Siendo Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. José Alberto Gallego Laguna.
PRIMERO: Se impugna en este recurso contencioso administrativo la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid el día 28 de octubre de 2020, en la que acuerda desestimar la reclamación económico- administrativa número NUM000, interpuesta contra el acuerdo sancionador, con clave de liquidación NUM001 dictado por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Madrid de la AEAT, en relación con el Impuesto sobre Sociedades 2009, la sanción a ingresar es de 24.059,01 euros.
SEGUNDO: La entidad recurrente solicita en su demanda que se declare la nulidad de la resolución impugnada y el acuerdo de imposición de sanción del que trae causa.
Alega, en resumen, como fundamento de su pretensión, que como consecuencia de la comprobación de la situación fiscal de la sociedad ALYSON SPORT S.L. la inspección entendió, sin fundamento para ello, que D. Segismundo podía haber cometido cuatro delitos contra la Hacienda Pública en relación al IRPF de los ejercicios 2007, 2008, 2009 y 2010 y un delito de blanqueo de capitales suspendiendo las actuaciones y remitiendo el expediente al Ministerio Fiscal. Como consecuencia de la denuncia presentada se siguieron Diligencias previas procedimiento abreviado nº 3138/2013 ante el Juzgado de Instrucción nº 22 de Madrid siendo D. Segismundo el único investigado. Mediante auto de fecha 2 de junio de 2016 se acordó el sobreseimiento provisional y archivo de la causa, sobreseimiento que fue confirmado por auto de la Audiencia Provincial de Madrid nº 1196/2016 de fecha 21 de diciembre de 2016 que desestimó el recurso de apelación interpuesto por el Abogado del Estado. Esta parte solicitó al Tribunal al que tengo el honor de dirigirme se complete el expediente al objeto de acreditar que no se ha producido ninguna acción penal contra la sociedad recurrente que es ALYSON SPORT S.L. por lo que la suspensión de actuaciones acordadas en su día carece de todo fundamento. En ningún momento la Inspección puso de manifiesto ningún indicio de hechos que pudieran ser constituido de ningún delito relacionado con las actuaciones de ALYSON SPORT S.L. y más concretamente con el Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios objeto de comprobación. Por tanto el derecho a comprobar el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2009, finalizó el día 25 de julio de 2014, por lo que no habiéndose realizado ninguna actuación interruptiva de la prescripción hasta el día 19 de mayo de 2017 ha prescrito dicho derecho. A mayor abundamiento debe tenerse en cuenta que las actuaciones practicadas se limitan a eliminar la base imponible negativa declarada por la sociedad recurrente resultando una base imponible de cero euros, lo que implica una supuesta cuota defraudada de cero euros por lo que ni existe ni ha existido en ningún momento el más mínimo indicio de delito contra la Hacienda Pública.
Manifiesta que la Administración no ha acreditado la inexistencia de denuncia o querella por lo que se ha de concluir en que no ha existido ningún indicio delictivo en relación al Impuesto sobre Sociedades de la sociedad recurrente por lo que la paralización de las actuaciones de comprobación por más de 6 meses y la duración de la misma por más de 12 meses implica la caducidad del procedimiento conforme a lo dispuesto en el art. 150 de la Ley General Tributaria, en su versión original, y en consecuencia la prescripción del derecho a comprobar la situación de la sociedad en relación al Impuesto sobre Sociedades de 2009. Que si hubiese existido la más mínima relación entre la acción penal ejercitada contra el señor Segismundo con la comprobación del impuesto sobre sociedades de la sociedad recurrente sin duda la comprobación habría finalizado sin la imposición de ninguna sanción al haber considerado los tribunales que el señor Segismundo residía en el extranjero.
TERCERO: El Abogado del Estado, en la contestación a la demanda, sostiene, en síntesis, que el primero de los motivos de nulidad aducidos de contrario (prescripción del derecho de la Administración a practicar la oportuna liquidación como consecuencia de la caducidad del procedimiento inspector) debe ser desestimado de plano, porque este motivo de nulidad no sólo afecta a una resolución distinta de la recurrida a través del presente recurso, sino que, además, ésta es firme y consentida (Acuerdo de liquidación del Impuesto sobre Sociedades derivado del acta de disconformidad nº NUM002) por no haber sido recurrida en tiempo y forma.
Considera que la sanción tributaria se impone a la mercantil recurrente (<>) como consecuencia de haber aquella realizado la acción típica descrita en el art. 195 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. Las diligencias incoadas en su día se dirigen contra otro sujeto diferente (Sr. Segismundo) del ahora sancionado, y por hechos que nada tienen que ver con lo descritos en el art. 195 LGT, por lo que nula influencia puede tener esta alegación con relación a la resolución recurrida.
CUARTO: En el análisis de la cuestión controvertida en el presente litigio se debe partir de que en el acuerdo sancionador, de fecha 18 de mayo de 2017, se argumenta, en resumen, lo siguiente:
"1.- TIPICIDAD
A) Normativa a tener en cuenta
La Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en su artículo 183.1 señala que: "Son infracciones tributarias las acciones u omisiones dolosas o culposas con cualquier grado de negligencia que estén tipificadas y sancionadas como tales en esta u otra ley".
El artículo 195.1 de la Ley 58/2003 establece que: "Constituye infracción tributaria determinar o acreditar improcedentemente partidas positivas o negativas o créditos tributarios a compensar o deducir en la base o en la cuota de declaraciones futuras, propias o de terceros."
B) Aplicación al caso concreto:
A la vista de lo expuesto y conforme a lo señalado en la normativa mencionada, puede afirmarse que concurrieron en el interesado los elementos objetivos de las infracciones tributarias descritas, ya que el obligado tributario consignó improcedentemente en su declaración del Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2009, bases imponibles negativas a compensar en la base de declaraciones futuras por importe de 160.393,39 €.
2.- CULPABILIDAD
A) Normativa y jurisprudencia a tener en cuenta
El artículo 183 de la LGT dispone que "son infracciones tributarias las acciones u omisiones culposas con cualquier grado de negligencia que estén tipificadas y sancionadas como tales en la Ley".
Para que la conducta del obligado tributario pueda ser calificada como constitutiva de infracción tributaria, además de darse el necesario elemento objetivo (que la conducta esté tipificada como tal en la Ley), debe concurrir el elemento subjetivo, la existencia de culpabilidad o intencionalidad en la comisión de la infracción por parte del sujeto infractor.
Profundizando en el concepto de "negligencia" señalado en el artículo 183 de la LGT , el Tribunal Constitucional se ha pronunciado en la Sentencia 76/1990 refiriéndose al deber constitucional de los ciudadanos de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos según su capacidad económica, lo que implica una situación de sujeción y de colaboración con la Administración tributaria en orden al sostenimiento de los gastos públicos cuyo indiscutible y esencial interés público justifica la imposición de limitaciones legales al ejercicio de los derechos individuales. El conjunto de normas, derechos y obligaciones en las que se concreta ese deber no se compagina con la actitud de descuido o desinterés que caracteriza el concepto de negligencia. De igual manera, la Circular de la Dirección General de Inspección de 29 de febrero de 1988, a la que aluden reiteradamente las Sentencias del Tribunal Supremo afirma que "la negligencia no exige para su apreciación un claro ánimo de defraudar, sino un cierto desprecio o menoscabo de la norma, una laxitud en la apreciación de los deberes impuestos en la misma".
La culpabilidad o negligencia en el ámbito tributario consiste, en definitiva, en la no realización del comportamiento exigible, según la naturaleza de la obligación. La negligencia, como elemento subjetivo de la infracción, ha de ponerse en relación con las características propias del obligado tributario, es decir, con los medios personales y materiales, en sus aspectos cuantitativos y cualitativos, de que dispone o debiera disponer.
Las personas físicas o jurídicas y las entidades mencionadas en el apartado 4 del artículo 35 de la LGT podrán ser sancionadas por hechos constitutivos de infracción tributaria cuando resulten responsables de los mismos ( artículo 179 de la LGT ).
B) Aplicación al caso concreto
A la vista de la propuesta formulada por el instructor del procedimiento, y de los hechos que se deducen del expediente, hay que señalar que la conducta del interesado debe ser considerada como culpable en todo caso por los siguientes motivos:
1º- ALYSON SPORT SL es una entidad instrumental cuyo beneficiario último es Don Segismundo, tras la que éste oculta sus rentas y parte de su patrimonio personal. La existencia de la sociedad, en los ejercicios comprobados por la Inspección, solo obedece a la búsqueda por parte de su propietario real, quien simuló además ser residente en el extranjero, de una opacidad total frente a la Administración tributaria española.
2º- ALYSON SPORT SL no ejerce ninguna actividad económica fuera de la mera tenencia formal de determinados bienes cuya propiedad real corresponde al Sr. Segismundo.
3º-Los ingresos descubiertos por la Inspección en el curso de las actuaciones realizadas a ALYSON SPORT SL son ingresos de Don Segismundo que deben tributar en la persona de éste, por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF).
En cuanto a las rentas declaradas por ALYSON SPORT SL en sus declaraciones éstas corresponden a servicios facturados a entidades del entorno societario del Sr. Segismundo, servicios que realmente no han sido prestados, y a otras rentas cuya verdadera calificación debe ser la de rendimientos del trabajo del propio don Segismundo.
4º- Los gastos deducidos por ALYSON SPORT SL en sus declaraciones son gastos referidos a bienes y servicios utilizados personalmente por Don Segismundo y/o su entorno familiar.
Considerando que el obligado tributario actuó de forma incorrecta, al simular la existencia de una actividad económica, ocultando la titularidad real de determinados bienes y rentas, se estima que la conducta del obligado tributario fue voluntaria, ya que se entiende que le era exigible otra conducta distinta, en función de las circunstancias concurrentes.
Por tanto, se aprecia que la conducta del sujeto pasivo es CULPABLE a efectos de lo dispuesto en el artículo 183.1 de la Ley 58/2003 no pudiendo apreciar ninguna de las causas de exclusión de responsabilidad previstas en el artículo 179 de la Ley 58/2003 .
Así pues, la concurrencia de los elementos objetivo y subjetivo necesarios para calificar la conducta del obligado tributario como constitutiva de infracción tributaria justifica la imposición de sanción."
QUINTO: En relación con la alegación de la demanda de prescripción, hay que tener en cuenta que en la liquidación por el referido impuesto y ejercicio se expresa, en resumen, que "En los antecedentes de hecho del presente acuerdo se ha indicado que en el curso de las actuaciones realizadas respecto de Don Segismundo (NIF: NUM003) se detectó la posible concurrencia de elementos que pudieran ser constitutivos de delito tipificado en el artículo 305 de la Ley Orgánica 10/1995, de 23 de noviembre, del Código Penal , de conformidad con lo dispuesto en el artículo 180.1 de la Ley 58/2003, General Tributaria , así como en el artículo 32 del Real Decreto 2063/2004 , por el que se aprueba el Reglamento General del Régimen Sancionador Tributario, y en el artículo 100.2.b ) del RGAT, se remitió el expediente al Ministerio Fiscal, donde tuvo entrada en fecha 29/05/2013.
Dado que en el transcurso de las actuaciones de comprobación e investigación desarrolladas cerca de ALYSON SPORT, S.L. se apreciaron hechos que venían a indicar que Don Segismundo (NIF: NUM003) era el beneficiario último de ALYSON SPORT SL, las actuaciones inspectoras quedaron interrumpida desde la comunicación de la remisión a la fiscalía del expediente que fue notificada a ALYSON SPORT, S.L. en fecha 01/07/2013.
En fecha 27 de diciembre de 2016 tuvo entrada en la Dependencia Regional de Inspección Auto de la Sección 30ª de la Audiencia Provincial de Madrid de fecha 21 de diciembre de 2016 en el que se acuerda el sobreseimiento provisional y el archivo de la causa al considerar que, en relación al presente expediente, no aparece debidamente justificada la perpetración del delito penal.
Dicho Auto no produce efectos de cosa juzgada y no contiene hechos probados, distinguiéndose en el mismo entre la vía administrativa y la penal, en cuanto a la carga de la prueba; en este caso, la referente a la residencia del obligado tributario. En vía administrativa, corresponde al contribuyente probar que reside fuera de España y en vía penal son las acusaciones quiénes han de probar dicho extremo, en cuanto a defender su residencia en España. En este sentido, la Sentencia del TS (Sala de lo ContenciosoAdministrativo, Sección 2) de 7 julio 2011 , FJ 4º, reiterada en la STS (Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2), de 20 noviembre 2014 , FJ 5 indica que: "los supuestos en que la resolución judicial penal previa se funda, como aquí ocurre, en la falta de justificación o prueba, no puede considerarse en contradicción con otra posterior de distinto orden jurisdiccional o administrativa, que deriva de la aplicación de criterios informadores del reparto de competencias llevado a cabo por el legislador"."
Por su parte, en la resolución recurrida del TEAR, como antecedentes relevantes sobre dicha cuestión, se expresa:
"SEGUNDO.- En fecha 11/05/2012 se iniciaron actuaciones inspectoras de comprobación e investigación, con alcance general, en relación con el Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2007/2010 y con el Impuesto sobre el Valor Añadido, periodos 2T/2008 a 4T/2012.
En el plazo máximo de duración de 12 meses, no se deben computar 157 días por dilaciones en el procedimiento no imputables a la Administración tributaria.
Se ha producido la interrupción justificada del procedimiento inspector a la que se refiere el artículo 104.2 de la Ley 58/2003 y el artículo 103.b) del RGAT, como consecuencia de la remisión al Ministerio Fiscal del expediente correspondiente a Don Segismundo, desde el 01/07/2013, fecha de la comunicación al obligado tributario de la remisión del expediente al Ministerio Fiscal, hasta el 27/12/2016.
En fecha 27/12/2016 tuvo entrada en la Dependencia Regional de Inspección de Madrid, Auto de la Sección 30ª de la Audiencia Provincial de Madrid de fecha 21/12/2016 en el que se acuerda el sobreseimiento provisional y el archivo de la causa, al considerar que no aparece debidamente justificada la perpetración del delito penal.
Comunicación de reanudación de actuaciones de fecha 10-02-2017, fue notificada el día 21-02-2017.
El 21/04/2017 se formalizó acta de disconformidad NUM002 regularizando la situación tributaria del obligado tributario en relación con el Impuesto sobre Sociedades ejercicios 2009 y 2010.
El acuerdo de liquidación determinó la prescripción del derecho de la Administración a practicar liquidación para regularizar la situación tributaria del obligado tributario en relación al Impuesto sobre el Sociedades 2008. Confirmando la regularización efectuada respecto del IS 2009."
SEXTO: En primer lugar, como se indica en la sentencia de esta Sala de 22 de septiembre de 2021 en el recurso núm. 1756/2019, que se remite a la de 12 de noviembre de 2020, dictada en el recurso contencioso administrativo número 696/2017, la sentencia del Tribunal Supremo el 23 de septiembre de 2020 en el recurso de casación número 2839/2019 expresa, en resumen, lo siguiente:
"QUINTO.-Doctrina de la Sala que da respuesta a las cuestiones debatidas.
De cuanto se ha dicho cabe una remisión a lo que afirmamos en nuestra reciente sentencia de 10 de junio de 2020 (recurso de casación nº 6622/2020 ), aunque las posiciones procesales están invertidas respecto de la que ocupan en este recurso, pues en aquél la sentencia estimatoria fue impugnada por la Administración del Estado (el subrayado es de esta sentencia):
"[...] La Sala actúa correctamente, no entra a analizar la validez de la liquidación por ser un acto firme por no haberse recurrido en tiempo, pero sí entra a dilucidar los motivos alegados contra la sanción, entre los que sin duda se encontraba, ya se ha visto, el exceso del plazo en el procedimiento inspector, como es analizado y confirmado por la Sala juzgadora, cuyo efecto es que no ha interrumpido el plazo de prescripción. La Sala de instancia no prescinde de los efectos de la confirmación de la liquidación, todo lo contrario ante la extemporaneidad de la reclamación ante el TEAR, se aparta de entrar a analizar la corrección de la liquidación, pero coherentemente entra a analizar si el procedimiento seguido para liquidar ha interrumpido o no la prescripción en tanto que este dato es esencial para comprobar si, conforme al art. 189.3.a) de la LGT , las acciones seguidas para regularizar la situación tributaria del obligado poseían la virtualidad de interrumpir el plazo de prescripción; por tanto la validez de la liquidación, en contra de lo manifestado por el Sr. Abogado del Estado, no comporta, sin más que el procedimiento inspector y todas sus actuaciones tendentes a la regularización de la situación tributaria hayan producido el efecto interruptivo de la prescripción tanto del derecho a liquidar como del derecho a sancionar.
La respuesta a la cuestión planteada de si, habiéndose excedido las actuaciones del procedimiento inspector del plazo máximo de duración previsto legalmente, interrumpe el plazo de prescripción para imponer sanciones tributarias el acuerdo de liquidación que regulariza la situación tributaria del obligado y que ha adquirido firmeza ante la extemporaneidad del recurso o reclamación formulada contra el mismo, debe ser que el acuerdo de liquidación dictado en un procedimiento concluido dentro del plazo legalmente instituido al efecto o de haberse finalizado excediéndose del plazo para su finalización pero dentro del período de prescripción si posee virtualidad para interrumpir el plazo de prescripción; sin embargo, el acuerdo de liquidación dictado fuera de plazo legalmente dispuesto para la finalización del procedimiento y una vez transcurrido el plazo de prescripción no posee virtualidad para interrumpir el plazo de prescripción.
En definitiva, ya se ha dicho la singularidad del caso que nos ocupa, lo cierto es que siguiendo la lógica que se desprende del pronunciamiento de la instancia, si la reclamación no hubiera sido extemporánea, habría llegado a la conclusión que el procedimiento inspector había excedido del plazo legalmente dispuesto al efecto, con el resultado consecuente, pero el que no se pudiera entrar sobre esta cuestión ningún obstáculo representaba, sino al contrario, desde la separación de los procedimientos para liquidar y sancionar como por principios más esenciales como el de tutela judicial efectiva predicable en el procedimiento sancionador, lo correcto, como así ha sido, era entrar a dilucidar si en todo caso poseen virtualidad suficiente las actuaciones inspectoras de liquidación a efectos de interrumpir el plazo de prescripción de las sanciones [...]".
En este caso, dado el enfoque que hemos dado al asunto y la naturaleza de las instituciones jurídicas que hemos comentado, no es ocioso añadir que la separación de procedimientos es institución que, pese a lo planteado en el auto de admisión, no está aquí concernida ni ha de ser tenida en cuenta como determinante de la decisión, pues aun conceptualmente retrotraídos a la situación legal previa a esa separación, se mantendrían idénticas las relaciones sustantivas entre la liquidación y la sanción, como hemos examinado, en tanto expresión de potestades concatenadas, pero diferentes.
Por otra parte, pese a la invocación del artículo 189.3 LGT , tampoco estamos en presencia de una cuestión atinente a la prescripción de la potestad para sancionar y los efectos que en ésta provoque la de la potestad de determinar la deuda tributaria y sus interrupciones, sino ante la nulidad de la sanción -esgrimida por el sancionado y de obligado examen judicial- con fundamento, entre otros motivos, en que el hecho sancionado no es típico, es decir, no observa el presupuesto de la norma, pues no se ha incumplido el deber de ingresar el tributo en los casos en que, por prescripción de la potestad y consiguiente extinción de la deuda (efecto explícito ipso iure de la LGT, artículo 69.3 ), no hay tal deuda y, por tanto, base fáctica ni habilitación para sancionar.
Esta es la razón por la que resulta necesario, y así se declara formalmente, con valor de doctrina, que frente a un acuerdo sancionador pueden oponerse, administrativa y judicialmente, cualesquiera motivos jurídicos determinantes de su nulidad, no sólo los directamente imputables a tal acto, sino incluidos aquellos que forman parte del presupuesto de hecho de otros actos anteriores, como el de liquidación, que han quedado firmes por no haber sido recurridos por el interesado. Ese derecho del impugnante, con directo amparo en el artículo 24.1 de la CE -tutela judicial efectiva sin indefensión- comporta el correlativo deber de los tribunales de examinar tales motivos para verificar si concurren o no, sin que puedan abstenerse de hacerlo bajo el pretexto, que hemos desacreditado, de que el acto originario o determinante ha ganado firmeza, pues ya hemos dejado sentado los limitados efectos de ésta.
SEXTO.- Aplicación de la doctrina jurisprudencial que hemos establecido al caso concreto que nos ocupa. Sucede en este caso que, aunque daba ser casada la sentencia impugnada, por descansar en un criterio restringido de la libertad impugnatoria del sancionado, en contradicción con la doctrina que se establece, no cabe decir lo mismo del recurso contencioso-administrativo de instancia.
Así, por razón del criterio adoptado por la Sala juzgadora al prescindir, equivocadamente, del análisis y pronunciamiento sobre la prescripción de la liquidación -a los meros efecto de su afectación, si cabe, al juicio de nulidad de la sanción allí impugnada, dimanante de ella- no estamos en situación idónea para conocer, en plenitud, los detalles del caso y determinar, por nosotros mismos, el destino final del litigio. No cabe olvidar que la prescripción, en el ámbito tributario, no se limita por lo común a la apreciación de la mera distancia temporal entre dos fechas inicial y final, sino que se concreta habitualmente en un sistema legal enrevesado que relega a un examen minucioso -y valorativo de conductas e intenciones- la apreciación final sobre si hay o no prescripción. Tal tarea analítica deberá afrontarla el Tribunal a quo, conforme a su propio criterio -inspirado, desde luego, en la jurisprudencia de esta Sala al respecto-, a fin de adverar si la potestad de determinación, mediante liquidación, de la deuda, estaba o no prescrita y, en caso afirmativo, anular la sanción como consecuencia necesaria de tal apreciación, sin que a ello obste, en modo alguno, la firmeza de la liquidación, como hemos razonado extensamente."
Como se razona en dicha sentencia, en la impugnación del acuerdo sancionador, pueden ser objeto de análisis las cuestiones relativas a las actuaciones que concluyeron con el acta firmada en conformidad por la obligada tributaria.
En el presente caso, la demandante considera que había prescrito el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la liquidación, porque la paralización por remitir las actuaciones al Ministerio Fiscal por posible delito fiscal no fueron frente a la recurrente por el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio de 2009, sino respecto de una persona física por el IRPF, lo que de acuerdo con la doctrina citada del Tribunal Supremo debe ser analizada, aunque no incide en la liquidación que ya es firme.
SÉPTIMO: Pues bien, sobre la citada cuestión es preciso tener en cuenta que esta Sala ya se ha pronunciado en relación con la misma recurrente, pero respecto de acuerdo sancionador relativo al IVA, en la sentencia de 24 de mayo de 2023, dictada en el recurso contencioso administrativo número 1417/2020, de la que ha sido ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dª María Rosario Ornosa Fernández, en la que, en resumen, se argumenta lo siguiente:
"CUARTO.- La entidad actora realiza en la demanda únicamente una serie de alegaciones en contra del acuerdo de liquidación, del que deriva la sanción impugnada en este recurso, y con carácter principal, entiende que prescribió el derecho a liquidar la deuda tributaria por haber estado suspendido el procedimiento tributario relativo a la comprobación de IVA de los ejercicios 2009 y 2010, sin que las citadas actuaciones penales se desarrollasen en relación a la actora sino al socio de la misma, con lo que se habría producido la caducidad del procedimiento tributario y en consecuencia la prescripción del derecho a liquidar la deuda tributaria.
La Sentencia del Tribunal Supremo, Sala Tercera, Sección Segunda, de 23 de septiembre de 2020, dictada en el recurso de casación 2839/2019 , expresamente se refiere a la cuestión de si puede entenderse que la sanción impuesta al sujeto pasivo en nula como consecuencia de una liquidación dictada cuando había prescrito el derecho a liquidar la deuda tributaria y, remitiéndose a la STS, de 10 de junio de 2020, dictada en el recurso de casación 6622/2017 , añade que: "...la separación de procedimientos es institución que, pese a lo planteado en el auto de admisión, no está aquí concernida ni ha de ser tenida en cuenta como determinante de la decisión, pues aun conceptualmente retrotraídos a la situación legal previa a esa separación, se mantendrían idénticas las relaciones sustantivas entre la liquidación y la sanción. Pese a la invocación del art. 189.3 LGT , tampoco estamos en presencia de una cuestión atinente a la prescripción de la potestad para sancionar y los efectos que en ésta provoque la de la potestad de determinar la deuda tributaria y sus interrupciones, sino ante la nulidad de la sanción -esgrimida por el sancionado y de obligado examen judicial- con fundamento, entre otros motivos, en que el hecho sancionado no es típico, es decir, no observa el presupuesto de la norma, pues no se ha incumplido el deber de ingresar el tributo en los casos en que, por prescripción de la potestad y consiguiente extinción de la deuda (efecto explícito ipso iure del art. 69.3 LGT ,), no hay tal deuda y, por tanto, base fáctica ni habilitación para sancionar. Esta es la razón por la que resulta necesario, y así se declara formalmente, con valor de doctrina, que frente a un acuerdo sancionador pueden oponerse, administrativa y judicialmente, cualesquiera motivos jurídicos determinantes de su nulidad, no sólo los directamente imputables a tal acto, sino incluidos aquellos que forman parte del presupuesto de hecho de otros actos anteriores, como el de liquidación, que han quedado firmes por no haber sido recurridos por el interesado. Ese derecho del impugnante, con directo amparo en el art. 24.1 CE -tutela judicial efectiva sin indefensión- comporta el correlativo deber de los tribunales de examinar tales motivos para verificar si concurren o no, sin que puedan abstenerse de hacerlo bajo el pretexto, que hemos desacreditado, de que el acto originario o determinante ha ganado firmeza, pues ya hemos dejado sentado los limitados efectos de ésta. Sucede en este caso que, aunque daba ser casada la sentencia impugnada, por descansar en un criterio restringido de la libertad impugnatoria del sancionado, en contradicción con la doctrina que se establece, no cabe decir lo mismo del recurso contencioso-administrativo de instancia. Así, por razón del criterio adoptado por la Sala juzgadora al prescindir, equivocadamente, del análisis y pronunciamiento sobre la prescripción de la liquidación -a los meros efectos de su afectación, si cabe, al juicio de nulidad de la sanción allí impugnada, dimanante de ella- no estamos en situación idónea para conocer, en plenitud, los detalles del caso y determinar, por nosotros mismos, el destino final del litigio. No cabe olvidar que la prescripción, en el ámbito tributario, no se limita por lo común a la apreciación de la mera distancia temporal entre dos fechas inicial y final, sino que se concreta habitualmente en un sistema legal enrevesado que relega a un examen minucioso y valorativo de conductas e intenciones- la apreciación final sobre si hay o no prescripción. Tal tarea analítica deberá afrontarla el Tribunal a quo, a fin de adverar si la potestad de determinación, mediante liquidación, de la deuda, estaba o no prescrita y, en caso afirmativo, anular la sanción como consecuencia necesaria de tal apreciación, sin que a ello obste, en modo alguno, la firmeza de la liquidación, por lo que se ordena la retroacción de las actuaciones y su reenvío a la expresada Sala de instancia, a fin de que se pronuncie sobre las pretensiones y motivos omitidos y dicte sentencia que decida, en el sentido que proceda, sobre la prescripción de la facultad liquidatoria, a los solos efectos sancionadores."
En el caso que nos ocupa, tal como ha acreditado sobradamente la entidad actora, y se desprende con claridad del Informe emitido por el Jefe de la Dependencia de Inspección de Guzmán el Bueno el 4 de agosto de 2012, a instancias de esta Sala, al denunciarse por la actora que se encontraba incompleto el expediente administrativo, nunca se promovió en el curso de las actuaciones tributarias, desarrolladas en relación al IVA de los ejercicios 2009 y 2010, ninguna actuación penal en relación a la entidad ALYSON SPORT SL, ya que las actuaciones penales por las que se suspendió el procedimiento tributario se referían al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de los ejercicios 2007, 2008, 2009 y 2010 del socio Segismundo.
De ahí que no pudo producirse la interrupción del cómputo del plazo de prescripción a que se refiere el art. 68. 1 b) LGT , por remisión del tanto de culpa al Ministerio Fiscal, ya que ese precepto se refiere con claridad al obligado tributario y en este caso, la remisión efectuada al Ministerio Fiscal por la AEAT y por la que se incoaron Diligencias Previas 3138/2013, por el Juzgado de Instrucción 22 de Madrid , fue en relación a otro sujeto pasivo y a otro tributo diferente.
Por ello, desde la paralización del curso de procedimiento tributario, el 29 de mayo de 2013, hasta la reanudación de actuaciones inspectoras, el 10 de febrero de 2017, ya había transcurrido mucho más del plazo de doce meses, previsto en el art. 150 LGT , por lo que cuando se dicta la liquidación tributaria, ya había prescrito el derecho de la administración a liquidar la deuda tributaria y de ahí que, tal como expresa el Tribunal Supremo con claridad, en la Sentencia más arriba reproducida, la sanción derivada de la misma debe de entenderse nula de pleno derecho y en consecuencia, procede la estimación integra del recurso y la anulación de la resolución del TEAR y del acuerdo sancionador impugnados, por no ser conformes a derecho."
En el presente caso se debe llegar a la misma conclusión que en la sentencia transcrita dadas las similitudes de las cuestiones planteadas, en aplicación de los principios de unidad de doctrina y seguridad jurídica, por lo que procede la estimación del recurso contencioso administrativo, declarando no conforme a Derecho la resolución recurrida del tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, anulándola y dejándola sin efecto, así como el acuerdo sancionador del que trae causa.
La anulación de la resolución recurrida del TEAR y del acuerdo sancionador por el indicado motivo determina que no procede entrar a valorar el resto de las alegaciones formuladas por las partes.
OCTAVO: En base a lo dispuesto en el art. 139 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, en la redacción dada por la Ley 37/2011, procede la imposición de costas a la Administración demandada al ser rechazadas todas sus pretensiones, si bien, y haciendo uso de la facultad prevista en el art. 139.4 de la Ley de la Jurisdicción, la Sala limita el alcance cuantitativo de la condena en costas, que no podrá exceder, por todos los conceptos, de la cifra máxima de 2.000 euros, atendida la facultad de moderación que el artículo 139.4 de la LJCA concede a este Tribunal fundada en la apreciación de las circunstancias concurrentes que justifiquen su imposición, habida cuenta del alcance y la dificultad de las cuestiones suscitadas, sin perjuicio de las costas que se hayan podido imponer a las partes a lo largo del procedimiento, importe al que se deberá sumar el I.V.A. si resultara procedente, conforme a lo dispuesto en el art. 243.2 de la Ley de Enjuiciamiento Civil en la redacción dada por la Ley 42/2015, de 5 de octubre.
