Sentencia Contencioso-Administrativo 774/2023 Tribunal Superior de Justicia de Comunidad de Madrid . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 1353/2020 de 18 de septiembre del 2023

PRIMERO. -Actuación impugnada.

Constituye el objeto de este recurso la resolución de 6 de agosto de 2020 del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid (TEARM) que desestima la reclamación económico-administrativa con número de referencia NUM000 interpuesta contra la resolución del recurso de reposición formulado contra acuerdo de liquidación (Nº de liquidación: NUM001) dictado por la AEAT, en relación al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) , ejercicio ç, siendo la cuantía de la reclamación de 2.198,22 euros. Resolución que se pronuncia sobre la procedencia de la deducibilidad de ciertos gastos en la determinación del rendimiento de la actividad económica realizada por el recurrente que corresponden al vehículo turismo que utiliza en sus desplazamientos profesionales como perito tasador de seguros de vehículos del epígrafe 884 del IAE acogido al régimen de estimación directa modalidad simplificada para la determinación del rendimiento neto.

Consta en el expediente administrativo que se inició un procedimiento de comprobación limitada de su declaración anual del IRPF correspondiente al ejercicio 2015, que concluye con liquidación provisional en la que se realizan, entre otras, las siguientes correcciones:

* Se aumenta la base imponible general debido a que, en la determinación del rendimiento de su actividad económica, en régimen de estimación directa, se han deducido gastos que no se consideran deducibles de acuerdo con el artículo 30.2 de la Ley del Impuesto.

* Gastos excluidos: Gastos relativos al vehículo turismo del recurrente, como los gastos de gasolina por importe de 1.661,23 euros (registros nº 1 3 5 9 10 12 13 14 16 21 22 24 25 28 29 31 33 34 37 39 41 42 43 44 47 50), reparación de coche y neumáticos e instalación de neumáticos (registros nº 6, 17, 18, 19, 27, 35, 40, 46,) por importe de 933,69 euros, gastos de ITV por importe de 48,33 euros (registro nº 7) así como la amortización del coche por importe de 1.621,70 euros contenida en el libro registro de bienes de inversión.

* Se excluyen dado que no ha quedado probado que el vehículo sea utilizado de forma exclusiva en la actividad económica. Por una parte, el vehículo turismo es un elemento patrimonial indivisible, por lo que nunca podría dar lugar a una afectación parcial, y, por otra parte, al no estar relacionado con las actividades excepcionadas en el Reglamento, su dedicación simultánea a la actividad económica y a las necesidades privadas, aun cuando éstas fueran irrelevantes, determinaría su no afección.

Disconforme con la anterior liquidación, el interesado interpuso recurso de reposición en el que alegaba acreditada la existencia de correlación entre los ingresos declarados y los gastos deducidos; y solicitaba adicionalmente que, de no considerarse acreditada la existencia de dicha correlación, no se incluyera la partida correspondiente a los gastos facturados a las empresas con las que trabaja, ya que, si no se consideraban como gastos deducibles los reclamados, tampoco habría que considerar como ingreso dicha partida.

La resolución que desestima el recurso de reposición confirma la liquidación argumentando, en esencia, que no se había probado la afectación exclusiva del vehículo a la actividad.

Respecto a la solicitud de que no se incluyera la partida de ingresos correspondiente a los gastos facturados, se desestima. Con cita de la consulta vinculante V2776-14 de la DGT, señala que si para el profesional existen gastos producidos en el desarrollo de la actividad económica que son repercutidos al cliente, éstos formarán parte de los rendimientos íntegros de la actividad. Pero estos gastos deben ser diferenciados de los denominados "suplidos" que son aquellos realizados para atender a gastos que por cuenta del cliente debe satisfacer el profesional; negándose la posibilidad de calificar como suplidos aquellos gastos ante la imposibilidad de considerar que el sujeto productor del gasto es realmente el cliente y no el profesional. Siguiendo este criterio, al admitirse que el gasto ha sido repercutido al cliente, el efecto del mismo para el titular de la actividad sería neutro pues el mismo importe aparecería incluido en su declaración como ingreso y como gasto.

En el caso del recurrente se desestima la solicitud ya que ha declarado las facturas como ingreso de su actividad económica, y en ningún momento se ha acreditado que no haya percibido esa remuneración, por lo que debe mantenerse dicha calificación en virtud del artículo 108.4 de la LGT. Y porque tendría que acreditar que los gastos incluidos en sus libros cumplen con los requisitos exigidos en la norma.

La resolución recurrida del TEARM, en relación con la deducibilidad de los gastos cuestionados, señala:

* La carga de la prueba recae sobre la actora, según el artículo 150.1 de la Ley General Tributaria (LGT) y sentencias que cita.

* En cuanto a la deducibilidad de los gastos correspondientes al vehículo (amortización, combustible y reparación), para que los mismos sean deducibles, debe quedar acreditada su afectación exclusiva a la actividad económica, lo cual resulta exigible de conformidad con el artículo 22 del Reglamento del IRPF.

* El reclamante alega que es imprescindible la utilización del vehículo para los correspondientes desplazamientos a fin de realizar la actividad declarada consistente en la tasación de daños por los siniestros declarados por los aseguradores a su Compañía de seguros, para los que presta su servicio como profesional del ramo. Adjunta contrato de arrendamiento de servicios firmado con las compañías de seguros "Generali España, S.A." y "Cajamar Seguros Generales S.A. de Seguros y Reaseguros".

* La Administración tributaria ha motivado el fundamento jurídico de la exclusión de los gastos relativos al vehículo, mientras que la parte reclamante, por el contrario, no ha presentado prueba de la afectación exclusiva del mismo.

* En cuanto al hecho de que el interesado sea titular de otros vehículos, ello tampoco excluye la posibilidad del uso del vehículo objeto de la controversia para fines particulares.

* Asimismo, alega el reclamante que, si no se consideran como deducibles los gastos reclamados, se descuente como ingreso el importe facturado por el concepto de kilometraje. Presenta un documento por el que las compañías de seguros "Generali España, S.A. de Seguros y Reaseguros" y "Cajamar Seguros Generales S.A. de Seguros y Reaseguros" certifican que el interesado facturó un importe en concepto de reembolso por el kilometraje realizado por la prestación de los servicios profesionales externos a la compañía como perito.

* En el ámbito del IRPF los suplidos no forman parte de los rendimientos de la actividad económica y no tienen la consideración de operaciones económicas a efectos de la declaración anual de operaciones con terceros ya que no son adquisiciones de bienes o servicios del gestor administrativo sino de su cliente, no debiéndose consignar en la declaración del primero. Los suplidos no forman parte de los honorarios y, en consecuencia, no se consideran ingreso de la actividad, pero debe hacerse constar en la factura su carácter de suplido o suma pagada por cuenta y en nombre de un tercero, quedando obligado el contribuyente a justificarlo mediante la factura completa entregada por el empresario o profesional que haya realizado la operación.

* El reclamante no ha presentado el Libro de provisiones de fondos y suplidos y, por tanto, no ha quedado registrado el importe facturado por concepto de kilometraje. Tampoco ha presentado las facturas emitidas a sus clientes en las que conste el carácter de suplido o suma pagada por cuenta y en nombre de un tercero.

SEGUNDO. -Posición de las partes.

A) La demanda se funda en los motivos que resumimos a continuación:

El recurrente viene desarrollando desde hace muchos años una actividad económica profesional como perito en la valoración de daños sobre vehículos de motor.

Los ingresos de su actividad provienen de dos compañías de seguros: Generali España S.A. de Seguros y Reaseguros y Cajamar Seguros Generales S.A. de Seguros y Reaseguros.

La necesidad de uso del vehículo para la actividad es evidente, porque los talleres mecánicos que se han de visitar frecuentemente están en polígonos industriales y carreteras, alejados de los centros urbanos y con mala conexión de transporte público, y además es exigido por los contratos suscritos con dichas compañías.

En el contrato se concreta que, en concepto de honorarios, se permite facturar el kilometraje como compensación de los desplazamientos profesionales necesarios para realizar los encargos "en el vehículo particular del perito", debiendo ser el resto de los gastos aprobados individualmente por las compañías. Se asigna a dicho kilometraje la naturaleza de gasto refacturado (sujeto a IVA) y no como gasto suplido.

El vehículo que utiliza para la actividad es de pequeño tamaño y de bajo consumo pensado para los desplazamientos profesionales del perito. La unidad familiar dispone de otro vehículo.

Se ha acreditado con la documentación aportada al expediente que existen contratos que exigen el uso del vehículo particular y en virtud de los cuales el desplazamiento y el kilometraje son obligatorios para la generación de ingresos; que el recurrente dispone de otro vehículo, por lo que el vehículo designado se usa en exclusiva para la actividad económica y que los gastos refacturados como kilometraje no son gastos suplidos en ningún caso.

Concluye solicitando la estimación de la demanda y la anulación de la resolución recurrida, al vulnerar las normas en las que dice basarse.

B) El Abogado del Estado interesa la desestimación del recurso, por apreciar que la resolución impugnada resulta conforme a derecho, de acuerdo a sus razonamientos. Destaca que de los contratos que aporta el recurrente se deduce que se admite la deducción de gastos por kilometraje tanto si se desplaza con su vehículo particular como con otro medio de transporte. Además, los kilómetros que sostiene realizados por el vehículo en cuestión, según la tabla que extrae de la documentación relativa a las reparaciones realizadas, son bastante menos que los refacturados a sus clientes, según los certificados de estos. La exclusividad del uso es una cuestión de prueba que incumbe al obligado tributario, al que beneficia la deducción que invoca, sin que en el caso de autos exista esa prueba.

TERCERO. - Sobre la deducibilidad de los gastos de actividades económicas con carácter general.

A) Normas sustantivas generales.

El artículo 27.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, (LIRPF) dispone que: "se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios".

Tal como se prevé en el artículo 28 LIRPF, el rendimiento neto de las actividades económicas " se determinará según las normas del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las reglas especiales contenidas en este artículo, en el artículo 30 de esta Ley para la estimación directa, y en el artículo 31 de esta Ley para la estimación objetiva".

En virtud de esta remisión, el artículo 10.3 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (TRLIS), y, a partir del 1 de enero de 2015, de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), dispone:

" En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas".

En cuanto a la deducibilidad de los gastos, según lo previsto en los artículos 14.1.e) y 19.3 TRLIS [ arts. 11 y 15 e) LIS], serán requisitos que se hallen correlacionados con los ingresos y hayan sido imputados contablemente.

Análogamente, el principio de correlación entre ingresos y gastos se encuentra establecido en el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad, de aplicación, en los términos previstos en el mismo, para los ejercicios que se inicien a partir de dicha fecha, según su Disposición final sexta, y anteriormente en el Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad.

Por su parte, el artículo 51 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT) determina que " el método de estimación directa podrá utilizarse por el contribuyente y por la Administración tributaria de acuerdo con lo dispuesto en la normativa de cada tributo. A estos efectos, la Administración tributaria utilizará las declaraciones o documentos presentados, los datos consignados en libros y registros comprobados administrativamente y los demás documentos, justificantes y datos que tengan relación con los elementos de la obligación tributaria".

B) Sobre los medios de prueba.

En cuanto a la acreditación de los gastos fiscalmente deducibles, el art. 106.4 de la misma Ley añade que " los gastos deducibles y las deducciones que se practiquen, cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse, de forma prioritaria, mediante la factura entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación o mediante el documento sustitutivo emitido con ocasión de su realización que cumplan en ambos supuestos los requisitos señalados en la normativa tributaria.

Sin perjuicio de lo anterior, la factura no constituye un medio de prueba privilegiado respecto de la existencia de las operaciones, por lo que una vez que la Administración cuestiona fundadamente su efectividad, corresponde al obligado tributario aportar pruebas sobre la realidad de las operaciones" (Este último párrafo fue introducido por Ley 34/2015, de 21 de septiembre).

Es más, el carácter deducible de un gasto viene determinado por la efectiva realización de la entrega, servicio o actividad que motiva el pago, exigencia indispensable para poder afirmar que los bienes y servicios adquiridos se utilizan en relación a la actividad profesional desarrollada por el contribuyente, por lo que la existencia de la factura resulta insuficiente por si sola para acreditar el carácter deducible de los gastos ( sentencias de esta Sala, Sección 5º, de 14 de febrero de 2019, recurso contencioso-administrativo 655/2017, de 7 de febrero de 2019, recurso contencioso-administrativo 520/2017).

Desde luego, ello no supone que no quepa acreditar la existencia, naturaleza y finalidad de los gastos por otros medios de prueba diferentes a la factura, ex artículo 106.1 LGT, como pueden ser los tiques o meros recibos, pero en este caso se requiere necesariamente de otros medios complementarios de prueba para justificar la deducibilidad del gasto. Recuérdese que el artículo 106.1 LGT establece que " en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa", remisión que debe entenderse a los artículos 1214 y siguientes del Código Civil y 299 y siguientes de la LEC, lo que implica, en el caso de los documentos privados, que la valoración de su fuerza probatoria debe realizarse al amparo de lo que dispone el artículo 326 LEC y el art. 1227 del Código Civil para que pueda estimarse plenamente ajustada a derecho en el procedimiento tributario.

Ahora bien, como ha reiterado la Sección 5ª de esta Sala (Sentencias de 24 de enero de 2019, recurso contencioso-administrativo 348/2017, de 27 de junio de 2018, recurso contencioso-administrativo 865/2018, y de 24 de mayo de 2017, recurso contencioso-administrativo 1126/2015) en relación con los tiques aportados a los efectos de justificar gastos, sin ningún otro elemento probatorio adicional, resultan claramente insuficientes para justificar la vinculación de los gastos a la actividad profesional desarrollada, por lo que resulta evidente que no procede su deducibilidad, puesto que la falta de identificación del destinatario del servicio documentado en un ticket o factura no puede ser considerada una simple anomalía formal que no impediría la deducción del gasto, ya que de aceptarse este planteamiento se estaría permitiendo que un gasto, soportado materialmente por una persona cuya identidad se desconoce, pudiera ser deducido por cualquier otra persona que lo exhibiese ante la Administración tributaria [entre las más recientes sentencias de 5-10-2022, ( rec. 408/2020), de 13-07-2022, ( rec. 675/2020) y de 6-07-2022, nº 334/2022, (rec. 244/2020)].

C) Sobre la carga de la prueba.

Dispone el artículo 105 LGT, en consonancia con el artículo 217 de la Ley de Enjuiciamiento Civil:

"1. En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo.

2. Los obligados tributarios cumplirán su deber de probar si designan de modo concreto los elementos de prueba en poder de la Administración tributaria".

La Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª, del Tribunal Supremo, de 29 de enero de 2020 (recurso 4258/2018), nos recuerda que " una constante jurisprudencia pone de manifiesto [que] el onus probandi no posee más alcance que determinar las consecuencias de la falta de prueba. Acreditados los hechos constitutivos del presupuesto fáctico, resulta irrelevante qué parte los probó. Por tanto, la doctrina de la carga de la prueba vale en tanto que el hecho necesitado de esclarecimiento no resulte probado, en cuyo caso, no habiéndose acreditado el mismo o persistiendo las dudas sobre la realidad fáctica necesitada de acreditación, las consecuencias desfavorables deben recaer sobre el llamado a asumir la carga de la prueba, esto es, se concibe la carga de la prueba como "el imperativo del propio interés de las partes en lograr, a través de la prueba, el convencimiento del Tribunal acerca de la veracidad de las afirmaciones fácticas por ellas sostenidas o su fijación en la sentencia".

De no lograrse vencer las incertidumbres sobre los hechos, es el ordenamiento jurídico el que prevé explícita o implícitamente las reglas cuya aplicación determina la parte que ha de resultar perjudicada. Se trata de ius cogens, indisponible para las partes. Con carácter general el principio básico es que al actor le corresponde probar los hechos constitutivos de su pretensión y al demandado los hechos impeditivos, extintivos o excluyentes, aunque dicho principio se atempera con principios tales como la disponibilidad y facilidad probatoria que corresponde a cada una de las partes, declarando la jurisprudencia que "El principio de la buena fe en la vertiente procesal puede matizar, intensificar o alterar la regla general sobre distribución de la carga de la prueba en aquellos casos en los que para una de las partes resulta muy fácil acreditar un dato de difícil prueba para la otra..." o que "el onus probandi se traslada a la Administración cuando es ella la que tiene en sus manos la posibilidad de certificar sobre los extremos necesitados de prueba".

Lo que trasladado al ámbito tributario se traduce, art. 105 de la LGT , en que cada parte tiene la carga de probar aquellas circunstancias que le favorecen; esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de cuantificación de la obligación, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales, a lo que cabe añadir la matización que toma carta de naturaleza en la jurisprudencia de que se desplaza la carga de la prueba a la Administración cuando esta dispone de los medios necesarios que no están al alcance del sujeto pasivo" [Declaraciones a las que se remiten, entre otras muchas, sentencias posteriores del Tribunal Supremo como las de 18 de mayo de 2020 (recurso 4002/2018), 13 de octubre de 2022, (recurso 2151/2021) y 17 de octubre de 2022 (recurso 3521/2021)].

De forma más concreta, la jurisprudencia tiene declarado que corresponde a quien pretende la deducción acreditar no sólo la existencia del gasto sino también su naturaleza y finalidad [ Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª, del Tribunal Supremo, de 8 de marzo de 2012 (Recurso 3780/2008)]. La Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª, del Tribunal Supremo, de 22 de mayo de 2015 (Recurso 202/2013) razonaba que " en virtud del régimen de la carga de la prueba del citado artículo 105 de la Ley General Tributaria , corresponde a quien pretende la deducción acreditar no sólo la existencia del gasto sino también su naturaleza y finalidad o, lo que es lo mismo, la conexión existente entre el gasto realizado y la generación de rendimientos pues según el indicado precepto "tanto en el procedimiento de gestión como en el de resolución de reclamaciones, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos normalmente constitutivos de los mismos", lo cual está relacionado con el actual artículo 217 de la Ley de Enjuiciamiento Civil -antiguo artículo 1214 del Código Civil -, que determina a quién le corresponde la carga de la prueba en la acreditación o afirmación de hechos o derechos".

CUARTO. - Posición de la Sala sobre la liquidación.

Según se desprende de lo relatado en el fundamento primero, la Administración excluye todos los gastos del vehículo al no haberse justificado hallarse afecto exclusivamente a la actividad del recurrente, conforme a lo dispuesto en el artículo 22 RIRPF, lo que constituye el punto litigioso y procede confirmar por aquella misma razón.

En el caso de los automóviles, de acuerdo con el citado art. 22.4 RIRPF, no es jurídicamente admisible, a los efectos de que tratamos, la afectación parcial. No es posible, por esta razón, atender a las alegaciones del recurrente al no haber acreditado la afectación exclusiva del vehículo a su actividad profesional.

La Sentencia de la Sección 2 de Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo de 3 de junio de 2019 (Recurso: 1463/2017) fijó los siguientes "[c] riterios interpretativos sobre el artículo 22.4 RIRPF/2007 , en relación con el artículo 29.2 LIRPF/2006 :

"1. El artículo 22.4 RIRPF/2007 no infringe el artículo 29.2 LIRPF/2006 , porque este último precepto legal, en lo que hace a la afectación de los elementos patrimoniales del contribuyente a su actividad económica o a sus necesidades privadas, permite constatar estas diferentes reglas:

(a) En "ningún caso serán susceptibles de afectación parcial elementos patrimoniales divisibles" (apartado uno inciso segundo), entre los que se encuentran los vehículos turismo y los ciclomotores;

(b) Cuando se trate de elementos patrimoniales divisibles que "sirvan sólo parcialmente al objeto de la actividad económica, la afectación se entenderá limitada a aquella parte de los mismos que realmente se utilice en la actividad de que se trate" (apartado primero, inciso primero). Y

(c) No obstante la primera regla, determinados bienes indivisibles podrán considerarse afectos a la actividad económica del contribuyente cuando, temporalmente, se utilicen "para necesidades privadas de forma accesoria y notoriamente irrelevante"; debiendo el reglamento concretar cuando se produce esa circunstancia y precisar a qué bienes afecta la excepción de la regla general.

Y el artículo 22.4 RIRPF/2007 no hace otra cosa que desarrollar la primera de las tres reglas anteriores cuando dispone que

(a) Se "considerarán utilizados para necesidades privadas de forma accesoria y notoriamente irrelevante los bienes del inmovilizado adquiridos y utilizados para el desarrollo de la actividad económica que se destinen al uso personal del contribuyente en días y horas inhábiles durante los cuales se interrumpa el ejercicio de dicha actividad" (párrafo primero); y que

(b) Lo anterior no será aplicable, salvo ciertos supuestos, a los "automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores, motocicletas, aeronaves o embarcaciones deportivas o de recreo" (párrafo segundo); lo que supone una matización de la regla general del artículo 29.2 LIRPF/2006 de que los elementos patrimoniales indivisibles no podrán considerarse afectos a una actividad económica.

2. El artículo 22.4 RIRPF/2007 no vulnera el artículo 108.1 LGT/2003 porque no establece ninguna presunción iuris et de iure, sino que, como acabamos de indicar, se limita a concretar, como ordena el artículo 29.2, apartado segundo, LIRPF/2006 , qué elementos patrimoniales indivisibles que se utilicen "para necesidades privadas de forma accesoria y notoriamente irrelevante" pueden considerarse afectos a una actividad económica, y cuándo se debe apreciar que los bienes del inmovilizado se emplean en actividades privadas "de forma accesoria y notoriamente irrelevante".

En base a lo anterior, esta Sala ha venido reiterando que para poder deducir los gastos referidos al automóvil del interesado sería preciso acreditar su afectación exclusiva a la actividad económica, sin que sea admisible su uso personal, ni siquiera de forma accesoria, correspondiendo al contribuyente la carga de probar que concurren todos los presupuestos que permiten efectuar la deducción, a tenor del artículo 105.1 de la LGT. [Entre la más recientes, Sentencia de la Sección 5ª de 21 de diciembre de 2022 (recurso 474/2020)].

Podemos aceptar que la prueba de la exclusividad y, por ende, de la deducibilidad de estos gastos que han dado lugar a la regularización es difícil, pero no imposible, como queda demostrado por los diversos casos en que esta Sala ha aceptado dicha deducibilidad.

En este caso, aunque es cierto que en el ejercicio profesional del recurrente se necesitan continuos desplazamientos y este ha justificado que los ha realizado para poder llevar a cabo sus labores de perito tasador de vehículos con la documentación aportada, no existe prueba de la afectación exclusiva del vehículo en cuestión a esos desplazamientos de carácter profesional y por ello no resultan deducibles los gastos cuestionados.

De acuerdo con el contrato que aporta, se le compensan por la compañía para la que trabaja los gastos de desplazamiento fuera de la ciudad de su residencia, tanto si son realizados en su propio vehículo como en otro medio de locomoción que elija, por kilómetro recorrido. Con lo que la facturación aportada no es decisiva para acreditar el kilometraje del vehículo, ni se corresponde con los kilómetros que sostiene realizados por el vehículo en cuestión, según la tabla que extrae de la documentación relativa a las reparaciones realizadas, como ha puesto de manifiesto la Abogacía del Estado.

Por lo tanto, a falta de acreditación de que el vehículo está afecto en exclusiva a la actividad económica de la que proceden los ingresos del contribuyente, debe confirmarse la decisión de la Administración de excluir de los ingresos declarados de su actividad los gastos controvertidos que se refieren a su vehículo particular.

Además, no se admite por la Administración la solicitud subsidiaria del recurrente de deducción en sus ingresos de los correspondientes a los gastos facturados a la compañía, lo que se debe confirmar, porque el recurrente los declaró como ingreso de la actividad.

Al respecto establece el artículo 108 de la LGT que " 4. Los datos y elementos de hecho consignados en las autoliquidaciones, declaraciones, comunicaciones y demás documentos presentados por los obligados tributarios se presumen ciertos para ellos y sólo podrán rectificarse por los mismos mediante prueba en contrario."

Tampoco procede deducirlos de la actividad como suplidos. Los suplidos son provisiones de fondos dirigidos al pago de gastos en nombre y por cuenta del cliente, en virtud de un mandato expreso del mismo. Los suplidos no se consideran ingreso de la actividad, conforme a lo razonado en las resoluciones de la Administración y del TEARM.

En este caso no consta registrados en los libros el importe facturado por el concepto de kilometraje, ni se ha aportado al expediente el Libro de provisiones de fondos y suplidos, ni ha presentado las facturas emitidas a sus clientes en las que conste el carácter de suplido o suma pagada por cuenta y en nombre de un tercero. El propio recurrente admite que no se trata de gastos suplidos.

Con lo que la posibilidad de excluirlos de la actividad económica, que sería como suplidos, ya que los suplidos no se consideran ingreso de la actividad, como venimos razonando, tampoco puede estimarse.

En consecuencia, ninguno de los fundamentos del recurso contencioso-administrativo puede ser admitido, lo que determina su desestimación.

QUINTO. - Sobre las costas.

Las costas del recurso se imponen a la parte demandante, dada la desestimación del mismo, con base en el art. 139 de la LJCA.

En atención a la índole del litigio y la concreta actividad desplegada por las partes, en uso de la facultad reconocida en el apartado 4 de este artículo, se fija como cantidad máxima a reclamar a la parte condenada en costas por los conceptos de honorarios de Abogado y derechos de Procurador la de 2.000 euros, más el IVA correspondiente.

Vistos los preceptos legales citados y demás de general y pertinente aplicación