Sentencia Contencioso-Administrativo 339/2023 Tribunal Superior de Justicia de Murcia . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 679/2020 de 15 de junio del 2023

PRIMERO. - Objeto del recurso contencioso administrativo.

Es objeto del presente recurso contencioso administrativo, como ya se ha adelantado en el encabezamiento de esta resolución es la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Murcia, de fecha 8 de septiembre de 2020, desestimatoria de la reclamación Económico Administrativa nº NUM000 interpuesta por el actor el día 14-05-2019 contra la desestimación del recurso de reposición, interpuesto contra apremio A3002415506036672, CONCEPTO 2011, INFO MIXTA- ART.191 y 194,1 LGT modelo 100 IRPF SANCIONES PARALELAS por importe de 9.290,98 €.

SEGUNDO.- Alegaciones de la parte Demandante.

-Falta de notificación de la liquidación sanciones derivada de IRPF 2011. Art. 167,3, c)LGT.

-Inactividad de la administración en cuanto a falta de averiguación del domicilio de la actora.

-Nulidad del procedimiento.

La parte actora comienza señalando: que Dña. Nuria es una ciudadana británica, jubilada que percibe pensiones de su país (Reino Unido). Desde mediados de 2014 la Sra. Nuria no es residente en España, no teniendo obligación de contribuir por IRPF en nuestro país y tampoco sería contribuyente por el Impuesto de la Renta de No residentes por carecer de rentas de bienes inmuebles o de otro tipo en España.

Y que como consecuencia de la transmisión de un bien inmueble propiedad de la actora, sito en TOTANA DS HUERTA POLÍGONO NUM001 PARCELA NUM002 el día 2 de septiembre de 2011, la AEAT de Lorca realizó intentó notificar liquidación provisional y expediente sancionador por el concepto IRPF de 2011. Tras varios intentos infructuosos, la AEAT recurrió a la notificación edictal. La ubicación de la citada vivienda (Totana DS Huerta Polígono NUM001 parcela NUM002) consta en la notificación de resolución de liquidación provisional realizado por la AEAT, documento "RESOLUCION LIQUIDACION PROVISIONAL", pág. 3.

La citada vivienda fue adquirida por la reclamante en virtud de escritura otorgada ante D. Sabino el día 1 de febrero de 2005, protocolo nº 358 y cuya copia se adjunta como doc. nº 1. En la citada escritura consta que es británica con domicilio en Lincoln (Reino Unido).

A través de una orden de embargo en Reino Unido por parte del HM Revenue & Customs, de conformidad con la Directiva 2010/24/EU, la actora ha tenido conocimiento de una providencia de apremio con origen en una sanción por liquidación de IRPF del ejercicio 2011 por importe de 9.290,98.-€ más intereses 602,82.-€, total 9.893,80.-€. La citada orden de embargo fue aportada por esta parte al TEAR de Murcia y consta en el expediente como "DOC 2 EMBARGO AGENCIA TRIBUTARIA INGLESA.PDF". Se acompaña como doc. nº 2 traducción jurada del citado documento.

Y contra la misma, en fecha 26 de marzo de 2019, se interpuso recurso de reposición ante la AEAT al amparo del art. 167.3.c) LGT, que fue desestimado entendido la Administración Tributaria que los intentos de notificaciones fueron ajustados a derecho, de conformidad con los arts. 48, 110 y 111 LGT. Prueba de que no ha tenido conocimiento previo es el inicio de los recursos cuando recibe la ejecución en Reino Unido.

Y señala que en fecha 27 de febrero de 2013 el domicilio de la recurrente fue el de Mazarrón (Murcia), URBANIZACION000, POLIGONO000, CALLE000, número NUM003, según escritura autorizada en esa fecha ante D. Arsenio Francisco Sánchez Puerta, nº 288 de su protocolo y cuya copia adjunto como doc. nº 3.

- Según el documento firmado por el agente tributario D. Ángel Daniel en fecha 4 de marzo de 2014 (fichero "AR-DOCUMENTOS VARIABLES"), a la administración tributaria le consta que, en esa fecha, la recurrente "vive actualmente en URBANIZACION000 - Mazarrón".

Desde mediados de 2014 Dña. Nuria tiene su domicilio en Lincoln, Reino Unido.

Si la Administración conoce que el domicilio de la recurrente desde marzo de 2014 fue en URBANIZACION000 de Mazarrón, cualquier intento de notificación desde esa fecha en cualquier otro domicilio ha de ser necesariamente infructuoso.

-Inactividad de la administración en cuanto a falta de averiguación del domicilio de mi mandante.

Y cita jurisprudencia del Tribunal Supremo ha sentado que la notificación por edictos de los actos administrativos sólo debe hacerse cuando, desplegada la suficiente diligencia por parte de la Administración, no se conozca el paradero de la persona a quien afecta el acto dictado (entre otras, STS 12-04-2000, 06-11-1989, 23-09-1992).

Dejando a un lado los intentos infructuosos en los domicilios intentados, la Administración cuenta con innumerables medios para conseguir el paradero de la misma:

1º De conformidad con Disposición adicional tercera del Real Decreto 1804/2008, de 3 de noviembre, por el que se desarrolla la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevención del fraude fiscal, se modifica el Reglamento para la aplicación del régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, aprobado por el Real Decreto 1270/2003, y se modifican y aprueban otras normas tributarias, las compañías prestadoras de suministro eléctrico tienen la obligación de presentar a la Administración tributaria una declaración anual que contendrá, al menos, la siguiente información: a) Nombre y apellidos o razón social o denominación completa y número de identificación fiscal de los contratantes, y de aquellos a cuyo cargo proceda efectuar el cobro de las correspondientes facturas, cuando no coincidan con los contratantes, así como la referencia catastral del inmueble y su localización, entre otros datos. Esto es, hubiera bastado a la Administración acceder a los datos suministrados por las compañías eléctricas mediante el oportuno impreso mod. 159, aprobado por Orden EHA/2041/2009, de 16 de julio, para averiguar que el último domicilio de mi representada en España.

2º Y que en 2014 la actora vivía en la URBANIZACION000 de Mazarrón, la Administración insiste en notificar en domicilios distintos sin realizar averiguación alguna del domicilio para practicar la notificación.

3º A la Administración Tributaria le consta que las declaraciones de IRPF de la demandante (fichero "JUS. 1002080686092 - PRESENTACION DECLAR") han sido presentadas por persona con certificado digital de colaborador social, constando en la base de datos tributaria el teléfono y email de contacto del mismo para intentar la averiguación del domicilio del contribuyente.

4º De conformidad con el artículo 177 sexies de la Ley General Tributaria- y los Convenios de doble imposición suscritos por España, la Administración no sólo está obligada a intentar las notificaciones en los inmuebles o domicilios que le consten en territorio español, sino que también está obligada, antes de proceder a la notificación edictal, a acudir a los medios de cooperación internacional previstos, con el fin de realizar las notificaciones de forma eficaz para asegurarse de la efectividad del conocimiento de sus actos. En el mismo sentido, en virtud el art. 114.4 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, la Administración tributaria, en virtud de lo dispuesto en la normativa sobre asistencia mutua, podrá solicitar de la autoridad competente de otro Estado la práctica de notificaciones de cualquier acto dictado por dicha Administración tributaria.

Y considera la Administración ha tenido a su alcance los medios de cooperación internacional previstos tanto por la cláusula de intercambio de información del art. 26 del convenio para evitar la Doble Imposición entre España y Reino Unido, como por el art. 13 de la Directiva 2011/16/UE, de 15 de febrero de 2011, relativa a la cooperación administrativa en el ámbito de la fiscalidad.

Y la Administración pudo conocer otros domicilios del obligado tributario, en particular el de Reino Unido y prueba de ello es que, en vía ejecutiva, la Administración no tuvo problema alguno en notificarle en su domicilio de Lincoln (Reino Unido), siendo ésta la primera noticia que la recurrente tuvo de todo el procedimiento.

En el caso que nos ocupa, la Administración si bien ha prescindido de este medio para notificar el expediente a la actora, sí ha encontrado en éste la forma idónea para realizar la ejecución. Dicho en otros términos, para intentar la notificación de la liquidación ha acudido a medios primarios sin mayor esfuerzo de indagación de domicilio y para la ejecución del apremio ha desplegado todos los medios a su alcance, incluidos los medios de cooperación internacional, para localizar el paradero de mi representada.

Y considera que existe vulneración del derecho a la tutela judicial efectiva por haberse realizado en el proceso el emplazamiento edictal sin haber agotado las posibilidades para efectuar dicho emplazamiento en otros domicilios, lo que habría permitido que llegase a conocimiento de aquélla la existencia del proceso y, por tanto, la posibilidad de acceder al mismo, con el resultado de que su tramitación no hubiera tenido lugar inaudita parte y que de que se dictara en la misma forma la vía de apremio que concluyó, con la correspondiente indefensión causada a mi representada.

Y cita jurisprudencia sobre las notificaciones.

Y añade que la Administración Tributaria se ha limitado a intentar la notificación en los domicilios antes citados a sabiendas de la escasa probabilidad de éxito desde el instante en que conoce que la actora vive en 2014 en URBANIZACION000 de Mazarrón (no consta ninguna otra averiguación), contando con los medios internacionales a su alcance, en particular el art. 13 Directiva 2011/16/UE, de 15 de febrero de 2011.

La notificación del acto fue posible:

- Localizando un domicilio en los datos aportados por las compañías de suministro eléctrico.

- A través del presentador de la declaración de IRPF, realizada por colaborador social y cuyos datos de contacto obran en poder de la administración.

- Y, sobre todo, acudiendo a los medios de cooperación internacional, de conformidad con el art. 177 sexies LGT (Resolución nº 00/6006/2015 de Tribunal Económico-Administrativo Central, 25 de Febrero de 2016).

La correcta notificación fue posible, según lo expuesto, sin que ninguna de estas actuaciones hubiera comportado un "esfuerzo desproporcionado" para la Administración. STC 6/2017, 200/2016, 151/2016, 150/2016, 181/2015, 137/2014, 136/2014, 126/2014, 59/2014, 30/2014, entre muchas otras). Y en particular a acudiendo a los medios de cooperación internacional ya que, como establece la SAN 2842/2018 de 11 de junio (FJ 2º) "la realización de actuaciones procesales fuera del territorio español no puede calificarse de esfuerzo proporcionado" y prueba de ello es que la Administración Tributaria sí ha acudido a estos medios (en este caso a la Directiva 2010/24/EU) para la ejecución de la deuda.

TERCERO.- Alegaciones de la parte Demandada.

La Abogacía del Estado comienza refiriéndose al objeto del recurso contencioso y concreta las causas de oposición de la actora.

Cita el artículo 167 de la Ley 58/2003. Y Jurisprudencia sobre la materia.

Y señala que, en el supuesto objeto del presente recurso, la demandante realiza alegaciones relativas a la notificación de la previa liquidación de la que derivó la providencia de apremio recurrida en la presente litis, alegando que la Administración no agotó todas las actuaciones necesarias antes de la notificación edictal.

No obstante, sí cabe señalar que, la notificación domiciliaria discutida se efectuó en los día 7 de julio y 8 de julio de 2015, y el día 23 de junio en el domicilio postal facilitado por el demandante, incluso posteriormente se notificó en sede electrónica, sin que ninguna de tales notificaciones llegara a producir efecto, por lo que se acudió al trámite de publicación, legalmente previsto.

Y concluye que la resolución recurrida, transcribiendo la doctrina del TS sobre el particular, el demandante venía obligado a notificar a la AEAT el cambio de domicilio, ex art. 45.2 LGT, y al no hacerlo debe asumir la carga de aceptar las notificaciones que se hicieran en dicho domicilio, sin que la Administración esté obligada a labores de investigación o indagación del nuevo domicilio del contribuyente, cuya actualización es una carga legal del mismo.

CUARTO.- Ciertamente, como señala el Abogado del Estado, el art. 167.3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, establece los motivos tasados de oposición al apremio, al establecer textualmente que "Contra la providencia de apremio sólo serán admisibles los siguientes motivos de oposición:

a) Extinción total de la deuda o prescripción del derecho a exigir el pago.

b) Solicitud de aplazamiento, fraccionamiento o compensación en período voluntario y otras causas de suspensión del procedimiento de recaudación.

c) Falta de notificación de la liquidación.

d) Anulación de la liquidación.

e) Error u omisión en el contenido de la providencia de apremio que impida la identificación del deudor o de la deuda apremiada."

La Jurisprudencia ha señalado que la posibilidad de interponer recurso administrativo, primero, y jurisdiccional después, contra la providencia de apremio o contra la diligencia de embargo, como de otros actos de gestión recaudatoria, no significa que por este medio esté abierta indefinidamente una vía para plantear cualquier tipo de cuestiones, sino únicamente las relativas a la congruencia del acto impugnado con el fin a que se encamina y, lógicamente, las relativas a los presupuestos formales que condicionan todo acto administrativo. No cabe, por tanto, oponer frente a la providencia de apremio los motivos esgrimibles frente a la liquidación, si es firme o no ha sido impugnada. Por tanto, no va a entrar esta Sala en el examen de los motivos que aduce en su demanda la recurrente referentes a que es nula la sanción impuesta por haber trascurrido el plazo máximo para concluir el expediente sancionador, ni tampoco si se puso la diligencia necesaria al presentar una declaración veraz y completa realizando una interpretación razonable de la norma, o la proporcionalidad a que alude la recurrente entre el hecho y la sanción impuesta, porque no son motivos oponibles frente a la providencia de apremio.

Por su parte, el Tribunal Constitucional ha señalado que el "régimen de impugnación de este tipo de providencias se contiene en el art. 137 de la Ley General Tributaria y art. 95.4 del Reglamento General de Recaudación, y viene a suponer una lista tasada de motivos de impugnación" ( STC 168/1987); añadiendo que "la providencia de apremio puede hallarse incluso desconectada de la firmeza de la liquidación siendo una pura consecuencia del impago de la misma y de la ejecutividad inmediata del acto administrativo" ( STC 73/1996), pues esta fase procedimental de la gestión tributaria, la recaudación, se dirige, exclusivamente, al cobro de los tributos; recaudación que, en el presente caso, se realiza por la vía de apremio.

En este sentido, el Tribunal Supremo tiene declarado que "un elemento principal de seguridad jurídica impide la posibilidad de debatir indefinidamente las discrepancias que puedan suscitarse entre los sujetos de la relación jurídica tributaria y, en particular, conlleva como lógica consecuencia que, iniciada la actividad de ejecución en virtud de título adecuado, no pueden trasladarse a dicha fase las cuestiones que debieron solventarse en fase declarativa, por lo que el administrado no puede oponer frente a la providencia de apremio motivos de nulidad afectantes a la propia liquidación practicada, sino sólo los referentes al cumplimiento de las garantías inherentes al propio proceso de ejecución y, en definitiva, los motivos tasados de oposición que establece el art. 137 de la Ley General Tributaria y el 99 del Reglamento General de Recaudación" ( SSTS de 24 y 27 de junio y 31 de octubre de 2004, y de 23 de noviembre de 1995), motivos que la vigente Ley General Tributaria relaciona en su artículo 167.

Se infiere de los hechos expuestos en el escrito de demanda, el precepto jurídico que se entiende infringido, que el motivo de oposición al apremio es la notificación defectuosa de la liquidación.

Y es la contemplada en el 167.3. c) de la LGT, cual es la falta de notificación.

Examinado dicho motivo de impugnación estimamos que concurre, al igual que en el PO 680/20, entre las mismas partes y deliberado el mismo día.

En este caso, se recurre contra apremio A3002415506036672, concepto 2011, Info mixta- art.191 y 194,1 LGT modelo 100 IRPF sanciones paralelas por importe de 9.290,98 €. Se alega notificación defectuosa de la liquidación de la sanción.

Consta un solo intento de notificación en Camino de Caparros 347-30850 TOTANA el día 15-12-2015 a las 9,30 horas y figura como dirección incorrecta. También consta que al amparo de lo establecido en el 14 de la Directiva 2010/24/UE del Consejo, de 16 de marzo de 2010, se informe al Estado Requerido, en particular al HM REVENUE % CUSTOMS DEL REINO UNIDO, sobre el presente recurso, siendo las cantidades a las que se refiere el apartado 3 del citado precepto la totalidad del importe reclamado en el expediente de referencia A3002415506036672 que asciende a 42.849,75.-€.

Y no se cuestiona que según el documento firmado por el agente tributario D. Ángel Daniel en fecha 4 de marzo de 2014 (fichero "AR-DOCUMENTOS VARIABLES"), a la administración tributaria le consta que, en esa fecha, la recurrente "vive actualmente en Camposol - Mazarrón".

Y según manifiesta desde el 2014 Dña. Nuria tiene su domicilio en Lincoln, Reino Unido. Consta también un certificado d empadronamiento de fecha 27 de marzo de 2019, en CALLE001 , NUM004 Country Club NUM005 el Garrobo - Mazarrón, con fecha de alta de 12-09-2011. Que se intentó los días 7-07-2015 y 8-07-2015, con resultado de ausente-desconocido. Y en fecha 23-06-2015, se intentó en la dirección Camino de Caparros 347-30850 TOTANA, MURCIA, figurando, dirección incorrecta.

Lo cual tampoco se corresponde de que el domicilio de la recurrente desde marzo de 2014 fue en URBANIZACION000 de Mazarrón, cualquier intento de notificación desde esa fecha en cualquier otro domicilio ha de ser necesariamente infructuoso. Y aunque la administración tributaria es cierto, que intento notificarle la liquidación de la sanción derivada del IRPF 2011 de forma personal en varios domicilios, todos ellos de forma infructuosa.

Es también cierto, que la demandante venía obligado a notificar a la AEAT el cambio de domicilio, ex art. 45.2 LGT , pero se debieron agotar las notificaciones en su domicilio antes de acudir a la edictal, del art.112 LGT. Y no es de aplicación el art. 177 sexies de la LGT, por cuanto es solo para la fase de recaudación y aquí el motivo oponible es la falta de notificación de la liquidación de la sanción en periodo voluntario de pago.

Y que, tanto el ya derogado artículo 58.4 de la Ley 30/1992, como el reciente 40.4 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas, sobre el intento de notificación a los efectos de entender cumplida la obligación de notificar ha sido reiteradamente interpretada por el Tribunal Supremo.

Así el Tribunal Supremo ha exigido que para entender cumplida la obligación que las Administraciones Públicas tienen de notificación de las resoluciones, bastará con el intentó de notificación debidamente acreditado para que se entienda cumplida la obligación de notificar dentro del plazo máximo, aun cuando con posterioridad se practique la notificación al interesado.

Más concretamente, respecto de aquellas notificaciones que se realicen personalmente y en papel, el artículo 42 de la LPAC establece los requisitos para la validez de la misma, que podríamos resumir en la regla de "los tres 3", ya que, si la primera notificación resulta fallida, la segunda deberá hacerse:

Dentro de los 3 días siguientes.

Si el primer intento se hizo antes de las 3 pm, el segundo deberá hacerse después (y viceversa).

Debe haber una diferencia de tres horas entre una y otra notificación.

Si practicado el segundo intento no se consigue la entrega se depositará en lista la notificación durante un plazo máximo de un mes.

Es erróneo considerar que el intento de notificación se produce con el primer intento de entrega realizada por Correos. El intento de notificación solo se habrá producido cuando se haya realizado por dos veces el intento de entrega, de manera que es incorrecta la práctica por la que intentada una vez la entrega se procede a la notificación edictal. Y no es válida una notificación donde en un caso se motiva como desconocida y en otro como ausente.

Por lo que consideramos que la notificación por comparecencia no fue valida, al no existir en la notificación personal, en el domicilio indicado un segundo intento, y no ser conformes a derecho las notificaciones anteriores.

Por todo lo cual procede estimar el recurso, debiendo retrotraerse las actuaciones al momento anterior a la notificación de la liquidación de la sanción derivada del IRPF 2011 y sin expresa condena en costas art. 139 LJCA debiendo cada parte abonar las costas causadas a su instancia y las comunes por mitad.

En atención a todo lo expuesto, Y POR LA AUTORIDAD QUE NOS CONFIERE LA CONSTITUCIÓN DE LA NACIÓN ESPAÑOLA,