Sentencia Contencioso-Administrativo 109/2023 Tribunal Superior de Justicia de Comunidad de Madrid . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 522/2022 de 30 de octubre del 2023

PRIMERO. Actuaciones impugnadas.

En el presente recurso se impugna la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional (TEAR) de Madrid, de 29 de marzo de 2022, desestimatoria de la reclamación NUM000, interpuesta contra la resolución del recurso de reposición formulado contra el acuerdo de liquidación provisional (nº NUM001), de la Oficina de Gestión Tributaria de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT), por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) correspondiente al ejercicio 2019, por importe de 11.358,70 euros; así como, naturalmente, estas últimas resoluciones.

A) La liquidación impugnada tiene su origen en el procedimiento de comprobación limitada que se entendió con la recurrente respecto del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2019.

En el acuerdo de liquidación se aumenta la base imponible general consignada por el contribuyente al considerarse que, en la determinación del rendimiento de su actividad económica, en régimen de estimación directa, se han deducido gastos que no se consideran deducibles de acuerdo con el artículo 30.2 de la Ley del Impuesto. En concreto, se excluyen el gasto de teléfono móvil, los de vehículo, al no quedar acreditada la utilización exclusiva del mismo en la actividad, los justificados mediante tiques, "no pudiendo identificarse que el destinatario ha sido el contribuyente", los gastos registrados por estar vinculados con viajes aéreos (en algunos casos se observa viajero distinto al obligado tributario), por tren, no quedando justificados mediante las facturas pertinentes, los gastos de comidas, gastos procedentes la representación de un determinado jugador de futbol, tales como los billetes de avión, tanto al jugador como a algún familiar del mismo, como adquisición de numerosas botas de futbol, -en concreto NUM002 que tienen un rango de talla que va de 8.5 a 11.5-. Tampoco se admiten los gastos recogidos en los registros NUM002 por importe de 6.305,00 euros, y el registro NUM010 por importe de 15.841,00 euros.

B) Recurrido dicho acuerdo en reposición, en el que se solicita que se incluya como deducible la cantidad de 861 euros, por la cuota de la Federación Española de Futbol, el mismo se desestimó por resolución de 17 de febrero de 2021.

C) La Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional (TEAR) de Madrid, inmediatamente impugnada, desestimó la reclamación interpuesta contra los acuerdos anteriores.

Comienza con una "exposición general de las reglas sobre la deducibilidad de los gastos en el ámbito de la estimación directa como método de cálculo del rendimiento neto de las actividades económicas a efectos del IRPF para, posteriormente, abordar la deducibilidad o no de los distintos grupos de gastos regularizados".

A partir de lo anterior, se refiere a la deducibilidad del pago de la cuota a la Federación Española de Fútbol, razonando que " no puede considerarse la deducibilidad del gasto que denomina "cuota dela Federación" pues no estaba registrado en el Libro Registro de Gastos obligatorio, no pudiendo acreditarse los requisitos que deben cumplirse para la deducción pretendida al no estar debidamente contabilizado, ni imputado, ni justificado sin que pueda observarse la correlación con los ingresos de su actividad".

SEGUNDO. Posición de las partes.

A) La demanda comienza relatando que el recurrente es representante de jugadores de futbol. Su principal actividad en el ejercicio de que se trata fue la representación de un determinado futbolista, Sr. Juan Manuel, que, durante el periodo 2.018/2.019 jugó para el Girona F.C. y durante el año 2.019/2.020 en el Manchester City de la Premier Leage inglesa, si bien en este año 2.019/2.020 fue cedido al Real Valladolid por parte del club inglés. Aporta los contratos con el futbolista y con los clubes citados que acreditarían lo expuesto, así como la licencia federativa expedida por la Real Federación Española de Fútbol.

A continuación, se refiere a los siguientes gastos, que considera deducibles:

1.- Facturas con núms de registro NUM002 y NUM003. Emitidas por don Victor Manuel. Alega que tenía un acuerdo con esta persona para colaborar en las labores de representación del futbolista antes indicado "repartiendo trabajo, esfuerzos, gastos y beneficios en el desarrollo de dicho trabajo de colaboración". La Administración esgrime como única causa para no aceptar el referido gasto el hecho de que las facturas son emitidas sin I.V.A. Eso, sin embargo, fue debido al cambio de su domicilio fiscal de fuera a dentro de España en el referido ejercicio, pero, en todo caso, "si el Sr. Victor Manuel emite o no correctamente sus facturas (con I.V.A. o sin I.V.A.) o si tiene o no debidamente establecida su residencia fiscal es un problema que le afectará a él y su relación personal con la Agencia Tributaria española, pero nunca al receptor de las facturas que ha acreditado debidamente la existencia de dichas facturas y la afectación del servicio prestado a la generación de ingresos".

2.- Deducibilidad de los gastos relacionados con el vehículo. Aduce que, como representante de jugadores de futbol, le es aplicable el art. 22.4 d) LIRPF. Debido a las necesidades de su actividad, "se vio obligado a finales del año 2.018 a comprarse un vehículo turismo que fue destinado casi en exclusividad al desarrollo de la actividad de intermediación descrita". Considera que el gasto de amortización del vehículo, así como todos los gastos relacionados con el mismo (combustible, reparaciones) debe ser admitido como gasto fiscalmente deducible.

3.- Deducibilidad de los gastos de las entradas de futbol (facturas registro NUM004, NUM005, NUM006 y NUM007). Argumenta en dichos partidos de fútbol "puede 'ojear' a jugadores de futbol" con los que poder intermediar y "aprovecha estos encuentros deportivos para contactar con los gerentes de los clubes o jugadores a lo que ofrecer sus servicios".

4.- Deducibilidad de los gastos de las facturas de hoteles (facturas NUM008, NUM009, NUM010, NUM011, NUM012, NUM013, NUM014, NUM015, NUM016, NUM017 , NUM018, NUM019, NUM020). Señala que "tuvo que realizar numerosas visitas a distintos lugares de España en el desarrollo de su actividad como representante del jugador antes citado, tanto en para asistir a los distintas competiciones deportivas donde participaba el jugador, como para llevar a cabo las distintas negociaciones con los distintos clubs en los que participó el jugador, así como para visitar al jugador en su domicilio en Badajoz." Las facturas de hotel son en su mayoría en Barcelona (donde se pernoctaba en algunos traslados a Girona), Girona (donde jugó el futbolista), Badajoz (domicilio del jugador) o Valladolid (el otro club donde jugó en 2.019). "Todas las pernoctaciones eran de una sola habituación y por una sola noche, señal inequívoca todas ellas de que se trataban de viajes de trabajo relacionados con la representación del jugador".

B) La Abogada del Estado interesa la desestimación del recurso por considerar que la actuación administrativa impugnada es conforme a Derecho.

Después de exponer los requisitos para la deducibilidad de los gastos, se opone a la consideración como tal de todas y cada una de las partidas a las que se refiere la parte demandante. Sintéticamente, se dan las siguientes razones:

1.- No se demuestra que el vehículo se encuentra exclusivamente afecto a la actividad profesional. No consta que el recurrente esté de alta en el IAE en el epígrafe 511, como comercial, ni su colegiación. No consta pago alguno en concepto de federación en la Real Federación Española de Futbol, si bien ha presentado copia de la licencia emitida por la Federación, de la misma no se puede apreciar las fechas en que ha estado en vigor, por lo que no queda acreditado efectivamente que se encuentre colegiado en el ejercicio controvertido. Por lo demás, nada se alega ni aporta que permita determinar la necesaria afectación exclusiva del vehículo a la actividad económica.

2.- En cuanto a los gastos recogidos en los registros NUM002 por importe de 6.305,00 euros, y el registro NUM003 por importe de 15.841,00 euros, argumenta que para que una factura sea deducible debe cumplir todos los requisitos formales específicos fijados en el Reglamento de facturación (Real Decreto 1496/2003), Dado que en este caso los servicios se han prestado por un empresario o profesional, residente en territorio español, no habiéndose acreditado lo contrario por el recurrente, sí deberían haber repercutido e incluido el IVA tal como se ha reflejado en la factura recogida en la orden 177, no pudiendo, por ende, admitirse su deducción.

3.- No se demuestra que los gastos de entradas de futbol justificados mediante tique se encuentren afectos al desarrollo de la actividad profesional. De las facturas o tiques que aporta, como documento nº 12 de la demanda, no se deduce quien fue el destinatario de los servicios, cuestión esencial para admitir su deducción.

4.- No se demuestra que los gastos de hoteles se encuentren afectos al desarrollo de la actividad profesional.

TERCERO. Sobre la deducibilidad de los gastos de actividades económicas con carácter general.

A) Normas sustantivas generales.

El artículo 27.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, (LIRPF) dispone que: "se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios".

Tal como se prevé en el artículo 28 LIRPF, el rendimiento neto de las actividades económicas " se determinará según las normas del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las reglas especiales contenidas en este artículo, en el artículo 30 de esta Ley para la estimación directa, y en el artículo 31 de esta Ley para la estimación objetiva".

En virtud de esta remisión, el artículo 10.3 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (TRLIS), y, a partir del 1 de enero de 2015, de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), dispone:

" En el método de estimación directa, la base imponible se calcularaŽ, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas".

En cuanto a la deducibilidad de los gastos, según lo previsto en los artículos 14.1.e) y 19.3 TRLIS [ arts. 11 y 15 e) LIS], serán requisitos que se hallen correlacionados con los ingresos y hayan sido imputados contablemente.

Análogamente, el principio de correlación entre ingresos y gastos se encuentra establecido en el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad, de aplicación, en los términos previstos en el mismo, para los ejercicios que se inicien a partir de dicha fecha, según su Disposición final sexta, y anteriormente en el Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad.

Por su parte, el artículo 51 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT) determina que " el método de estimación directa podrá utilizarse por el contribuyente y por la Administración tributaria de acuerdo con lo dispuesto en la normativa de cada tributo. A estos efectos, la Administración tributaria utilizaraŽ las declaraciones o documentos presentados, los datos consignados en libros y registros comprobados administrativamente y los demás documentos, justificantes y datos que tengan relación con los elementos de la obligación tributaria".

B) Sobre los medios de prueba.

En cuanto a la acreditación de los gastos fiscalmente deducibles, el art. 106.4 de la misma Ley añade que " los gastos deducibles y las deducciones que se practiquen, cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse, de forma prioritaria, mediante la factura entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación o mediante el documento sustitutivo emitido con ocasión de su realización que cumplan en ambos supuestos los requisitos señalados en la normativa tributaria.

Sin perjuicio de lo anterior, la factura no constituye un medio de prueba privilegiado respecto de la existencia de las operaciones, por lo que una vez que la Administración cuestiona fundadamente su efectividad, corresponde al obligado tributario aportar pruebas sobre la realidad de las operaciones" (Este último párrafo fue introducido por Ley 34/2015, de 21 de septiembre).

Es más, el carácter deducible de un gasto viene determinado por la efectiva realización de la entrega, servicio o actividad que motiva el pago, exigencia indispensable para poder afirmar que los bienes y servicios adquiridos se utilizan en relación a la actividad profesional desarrollada por el contribuyente, por lo que la existencia de la factura resulta insuficiente por si sola para acreditar el carácter deducible de los gastos ( sentencias de esta Sala, Sección 5º, de 14 de febrero de 2019, recurso contencioso-administrativo 655/2017, de 7 de febrero de 2019, recurso contencioso-administrativo 520/2017).

Desde luego, ello no supone que no quepa acreditar la existencia, naturaleza y finalidad de los gastos por otros medios de prueba diferentes a la factura, ex artículo 106.1 LGT, como pueden ser los tiques o meros recibos, pero en este caso se requiere necesariamente de otros medios complementarios de prueba para justificar la deducibilidad del gasto. Recuérdese que el artículo 106.1 LGT establece que " en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa", remisión que debe entenderse a los artículos 1214 y siguientes del Código Civil y 299 y siguientes de la LEC, lo que implica, en el caso de los documentos privados, que la valoración de su fuerza probatoria debe realizarse al amparo de lo que dispone el artículo 326 LEC y el art. 1227 del Código Civil para que pueda estimarse plenamente ajustada a derecho en el procedimiento tributario.

Ahora bien, como ha reiterado la Sección 5ª de esta Sala (Sentencias de 24 de enero de 2019, recurso contencioso-administrativo 348/2017, de 27 de junio de 2018, recurso contencioso-administrativo 865/2018, y de 24 de mayo de 2017, recurso contencioso-administrativo 1126/2015) en relación con los tiques aportados a los efectos de justificar gastos, sin ningún otro elemento probatorio adicional, resultan claramente insuficientes para justificar la vinculación de los gastos a la actividad profesional desarrollada, por lo que resulta evidente que no procede su deducibilidad, puesto que la falta de identificación del destinatario del servicio documentado en un ticket o factura no puede ser considerada una simple anomalía formal que no impediría la deducción del gasto, ya que de aceptarse este planteamiento se estaría permitiendo que un gasto, soportado materialmente por una persona cuya identidad se desconoce, pudiera ser deducido por cualquier otra persona que lo exhibiese ante la Administración tributaria [entre las más recientes sentencias de 5-10-2022, ( rec. 408/2020), de 13-07-2022, ( rec. 675/2020) y de 6-07-2022, nº 334/2022, (rec. 244/2020)].

C) Sobre la carga de la prueba.

Dispone el artículo 105 LGT, en consonancia con el artículo 217 de la Ley de Enjuiciamiento Civil:

"1. En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo.

2. Los obligados tributarios cumplirán su deber de probar si designan de modo concreto los elementos de prueba en poder de la Administración tributaria".

La Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª, del Tribunal Supremo, de 29 de enero de 2020 (recurso 4258/2018), nos recuerda que " una constante jurisprudencia pone de manifiesto [que ] el onus probandi no posee más alcance que determinar las consecuencias de la falta de prueba. Acreditados los hechos constitutivos del presupuesto fáctico, resulta irrelevante qué parte los probó. Por tanto, la doctrina de la carga de la prueba vale en tanto que el hecho necesitado de esclarecimiento no resulte probado, en cuyo caso, no habiéndose acreditado el mismo o persistiendo las dudas sobre la realidad fáctica necesitada de acreditación, las consecuencias desfavorables deben recaer sobre el llamado a asumir la carga de la prueba, esto es, se concibe la carga de la prueba como "el imperativo del propio interés de las partes en lograr, a través de la prueba, el convencimiento del Tribunal acerca de la veracidad de las afirmaciones fácticas por ellas sostenidas o su fijación en la sentencia".

De no lograrse vencer las incertidumbres sobre los hechos, es el ordenamiento jurídico el que prevé explícita o implícitamente las reglas cuya aplicación determina la parte que ha de resultar perjudicada. Se trata de ius cogens, indisponible para las partes. Con carácter general el principio básico es que al actor le corresponde probar los hechos constitutivos de su pretensión y al demandado los hechos impeditivos, extintivos o excluyentes, aunque dicho principio se atempera con principios tales como la disponibilidad y facilidad probatoria que corresponde a cada una de las partes, declarando la jurisprudencia que "El principio de la buena fe en la vertiente procesal puede matizar, intensificar o alterar la regla general sobre distribución de la carga de la prueba en aquellos casos en los que para una de las partes resulta muy fácil acreditar un dato de difícil prueba para la otra..." o que "el onus probandi se traslada a la Administración cuando es ella la que tiene en sus manos la posibilidad de certificar sobre los extremos necesitados de prueba".

Lo que trasladado al ámbito tributario se traduce, art. 105 de la LGT , en que cada parte tiene la carga de probar aquellas circunstancias que le favorecen; esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de cuantificación de la obligación, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales, a lo que cabe añadir la matización que toma carta de naturaleza en la jurisprudencia de que se desplaza la carga de la prueba a la Administración cuando esta dispone de los medios necesarios que no están al alcance del sujeto pasivo" [Declaraciones a las que se remiten, entre otras muchas, sentencias posteriores del Tribunal Supremo como las de 18 de mayo de 2020 (recurso 4002/2018), 13 de octubre de 2022, (recurso 2151/2021) y 17 de octubre de 2022 (recurso 3521/2021)].

De forma más concreta, la jurisprudencia tiene declarado que corresponde a quien pretende la deducción acreditar no sólo la existencia del gasto sino también su naturaleza y finalidad [ Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª, del Tribunal Supremo, de 8 de marzo de 2012 (Recurso 3780/2008)]. La Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª, del Tribunal Supremo, de 22 de mayo de 2015 (Recurso 202/2013) razonaba que "en virtud del régimen de la carga de la prueba del citado artículo 105 de la Ley General Tributaria , corresponde a quien pretende la deducción acreditar no sólo la existencia del gasto sino también su naturaleza y finalidad o, lo que es lo mismo, la conexión existente entre el gasto realizado y la generación de rendimientos pues según el indicado precepto "tanto en el procedimiento de gestión como en el de resolución de reclamaciones, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos normalmente constitutivos de los mismos", lo cual está relacionado con el actual artículo 217 de la Ley de Enjuiciamiento Civil -antiguo artículo 1214 del Código Civil -, que determina a quién le corresponde la carga de la prueba en la acreditación o afirmación de hechos o derechos".

CUARTO. Posición de la Sala sobre la liquidación.

Examinamos, a continuación, siguiendo el orden de la demanda, cada una de las partidas de gastos controvertidas, que la parte actora considera deducibles.

A) Respecto de los pagos documentados en las facturas con números de registro NUM002 y NUM003, emitidas por don Emitidas por Victor Manuel, la Sala entiende admisible su deducibilidad. Una vez acreditada la relación de colaboración entre interesado y esa persona en la intermediación relativa al jugador de futbol antes mencionado, así como el pago de las cantidades de que se trata, extremos ambos que la AEAT admite en la liquidación impugnada, queda suficientemente justificada su realidad y correlación con la actividad económica desempeñada por el recurrente. La no inclusión del IVA en dichas facturas podría dar lugar a la comprobación correspondiente, pero, en todo caso, no es motivo suficiente para negar la deducibilidad del gasto abonado por el actor en cumplimiento de una obligación contraída en el ejercicio de su actividad profesional.

B) Gastos de vehículo.

Conviene recordar que el artículo 22 RIRPF, bajo el título, "elementos patrimoniales afectos a una actividad", dispone:

"1 . Se considerarán elementos patrimoniales afectos a una actividad económica desarrollada por el contribuyente, con independencia de que su titularidad, en caso de matrimonio, resulte común a ambos cónyuges, los siguientes:

a) Los bienes inmuebles en los que se desarrolle la actividad.

b) Los bienes destinados a los servicios económicos y socioculturales del personal al servicio de la actividad.

c) Cualesquiera otros elementos patrimoniales que sean necesarios para la obtención de los respectivos rendimientos.

En ningún caso tendrán la consideración de elementos afectos a una actividad económica los activos representativos de la participación en fondos propios de una entidad y de la cesión de capitales a terceros y los destinados al uso particular del titular de la actividad, como los de esparcimiento y recreo.

2 . Sólo se considerarán elementos patrimoniales afectos a una actividad económica aquellos que el contribuyente utilice para los fines de la misma.

No se entenderán afectados:

1.º Aquéllos que se utilicen simultáneamente para actividades económicas y para necesidades privadas, salvo que la utilización para estas últimas sea accesoria y notoriamente irrelevante de acuerdo con lo previsto en el apartado 4 de este artículo.

2.º Aquellos que, siendo de la titularidad del contribuyente, no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad económica que esté obligado a llevar el contribuyente, salvo prueba en contrario.

3. Cuando se trate de elementos patrimoniales que sirvan sólo parcialmente al objeto de la actividad, la afectación se entenderá limitada a aquella parte de los mismos que realmente se utilice en la actividad de que se trate. En este sentido, sólo se considerarán afectadas aquellas partes de los elementos patrimoniales que sean susceptibles de un aprovechamiento separado e independiente del resto. En ningún caso serán susceptibles de afectación parcial elementos patrimoniales indivisibles.

4. Se considerarán utilizados para necesidades privadas de forma accesoria y notoriamente irrelevante los bienes del inmovilizado adquiridos y utilizados para el desarrollo de la actividad económica que se destinen al uso personal del contribuyente en días u horas inhábiles durante los cuales se interrumpa el ejercicio de dicha actividad.

Lo dispuesto en el párrafo anterior no será de aplicación a los automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores, motocicletas, aeronaves o embarcaciones deportivas o de recreo, salvo los siguientes supuestos:

a) Los vehículos mixtos destinados al transporte de mercancías.

b) Los destinados a la prestación de servicios de transporte de viajeros mediante contraprestación.

c) Los destinados a la prestación de servicios de enseñanza de conductores o pilotos mediante contraprestación.

d) Los destinados a los desplazamientos profesionales de los representantes o agentes comerciales.

e ) Los destinados a ser objeto de cesión de uso con habitualidad y onerosidad.

A estos efectos, se considerarán automóviles de turismo, remolques, ciclomotores y motocicletas los definidos como tales en el anexo del Real Decreto Legislativo 339/1990, de 2 de marzo, por el que se aprueba el texto articulado de la Ley sobre Tráfico, Circulación de Vehículos a Motor y Seguridad Vial, así como los definidos como vehículos mixtos en dicho anexo y, en todo caso, los denominados vehículos todo terreno o tipo "jeep"".

En este punto, la AEAT atiende, en primer término, al hecho de que el interesado se encontraba dado de alta en el epígrafe 599 del I.A.E. ("Otros profesionales Relacionados Comercio y hostelería"), y no en el epígrafe 511 ("representante o agente comercial"). En segundo lugar, no considera acreditada la utilización exclusiva del vehículo en la actividad profesional.

Pues bien, más allá de que se pueda considerar o no probado que la actividad profesional desarrollada por el recurrente fuera la de representante o agente comercial -razón por la que pudiera entenderse incluido en el apartado 4 d) de ese art. 22 RIRPF: "Los destinados a los desplazamientos profesionales de los representantes o agentes comerciales"-, que no se ha acreditado la afectación exclusiva del vehículo es algo que deriva del reconocimiento efectuado en la propia demanda, cuando dice que el mismo "fue destinado casi en exclusividad al desarrollo de la actividad".

Lo anterior impide aceptar la amortización del vehículo. Por otra parte, debemos recordar que la afectación exclusiva de un vehículo no conlleva, a juicio de la Sala, la deducibilidad de los gastos vinculados a la utilización del mismo (combustible) que la parte recurrente pretende, a falta de una prueba que vincule dichos gastos con el vehículo de que se trata. Dicho de otro modo, para su deducibilidad, sería necesaria la demostración de que los repostajes a que responden tales gastos fueron de ese vehículo, descartándose así los que se pudieron haber producido respecto de vehículos diferentes destinados a la utilización privada del interesado y de otras personas. La acreditación de lo anterior, además de mediante la indicación en la factura de la matrícula del vehículo, puede efectuarse por cualesquiera pruebas admisibles en Derecho. Ahora bien, la mera constatación de la afectación del vehículo a la actividad profesional, sin más complemento, no demuestra que todos los gastos de combustible en que incurrió su titular se hayan empleado en el mismo.

C) En relación con los gastos relativos a las entradas de partidos de futbol, en tanto pretenden justificarse mediante las propias entradas, no nominativas, y mediante tiques (documento nº 12 acompañado a la demanda), bastará remitirse a lo dicho en el fundamento jurídico anterior sobre la carga de la prueba y los medios probatorios para desestimar su deducibilidad. No se ha traído al proceso prueba alguna para tratar de enervar el déficit detectado por el órgano gestor en orden a la justificación de la correlación del gasto con el ejercicio de la actividad.

D) Finalmente, consideramos deducibles los gastos de hospedaje documentados mediante las facturas que constan aportadas como documento nº 13 acompañado a la demanda. Como viene a señalar el recurrente, los lugares y fechas de las estancias en establecimientos de hostelería resultan coherentes con la actividad profesional desplegada por el recurrente, de modo que puede entenderse justificada la efectividad de dichos gastos y su correlación con la actividad económica.

QUINTO. Estimación parcial.

De acuerdo con lo que llevamos dicho, procede la estimación parcial del recurso contencioso-administrativo y la anulación de las resoluciones impugnadas, que se dejan sin efecto, a fin de que se practique nueva liquidación de acuerdo con lo indicado en el fundamento jurídico 4, apartados A) y D) de esa sentencia.

SEXTO. Sobre las costas.

La estimación parcial del recurso determina la no imposición de las costas del mismo de acuerdo con el art. 139.1 LJCA.

Vistos los preceptos legales citados y demás de pertinente y general aplicación.