Sentencia Contencioso-Administrativo 276/2023 Tribunal Superior de Justicia de Comunidad de Madrid . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 900/2020 de 19 de abril del 2023

PRIMERO. - Se interpone el presente recurso contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, de 9 de junio de 2020, que desestimo la reclamación económica nº NUM000 presentada por la parte actora contra el acuerdo de Liquidación Provisional de la AEAT correspondiente al ejercicio 2014 del IRPF.

El Tribunal Económico Administrativo de Madrid se pronuncia sobre:

Si se cumplen los requisitos para la aplicación de la deducción por inversión en vivienda habitual, lo que se reconduce en el presente caso a determinar si el inmueble por el que se ha aplicado dicha deducción constituye la residencia habitual del contribuyente.

Se remite a los arts. 68.1 y 78 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y 54 y 55 de su Reglamento de desarrollo, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo.

Se recoge en la resolución del TEAR:

" Pues bien, en el presente caso, considera el órgano gestor que, en base a la información en su poder, las facturas de electricidad aportadas no acreditan que tengan la residencia habitual en dicha vivienda ya que no son los receptores de las facturas. Además del domicilio que consta en el documento nacional de identidad de ambos cónyuges es PLAZA000 NUM001 de Valdemoro, domicilio que también coincide con el lugar donde remiten la correspondencia las entidades bancarias, no se ha acreditado que la vivienda objeto de controversia se encontrase habitada por la parte reclamante en ejercicio regularizado. Por su parte, es aras a acreditar sus pretensiones, la parte reclamante aporta, entre otros, como documentos probatorios de las alegaciones efectuadas, información fiscal, escrituras de compraventa, certificado de empadronamiento. Facturas de consumo de energía eléctrica y agua y extractos bancarios .

Pues bien, del análisis de la documentación obrante en el expediente, este Tribunal considera, por una parte, que el hecho de que los recibos de suministros de agua sean mínimos supone una presunción en contra de la parte reclamante respecto del hecho de que la vivienda haya sido ocupada de manera permanente en calidad de domicilio habitual por los ahora reclamantes, ya que tales consumos son incompatibles con un uso permanente de la vivienda en la que conviven 6 persona y por otra parte, que las pruebas aportadas dirigidas a acreditar la residencia en la vivienda objeto de controversia, no son suficientes para desvirtuar o enervar la presunción que supone la existencia de ese consumo mínimo, y el hecho de que el suministro de energía eléctrica esté a nombre de otro titular, su hijo. En efecto, tal y como se ha indicado, las pruebas aportadas consistieron entras, en certificado de empadronamiento; a este respecto hay que decir que es reiterado el criterio de este Tribunal de entender que el simple empadronamiento no constituye, por sí mismo, elemento suficiente de acreditación de residencia y vivienda habitual en un determinado domicilio, pues la misma es independiente de la inscripción en el padrón municipal, La determinación de la residencia se basa en un haz de elementos probatorios en los que el empadronamiento es sólo un elemento más que debe ser evaluado conjuntamente con los demás.

Y del resto de pruebas aportadas, no llega este TEAR a tener una convicción suficiente de que la vivienda objeto de controversia fuera su vivienda habitual en el ejercicio regularizado, máxime cuando se desprende de la documentación aportada que la correspondencia de las entidades Bancarias CaixaBank, sellada en el año 2017, y EspañaDuero, fechada en marzo 2016, la recibe en la PLAZA000, NUM001 Valdeavero. En consecuencia, se desestiman las pretensiones de la parte reclamante, confirmando el acto administrativo impugnado."

SEGUNDO. - Por su parte la recurrente funda sus pretensiones en que viene residiendo junto a su familia en la vivienda sita en la CALLE000 NUM002 de Valdeavero (Madrid), desde hace años.

El inmueble constituye de forma habitual y permanente, su vivienda habitual y la de su familia.

La vivienda es habitada de manera efectiva y con carácter permanente como vivienda habitual de toda la familia, si bien las actividades diarias de sus miembros, hacen que se realice una mínima utilización de la misma, ya que están la práctica totalidad del día fuera del domicilio, prácticamente utilizan la vivienda para pernoctar y poco más, circunstancia que implica que alguno de los consumos de suministros, como el caso del consumo de agua, puedan ser reducidos.

En relación a los consumos eléctricos, sobre los que la Administración, como consecuencia de ser favorables al administrado, no los ha considerado, sino que simplemente afirma que no los puede tener en cuenta porque están a nombre del hijo del demandante, que olvida que reside con él y que es una de las personas que la Administración incluye dentro de los miembros de la familia para concluir que el consumo de agua es reducido.

Entiende que el consumo eléctrico no depende tanto del tiempo que la familia permanezca en el domicilio habitual, ya que el consumo de electricidad se produce independientemente de que la familia esté o no en la vivienda, responde más al consumo de los distintos electrodomésticos destinados a un uso racional de las instalaciones, ya que cubre tanto las necesidades de alumbrado y alimentación como cualquier otra necesidad para crear mayor confort en la vivienda, (frigoríficos, aire acondicionado, calefacción, etc, todos ellos funcionan y consumen electricidad, independientemente de que los miembros de la familia estén o no en casa).

Al contrario que los consumos por agua, la satisfacción de todas estas necesidades en la vivienda habitual, exige que los consumos de electricidad sean acordes a los acreditados por esta parte, con independencia de que sus miembros pasen más o menos tiempo en la vivienda.

El consumo de electricidad sí resulta ser especialmente más ilustrativo de su compatibilidad con la residencia habitual.

Los distintos elementos probatorios que concurren (certificado de empadronamiento y de residencia y convivencia, los consumos de electricidad, etc.), deben conducir a la conclusión de que la residencia del actor en el inmueble es real, pues dicho domicilio consta objetivado como el del actor en sus diversas relaciones con terceros e incluso con organismos oficiales, toda vez que la propia Administración dirige a ese domicilio sus notificaciones, y los distintos medios de prueba antes referidos son inductivos de la realidad de que se trata de la vivienda habitual del actor.

Y termina solicitando : "Que teniendo por presentado este escrito, con los documentos que se acompañan, se sirva admitirlo y se tenga por interpuesta demanda contra las resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, de fecha 17 de junio de 2020 en concepto de impuesto sobre la renta de las personas físicas ejercicios 2014"

TERCERO. - Por su parte la administración demandada, solicito la desestimación del recurso al entender que las resoluciones recurridas eran conformes a derecho. Manifestando en su contestación que: por sí solo el empadronamiento del domicilio habitual según la jurisprudencia de la Ilma. Sala a la que nos dirigimos, resulta indispensable que el indicio de habitualidad que pudiera resultar de aquel documento se acompañe de otros elementos probatorios, de suerte que de la apreciación en su conjunto pueda entenderse como hecho indubitado el de la residencia habitual en la vivienda en cuestión.

No es lo expuesto lo que sucede en el presente caso, en el que el contribuyente acompaña al certificado de empadronamiento exclusivamente dos documentos de todo punto insuficientes para el fin pretendido:

Por un lado, facturas del suministro eléctrico del ejercicio 2014; documento insuficiente si se atiende a que, si bien el suministro lo es para la vivienda sita en la CALLE000, NUM002, figura como titular del suministro el hijo del contribuyente ( Jesus Miguel). En consecuencia, nada aportan las citadas facturas acerca de la efectividad de la residencia del demandante, antes, al contrario.

La actividad probatoria llevada a cabo por el demandante, tanto en vía administrativa como contenciosa, es manifiestamente insuficiente para acreditar la habitualidad de su residencia, especialmente si se atiende a los principios de facilidad y disponibilidad probatoria que han de presidir la distribución de la carga de la prueba ( artículo 217.7 LEC). En este sentido, si la vivienda sita en la CALLE000 es la verdadera vivienda habitual del demandante éste ha de tener a su disposición multitud de pruebas mucho más idóneas a fin de acreditar tal extremo que un simple certificado de empadronamiento o un contrato de suministro de energía eléctrica a nombre de su hijo, así, a título de ejemplo, entre otros, envíos de correspondencia, comunicaciones con entidades bancarias, notificaciones de las Administraciones Públicas, resguardos de envío de compras telemáticas, comprobantes de reparaciones en el inmueble propias del desgaste ordinario de cualquier vivienda habitual, etc.

No sólo el demandante no ha logrado acreditar, que el inmueble sito en la CALLE000 fuera su vivienda habitual en el ejercicio 2014, sino que del expediente administrativo se derivan indicios que acreditan precisamente lo contrario, esto es, que el demandante no tiene su residencia habitual en la CALLE000. Tales indicios son, entre otros, los siguientes:

- En el DNI tanto del demandante como de su cónyuge obra consignado como domicilio el sito en la PLAZA000, NUM001, Valdeavero (Madrid).

- La remisión de la correspondencia bancaria se efectúa al domicilio que figura en su DNI, no así a la CALLE000.

- El contrato de suministro eléctrico no está a nombre del demandante, sino de su hijo, Augusto.

- Los consumos de agua del año 2014 tienen un importe nimio, totalmente incompatible con una vivienda en la que residen de manera habitual seis personas como señala el demandante.

- Lo mismo sucede con los consumos de energía eléctrica los cuales, si bien en los tres primeros meses del ejercicio presentan unas cifras que podrían considerarse ajustadas para la ocupación de la vivienda, a partir del mes de abril descienden a cifras (74€, 79€, 76€, 86€, 87€, 83€, 84€...) que cuanto menos podrían considerarse anormalmente bajas para una vivienda que es residencia habitual de seis personas. Cierto es que, como señala el demandante, no existe obligación legal de efectuar unos mínimos de consumo para calificar una vivienda como habitual, pero no es menos cierto que unos consumos desproporcionadamente bajos para la ocupación de la vivienda constituyen un indicio que, valorado en conjunción con otros, puede conducir a considerar acreditado que una vivienda no tiene carácter de residencia habitual.

- La mayoría de las notificaciones efectuadas por la AEAT en la CALLE000 en los procedimientos de comprobación de los ejercicios 2014, 2015 y 2016 no son recogidos personalmente por el demandante; es más, dos de ellos son recogidos por el hermano del demandante y otro por Doña Encarna (persona distinta del cónyuge del demandante cuya vinculación con el demandante se ignora), siendo así que el demandante tan sólo recoge personalmente en la CALLE000 una notificación y dicha recepción lo es en el año 2017, de suerte que no constituye indicio alguno de habitualidad de la residencia en 2014.

Solicitando como ya adelantábamos la desestimación del recurso.

CUARTO. - Entrando en el análisis de la cuestión planteada, esto es, si la vivienda sita en la CALLE000 NUM002 de Valdeavero (Madrid), es la vivienda habitual a efectos de la deducción fiscal.

El régimen normativo de esta materia viene recogido en el artículo 68.1 de la Ley del IRPF que establecía, en el ordinal 3º, que:

" 3.º Se entenderá por vivienda habitual aquella en la que el contribuyente resida durante un plazo continuado de tres años. No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo aquel carácter cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran circunstancias que necesariamente exijan el cambio de vivienda, tales como separación matrimonial, traslado laboral, obtención de primer empleo o de empleo más ventajoso u otras análogas".

Y en el artículo 54 del Reglamento del IRPF, según el cual: " Con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.

No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas. Para que la vivienda constituya la residencia habitual del contribuyente debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras.

No obstante, se entenderá que la vivienda no pierde el carácter de habitual cuando se produzcan las siguientes circunstancias:

Cuando se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente impidan la ocupación de la vivienda, en los términos previstos en el apartado 1 de este artículo.

Cuando éste disfrute de vivienda habitual por razón de cargo o empleo y la vivienda adquirida no sea objeto de utilización, en cuyo caso el plazo antes indicado comenzará a contarse a partir de la fecha del cese."

La deducción por inversión en vivienda habitual se suprime, con efectos desde 1 de enero de 2013. No obstante, para los contribuyentes que venían deduciéndose por vivienda habitual con anterioridad a 1 de enero de 2013, se introduce un régimen transitorio, regulado en la nueva disposición transitoria decimoctava de la Ley de IRPF, pudiéndose seguir aplicando la deducción por inversión en vivienda habitual. No obstante, para acceder al citado régimen transitorio será necesario, además, que el contribuyente hubiera practicado la deducción por inversión en vivienda habitual en relación con las cantidades satisfechas por la adquisición de dicha vivienda en un periodo impositivo devengado con anterioridad a 1 de enero de 2013, salvo que hubiera resultado de aplicación lo dispuesto en el artículo 68.1. 2º de la LIRPF en su redacción vigente a 31 de diciembre de 2012.

En el caso de que resulte de aplicación el citado régimen transitorio, la deducción se aplicará conforme a lo dispuesto en los artículos 67.1, 68.1, 70.1, 77.1, y 78 de la Ley del Impuesto en su redacción en vigor a 31 de diciembre de 2012, sin perjuicio de los porcentajes de deducción que conforme a lo dispuesto en la Ley 22/2009 hayan sido aprobados por la Comunidad Autónoma.

Por su parte, el artículo 85 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (Ley del IRPF), que establece que:

"1. En el supuesto de los bienes inmuebles urbanos, calificados como tales en el artículo 7 del texto refundido de la Ley del Catastro Inmobiliario , aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2004, de 5 de marzo, así como en el caso de los inmuebles rústicos con construcciones que no resulten indispensables para el desarrollo de explotaciones agrícolas, ganaderas o forestales, no afectos en ambos casos a actividades económicas, ni generadores de rendimientos del capital, excluida la vivienda habitual y el suelo no edificado, tendrá la consideración de renta imputada la cantidad que resulte de aplicar el 2 por ciento al valor catastral, determinándose proporcionalmente al número de días que corresponda en cada período impositivo.

En el caso de inmuebles localizados en municipios en los que los valores catastrales hayan sido revisados, modificados o determinados mediante un procedimiento de valoración colectiva de carácter general, de conformidad con la normativa catastral, y hayan entrado en vigor a partir del 1 de enero de 1994, la renta imputada será el 1,1 por ciento del valor catastral.

Si a la fecha de devengo del impuesto los inmuebles a que se refiere este apartado carecieran de valor catastral o éste no hubiera sido notificado al titular, se tomará como base de imputación de los mismos el 50 por ciento de aquel por el que deban computarse a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio. En estos casos, el porcentaje será del 1,1 por ciento.

Cuando se trate de inmuebles en construcción y en los supuestos en que, por razones urbanísticas, el inmueble no sea susceptible de uso, no se estimará renta alguna.

Estas rentas se imputarán a los titulares de los bienes inmuebles de acuerdo con el artículo 7 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio .

Cuando existan derechos reales de disfrute, la renta computable a estos efectos en el titular del derecho será la que correspondería al propietario.

En los supuestos de derechos de aprovechamiento por turno de bienes inmuebles la imputación se efectuará al titular del derecho real, prorrateando el valor catastral en función de la duración anual del periodo de aprovechamiento.

Si a la fecha de devengo del impuesto los inmuebles a que se refiere este apartado carecieran de valor catastral, o éste no hubiera sido notificado al titular, se tomará como base de imputación el precio de adquisición del derecho de aprovechamiento.

No procederá la imputación de renta inmobiliaria a los titulares de derechos de aprovechamiento por turno de bienes inmuebles cuando su duración no exceda de dos semanas por año".

QUINTO. - Para determinar el carácter de vivienda habitual a los efectos que estamos analizando, es necesario hacer referencia a lo dispuesto en el art. 105 de la Ley General Tributaria, según el cual:

" 1.- En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo".

En este sentido el recurrente entiende que ha sido probado el carácter habitual de esa vivienda en base a una serie de documentos como son: certificado de empadronamiento, certificado de convivencia y residencia, recibos de suministro eléctrico. En relación al certificado de empadronamiento ya se ha dicho por esta Sala y Sección por todas en la sentencia dictada en el procedimiento 425/2020 que: "... Hay que destacar, respecto al certificado de empadronamiento, que ya ha declarado esta Sala y Sección en anteriores ocasiones que el empadronamiento no prueba por sí solo el domicilio habitual de una persona, ya que la inscripción en el padrón municipal se lleva a cabo en virtud de la declaración del propio interesado, que no consta haya sido objeto de ningún tipo de comprobación oficial alguna de cuál es la residencia habitual del destinatario..."

Por lo tanto, el hecho de estar empadronado en una vivienda no acredita su carácter de habitualidad a estos efectos.

En relación a las facturas de consumo eléctrico, el demandante presento facturas del periodo comprendido entre el 8/11/2013 al 14/01/2014, por importe de 304`02€; del 14/01/2014 al 7/03/2014, por importe de 207Ž66€; del 7/03/2014 al 7/04/2014, por importe de 107Ž45€; del 7/04/2014 al 6/05/2014, por importe de 74Ž09€; del 6/05/2014 al 4/06/2014, por importe de 79,25€; del 4/06/2014 al 3/07/2014, por importe de 76Ž15€; del 3/07/2014 al 3/08/2014, por importe de 86Ž24€; del 3/08/2014 al 2/09/2014, por importe de 87Ž58€; del 2/09/2014 al 1/10/2014, por importe de 83Ž42€; del 1/10/2014 al 30/10/2014, por importe de 84Ž61€; del 30/10/2014 al 30/11/2014, por 117Ž27€; siendo el resto de las facturas aportadas del año 2015.

Dichas facturas no están a nombre del recurrente sino de Jesus Miguel, hijo del demandante.

En relación al certificado de convivencia aportado con la demanda figuran seis personas, esto es cuatro más aparte del hijo del recurrente y del propio demandante, lo cual, al contrario de ser una prueba a favor del carácter habitual de la vivienda, es un factor en contra teniendo en cuenta los consumos mínimos de agua que puso de manifiesto la Agencia Tributaria, el cual no se corresponde con el que se tiene en una vivienda donde habitan seis personas.

Por otra parte, los justificantes bancarios de haber abonado el consumo de agua; nada aportan acerca del hecho controvertido toda vez que, como bien señala la liquidación provisional recurrida, sólo acreditan el hecho de que por el ahora demandante se abonaron consumos de agua en 2014, pero dichos documentos no especifican a qué inmueble se refiere el consumo abonado ni quién es el titular del suministro.

Como acertadamente puso de relieve el Abogado del Estado, del expediente administrativo se derivan indicios que acreditan precisamente lo contrario, esto es, que el demandante no tiene su residencia habitual en la CALLE000. Tales indicios son, entre otros, los siguientes:

- En el DNI tanto del demandante como de su cónyuge obra consignado como domicilio el sito en la PLAZA000, NUM001, Valdeavero (Madrid).

- La remisión de la correspondencia bancaria se efectúa al domicilio que figura en su DNI, no así a la CALLE000.

-El contrato de suministro eléctrico no está a nombre del demandante, sino de su hijo, Augusto.

Por lo tanto, el recurrente no ha conseguido dar una explicación plausible a los indicios anteriores de los que se desprende que esa vivienda, no es su vivienda habitual. Así, en cuanto al DNI no se ha modificado el domicilio consignado en aquél a fin de aportar al procedimiento mayores elementos de convicción; en cuanto a las cifras de los consumos, se limita el demandante a afirmar que el inmueble se utiliza sólo para pernoctar, siendo así que sus ocupantes "se duchan en el gimnasio y en las actividades extraescolares", afirmaciones que carece de verosimilitud y de lógica cotidiana; además de estar desprovistas de haber sido probadas.

Lo que nos lleva a la desestimación del recurso.

SEXTO. - Sobre las costas

A tenor de lo establecido en el art. 139 de la Ley de la Jurisdicción y por la desestimación del recurso. Procede imponer las costas al demandante con el límite por los conceptos de honorarios de Abogado y derechos de Procurador en 2000€ más el IVA correspondiente.

Vistos los preceptos citados y los demás de general y pertinente aplicación, y por cuanto antecede.