en poder de la Administracion. Este procedimiento no puede desembocar en lo que sea actividad de comprobación, ello vulneraria los arts. 131 LGT y 159.1 RG.

Este procedimiento, en resumen, en su alcance debe limitarse al análisis de discrepancias jurídicas simples que puedan sustanciarse con el mero examen de la documentación de la declaración o autoliquidación; debe circunscribirse al examen por la Administracion de la coincidencia entre los datos declarados por el obligado tributario y los que aquella, para poder requerir al obligado de aclaración o justificación respecto a las discrepancias que puedan darse, pudiendo realizar una liquidacion provisional con los datos que obran en su poder en caso de que las discrepancias no se justifiquen o aclaren suficientemente.

En el supuesto examinado no se aprecia ni la necesidad de interpretaciones complejas ni actuación que vaya más allá de la constatación de la realidad laboral de la Sra. Guadalupe por la circunstancia de ser la única empleada y a la vez gerente, lo que no preciso de actuación alguna que pudiera determinar sobrepasar los límites del procedimiento de verificación de datos, por lo que en esta primera cuestión la demanda debe desestimarse.



TERCERO .- El acto de liquidacion viene motivado de la siguiente forma: 'Se desestiman las alegaciones presentadas. La documentación aportada viene a corroborar que Dª Guadalupe es la gerente de la empresa, y como ya se indico en la motivación de la propuesta, de conformidad con lo dispuesto en el art. 1º.2c) de la Ley 20/2007, de 11 de julio, del Estatuto del Trabajo autónomo , no tendrían la consideración de trabajadores por cuenta ajena, quienes ejerzan las funciones de dirección y gerencia que conlleva el desempeño del cargo de consejero o administrador, por lo que no sería computable en la determinación de la plantilla media del ejercicio al faltar la nota necesaria de ajenidad a la que ya se hacía referencia en la motivación de la propuesta de liquidacion.' La motivación del acto liquidatorio es pues, clara y está debidamente motivado dado que se pone en conocimiento del obligado los motivos y hechos determinantes del mismo, como se ha acreditado mediante la reclamacion y demanda interpuesta donde se han ejercitado sus derechos impugnatorios plenamente.

En este punto a efectos de la determinación de la plantilla media, para beneficiarse del tipo de gravamen reducido en el I. sobre Sociedades por mantenimiento o creación de empleo, será preciso que la plantilla durante los doce meses siguientes al inicio del periodo impositivo en que se cumplan los requisitos previstos en el aprtd. 1 de DA 12ª del TRLIS, sea superior o igual a la unidad. Para el computo de la plantilla media, se tomaran las personas empleadas, en los términos que disponga la legislación laboral, teniendo en cuenta la jornada contratada en relación con la jornada completa, tal y como dispone el aptd. 3. En consecuencia solo podrán tomarse en consideración los trabajadores que hayan sido empleados en los términos previstos en la legislación laboral y presten sus servicios en régimen de dependencia y por cuenta ajena, es decir, se manifiesten las siguientes notas características: voluntariedad, remuneración, ajenidad y dependencia.

Con remision al ET, art. 1.2.c donde se niega la condición de trabajadores por cuenta ajena a quienes ejerzan las funciones de dirección y gerencia que conlleva el desempeño del cargo de consejero o administrador, o presten otros servicios para una sociedad mercantil capitalista, a título lucrativo y de forma habitual, personal y directa, cuando posean el control efectivo, directo o indirecto de aquella, en los términos previstos en la disposición adicional vigésima séptima del TRLGSS aprobado por RDL 1/1994 ; visto lo cual, en el presente caso debe estarse con el acuerdo de la O. Gestora de estimar nula la plantilla a efectos fiscales con la consecuencia de no cumplirse con el requisito de mantenimiento o creación de empleo de la DA 12 del TRLIS, al concurrir en la única persona que integra la plantilla la condición y funciones de dirección y gerencia, lo que excluye la existencia de vinculación laboral en el sentido anteriormente expuesto. La demanda por ello debe desestimarse ratificando la liquidacion girada.



CUARTO .- En méritos a lo expuesto, procederá la desestimación del recurso.

Establece el art. 139.1 que en primera o única instancia, el organo jurisdiccional, al dictar sentencia o al resolver por auto los recursos o incidentes que ante el mismo se promovieren, impondrá las costas a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones, salvo que aprecie y asi lo razone, que el caso presentaba serias dudas de hecho o de derecho; ahora bien la Sala fija en este caso, las costas en un máximo de 800€, en concepto de defensa y representación de la Administración del Estado.

Vistos los preceptos legales citados, concordantes y de general aplicación.

Fallo

Desestimar el recurso 698/2013, interpuesto por el Procurador Sra. Bañon Navarro, contra resolución del TEARV de fecha 21-12-12, en reclamación 3/6164/2011, con expresa imposición de las costas a la demandante.

Esta Sentencia no es firme y contra ella cabe, conforme a lo establecido en los artículos 86 y siguientes de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso- administrativa , recurso de casación ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo o, en su caso, ante la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana. Dicho recurso deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de treinta días a contar desde el siguiente al de su notificación, debiendo tenerse en cuenta respecto del escrito de preparación de los que se planteen ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo los criterios orientadores previstos en el Apartado III del Acuerdo de 20 de abril de 2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al Recurso de Casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo (BOE número 162 de 6 de julio de 2016.

A su tiempo y con certificación literal de la presente, devuélvase el expediente administrativo al centro de su procedencia.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

Voto Particular que formula el Magistrado don RAFAEL PEREZ NIETO.

La sentencia mayoritaria descarta el procedimiento de verificación de datos ( art. 131 LGT ) cuando la decisión liquidatoria de la Administración precise de un razonamiento jurídico complejo. En este caso, con arreglo a dicho criterio, cuando dicha decisión no se base en interpretaciones jurídicas carentes de complejidad ( sic ), debiera incoarse el procedimiento de comprobación limitada ( art. 136 LGT ) y anularse la liquidación tributaria si no se hizo así.

El criterio mayoritario atiende exclusivamente a una interpretación gramatical del pasaje '(l)a Administración tributaria podrá iniciar el procedimiento de verificación de datos en los siguientes supuestos: [...] c) Cuando se aprecie una aplicación indebida de la norma que resulte patente de la propia declaración o autoliquidación presentada o de los justificantes aportados con la misma' ( art. 131 LGT ).

No comparto tal criterio. El literalismo interpretativo está proscrito hace décadas por el art. 3.1 CC y sorprende que una cuestión de las implicaciones como la examinada se decida desde un enfoque tan estrecho.

Porque, como se sabe, la llamada interpretación gramatical de las normas aboca con frecuencia a conclusiones contrapuestas y no menos interesadas. Por lo que no argumentaremos desde la literalidad del apartado c) art.

131 LGT citado aunque una lectura no apresurada del mismo -creemos- redunde en nuestra tesis.

La denominada regularización tributaria resulta de la culminación de determinados procedimientos administrativos en la vigente Ley 58/2003, siendo los más significados el de verificación de datos (art. 131 y ss.), el de comprobación limitada ( art. 136.1 y ss .) y el de inspección (art. 141 y ss.).

La comparación entre ellos revela una progresión de las potestades indagatorias, de la intensidad instructora de la Administración. En términos generales puede decirse que la verificación de datos no excede de la contrastación, de la rectificación jurídica y de errores materiales y formales, y de la petición de justificantes de lo declarado; mientras que la comprobación limitada habilita a una indagación más amplia y profunda al tiempo que activa por parte de la Administración. La constatación pronta o no de los extremos con relevancia fiscal (de los 'datos') determinará la incoación de uno o de otro procedimiento regularizador.

Recordamos la Exposición de Motivos de la Ley 58/2003 cuando dice que 'el procedimiento de comprobación limitada se caracteriza por la limitación de las actuaciones que se pueden realizar, con exclusión de la comprobación de documentos contables, los requerimientos a terceros para captación de nueva información y la realización de actuaciones de investigación fuera de las oficinas del órgano actuante'.

Así pues, la regularización tributaria mediante la verificación de datos del art. 131 c) LGT procede cuando la 'indebida aplicación de la norma' propuesta en la autoliquidación o declaración resulta de los mismos datos aportados en ellas y no sean precisas las diligencias indagatorias a que habilitan la comprobación limitada o el procedimiento de inspección. Tan solo la insuficiencia de los datos relevantes aportados o la duda que susciten obligan a procedimientos tributarios más intensos y complejos: no la dificultad interpretativo-jurídica.

El debate judicial que revela este voto particular no resulta tan preocupante como la aplicación generalizada del criterio que avala la sentencia mayoritaria. En efecto, desde la vigencia de la Ley General de 2003 las Administraciones tributarias se han acomodado a un criterio parecido al de este voto particular.

Sin embargo, a partir de ahora, conforme al voto mayoritario, la 'mayor dificultad interpretativa' determinará la incoación del procedimiento de comprobación limitada descartando la verificación de datos.

Me pregunto desde qué perspectiva habrá de valorarse la mencionada dificultad interpretativa: ¿Desde la del obligado tributario; desde la del titular del órgano de gestión?; ¿más bien desde la de los Tribunales Económico-Administrativos o de los Tribunales de Justicia?; ¿habrá que distinguir entre los grados competenciales de estos últimos? Sigo con los interrogantes: ¿Cuándo un criterio jurídico tributario deviene indiscutido y claro?; ¿no es cierto que determinadas interpretaciones tributarias, antaño abstrusas, hoy se manejan con soltura y naturalidad?; ¿no es más cierto que a diario se rechazan autoliquidaciones o declaraciones del IRPF, IS, IVA, etc., aplicando criterios jurídicos complejos, plurales y diversos sin necesidad de mayor indagación fáctica que requiera del procedimiento de 'comprobación limitada'? Por otro lado, si una liquidación tributaria se tramitara por el procedimiento de verificación de datos (con su obligado trámite de alegaciones) y requiriera de un 'razonamiento jurídico complejo', pero no de mayores diligencias indagatorias de datos, entonces, siguiendo el voto mayoritario, habrá de anularse dicha liquidación a fin de que sea incoado un procedimiento comprobación limitada, pero sin mayores indagaciones y con nuevo trámite de alegaciones, en una apoteosis de formalismo.

En fin, es tema que merece cierta reflexión (por mínima que sea) hasta qué punto el criterio mayoritario compromete innecesariamente la seguridad jurídica ( art. 9.3 CE ). Lo hace en pos de un garantismo vano, el cual, por serlo, no mejora la posición de los obligados tributarios, salvo que una eventual sentencia judicial anulatoria se considere una mejora.

Así pues, me desentiendo del criterio mayoritario que informa la sentencia y lo rechazo de forma pública.

PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que ha sido para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que, como Secretario de la misma, certifico. En Valencia a catorce de julio de dos mil diecisiete.