Sentencia Penal Nº 45/2015, Audiencia Provincial de Baleares, Sección 1, Rec 230/2014 de 16 de Febrero de 2015

Encabezamiento

AUDIENCIA PROVINCIAL DE PALMA DE MALLORCA

Sección 1

Rollo: 230/14

Órgano Procedencia: Juzgado de lo Penal nº 6 de Palma de Mallorca

Proc. Origen: Procedimiento Abreviado nº 399/12

SENTENCIA núm. 45/15

Ilmos. Sres. Magistrados

Dª Francisca María Ramis Rosselló

Dª Gemma Robles Morato

D. Mario S. Martínez Álvarez

En PALMA DE MALLORCA, a 16 de Febrero de 2.015.

La AUDIENCIA PROVINCIAL DE PALMA DE MALLORCA, Sección Primera,compuesta por la Ilma. Sra. Presidenta Dª Francisca María Ramis Rosselló y los Ilmos. Sres. Magistrados Dª Gemma Robles Morato Y D. Mario S. Martínez Álvarez, ha entendido en la causa registrada como Rollo nº 230/14, en trámite de APELACIÓNcontra Sentencia, seguida ante el Juzgado de lo Penal nº 6 de Palma de Mallorca, en base a los siguientes:

Antecedentes

1º.-/En la causa registrada ante el mencionado Juzgado y con la fecha indicada, recayó Sentencia cuya parte dispositiva dice: ' Debo CONDENAR Y CONDENO a Clemente , en concepto de coautor de un delito continuado de falsedad en documento mercantil, y otro delito contra la Hacienda Pública, con la concurrencia de la circunstancia modificativa atenuante analógica a la de confesión, a la pena de 15 meses y 1 día de prisión, y multa de 9 meses y 1 día, a razón de una cuota diaria de 2€ sujeta, en caso de impago, a una responsabilidad personal subsidiaria de 1 día de privación de libertad por cada dos cuotas dejadas de abonar, por el delito continuado de falsedad. Por el delito contra la Hacienda Pública, la pena de un año de prisión y multa de 127.254,45€, sujeta en caso de impago, a una responsabilidad personal de 3 meses de prisión. Y a la pérdida de la posibilidad de obtener subvenciones o ayudas públicas y del derecho a gozar de beneficios o incentivos fiscales o de la Seguridad Social por tiempo de 3 años.

Debo CONDENAR Y CONDENO Efrain , Estanislao , y Faustino , en concepto de coautores de un delio continuado de falsedad en documento mercantil, y otro delito contra la Hacienda Pública, sin circunstancias, a la pena de 15 meses y 1 día de prisión, y multa de 9 meses y 1 día, a razón de una cuota diaria de 2€ sujeta, en caso de impago, a la responsabilidad personal subsidiaria de 1 día de privación de libertad por cada dos cuotas dejadas de abonar por el delito continuado de falsedad. Y por el delito contra la Hacienda Pública, la pena de un año y 3 meses de prisión y multa del 127.254,45€ sujeta, en caso de impago, a una responsabilidad personal de 3 meses de prisión. Y la pérdida de la posibilidad de obtener subvenciones o ayudas públicas y del derecho a gozar de beneficios o incentivos fiscales o de la Seguridad Social por tiempo de 3 años.

Las penas privativas de libertad impuestas, llevarán aparejadas, como accesoria, la de inhabilitación especial para el derecho de sufragio.

Clemente , Efrain , Estanislao , y Faustino , conjunta y solidariamente indemnizarán a la Hacienda Pública en la cantidad de 127.254,45€ con mas los intereses legales prevenidos en el art. 1.108 del C. Civil , desde la finalización del periodo de pago voluntario por el impuesto de IVA correspondiente al ejercicio del año 2.006. De dicha cantidad, responderá subsidiariamente la entidad Sa Font Des Pont D,Inca S.L.

Se impone a cada uno de los condenados 1/5 parte de las costas procesales, incluida 1/5 parte de las costas devengadas por la Acusación Particular.

Debo ABSOLVER Y ABSUELVO a Ignacio del delito continuado de falsedad y del delito contra la Hacienda Pública de que venía siendo acusado, con declaración de oficio de 1/5 parte de las costas procesales.'

2º.-/Contra la meritada sentencia se interpuso recurso de apelación por: Clemente actuando como Procurador en su representación D. GASPAR RUL-LAN CASTAÑER, con asistencia Letrada de PEDRO L. RIBAS DIETRICH; Efrain Y Estanislao actuando como Procurador en su representación Dª MARIONA GARAU MONTANÉ, con asistencia Letrada de D. JAVIER BARINAGA MARTIN, Millán actuando como Procurador D. FREDERIC XAVIER RUIZ GALMES con asistencia Letrada de D. JOSÉ GENARO MARTÍNEZ SÁNCHEZ y el Abogado del Estado; siendo parte apelada: el MINISTERIO FISCAL.

3º.-/Producida la admisión del recurso por entenderse interpuesto en tiempo y forma, se confirió el oportuno traslado del mismo a las restantes partes que fue utilizado para su impugnación por el MINSITERIO FISCAL.

Remitidas, y recibidas las actuaciones en esta Audiencia Provincial se verificó reparto con arreglo a las disposiciones establecidas para esta Sección Primera, señalándose para la deliberación, quedando la causa pendiente de resolución.

4º.-/En la tramitación del presente recurso se han observado las prescripciones legales, expresando el parecer de la Sala como Magistrado Ponente S.Sª. Ilma. Dª Francisca María Ramis Rosselló.

Se aceptan los hechos probados de la sentencia recurrida que se tienen aquí por íntegramente reproducidos.

Fundamentos

PRIMERO.- La sentencia recurrida condena a Efrain , A Estanislao , A Faustino Y A Clemente en concepto de coautores de un delito de continuado de falsedad en documento mercantil y de un delito contra la Hacienda Pública (IVA);les absuelve del otro delito contra la Hacienda Pública(por Impuesto de Sociedades correspondiente al ejercicio 2006) del que también venían acusados y finalmente absuelve a Ignacio del delito continuado de falsedad en documento mercantil y de los delitos contra la Hacienda Pública de los que también venía acusado.

Contra la citada resolución interponen Recurso de Apelación los citados condenados solicitando se dicte Sentencia absolutoria. El Abogado del Estado y el Ministerio Fiscal igualmente presentan recurso a fin de que se mantengan las condenas impuestas en la Sentencia recurrida ,y que se condene a los cuatros acusados primeramente señalados, como autores responsables del delito contra la Hacienda Pública (por Impuesto de Sociedades de 2006) del que resultaron absueltos. Tambien solicitan que se condene a Ignacio como autor por cooperación necesaria de los dos delitos contra la Hacienda Pública (IVA e IS).

De la lectura de la resolución recurrida comprobamos que dedica una extensa y preponderante fundamentación a la valoración de las declaraciones de los acusados, a las declaraciones testificales, a las pruebas documentales, y a las explicaciones que ofrecieron en el juicio oral los Inspectores de Hacienda, al tiempo de ratificar sus informes, y del perito de la defensa.

A esta Sala no le corresponde formar su personal convicción a partir del examen de unas pruebas que no presenció, para, a partir de ellas confirmar la valoración del juzgador de instancia en la medida en que una y otra sean coincidentes. Lo que ha de examinar es si la valoración del juzgador, es decir, la suya que es la única que existe porque esta Sala no le sustituye con ninguna otra propia, es homologable por su misma lógica y razonabilidad; o como dice la STS 16.12.2009 , si más allá del convencimiento subjetivo, que el Juez al valorar los hechos de prueba adquiere sobre la veracidad de la acusación, puede estimarse que los medios que valoró autorizan a tener por objetivamente aceptable la veracidad de la acusación y que no existen otras alternativas a la hipótesis que justificó la condena susceptibles de calificarse también como razonables. Para que una decisión de condena quede sin legitimidad se exigirá entonces que la justificación de la duda se consiga evidenciando que existen buenas razones que se oponen a aquella certeza objetiva.

SEGUNDO.--Recurso de Efrain y de Estanislao .

Este recurrente solicita que en esta segunda instancia se practique la prueba que le fue inadmitida, petición que reprodujo en plenario consistente en las declaraciones de los testigos (6) que enumera y relaciona en su escrito de defensa y en la -numerosa- prueba documental que solicita (requerimiento al acusado Clemente y a la AEAT ). Justifica la pertinencia de las referidas pruebas en que las mismas están enfocadas a demostrar que el dominio y el control de la sociedad lo tenía el coacusado Sr. Clemente junto con su Asesor; a demostrar que ese Asesor, lo era de las sociedades emisoras de las facturas, demostraría que los fundadores de la sociedad eran clientes del Asesor, todo lo cual exculparía a sus defendidos.

Una vez oído el DVD de la grabación del juicio, la lectura de su escrito de recurso y más concretamente de la prueba que propone, se evidencia que los testigos propuestos son los que constituyeron -en origen- la sociedad Sa Font, que vendieron a sus representados. Afirma que dichos testigos podrían declarar quien era su asesor, quien les puso en contacto, a quien (de los acusados) conocían etc.. lo que generaría indicios o pruebas del dominio del hecho. Otros de los testigos son empresarios colindantes del solar, quienes podían declarar acerca de quien los gestionaba y quien estaba físicamente allí, lo cual sería un nuevo dato relevante para explicar en quien residía el dominio del hecho. Otro (testigo) es el gestor del Sr. Efrain quien podrá explicar los conocimientos que éste tiene sobre cuestiones fiscales y/o mercantiles. Y en cuanto a la prueba documental solicitada como I a VI,señala que con la misma se podría acreditar que Clemente pudo realizar la misma actuación en sus sociedades. En cuanto a las pruebas VIII a XVII, nada indica; respecto a la XVIII señala el interés de la misma viene dado en que se podría conocer quien presentaba y firmaba las declaraciones fiscales; las XIX a XXI, entiende que acreditarían que en todo el entramado de sus empresa, el Sr. Clemente ha actuado exactamente igual, que en la de de autos ( Sa Font ) y cómo el mismo es el 'hacedor y controlador' del hecho delictivo.

En relación con el derecho a la prueba el TC tiene dicho, por todas SS 170/1998 de 21-07-1998<...... como="" punto="" de="" partida="" hemos="" se="" manera="" constante="" y="" reiterada="" que="" el="" art.="" ce="" al="" garantizar="" derecho="" a="" utilizar="" los="" medios="" prueba="" pertinentes="" no="" comprende="" sin="" embargo="" es="" palmario="" un="" hipot="" llevar="" cabo="" una="" actividad="" probatoria="" ilimitada="" stc="" fj="" en="" virtud="" del="" cual="" las="" partes="" estuvieren="" facultadas="" para="" exigir="" cualesquiera="" pruebas="" tuvieran="" bien="" proponer="" sstc="" entre="" otras="" ni="" implica="" desapoderamiento="" facultades="" sobre="" examen="" la="" necesidad="" pertinencia="" propuesta="" corresponde="" jueces="" tribunales="" ordinarios="">

Por otra parte, para que se pueda apreciar la vulneración del derecho a que nos venimos refiriendo es necesario que la falta de actividad probatoria se haya traducido en una efectiva indefensión material del recurrente, por lo que a éste le corresponde la carga de probar en esta sede la relación entre los hechos que se quisieron y no se pudieron probar y su incidencia en el fallo judicial, causante de indefensión ( SSTC 149/1987 , 167/1988 , 52/1989 , 141/1992 , entre otras. Más en concreto, hemos afirmado que «la tarea de verificar si la prueba es 'decisiva en términos de defensa' y, por ende, constitucionalmente transcendente, lejos de poder ser emprendida por este Tribunal mediante un examen 'ex officio' de las circunstancias concurrentes en el caso concreto, exige que el recurrente haya alegado y fundamentado adecuadamente dicha indefensión material en la demanda, habida cuenta de que, como es notorio, la carga de la argumentación recae sobre los solicitantes de amparo. Exigencia de acreditar la relevancia de la prueba denegada que se proyecta en un doble plano. De una parte, el recurrente ha de demostrar en esta sede 'la relación entre los hechos que se quisieron y no se pudieron probar y las pruebas inadmitidas' ( STC 149/1987 , FJ 3.º, y en idénticos términos, aunque relativos a las pruebas no practicadas, se pronuncia también la STC 131/1995 , FJ 2.º). Y, de otro lado, quien en la vía del amparo invoque la vulneración del derecho a utilizar los medios de prueba pertinentes deberá, además, argumentar de modo convincente que la resolución final del proceso a quo podría haberle sido favorable de haberse aceptado y practicado la prueba objeto de la controversia ( SSTC 116/1983 , 147/1987 , 50/1988 y 357/1993 ), 'ya que sólo en tal caso -comprobado que el fallo pudo, acaso, haber sido otro si la prueba se hubiera admitido- podrá apreciarse también el menoscabo efectivo del derecho de quien por este motivo busca amparo' ( STC 30/1986 , FJ 8.º)» ( STC 1/1996 , FJ 3.º ).'

En este marco y a través de una jurisprudencia reiterada el TS ha ido perfilando un cuerpo doctrinal enunciativo de los requisitos necesarios para la estimación del motivo casacional previsto en el número 1º del artículo 850 de la Ley de Enjuiciamiento Criminal :

A) La diligencia probatoria ha de haber sido solicitada en tiempo y forma, en los términos exigidos por el art. 656 de la Ley de Enjuiciamiento Criminal , respecto al Procedimiento Ordinario, y por el art. 784 respecto al Procedimiento Abreviado.

B) Que el órgano judicial haya denegado la diligencia de prueba no obstante merecer la calificación de 'pertinente'. Pertinencia es la relación entre las pruebas propuestas con lo que es objeto del juicio y constituye 'thema decidendi. Además ha de ser relevante, lo que debe apreciarse cuando la realización de la prueba, por su relación con los hechos a los que se anuda la condena o la absolución u otra consecuencia penal, pudo alterar la Sentencia en favor del proponente, pero no cuando dicha omisión no haya influido en el contenido de ésta.

C) Que la prueba sea además 'necesaria', es decir tenga utilidad para los intereses de defensa de quien la propone, de modo que su omisión le cause indefensión. A diferencia de la pertinencia que se mueve en el ámbito de la admisibilidad como facultad del Tribunal, la necesidad de su ejecución se desenvuelve en el terreno de la práctica, de manera que medios probatorios inicialmente admitidos como pertinentes pueden lícitamente no realizarse, por muy diversas circunstancias que eliminen de manera sobrevenida su condición de indispensable y forzosa, como cualidades distintas de la oportunidad y adecuación propias de la idea de pertinencia.

D) Que sea 'posible ' la práctica de la prueba propuesta, en el sentido de que el Tribunal debe agotar razonablemente las posibilidades de su realización sin incidir en la violación del derecho constitucional a un juicio sin dilaciones indebidas.

E) Que ante la denegación de la prueba formule el proponente la correspondiente 'protesta' ( art. 659 de la LECr ), equivalente a la 'reclamación' a que se refieren los arts. 855 y 874.3º de la LECr , por la que se expresa la disconformidad con la resolución denegatoria.

F) Que en el caso del Procedimiento abreviado la proposición de la prueba que, formulada en los escritos de acusación y de defensa, no haya sido admitida por el Tribunal se reitere al inicio de las sesiones del Juicio Oral donde puede reproducirse la petición ( art. 786 LECr )

En definitiva, no es causa de nulidad la inadmisión de una prueba. Para que lo sea habrá de ponerse de manifiesto que dicha prueba resultaba pertinente y de relevancia para el derecho de defensa de la parte, de manera que al no haber sido practicada se le haya ocasionado una efectiva indefensión porque, su práctica habría variado el sentido del fallo.

En el presente caso es evidente que las pruebas que propone en esta Instancia, son inútiles e innecesarias por cuanto no se está enjuiciando la compraventa de la sociedad Sa Font, ni el origen de la misma, ni la compra del solar, sino su venta, razón por la cual son innecesarios los testigos propuestos. Lo mismo puede decirse en relación a la prueba documental pues la sospecha, o especulación, de que uno de los socios ( Clemente ) haya actuado de la misma manera que en este caso (adquiriendo facturas para aminorar la carga fiscal) en nada modificaría la responsabilidad de los recurrentes. O lo que es lo mismo, esas pruebas no tienen capacidad para incidir en la valoración de los hechos enjuiciados.

En consecuencia se desestima este motivo del recurso.

TERCERO.- Dado el contenido - de fondo- de los recursos presentados, comenzaremos por analizar el interpuesto por la defensa técnica de Efrain y Estanislao , puesto que afirma que la operación de la venta del solar que ha dado origen al presente procedimiento (recordemos que fue llevada a cabo en fecha 29 de Diciembre de 2006 por la sociedad 'Sa Font des Pont D,Inca S.L. ' a la entidad ' Grupo Comercial Samen S.L.' por precio de 1.769.000 euros) era una operación NO SUJETA A IVA. Según el recurrente la Sentencia así lo afirma, confundiendo la no sujección al tributo con la exención del mismo.

La lectura de la resolución pone de relieve que esta afirmación es totalmente gratuita, y solo comprensible en términos de una defensa - numantina-. A efectos del IVA, tienen la consideración de empresarios o profesionales, las personas o entidades que realicen actividades empresariales o profesionales que implican la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes y servicios.

1.- En cuanto a la sujeción al IVA , recordemos que tanto este impuesto como el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITP y AJD), gravan la transmisión de bienes y derechos. Se aplica el IVA cuando quien transmite es empresario o profesional y se aplica el concepto 'Transmisiones Patrimoniales Onerosas' (TPO) del ITP y AJD cuando quien transmite es un particular. Sabido es que el Impuesto sobre el Valor Añadido es un impuesto que grava el consumo, imponiendo un tipo impositivo según la operación de entrega de bienes o prestación de servicios que se haga. Como excepción, existen dos artículos en la normativa reguladora del impuesto, que determinan una serie de supuestos que un caso, no suponen hecho imponible del mismo y por lo tanto no están gravados, y por otro lado, operaciones que siendo hecho imponible de IVA, la ley los exime de tributar.

Ante la cuestión suscitada, hemos de partir de la dicción del art.7.1 a) de la Ley 37/1992, de 28 de Diciembre , reguladora del IVA que califica como operaciones no sujetas ' la transmisión de la totalidad del patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo realizada a favor de un solo adquirente cuando éste continúe el ejercicio de las mismas actividades empresariales o profesionales del transmitente'. Pues bien, en el presente caso de la prueba practicada resulta a todas luces insuficiente para considerar que estamos ante el supuesto de no sujeción relativo a la 'transmisión de la totalidad del patrimonio empresarial', pues:

A) En primer lugar, en estricta aplicación de un supuesto de no sujeción, de gran parentesco con la figura de las exenciones, ha de aplicarse un criterio interpretativo restrictivo, por lo que no debemos aplicar extensiva, laxa y flexiblemente el supuesto de no sujeción acogido en el art. 7.1. a) de la Ley del Impuesto Sobre el Valor Añadido .

B) En segundo lugar, la referencia legal a la 'totalidad del patrimonio empresarial' enfatiza que la misma debe abarcar todos y cada uno de los elementos que integran tal patrimonio, que pudiera y debiera comprender los bienes, derechos, cesión de créditos, cesión de contratos, asunción de deudas, transmisión de simples relaciones económicas como es el fondo de comercio o similares, y sin embargo el objeto preciso, singularizado y limitado de la operación gravada en este caso concreto enjuiciado fue la compraventa de una finca concreta y determinada.

C) En tercer lugar, la sociedad de los recurrentes 'Sa Font d,es Pont de Inca S.L.' no se extinguió tras la operación de venta sino un año después tal como consta en la Escritura pública de disolución y liquidación que data de fecha 12-12-2007.

D) En cuarto lugar, porque la finalidad de la no sujeción es no aplicar el Impuesto de Valor Añadido cuando estamos ante transmisiones de patrimonio que no afectan a la economía productiva del transmitente, al no generar valor añadido alguno ni aumentar la corriente real de bienes y servicios, lo que no es el caso, en que se trata de una operación de venta de inmuebles que encaja en el giro propio de vendedoras y adquirente, y no en una operación terminal o de liquidación de aquéllas.

E)En quinto lugar, el legislador no ha establecido con carácter general como supuesto de no sujeción las transmisiones entre empresas del sector inmobiliario cuando versen sobre fincas de las mismas, máxime cuando el tráfico empresarial que les es propio suele caracterizarse en buena parte de los casos, por una gran rotación de su patrimonio y trasiego de adquisiciones y ventas

Por tanto, la operación de venta del solar realizada por parte de la sociedad de los recurrentes estaba sujeta al impuesto de IVA.

2.- Por lo que se refiere a la renuncia a la exención , en atención a la doctrina de los actos propios, compartimos íntegramente la conclusión a la que llega la resolución recurrida, sin que tengamos nada que añadir, de acuerdo con lo establecido en los artículos 4 y 5 de la Ley 37/1992 ,que, en lo que ahora importa señala que, quedan sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de bienes realizadas por empresarios en desarrollo de su actividad empresarial, lo que se corresponde con lo establecido por el articulo 7.5 del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados , aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, al establecer la no sujeción al concepto de Transmisiones Patrimoniales Onerosas de las operaciones realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional y, en cualquier caso, cuando constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido. Con todo, según lo dispuesto por el apartado 4.º de aquel artículo 4 de la Ley 37/1992 , y por el mismo artículo 7.5 del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados , dichas operaciones, a pesar de poder constituir el hecho imponible de aquel tributo, quedan sujetas a la modalidad de Transmisiones Onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales cuando tratándose de entregas o arrendamientos de bienes inmuebles o de constitución y transmisión de derechos reales de uso y disfrute que recaigan sobre los mismos, gocen de exención en el Impuesto sobre el Valor Añadido, lo que, según el artículo 20.Uno. 22º de la Ley 37/1992 , ocurre con las segundas y ulteriores entregas de edificaciones cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación, y ello salvo en los casos en que el sujeto pasivo renuncie a la exención en las circunstancias y con las condiciones recogidas en el artículo 20.Dos de la misma Ley . Según el citado artículo 20.Dos de la Ley 37/1992 '..las exenciones relativas a los números 20, 21 y 22 del apartado anterior podrán ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo, en la forma y con los requisitos que se determinen reglamentariamente, cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y tenga derecho a la deducción total del impuesto soportado por las correspondiente adquisiciones..'. Aquellas condiciones reglamentarias se contemplan en el artículo 8.1 del Reglamento del Impuesto , aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, según el cual '..la renuncia a las exenciones reguladas en los número 20 , 21 y 22 del apartado uno del artículo 20 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido , deberá comunicarse fehacientemente al adquirente con carácter previo o simultáneo a la entrega de los correspondientes bienes. La renuncia se practicará por cada operación realizada por el sujeto pasivo y, en todo caso, deberá justificarse con una declaración suscrita por el adquirente, en la que éste haga constar su condición de sujeto pasivo con derecho a la deducción total del Impuesto soportado por las adquisiciones de los correspondientes bienes inmuebles..'.En consecuencia, según todo ello, la renuncia a la exención requiere la concurrencia sobre el adquirente de la cualidad de sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido, que actúe en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional con derecho a la deducción total del impuesto soportado por la correspondiente adquisición; que el mismo adquirente declare por escrito las dos circunstancias anteriores al transmitente y que éste comunique fehacientemente a aquél la renuncia con carácter previo o simultáneo a la entrega del bien, requisitos estos que concurren en el presente caso según la resolución recurrida, pues en la escritura pública de la venta del solar, la vendedora, que se declaró sujeto pasivo del IVA ,formuló expresa renuncia a la exención del art. 22.apartado 1 de la Ley del IVA . Por tanto, en supuestos como el presente, la intención evidente de las partes es la renuncia fehaciente del transmitente a la exención del Impuesto, teniendo en cuenta que dicha renuncia debe comunicarse al adquirente y no a la Administración, y todo ello con la fórmula empleada en este caso, consistente en la consignación en la escritura de venta de cierta cláusula en la que se deja dicho que la vendedora ha repercutido a la compradora el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a la operación venta realizada y formalizada, con la que se cumple la verdadera finalidad perseguida por la norma, consistente en asegurar la realidad del acuerdo de las partes sobre el sometimiento de la operación al mencionado impuesto y no a la modalidad de Transmisiones Onerosas del Impuesto transmisorio.

Lo que verdaderamente interesa desde la perspectiva del sentido teleológico de la regulación, es el dato real de la consecución del fin perseguido en la norma, y es evidente que este fin puede alcanzarse bien mediante la utilización de uno u otro formulismo o a través de cualquier mecanismo del que pueda derivarse que el vendedor renuncia a la exención y que conlleve la comunicación al adquirente, lo que resulta innegable que ocurre con la previsión sobre la repercusión del Impuesto en el documento público, que además de resultar anterior o al menos concomitante a la entrega, evidencia de manera manifiesta que el sujeto pasivo habría renunciado a la exención.

En el presente caso cabe concluir que la venta del solar era una operación sujeta a IVA, realizada por un empresario profesional y la renuncia fue efectivamente realizada.

CUARTO.- Procede ahora analizar los tres argumentos expuestos por la representación de Efrain y Estanislao , referidos al carácter atípico del delito de falsedad documental , tanto en su aspecto de falsedad ideológica, como el carácter burdo de la misma, el burdo proceder en relación al delito y finalmente la continuidad delictiva. El motivo ha de partir del respeto a la intangibilidad del relato fáctico, basamento de la calificación. Y esa narración histórica contiene los elementos necesarios para la calificación de la falsedad.

1/.El art. 392 CP castiga al particular que en documento público, oficial o mercantil cometiere alguna de las falsedades descritas en los tres primeros números del art. 390.1, que son las siguientes:1ª Alterando un documento en alguno de sus elementos o requisitos de carácter esencial.2ª Simulando un documento en todo o en parte, de manera que induzca a error sobre su autenticidad.3ª Suponiendo en un acto la intervención de personas que no la han tenido, o atribuyendo a las que han intervenido en él declaraciones o manifestaciones diferentes de las que hubieran hecho. Dejando fuera el cuarto supuesto de dicho precepto: 'Faltando a la verdad en la narración de los hechos', lo que técnicamente se denomina falsedad ideológica, que resulta atípica cuando es cometida por un particular, salvo que pueda tener encaje en el art. 390.1.2, según el Pleno no Jurisdiccional de la Sala 2ª del Tribunal Supremo de 26 de febrero de 1999, que acordó que la confección completade un documento mendaz que induzca a error sobre su autenticidad e incorpore toda una secuencia simulada e inveraz de afirmaciones con trascendencia jurídica, a modo de completa simulación del documento, debe ser considerada la falsedad que se disciplina en el artículo 390.1.2 CP ; optando por una interpretación lata del concepto de autenticidad, que ha tenido su reflejo en las STS 63/2007, de 30 de enero , y 213/2008, de 5 de mayo , indicando ésta última que la autenticidad está afectada en los siguientes supuestos: a) La formación de un documento que parezca provenir de un autor diferente del efectivo (autenticidad subjetiva o genuinidad).b) La formación de un documento con falsa expresión de la fecha, cuando ésta sea esencialmente relevante.c) La formación de un documento enteramente falso, que recoja un acto o relación jurídica inexistente, es decir, de un documento que no obedece en verdad al origen objetivo en cuyo seno aparentemente se creó (falta de autenticidad objetiva).

En este caso, la decisión de la Juzgadora es plenamente acertada porque las facturas entregadas por 'Villa Esmeralda XXI S.L.' y por 'Video Visión Mundial para la Publicidad S.L' a Clemente por servicios que jamás se prestaron , con el fin de que la entidad de los recurrentes pudiera aminorar los importantes beneficios obtenidos con la transmisión de la finca, se encuadran en el supuesto de falta de autenticidad objetiva al ser completamente mendaces por no responder a ningún servicio real, y con la única finalidad de defraudar a la Hacienda Pública, pues simulan una realidad inexistente y suponen la realización de unos actos de comercio por determinadas personas que no han tenido lugar dando lugar a un superchería destinada a eludir el pago de las cantidades debidas al erario público.

En cuanto al dolo falsario, debe entenderse por tal dolo la conciencia y la voluntad de cambiar la realidad haciendo aparentemente veraz lo que no lo es, elemento subjetivo del injusto que hace patente la maliciosa intención de lograr una ilegal finalidad. La concurrencia de este elemento no puede ser negada toda vez que de la prueba practicada no puede dudarse que las facturas emitidas y recibidas lo fueron con absoluta conciencia de que no correspondían a otra realidad que el concierto entre los acusados para defraudar a la Hacienda Pública y obtener beneficio económico, incrementando de manera ficticia la cantidad de IVA soportado. Dicha conducta es constitutiva de un delito continuado de falsedad en documento mercantil. La jurisprudencia de la Sala Segunda del Tribunal Supremo, viene entendiendo de forma reiterada que la confección de unos documentos, con la finalidad de defraudar a la Hacienda Pública, para acreditar en el tráfico jurídico una relación jurídica totalmente inexistente, es una simulación documental punible, y no una mera conducta falsaria despenalizada. Traemos a colación lo señalado en la Sentencia del Tribunal Supremo de 11 de Marzo de 2004 la cual, recapitulando la doctrina del Tribunal Supremo sobre esta materia, recoge que 'Como señalan la S.S.T.S. 1647/1998, de 28 de enero de 1999 y 1649/2000, de 28 de octubre, entre otras, la diferenciación entre los párrafos 2º y 4º del art. 390.1 debe efectuarse incardinando en el párrafo segundo del art. 390.1 aquellos supuestos en que la falsedad no se refiera exclusivamente a alteraciones de la verdad en algunos de los extremos consignados en el documento, que constituirían la modalidad despenalizada para los particulares de faltar a la verdad en la narración de los hechos, sino al documento en sí mismo en el sentido de que se confeccione deliberadamente con la finalidad de acreditar en el tráfico jurídico una relación jurídica absolutamente inexistente, criterio acogido en la S.T.S. de 28 de octubre de 1997 y que resultó mayoritario en el Pleno de esta Sala de 26 de febrero de 1999 '.

2./Por lo que se refiere al carácter burdo de la falsedad de la facturas, que el recurrente deduce de : 1)fueron emitidas por dos empresas cuyo objeto social 'es cualquier cosa menos el movimiento de tierras'(sic), 2) de la propia denominación social de las sociedades, ya que nada tiene que ver con el transporte de áridos;3) que dichas empresas carecían de personal y de bienes con los que poder llevar a cabo la actividad, salvo una motocicleta; 4) que no había licencia de actividad por parte del Ayuntamiento para el movimiento de tierras, ni documentos de autorización relativa a carga y descarga de tierras supuestamente movidas.

La jurisprudencia ha estimado que una alteración de la verdad tan aparente y grosera que resulte fácilmente detectable, no tiene capacidad de incidir negativamente en el tráfico jurídico, lo que excluiría el delito ante la ausencia de riesgo alguno para el bien jurídico protegido. En este sentido, entre otras, la STS nº 1224/2006, de 7 de diciembre y la STS nº 180/2007, de 6 de marzo . La exclusión de la apariencia de verdad y capacidad para ser tenido como documento auténtico requiere que ésta salte a la vista inmediatamente, sin ningún esfuerzo de atención o conocimiento especial del observante, de modo que el artificio sea flagrante, de fácil advertencia e incapaz de inducir a error sobre su autenticidad bajo ningún concepto.

No es este el caso, pues el recurrente no menciona ningún elemento de dichas falsedades que recaiga sobre la propia factura, sobre el propio soporte material, que revele lo que alega. La defensa cita jurisprudencia relativa al delito de estafa, totalmente inaplicable, pues la falsedad está aquí referida a la totalidad de los documentos en cuanto a que los datos que reflejan son irreales dando vida a una realidad que se simula por completo tanto en lo material como en lo personal sin que se trate de copias fraudulentas de facturas emitidas correctamente. Es más, la falsedad operada no tenía nada de burda o simple, ni siquiera el formato de las facturas, las cuales a simple vista (obran en el anexo documental folios 151 y ss) tienen evidente aptitud para incidir en el tráfico jurídico y la mendacidad que encierran en modo alguno puede decirse que sea manifiesta. Tampoco fueron detectables sin las rigurosas comprobaciones complementarias llevadas a cabo por actuarios de la Administración Tributaria. Insistimos, para alcanzar esta conclusión basta con examinar la documentación incorporada al Anexo Documental 1 aportado.

En definitiva, la confección de unos documentos, con la finalidad de defraudar a la Hacienda Pública, para acreditar en el tráfico jurídico una relación jurídica totalmente inexistente, es una simulación documental punible, y no una mera conducta falsaria despenalizada.

3/.Concurren también los requisitos especificados en el artículo 74 del Código Penal para apreciar la continuidad delictiva . Así:

1) Han de tratarse de infracciones susceptibles de esta institución. Lo es el delito apreciado, según unánime y constante práctica jurisprudencial.

2) Ha de concurrir el elemento fáctico consistente en la pluralidad de acciones u omisiones de hechos típicos diferenciados. Esta pluralidad dentro de la unidad final es lo que distingue al delito continuado del concurso ideal de delitos, ya que en éstos la acción es única aunque los delitos sean plurales, en aquél las acciones son plurales, pero el delito se valora como único.

3) Existencia de ' conexidad temporal ' dentro de esa pluralidad, no debiendo transcurrir un lapso de tiempo excesivo, pues una gran diferencia temporal debilitaría o haría desaparecer la idea del plan que como elemento ineludible de esta figura delictiva.

4) Concurrencia del requisito subjetivo de que el sujeto activo de las diversas acciones las realice ' en ejecución de un plan preconcebido o aprovechando idéntica ocasión '. Es el elemento más importante que realmente provoca la unidad delictiva en que consiste la continuidad, aunque deba distinguirse entre lo que supone el plan preconcebido y el aprovechamiento de una igual ocasión. Lo primero hace referencia al dolo conjunto o unitario que debe apreciarse en el sujeto al iniciarse las diversas acciones. Se trata de una especie de culpabilidad homogénea, una trama preparada con carácter previo programada para la realización de varios actos muy parecidos. Lo segundo se da, no cuando la intencionalidad plural de delinquir surja previamente, sino cuando el dolo se produce ante una situación idéntica a la anterior que hace caer al delincuente en la comisión delictiva, repitiéndola.

5) Homogeneidad en el ' modus operandi '.

6) Se precisa el elemento normativo de que sean iguales o semejantes los preceptos penales conculcados, tengan como substrato la misma norma y que ésta tutele el mismo bien jurídico (homogeneidad normativa).

7) Finalmente, el sujeto activo debe ser el mismo en las diversas acciones fraccionadas.

En el caso de autos se dan tales requisitos, pues el delito que se aprecia (falsedad) es susceptible de continuidad. Existen hechos diferenciados, pues cada factura constituye un delito de falsedad, los hechos -diferenciados- están afectos de una inmediación temporal pues se adquirieron las facturas para reducir artificialmente la carga fiscal y en definitiva para defraudar a la Hacienda Pública. De ahí se evidencia el plan preconcebido, toda vez que los acusados desarrollaron esa actividad defraudatoria sin solución de continuidad y como un negocio en sí mismo. El modus operandi es idéntico en todos los casos; existe homogeneidad normativa y los sujetos activos son siempre los cuatro acusados.

De todo lo expuesto concluimos que no existe indebida aplicación del delito continuado de falsedad en documento mercantil del art. 392 en relación con el art. 390.1.2 y 74 del Código Penal (CP ).

Por tanto, no pudiéndose considerar acreditado que todos los documentos se emitieran en una misma fecha, y respondiendo todas ellas a la misma finalidad, con una sucesión en el tiempo y propósito de infringir la misma norma, estamos en presencia de un delito continuado de falsedad, con aplicación por tanto del art. 74.1 del CP .

En otro orden de consideraciones, el delito de falsedad NO queda absorbido en el delito fiscal ya que no se trata de unos mismos hechos subsumibles en dos tipos delictivos distintos, sino de conductas autónomas e independientes que no vulneran la misma norma.

QUINTO.- Resuelto lo anterior y en íntimamente conexión con lo expuesto, trataremos ahora el motivo de impugnación referente a si existe concurso medial o real entre los delitos de falsedad y delito fiscal.La Juzgadora opta por estimar que existe un concurso real al que - tácitamente sin nombrarlo y señalando una penalidad equivocada - acude el Abogado del Estado frente a la tesis sostenida por el Ministerio Fiscal .Pues bien esta Sala discrepa con la conclusión a la que llega la Juzgadora, ya que en los casos de emisión de facturas falsas con fines de defraudación fiscal ha sido ampliamente conocido por la jurisprudencia y ha sido resuelto como concurso ideal, ( Sentencia 1/1997, de la Sala de lo Penal de 28 de octubre de 1997 , en el conocido como caso Filesa). Este criterio, además, es el que se desprende de anteriores precedentes de esta misma Sala que han calificado esa relación entre ambas infracciones como la que es propia del concurso medial (cfr. SSTS 606/2010, 25 de junio (LA LEY 113888/2010) y 423/2010, 21 de abril). Es cierto que se puede cometer delito fiscal sin necesidad de falsear facturas ,pero en casos como el enjuiciado, existe una conexión de necesidad de carácter objetivo entre ambos, por cuanto es indudable que el delito de falsedad de documento mercantil, de las facturas, era imprescindible para la comisión del delito contra la Hacienda Pública, al incluir como gastos, los pagos reflejados en esas facturas por servicios simulados que jamás se prestaron, con la única finalidad de reducir artificiosamente la carga tributaria. En efecto, en los hechos probados consta acreditado que los acusados dedujeron cuotas de IVA soportado, en lo que aquí interesa, por una cantidad de 127.254,45 euros importe de las cuatro facturas falsas (60.297,60 euros de Villa Esmeralda y de 66.956,85 de Video Visión) que no se corresponden con servicios realmente percibidos. La adquisición y presentación de las facturas falsas ante la AEAT no tenía otra finalidad que la del incrementar el IVA soportado y ello soló podía hacerse mediante las facturas falsas. En este sentido el delito de falsedad documental, era el instrumento idóneo y eficaz del delito principal, un instrumento para conseguir la defraudación fiscal.

En conclusión, cuando la conducta defraudatoria, como en este caso, se obtiene 'mediante' acciones falsarias que son penalmente relevantes en sí mismas, estaremos ante un supuesto de concurso medial punible conforme a la regla del artículo 77.1 del Código Penal tal como lo calificó el Ministerio Fiscal, ya que existe un desvalor añadido (consistente en utilizar, no cualquier alteración de la verdad en un documento, sino una alteración de la verdad que en sí misma es constitutiva de delito) merecedor sin duda de reproche penal.

Dado que el delito continuado de falsedad se encuentra en relación de concurso medial con el delito contra la hacienda pública, resulta en el presente caso, de aplicación el art. 77.2 del CP , esto es la imposición de la pena prevista para la infracción más grave en su mitad superior. En este caso la pena más grave es la prevista para el delito tipificado en el art. 305 del CP , que es de uno a cuatro años de prisión, frente a la del delito de falsedad.

En tal sentido se ha de modificar la sentencia apelada. Siendo así resulta innecesario el examen del primer motivo del recurso interpuesto por la representación de Clemente relativa a la conculcación del principio acusatorio, si bien queremos recordar a dicha parte que al acuerdo del Pleno no Jurisdiccional para la unificación de criterios, celebrado el día 20 de diciembre de 2006, en que se adoptó el Acuerdo del siguiente tenor literal: ' El Tribunal sentenciador no puede imponer pena superior a la más grave de las pedidas en concreto por las acusaciones, cualquiera que sea el tipo de procedimiento por el que se sustancie la causa ', le siguió el Acuerdo de 27 de noviembre de 2007en el que se ha proclamado que ' el anterior acuerdo de esta Sala, de fecha 20 de diciembre de 2006, debe ser entendido en el sentido de que el Tribunal no puede imponer pena superior a la más grave de la pedida por las acusaciones, siempre que la pena solicitada se corresponda con las previsiones legales al respecto, de modo que cuando la pena se omite o no alcanza el mínimo previsto en la ley, la sentencia debe imponer, en todo caso, la pena mínima establecida para el delito objeto de condena'. Se viene así a permitir que el juzgador corrija al alza -si bien sólo hasta el límite punitivo mínimo del tipo penal objeto de acusación y condena- la petición errónea de pena efectuada por las acusaciones -ya fuere por la solicitud de la pena en una extensión menor de la legal o inclusive por la omisión de petición de una de las procedentes. Este acuerdo ha sido aplicado, entre otras, en las SSTS 11/2008, 11 de enero y 89/2008, 11 de febrero , ambas en supuestos de omisión por la acusación de la petición de la pena de multa aparejada al delito del art. 368, lo que se corrigió en sentencia.

SEXTO.-Por lo que se refiere al motivo del recurso acerca de la imposibilidad de cometer el delito de falsedad documental y del delito contra la Hacienda Pública por parte de los recurrentes Estanislao y Efrain , en realidad bajo estas dos rúbricas se cuestiona la apreciación de la prueba llevada a cabo por la Juzgadora, al igual que el recurso presentado por la representación de Faustino .

El recurrente (primeramente citado) señala como argumentos exculpatorios: que Estanislao vive en Madrid, no en Palma donde ocurrieron los hechos; que nunca ha ostentado cargo societario que no consta su asistencia a juntas; que no acudió a la sucursal a percibir los importes correspondientes y finalmente que las facturas mendaces siempre fueron entregadas a Clemente .

Respecto de Efrain , su defensor alega que nunca gestionó la confección de las facturas; nunca las recibió ,sino que fue Clemente ,quien además las pergeñó, el cual precisamente a través de una de sus sociedad 'DaniezSanz S.L.' emite alguna factura. Considera en definitiva que ni existen actos ejecutivos para que medie participación, ni existe control por parte del autor mediato, ni representación mental del comportamiento falsario.

Por lo que se refiere al delito fiscal, niega el dominio del hecho argumentando que la prueba que le fue denegada hubiera ayudado a esclarecer y acreditar que la gestión de la sociedad, la tributación, la confección de las declaraciones, la propia búsqueda de la sociedad ya conformada, y la gestión de otras sociedades que emiten facturas mendaces se ubican dentro de la órbita del Asesor que lo era de Clemente . Ni Efrain ni Estanislao confeccionaban las declaraciones fiscales de la sociedad. Señala que este mismo Asesor debía también serlo de las empresas emisoras de las facturas falsas; que Clemente es designado liquidador único de la sociedad, dato que revela que era él el que la gestionaba; que las facturas son por un concepto de movimiento de tierra, que es una actividad a la que Clemente se dedica; y que la única persona que interviene ante la Inspección Tributaria es el tan citado coacusado ' el único que sabía lo que se había hecho y dejado de hacer'.

En realidad estos mismos argumentos tratando de responsabilizar únicamente a Clemente , minusvalorando o, más bien negando, su propia responsabilidad, se advierten en el recurso presentado por la representación de Millán quien mantiene que fue aquel quien tuvo en todo momento el dominio del hecho en relación a las facturas, quien las obtuvo, y quien presentó los poderes de las sociedades al efectuar el reparto. Pone en entredicho la fiabilidad de las manifestaciones de Clemente , y señala que los hechos periféricos no son suficientes para otorgarle credibilidad ni para dar firmeza a su declaración auto y heteroinculpatoria, ya que en el documento que ( Clemente ) aportó, obrante al folio 160, para sostener que Millán era administrador de hecho de la sociedad, simplemente se pide la confirmación al administrador para cerrar la operación de la venta del solar, confirmación que era necesaria. Considera que las cuentas las llevaba los administradores, y que solo ellos tenían firma. Finalmente invoca que es beneficiario de justicia gratuita, preguntándose -retóricamente- donde está el dinero defraudado, respuesta que solo puede ofrecer el recurrente, quien obtuvo importantes beneficios con la venta del solar trasmitido por 1.769.000 euros. En cualquier caso el destino que le dió a lo que percibió es irrelevante a los efectos del delitos fiscal y de falsedad en documento, por eso era totalmente innecesario que se le investigaran sus cuentas.

Cabe que procedamos a analizar si concurre un error en la valoración de la prueba . Recordemos que el órgano de apelación goza de plenas facultades revisoras, lo que le permite valorar las pruebas realizadas en la instancia e incluso ponderarlas de forma diversa a la realizada por el Juez a quo. Sin embargo, estas posibilidades revisoras inherentes al recurso de apelación han de ser aplicadas con prudencia en relación con las pruebas de naturaleza personal (declaraciones de partes, testigos y peritos) que tienen lugar en el juicio oral, dado que las mismas se producen ante la inmediación del juez a quo. Por ello, la valoración de las pruebas efectuadas por el juez de instancia sólo puede ser revisada en los siguientes supuestos: a) cuando la valoración no dependa de la percepción directa de las pruebas que el juez a quo tuvo con exclusividad; b) cuando con carácter previo a la valoración de las pruebas no exista prueba objetiva de cargo válidamente celebrada, lo que vulneraría el principio de presunción de inocencia, y c) cuando el examen de lo actuado conduce a constatar un manifiesto y claro error en el juez a quo, al resultar su razonamiento absurdo, ilógico, irracional o arbitrario.

En los Fundamentos Jurídicos de la sentencia recurrida se exponen, de forma extensa e individualizada para cada coacusado, las razones por las cuales la juzgadora de instancia ha otorgado eficacia probatoria a sus declaraciones en juicio; y las mismas no pueden ser calificadas como ilógicas o arbitrarias, sino plenamente conformes a la razón; sin que las razones expuestas en los recursos enerven de ninguna manera esta conclusión.

Con respecto a las declaraciones de coacusados siempre hay que partir de dos premisas: la cautela con la que han de tomarse y analizarse las declaraciones de un coimputado en cuanto incriminan a otro y la insuficiencia de las mismas para, por si solas, desvirtuar la presunción de inocencia. No puede, por tanto, reprochársele un punto de partida equivocado a la Sentencia recurrida, la cuestión es si los razonamientos efectuados cumplen con las exigencias de la última doctrina jurisprudencial, tanto del Tribunal Supremo como del Tribunal Constitucional.

Por el detalle con el que se analiza dicha doctrina y por su aplicación al caso, hemos de recoger y transcribir literalmente en la presente la Sentencia de la SAP Madrid de 5-Julio-2005 : 'Es doctrina jurisprudencial reiterada del Tribunal Constitucional, desde las iniciales SSTC 153/1997 , 49/1997 ,y 115/1998 , y, que tanto por la posición que ocupa el coimputado en el proceso, cuanto porque no se le exige legalmente decir verdad, la declaración de un coimputado es una prueba intrínsecamente sospechosa, no sólo por su escasa fiabilidad, derivada de la posibilidad de que en su manifestación concurran móviles espurios (entre los que es relevante el de autoexculpación o reducción de su responsabilidad), sino, ya desde la perspectiva constitucional del derecho de defensa, porque se trata de un testimonio que sólo de forma muy limitada puede someterse a contradicción, dado que el acusado, a diferencia del testigo, no sólo no tiene obligación legal de decir la verdad, sino que puede callar total o parcialmente en virtud del derecho a no declarar contra sí mismo y a no confesarse culpable, reconocido expresamente en el art. 24.2 CE , que es una garantía instrumental del más amplio derecho a la defensa en cuanto reconoce a todo ciudadano el derecho a no contribuir a su propia incriminación. Precisamente, dicho déficit de contradicción, que es consustancial a la declaración de cualquier coimputado en nuestro ordenamiento jurídico, es el que justifica que sus manifestaciones, cuando son prueba única, no adquieran entidad suficiente para desvirtuar la presunción constitucional de inocencia, por lo que su veracidad ha de verse avalada por algún hecho, dato o circunstancia externa ( STC 68/2001, de 17 de Marzo ; 182/200; 2/2002; 57/2002; 68/2002; 70/2002; 125/2002 y 155/2002 y, así como SSTC 17 , 30 y 55/2005 entre otras muchas).

Por tanto, lo que justifica su menor entidad probatoria es el déficit de contradicción intrínseco a la declaración de cualquier coimputado pues éste, cuando es interrogado, no sólo no tiene obligación legal de decir verdad, sino que puede callar total o parcialmente sin que el ordenamiento jurídico le imponga la obligación de contestar o atribuya consecuencias jurídicas a la constatación de que miente.

El problema que plantea la declaración del coimputado no es el de su verosimilitud o credibilidad - cuestión ésta resoluble por otros cauces como todas las declaraciones testimoniales- sino que presenta un problema de justificación, de manera que no puede afirmase que estemos ante una verdad justificada cuando la que se afirma tiene como único fundamento una manifestación prestada en tales condiciones, o dicho de otro modo, cuando la declaración de condena se basa únicamente en la declaración de un coimputado no puede afirmarse que estemos ante una verdad alcanzada por un método que reduce suficientemente los márgenes de error ofreciendo protección al individuo frente al castigo arbitrario, pues se trata de una declaración de verdad no verificada y no verificable.

Por eso, sólo cuando tal manifestación incriminatoria se halla corroborada por algún hecho, dato o circunstancia externa, puede afirmase la condena más allá de toda duda razonable. Sólo una actividad probatoria externa a la propia declaración, y no una suma de argumentos sobre su credibilidad, permite dar ésta por corroborada. Lo exigible es que la versión del coimputado sea coherente con algo distinto de sí misma, porque la verdad justificada en que se resuelve el relato de hechos probados de una Sentencia penal ha de ser, al menos, el resultado lógico de la suma de un conjunto de evidencias que apuntan en una misma dirección.

En tal sentido para dar por corroborada la manifestación incriminatoria de un coimputado es preciso que un dato externo implique al acusado en algún aspecto esencial del hecho, pues no basta con acreditar que el hecho acaeció sino que es preciso que pueda inferirse la participación en él del acusado. No es preciso, sin embargo, exigir la prueba íntegra de la ejecución del hecho. Bastará con que el acusado quede lógicamente relacionado, conectado o implicado en algún aspecto relevante del hecho que se le imputa, pues se precisa algo menos que la prueba del hecho y de la participación en él del acusado y algo más que una simple conjetura o argumentación sobre la credibilidad de lo manifestado (en tal sentido la STC 2/2002 consideró elemento corroborador una declaración testifical que permitía dar por probados 'aspectos relevantes' de la declaración del coimputado, de manera que ésta queda corroborada en lo esencial.

La STS 289/2012, de 13 de abril , resume la doctrina constitucional y del Tribunal Supremo acerca de la insuficiencia probatoria de la declaración del coimputado y el alcance de la corroboración exigible para fundamentar una sentencia de condena. Las declaraciones de los coimputados no poseen solidez plena como prueba de cargo suficiente cuando, siendo únicas, no están mínimamente corroboradas por algún hecho, dato o circunstancia externa, y ello porque el imputado, a diferencia del testigo, no tiene la obligación de decir la verdad sino que, por el contrario, le asiste el derecho a guardar silencio total o parcialmente y no está sometido a la obligación jurídica de decir verdad ( SSTC 147/2004, de 13 de septiembre, F. 2 ; 312/2005, de 12 de diciembre , F. 1, 170/2006, de 5 de junio, F. 4 , y 198/2006, de 3 de julio , F. 4).Como puede observarse, la jurisprudencia constitucional recoge una exigencia de refuerzo de la declaración del coimputado, que no está prefijada en términos generales, sino que se deja a la casuística la determinación de los casos en que puede estimarse que existe esa mínima corroboración, por lo que ha de atenderse a las circunstancias presentes en cada supuesto particular. No obstante dicha jurisprudencia constitucional ha establecido unas líneas básicas al respecto:

Los elementos de veracidad objetiva de la declaración tales como la ausencia de animadversión, la firmeza del testimonio o su coherencia interna no tienen relevancia como factores externos de corroboración ( SSTC 233/2002, de 9 de diciembre, F. 4 , y 160/2006, de 22 de mayo , F. 2);

La mínima corroboración ha de recaer, precisamente, sobre la participación del acusado en los hechos punibles que el órgano judicial hubiera considerado probados ( SSTC 17/2004, de 23 de febrero, F. 3 ; 340/2005, de 20 de diciembre, F. 2 , y 277/2006, de 25 de septiembre , F. 2);

Los elementos de corroboración han de hallarse expuestos en las resoluciones judiciales recurridas como fundamentos probatorios de la condena ( SSTC 230/2007, de 5 de noviembre, F. 3 ; 91/2008, de 21 de julio, F. 3 , y 102/2008, de 28 de julio , F. 3).

Aplicando lo expuesto al caso enjuiciado, la Sentencia señala que los cuatro acusados ( Millán , Efrain , Estanislao y Clemente ) de común acuerdo confluyeron en la idea de comprar el solar, y para ello, los cuatro, decidieron adquirir todas las participaciones sociales de otra mercantil y con sus propias aportaciones sociales compraron el inmueble y abonaron el importe de la amortización de la carga hipotecaria. Todos se pusieron de acuerdo para vender el solar ante los elevados costos de construcción de las naves proyectadas en él y se pusieron de acuerdo, transmisión que se alcanzó a través de un hijo de Millán , y que después se cobró a través de la sociedad Ochanko S.L. cuyo administrador es Millán ; que aunque no existieran Juntas formales, los socios se reunían de vez en cuando, bien en el despacho de Millán , bien tomando una cerveza. Que además no hacían falta reuniones formales porque todos estaban de acuerdo y que Estanislao estaba puntualmente informado por su cuñado Efrain , el cual era administrador mancomunado con Clemente , nombrado precisamente para defender y controlar no solo sus propios intereses sino los de su cuñado Estanislao y residente en Madrid; señala que con anterioridad a la adquisición (del solar) ni uno ni otro conocía a Clemente , lo que lleva a considerar que, ante un negocio inmobiliario de tanta envergadura, la afirmación de que todo lo gestionaba Clemente a sus espaldas es ingenua y pueril. Señala que la declaración auto y heteroinculpatoria de éste viene corroborada de numerosa prueba documental. Este acusado admitió los hechos y manifestó que compraron la sociedad (ya creada) porque era más barato y más rápido, que se pusieron de acuerdo en comprar el solar y que lo compraron por partes iguales; que todo se consensuaba antes de tomar decisiones que se reunían en el despacho de Millán (quien trajo el solar), con Efrain , el cual le trasmitía todo a su cuñado y después se volvían a reunir para adoptar los acuerdos. Que vieron que la obra que pensaban hacer en el solar no era rentable y que todos decidieron venderlo; que lo vendieron y que ingresaron el dinero en una cuenta de la Caixa de La Vileta, donde Efrain tenía firma electrónica y firmaba los cheques, y que se repartieron el precio de la venta por partes iguales. Que comentaron que había que pagar muchos impuestos y que tenían que hacer algo para rebajarlo; que Millán y Efrain le dijeron que había que buscar empresas que hicieran facturas y que él estuvo de acuerdo; buscaron y encontraron las empresa Video Visión y Villa Esmeralda; que contactó con Guillermo ; que todos los socios estaban de acuerdo; que Millán era el que más sabía, tenía más experiencia y era práctica habitual que las decisiones surgieran de éste y luego se aprobaran por el resto.

Uno de los elementos de corroboración que destaca la Juzgadora, viene referido al hecho de que Efrain compareció con poder especial de Estanislao en el acto de la venta publica del solar y que consta la firma de aquel en el anexo de la prueba documental. Incluso consta su firma en un escrito dirigido a la Inspección Tributaria (Vid 742 y 743) en el que realiza -junto con Clemente - una serie de manifestaciones muy relevantes, que, en definitiva, contradicen toda su argumentación exculpatoria antes expuesta, tales como :1ª) Que se aprueba la totalidad de las actuaciones realizadas por los socios y por el propio órgano administrador en relación a las transferencias de fondos realizadas para la adquisición del solar conocido por todos a pesar de que finalmente no se llevara a cabo la operación; 2º) Que se aprueban los medios en que se transfirieron los fondos, máxime de las cantidades entregadas en efectivo a los socios 3º) Que los fondos que fueron registrados en la cuenta de socios de la Sociedad Sa Font D,es Pont Inca S.L. estaban destinados a la compra de un solar que tenía que realizar una sociedad búlgara ... y que los socios eran los mismos en aquel momento; 4º) que en relación a las facturas de Danielsanz S.L. a Sa Font de, s Pont D,Inca S.L. por transporte de materiales, desea manifestar que los camiones son propiedad de Excavaciones i serveis Eurosegle S.L., sociedad ésta considerada del grupo y que por tanto no se procedió a la facturación por tal prestación de servicios, al no considerar devengo alguno'. Pues bien, el contenido de este escrito, firmado por Efrain , que lleva fecha 19 de Junio de 2009 y el siguiente del día 23 del mismo mes y año, desmienten sus afirmaciones de que no se reunían (puede que no lo hicieran en Junta formal debidamente convocada), que no gestionaba la sociedad y no intervino ante la Inspección Tributaria, pues el escrito lleva el Sello de la Inspección regional. A los folios 112 a 118 del Anexo documental I está unida la representación que suscribieron los acusados en favor de una única persona, Narciso , para que éste los represente ante la Inspección Tributaria, prueba que en definitiva corrobora que actuaban juntos, en bloque y de mutuo acuerdo.

Con respecto de Millán , el folio 168 se trata de un fax remitido por éste a Clemente dos días antes de la venta del solar. De su lectura se advierte que no es una mera aquiescencia o permiso que le da a Clemente para que éste proceda a la venta del solar, sino que es completamete al revés: es la liquidación, el precio, la forma de pago y talón por comisión de la venta que le hace llegar Millán (a través de Ochonko) a Clemente . Dificilmente puede sostener que no sabía nada y que todo lo hizo Clemente a su espalda, sin su conocimiento y consentimiento, pues el escrito acredita lo contario, ya que quien prepara la liquidación, la forma de pago etc.. y le pide confirmación es Millán a Clemente , que es administrador de derecho. Así pues tenemos otra corroboración objetiva a la declaración de Clemente .

Otro de los elementos periféricos de corroboración a las manifestaciones del inculpado, la encontramos en los beneficios obtenidos, puesto que los acusados cobraron por una doble vía. La primera, directamente de la venta del solar, cuyo pago se fraccionó en cheques conformados; y la segunda, la que derivó del presunto pago de los pagarés a Villa Esmeralda y Video Visión. Ya hemos dicho que estas empresa nunca prestaron ningún servicio real ni trabajo alguno .En cambio existen pagarés nominativos por importe total de 922.594,80 euros en favor de estas dos sociedades 'emitidos'por los administradores Clemente y Efrain , con cargo a la cuenta de la sociedad, para pagar las 'facturas' emitidas por éstas. Pues bien, tras un reunión que tuvo lugar en la sucursal de La Caixa de La Vileta, entre el director de la misma, Sr. Luis Pablo y los tres acusados Clemente , Efrain (que acudió con poderes de su cuñado Estanislao ) y Millán , consta probado que el importe de los pagarés fue cobrado por los acusados mediante transferencia bancaria en las cuentas corrientes que designaron donde fueron ingresados los importes (todos de 220.757,58 euros, excepto el de Clemente que fue mayor, de 260.322,05) constando el ingreso en la de Estanislao y su esposa Sra. María Virtudes (folios 752 a 772 y 798 a 791 del Anexo).

Así pues, cabe afirmar, por un lado, la aptitud de la declaración del coacusado Clemente para enervar la presunción de inocencia, concurriendo como concurren en el presente caso todos los requisitos que la jurisprudencia establece para que tengan tal aptitud: no se ha acreditado animadversión de éste respecto de los otros tres acusados; y existen otros elementos que corroboran sus manifestaciones, las declaraciones de los testigos que han depuesto en juicio y la prueba documental a la que se ha hecho referencia anteriormente. Por tanto cabe concluir que si bien Clemente era administrador mancomunado junto con Efrain , todos estaban puntualmente informados y las decisiones se adoptaban de común acuerdo entre todos. La razonabilidad de la condena reside no solo en las declaraciones de éste, sino que sus manifestaciones están plenamente corroboradas por datos objetivos externos antes expuesto. A partir de ello, para la Juzgadora y para este Tribunal queda meridianamente claro que los cuatro socios eran los administradores y gestores efectivos de la sociedad.

A la hora de analizar la actuación de ambos ( Millán y de Estanislao ), el Tribunal ha de indicar que frente al planteamiento de estos apelantes no se encuentran motivos bastantes para rectificar en la alzada la conclusión judicial y la consecuente responsabilidad de ambos acusados y ello aunque ni uno ni otro fueran los administradores de derecho de la sociedad, ello no significa sin más que no tengan responsabilidad criminal por mor de los delitos de falsedad y contra la hacienda pública perpetrados, pues fueron los cuatro -socios- los que decidieron reducir la carga fiscal mediante la adquisición de facturas falsas, acudiendo a buscar sociedades que se dedicaban precisamente a proporcionarlas. Y las encontraron, siendo indiferente quien de ellos ( Clemente , Efrain u Millán ) las compró pues los cuatro planearon la actuación delictiva en beneficio propio, teniendo todos el dominio del hecho. En consecuencia todos deben también responder de dicho delito, aunque ninguno fuera el autor material de la falsedad. En cambio está claro que fue 'Sa Font des Pont D,Inca' la sociedad receptora de las facturas falsas, y la que se benefició y ello no puede ser más que por el previo concierto criminal de estos cuatro acusados.

La sentencia recurrida fundamenta la atribución de la autoría de estas falsedades a todos los acusados al ser las personas que tenían el dominio del hecho. Se trata de una construcción que esta Sala considera conforme a la razón, y ello por cuanto la capacidad decisoria que todos tenían en la sociedad (administradores de hecho y de derecho), controlando y dirigiendo sus actividades, se ha de extender necesariamente a la decisión sobre la adquisición de las facturas falsas y su incorporación a las declaraciones del Impuesto sobre el Valor Añadido del ejercicio 2006.

A la vista de la prueba practicada en relación con la condición de administradores de hecho y de derecho y su dominio sobre la empresa, la conclusión de la sentencia de instancia responde plenamente a las reglas de la lógica y de la experiencia y, utilizando terminología de la reciente STS 433/2013 de 29 de mayo , 'dicha inferencia no resulta excesivamente abierta en el sentido de que el análisis racional de los indicios permita alcanzar alguna conclusión alternativa perfectamente razonable que explique los hechos sin determinar la participación del acusado...'; en definitiva, no cabe otra alternativa o interpretación suficientemente razonable.

A estos efectos, y atendiendo a las anteriores consideraciones, carece de relevancia la eventual atribución de la confección material de esos documentos falsos a otras personas pues ello no afecta a la responsabilidad penal de los acusados. A pesar de la crítica de los recurrentes a la aplicación que hace el Tribunal sentenciador de la teoría del dominio del hecho, es constante la doctrina que viene sentando que el delito de falsedad no es un delito de propia mano (, por ejemplo, SSTS del 24 de Enero de 2002 , del 27 de Septiembre de 2003 , del 16 de Marzo de 2004 y del 7 de Abril de 2005 ), de manera que no es óbice para que el ahora recurrente haya sido condenado como autor de un delito de falsedad, que no haya quedado probado quien hubiera realizado personal o materialmente las manipulaciones descritas ( STS del 22 de Abril de 2002 ), sino que lo que importa, dice esta última sentencia citada, es que el acusado hay tenido 'el dominio funcional del acto'. Y ese dominio se infiere, de una manera lógica y racional, como bien razona la sentencia recurrida, de toda la prueba que se ha expuesto precedentemente.

Dice el artículo 28 del Código Penal : 'Son autores quienes realizan el hecho por sí solos, conjuntamente o por medio de otro del que se sirven como instrumento. También serán considerados autores: ... b) Los que cooperan a su ejecución con un acto sin el cual no se habría efectuado'. Así pues, esta norma comprende entre los tipos de autoría a quienes realizan el hecho conjuntamente. En la coautoría el elemento subjetivo lo constituye la participación consciente y querida en el hecho delictivo y el elemento objetivo la ejecución conjunta del hecho criminal. Respecto del primero hay que decir que no es necesario que el acuerdo de voluntades entre los coautores sea previo, siendo suficiente que sea adhesivo o sucesivo (en este sentido señala el Tribunal Supremo, Sala Segunda, en sentencia de 2 de julio de 1998 , citada y reproducida por otra de la misma Sala de 17 de marzo de 2005, que 'tanto la doctrina como la jurisprudencia, SSTS 3/7/86 y 20/11/81 , han estimado suficiente que el acuerdo surja durante la ejecución, coautoría adhesiva, siendo también posible la sucesiva, que se produce cuando alguien suma un comportamiento al ya realizado por otro a fin de lograr la conclusión de un delito cuyos actos ejecutivos ya habían sido parcialmente realizados por éste ( SS 10/2/92 , 5/10/93 , 2/7/94 ) y que el acuerdo sea tácito y no producto explícito de una deliberación en que se hayan distribuido los papeles a desempeñar. El acuerdo, en definitiva, especialmente en los delitos en que la ejecución es prácticamente simultánea a la idea criminal, se identifica con la mera coincidencia de voluntades de los partícipes, esto es, con lo que se ha llamado el dolo compartido'. Respecto del segundo, elemento objetivo, existen diversas teorías en orden a interpretar en qué consiste la ejecución conjunta del hecho criminal, pues no es necesario para estimar la misma que todos los coautores ejecuten todos los elementos del tipo penal. Una de las teorías más aceptadas para conformar la autoría, así lo expresa el Tribunal Supremo -Sala de lo Penal- en sentencia de 9 de octubre de 1998 , 'es la que la identifica con el dominio funcional del hecho. Serán, pues coautores lo que codominan funcionalmente el hecho que se subsume en la conducta típica. Y ese dominio funcional del hecho que ejerce cada uno de los coautores se manifiesta en el papel que le corresponde en la división del trabajo, integrado en la aportación conjunta al hecho'. En igual sentido SSTS 21/12/92 y 28/11/97 'cuando varios partícipes dominan en forma conjunta el hecho (dominio funcional del hecho), todos ellos deben responder como coautores... la coautoría no es una suma de autorías individuales, sino una forma de responsabilidad por la totalidad del hecho, no puede, pues, ser autor sólo el que ejecuta la acción típica, esto es, el que realiza la acción expresada por el hecho rector del tipo sino también todos los que dominan en forma conjunta, dominio funcional del hecho'.

Para el Tribunal, la connivencia delictiva entre los cuatro acusados ha quedado claramente expuesta en los detallados razonamientos de la Sentencia recurrida,sin que tengamos nada más que añadir.

Cabe recordar que el artículo 31 CP establece que el que actúe como administrador de hecho o de derecho de una persona jurídica responderá personalmente, aunque no concurran en él las condiciones, cualidades o relaciones que la correspondiente figura de delito requiera para ser sujeto activo, si tales circunstancias se dan en la entidad o persona en cuyo nombre o representación obre. En este sentido, la jurisprudencia viene entendiendo que ' también puede devenir intraneus, en virtud de esa transferencia del artículo 31 del Código Penal (quien sea administrador de hecho, aunque no se haya producido la investidura formal del cargo. Previsión legal que conjura el riesgo de impunidad para quienes, eludiendo la investidura formal, deciden de hecho la actuación de la persona jurídica, bien en ausencia de administradores formales, bien porque existiendo éstos, influyen decisivamente sobre los mismos ' ( STS 606/2010 de 25 de junio ).

A efectos de la aplicación del artículo 31 CP serán administradores de hecho quienes, más allá de los formalismos, ejerzan competencias de control y dirección de las actividades de la sociedad, es decir, tengan 'capacidad decisoria' ( STS 83/2005 de 2 de marzo ) en relación con los actos que constituyen el núcleo del tipo de delito de que se trate. En definitiva se está aludiendo al criterio del dominio social, es decir, responderá penalmente como administrador de hecho quien tiene el dominio funcional sobre la situación típica. La STS de 24 de marzo de 1997 se refiere a que los autores del delito de quiebra fraudulenta 'podrán ser el administrador, un directivo, el gerente, quien lleve la gestión de una parcela concreta de la sociedad, etc.', aludiendo a la concurrencia de una 'posición de dominio', así como a la aplicación de la prueba indiciaria para acreditar estos extremos. Y uno de los principales supuestos de responsabilidad criminal del administrador de hecho concurre cuando éste controla la sociedad a través de personas interpuestas (testaferros, hombres de paja) que pueden tener la condición de administradores de derecho.

En el caso presente existe prueba, y así lo argumenta de forma razonable la sentencia recurrida, de que la sociedad venía siendo gestionada y dirigida por los cuatro socios pese a que figuraran formalmente como administradores, los acusados Clemente y Efrain .

SÉPTIMO.- Por lo que se refiere a las circunstancias atenuantes , el recurso de la defensa de Clemente estima infringido el art. 21.5º del Código penal al no haber estimado la Sentencia de Instancia la citada atenuante, por cuanto entiende que la entrega de la vivienda NUM000 de la C/ DIRECCION000 no se hizo con el fin de reparar el daño, sino de afianzar posibles responsabilidades civiles que pudieran derivarse de una eventual Sentencia condenatoria. Si bien el recurrente reconoce que en un principio ello fue así, posteriormente 'fue más allá', toda vez que reconoció el delito, conformó la condena al pago de las cantidades solicitadas en concepto de responsabilidad civil y manifestó 'su compromiso de realizar dicho inmueble e ingresar el importe obtenido en la cuenta de este Juzgado para su posterior entrega a la Agencia Estatal Tributaria'. Tras lo cual añade que 'desgraciadamente no se ha podido llegar realizar' debido a la compleja situación inmobiliaria, lo cual, en su opinión, no impide la estimación de la atenuante.

Sin embargo compartimos los razonamientos de la Juzgadora, y consideramos que no puede apreciarse dicha circunstancia atenuante, pues la prestación de fianza no equivale, evidentemente, a reparar el daño causado. Como regla general los tribunales indican que la prestación de fianza que garantice el pago de la responsabilidad tras el preceptivo requerimiento de embargo de bienes, si no se satisface, no entraña reparación del perjuicio, porque ese comportamiento no pretende reducir o reparar el daño causado, sino asegurar su resarcimiento, para el supuesto de que se dicte resolución condenatoria, sin que pueda inferirse de esa actitud la intención inequívoca de satisfacer a las víctimas por el perjuicio que se les ha ocasionado. De esta suerte, si se hubiera prestado fianza sobre bienes propios o se hubiera depositado, en todo o en parte, la responsabilidad civil dimanante del delito en el trámite procesal derivado de la apertura del juicio oral, tampoco estaríamos ante una reparación del daño, pues el ofrecimiento de una garantía no supone pago efectivo del perjuicio, sino, seguridad de abono de la indemnización en su momento oportuno, una vez que haya condena, lo que conlleva la inobservancia de uno de los presupuestos legales para la estimación de esta atenuante, que el perjuicio se repare o disminuya antes de la celebración del juicio.

Señala la Jurisprudencia que 'Lo trascendente para apreciar la atenuante es que la reparación tenga su origen en una decisión voluntaria del autor y pueda considerarse relevante en atención a las circunstancias del caso y del culpable, (en sentido similar, STS núm. 50/2008, de 29 de enero ).La jurisprudencia de esta Sala, ha rechazado considerar incluida entre las conductas que dan lugar a la apreciación de la atenuación la mera prestación de la fianza exigida por el Juez, sea en el Auto de procesamiento, en el de apertura del juicio oral o en cualquier estado de la tramitación, ( STS núm. 455/2004, de 6 de abril (RJ 2004, 3256); STS núm. 1320/2006, de 20 de diciembre ; y STS núm. 833/2007, de 3 de noviembre , entre otras), pues una 'cosa es afianzar el cumplimiento de lo ordenado por la Ley procesal para asegurar las responsabilidades de contenido económico que pudieran derivarse de un proceso penal y otra bien distinta entregar dinero a la víctima en concepto de indemnización antes de la celebración del juicio oral', (STS núm. 335/2005 , de 15 de marzo ' ( S.T.S. 26 diciembre 2008 ). Si a ello se añade que el inmueble que ofrece no pertenece al acusado, sino a la sociedad Daniel Investement S.L. en la que tiene participaciones, el rechazo de la atenuante está suficientemente justificado.

Por lo que se refiere al recurso de Efrain y de Estanislao , éstos consignaron 'ad cautelam' cada uno de ellos la cantidad de 6.000 euros. La Sentencia tampoco estima de aplicación dicha atenuante pues la deuda tributaria asciende de 127.254,45 euros. Efrain posee un elevado patrimonio inmobiliario: 12 viviendas, 3 aparcamientos, 2 trasteros, 3 almacenes, 4 locales comerciales y 7 solares; tiene fondos de inversión en Invercaixa Gestión y valores y participaciones, y depósitos y seguros de vida en fondos. Estanislao es titular de un plan de pensiones y propietario (solo, o con su esposa o con Efrain ) de múltiples bienes inmuebles, habiéndose contabilizado un total de 23 en la pieza de responsabilidad civil sitos en Oropesa del Mar, en Madrid, en Alcobendas, en San Sebastián de los Reyes, en Torrejón de Ardoz, en el Polígono Son Oms. Todo ello sin contar los pingü es beneficios derivados de la venta del solar. Por ello, convenimos con la Magistrada que la cantidad consignada (repetimos 6.000 euros) es irrisoria e insignificante, si la comparamos con los elevadísimos ingresos de los acusados. No podemos apreciar que dicha cantidad suponga un (verdadero) esfuerzo reparatorio en la medida de sus posibilidades, ni que su conducta sea merecedora de mitigación relevante por este simple hecho haber consignado una cantidad tan exigua. Por tanto, repetimos, el Tribunal entiende que la módica cantidad consignada tan alejada de la verdadera entidad de esos perjuicios, que no puede dar lugar a la referida atenuante, pues como ha expresado el T. Supremo no se trata de conceder efecto atenuatorio a acciones ficticias, que únicamente pretenden buscar la aminoración de la respuesta punitiva sin contribuir de modo eficiente y significativo a la efectiva reparación del daño ocasionado ( STS de 28 de febrero de 2003 y vid., por ej., en sentido semejante las STS de 2 de noviembre de 2004 , 10 de febrero de 2005 EDJ2005/33606 u 8 de julio y 7 de diciembre de 2006 , STS de 11 de octubre de 2012 , entre otras).

A tal efecto citamos el ATS de 4 de octubre de 2.012 resumiendo la doctrina jurisprudencial al respecto, establece lo siguiente:'La reparación debe ser suficientemente significativa y relevante, pues no procede conceder efecto atenuatorio a acciones ficticias, que únicamente pretenden buscar la aminoración de la respuesta punitiva sin contribuir de modo eficiente y significativo a la efectiva reparación del daño ocasionado. No puede exigirse que la reparación del daño sea necesariamente total, despreciando aquellos supuestos en el que el autor hace un esfuerzo de reparación significativo, aunque sea parcial, pues el Legislador ha incluido también en la atenuación la disminución de los efectos del delito, y es indudable que una reparación parcial significativa contribuye a disminuir dichos efectos. En estos supuestos de reparación parcial habrá que atender a su relevancia objetiva en función de las características del hecho delictivo, del daño ocasionado y de las circunstancias del autor y de la víctima. La dificultad para determinar si una reparación parcial, por su cuantía, ha de considerarse relevante o significativa a efectos atenuatorios, debe tomar en consideración la cantidad a indemnizar y la entregada o consignada, siempre en relación con la capacidad económica del acusado ( STS 18-11-03 ).

OCTAVO.-La Sentencia estima concurrente la circunstancia atenuante analógica de confesión en favor de Clemente , quien en el recurso solicita que se le aplique dicha circunstancia como muy cualificada, al entender que gracias a sus declaraciones pudo descubrirse el funcionamiento de la sociedad Sa Font d,es Pont D,Inca y la participación de cada uno de los socios no administradores, hechos que permitieron su imputación primero (de la que habían quedado inicialmente excluidos) al dirigirse la denuncia contra los administradores de derecho ( Clemente y Efrain y otros dos ajenos a la sociedad Guillermo y Ignacio ) y su posterior condena ,aportando la oportuna documentación ( folio 168).

Sin embargo comprobamos que se trata de una cuestión que plantea ex novo en el recurso, puesto que el recurrente no la solicitó (como muy cualificada) ni en las conclusiones definitivas ni en el informe oral tal como puede apreciarse en la audición del DVD del juicio. Precisamente por tratarse de una alegación ex novo, y extemporánea, es contraria a los principios rectores de la segunda instancia que no permiten en el recurso de apelación introducir cuestiones nuevas y distintas de aquellas que motivaron la resolución dictada en la primera instancia.

La apelación, como señala la doctrina científica, es un recurso ordinario y devolutivo en virtud del cual se trae la cuestión objeto de la resolución impugnada, al pleno conocimiento de un Juez superior a aquel que la dictó. Así, el objeto de la apelación no puede ser otro que el combatir una resolución judicial que se estima no ajustada a derecho, y si tal es su finalidad resulta obvio que en el recurso no se podrán introducir cuestiones distintas de las planteadas inicialmente por el litigante que lo articula; es decir que si el Juez a quo resuelve sobre una pretensión concreta formulada por la parte, esta no puede excederse ante el Juez ad quem variando el contenido de esa pretensión inicial e introduciendo cuestiones nuevas pues con ello se va más allá de las planteadas y resueltas en primera instancia. La invocación de una cuestión jurídica no articulada en la instancia opera a modo de lo que la doctrina del Tribunal Supremo conoce como 'planteamiento sorpresivo', en la STS de 8 de junio de 2001 se establece que: 'es doctrina reiterada de esta Sala que no son admisibles planteamientos sorpresivos, en una especie de casación 'per saltum', que producen indefensión a las acusaciones al privarles de la posibilidad de e establece que: 'es doctrina reiterada de esta Sala que no son admisibles planteamientos sorpresivos, en una especie de casación 'per saltum', que producen indefensión a las acusaciones al privarles de la posibilidad de objetarlas y rebatirlas y al órgano jurisdiccional de analizarlos y resolverlos en la instancia. ( SS 23 de febrero y 21 de septiembre de 1996 , 11 de junio de 1997 , 2 de febrero de 1999 y 24 y 26 de enero y 30 de junio de 2000 )'.El propio Tribunal Supremo tiene declarado que únicamente cabría aducir su existencia 'ex novo' vía recurso cuando se dedujere de los hechos probados de la sentencia de instancia, en cuyo caso puede ser apreciada aún de oficio por la propia Sala de Apelación (STS de 18 de enero de 1.981 , 11 de junio o 13 de noviembre 1991 , 30 de junio de 2.000 , 8 de junio de 2.001 ), lo cual aquí no acontece en la medida que en ninguna parte de la resultancia fáctica de la resolución recurrida se recogen los elementos integradores de esas atenuantes. En conclusión rechazamos este motivo del recurso

NOVENO.- Procede ahora analizar el Recurso de la Abogacía del Estado. En el Suplico de su escrito solicita:

1º) Que se declare expresamente que la entidad Sa Font d'es Pont D,Inca defraudo a la Hacienda Pública por el Impuesto de Sociedades del ejercicio de 2006, la cantidad de 342.982,42 euros.

2º) Que se condene a los cuatro acusados ( Efrain , Clemente Millán y Estanislao ) como autores responsables de dos delitos contra la Hacienda Pública, incluyendo además de la condena de a Sentencia de Instancia, la correspondiente al delito contra la Hacienda Pública por Impuesto de Sociedades con las mimas penas impuestas por el delito de IVA al que han sido condenados.

3º) Subsidiariamente que se retrotraigan las actuaciones a la instancia para que se dicte nueva Sentencia condenatoria o, en su caso, que se remitan las actuaciones a la vía administrativa habiéndose fijado la cuota defraudada por Impuesto de Sociedades del año 2006 en 342.882,42 euros.

4º) Que se declarare expresamente que la cantidad a pagar como 'responsabilidad civil derivada del delito' incluye los intereses tributarios generados por el devengo de las obligaciones tributarias (IVA e IS) incumplidas (2006) sin excluir la aplicación de los intereses del art. 576 de la Ley Civil .

El Ministerio Fiscal se adhirió al recurso en lo relativo a la inclusión del delito contra la Hacienda Pública por el impuesto de sociedades y a la condena de Ignacio absuelto en la instancia.

Con carácter previo debemos señalar que el Letrado no solicita la nulidad de la Sentencia (puesto que ningún motivo existe), ni resulta vulnerado ningún derecho ni garantía constitucional -no mencionados expresamente ni en el recurso principal, ni en el adherido-,razón por la cual procede desestimar la solicitud de que se acuerde devolver las actuaciones al Tribunal sentenciador para que por él mismo se dicte de nuevo Sentencia, de conformidad con lo interesado en dicho recurso.

En la Sentencia dictada se razona la absolución de los cuatro socios por el Impuesto de Sociedades de 2006 al descartar el elemento subjetivo del injusto en la declaración y tributación como sociedad patrimonial en lugar de hacerlo en el régimen general. Dicha conclusión descansa en el informe de la actuaria Sra. Juana quien al regularizar la liquidación del Impuesto descartó el 'dolo' (folios 32 a 50). Seguidamente la Sentencia señala que la liquidación del Impuesto debe hacerse sobre la base imponible reconocida en por la propia AT de 1.146.783,83 euros y sobre esa cifra aplica el tipo de gravamen del 15%, resultando una cuota íntegra de 172.017,57 euros. A esta cuota le resta el importe autoliquidado de 52.378.57 euros, lo que ofrece una cuota defraudada en 119.638,77 euros, es decir que no alcanza el umbral del delito, sino una mera infracción administrativa y por ello los absuelve.

El Letrado apelante (y el Ministerio Fiscal por adhesión) considera que si la Sentencia señala que la sociedad Sa Font NO es una sociedad patrimonial, no debe tributar al 15% ,sino al 30% por los primeros 120.202 euros y un 35% el resto de la base, resultando una cuota defraudada en 342.982,42 euros (tal como consta en la página 17/20 del informe de la Inspección NUM001 de 18 de Septiembre de 2009). Señala el apelante que la Sentencia confunde 'fijar la cuota tributaria 'con el'dolo' y por ello alega la errónea determinación de la cuota defraudada ,por indebida aplicación de art. 114 del RD -Legislativo 4/2994 de 5 de Marzo (derogado por el número 1 de la disposición derogatoria de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades («B.O.E.» 28 noviembre), el 1 de enero de 2015) al que se remite el art. 305 del C,Penal que también estima infringido.

Consideramos que, en efecto, existe un error material en la Sentencia, no una indebida aplicación, pues descartada la calificación de sociedad patrimonial de la entidad Sa Font, la tributación de la citada sociedad debe someterse al régimen general del Impuesto sobre Sociedades, pues ello es consecuencia de los hechos que se declaran probados y de los propios razonamientos de la Sentencia, siendo el tipo de gravamen del 35 por 100, sin perjuicio de la aplicación del 30 por 100 a la parte de base imponible comprendida entre 0 y 90.151,81 euros según lo dispuesto en el art. 28, 114 del TRLIS, al cumplir la entidad los requisitos del artículo 108 del TRLIS para la aplicación del régimen de entidades de reducida dimensión, y no el 15% como aplica -sin duda por mero error atendida la complejidad del asunto y de las cuestiones debatidas - la Juzgadora de Instancia , puesto que este tipo impositivo (el 15%) solo se aplica (aplicaba puesto que está derogado) a las sociedades patrimoniales, tal como señalaba el art. 61 del TRLIS. Por ello partiendo de la misma base imponible (indiscutida) que efectúa la Sentencia de Instancia, aplicando los tipos antes señalados (30 y 35%) esta operación arroja una cuota íntegra de 395.394,22. Euros. Si a ella le restamos la cantidad autoliquidada de 52.378,80 euros, como hace la Sentencia y la IT, la cuota defraudada asciende a 342.985,42 euros. En este punto se corrige y rectifica la Sentencia de Instancia, con estimación parcial del recurso del Abogacía del Estado.

Ahora bien, ello no alterará el fallo absolutorio dictado para este delito (IS) puesto que el recurrente en su Apartado Tercero rebate la ausencia de dolo y afirma la intencionalidad y el ánimo de defraudar que guió a los acusados, de lo cual es fácilmente apreciable que lo que cuestiona es la prueba y plantea la revisión del juicio de valoración probatoria contenido en la sentencia apelada. Pero ello en el presente caso no es posible, pues no se trata exclusivamente de revisar la mayor o menor lógica de un juicio de inferencia, sino de revisar ese juicio de inferencia a partir de valoración de pruebas de carácter personal que afectan en sus conclusiones a los presupuestos o premisas del propio juicio de inferencia. Ninguna duda cabe de que la valoración probatoria en la que se sustenta la absolución concatena la prueba personal practicada en el acto de celebración del juicio con la documental, y con la apreciación de elementos subjetivos del injusto que albergan un componente fáctico que no se pueden reevaluar en contra de los acusados, por este Tribunal, que no ha practicado la inmediación de las pruebas personales. Supuesto en el que en modo alguno puede este Tribunal revocar la resolución dictada en la instancia para acordar la condena de los acusados, cuanto más que la absolución además de motivada, se ajusta plenamente a derecho.

En dicha tesitura, tal y como deriva de la reiterada doctrina emanada del T.C. a partir de tantas veces citada S. 167/2002, el tribunal de apelación carece de facultades revisorias de la sentencia absolutoria apelada, pues si efectuase dicha valoración y procediese a revocar la absolución de la primera instancia y emitir un pronunciamiento condenatorio, dicho proceder infringiría el derecho fundamental a un proceso con todas las garantías, una de cuyas vertientes es el principio de inmediación. Como la cuestión indicada no es novedosa para este Tribunal, nos remitimos a la conocida doctrina jurisprudencial sobre la revocación de Sentencias absolutorias, cuya cita que por conocida su cita resulta ociosa, de la cual se desprende que no es posible condenar en apelacióna quien fue absuelto en la instancia, si a tal conclusión se llega valorando, de forma diferente a como lo hizo el juzgador de instancia, una prueba personal - testifical o pericial- que no fue practicada en la segunda, pues el tribunal de apelación carecería de inmediación. Es decir, la conjugación de los criterios expuestos -imposibilidad de práctica de medios de prueba en la apelación distintos a los previstos legalmente, e imposibilidad de valoración en perjuicio del acusado de los medios de prueba de naturaleza personal-, supone la prohibición de revocación de la sentencia absolutoria dictada en la instancia cuando el órgano de apelación valore diversamente las pruebas practicadas en el juicio oral. A lo que debe añadirse que el Tribunal Constitucional, en Sentencia 120/2009, de 18 de mayo (posteriormente reiterada hasta la saciedad), ha declarado que el visionado de la grabación del juicio por parte del tribunal superior no constituye inmediación. Téngase presente, además, que la Sala Segunda del Tribunal Supremo ya ha hecho suya la doctrina constitucional expuesta, y en diversas resoluciones ha declarado la imposibilidad legal de repetir en segunda instancia las pruebas personales practicadas en la primera, con el fin de obtener una convicción probatoria diferente de la del juzgador de instancia (verbigracia, Sentencias de 22 de febrero y 6 de marzo de 2003 ). Y por si ello fuera poco, toda esta doctrina ha vuelto a ser reiterada y, si cabe reforzada, por la reciente Sentencia del Tribunal Europeo de Derechos Humanos de 20 de marzo de 2012 ('Caso Serrano Contreras contra España'), en que la sentencia absolutoria dictada por una Audiencia Provincia (Madrid) fue casada por el Tribunal Supremo, condenando a los acusados a partir de la revisión de las pruebas personales practicadas ante el tribunal que celebró el juicio; caso que la Abogacía del Estado debe conocer perfectamente porque fue parte acusadora en el mismo. En dicha sentencia del TEDH viene a reiterarse que el Tribunal Superior no puede llegar a una valoración distinta de las pruebas sin haberlas presenciado ni practicado, puesto que ello requiere una percepción directa del testimonio de los acusados, testigos o peritos que no es posible en el trámite de recurso, conforme a la propia legislación española; ya que ello supondría que los acusados no podrían defenderse en el marco de un procedimiento contradictorio, lo que supone violación del derecho a un proceso equitativo garantizado por el artículo 6 & 1 del Convenio Europeo de Derechos Humanos . Como consecuencia de todo ello, el Tribunal Europeo, por unanimidad, declara la violación del mencionado artículo 6 & 1 y condena al Estado español a pagar al demandante diversas cantidades por daño moral, gastos y costas. Las conclusiones, pues, parecen evidentes y huelga cualquier otro comentario.

Con todo este arsenal jurisprudencial y constitucional en contra, la cuestión, no pasa por determinar si efectivamente existió prueba de cargo legalmente producida en el acto del juicio con abstracta y objetiva potencialidad para desvirtuar la presunción de inocencia ('colmado probatorio que justificaría la condena', en palabras de S.T.S. de 15 de julio de 2010 ), sino que la cuestión planteada transciende de ese primer nivel y se traslada a un plano subjetivo, pues se centra en impugnar el juicio de valoración probatoria expuesto en la sentencia apelada que ha conducido al pronunciamiento absolutorio combatido, y ello no porque el mismo sea reflejo de un silogismo que resulte incoherente desde el punto de vista de las reglas de la lógica, sino por razón de la personal y contrapuesta valoración que la parte apelante hace de las premisas del mismo.

De lo precedentemente expresado se infiere que para que este Tribunal pudiera entrar a valorar las pruebas practicadas en el acto de celebración del juicio, en sentido contrario al que ha dado lugar a la absolución acordada en la primera instancia, sería indispensable para que no resultara vulnerado el derecho de defensa, oír al acusado/a en la alzada (o al menos darle oportunidad para ello). Trámite este que debería efectuarse con la amplitud que requiere el art. 6 del Convenio Europeo interpretado a tenor de la doctrina del TEDH (valoración directa de su testimonio STEDH de 22 de noviembre de 2011, caso Lacadena Calero contra España y SST Botten c. Noruega, de 19 de febrero de 1996, & 52; Ekbatani c. Suecia, de 26 de mayo de 1988).Y volver a practicar el resto de la prueba personal vertida en el plenario, a fin de poder reevaluar la misma puesta en relación con la documental obrante en la causa.

Ello encuentra el óbice procesal insalvable de que no existe un trámite específico al respecto en la sustanciación del recurso de apelación, toda vez que dada la redacción concluyente del art. 790.3 de L.E.Cr . (no modificada con motivo de la reforma de la L.E.Cr. por Ley 13/2009, de 3 de noviembre no cabe una interpretación de la norma que dé pie a la reiteración en la segunda instancia de la prueba practicada la primera, pues el precepto se muestra tasativo y taxativo con respecto a las pruebas admisibles en la segunda instancia, acogiéndose sólo excepcionalmente la práctica de nuevas pruebas ante el tribunal de apelación. Y desde luego en ningún caso autoriza la repetición de pruebas ya practicadas al efecto de modificar la conclusión obtenida la primera instancia ( STS 670/2012, de 19-02 ), doctrina reiterada de, forma inequívoca en sentido negativo en SSTS 258/2003, de 25-2 y 352/2003, de 6-3 ,ajustándose así a lo preceptuado en la L.E.Cr. (art. 795.3 antiguo y 790.3º actual).

Lo mismo puede decirse respecto de la absolución de Ignacio ., el cual,según el recurrente, debe ser condenado como cooperado necesario de los delitos de defraudación tributaria, por cuanto era el administrador de Video Visión, entidad que proporcionó las facturas falsas que la sociedad Sa Font utilizó para las indebidas deducciones. La Sentencia de instancia absuelve al citado de los dos delitos acudiendo al principio in dubio pro reo, tras oir a dicho acusado(quien insistió en que nada sabía , que él era albañil y analfabeto, que hacia chapuzas en negro para el gestor Sr. Severino ) a los testigos Sres. Luis Andrés y Severino , y la observancia directa de las firmas de dicho acusado en los documentos que se citan en la Sentencia, concluyendo que el Sr. Ignacio , por vías no aclaradas (probablemente por dinero) accedió a ser el formal administrador de Video Visión. Sin embargo no consta que materialmente la gestionara, señalando que los actos falsarios bien pudieron haberse ejecutado a sus espaldas sin que tuviera conocimiento de los mismos. Si ello es así, y el recurrente no lo cuestiona, es imposible que dicho acusado supiera que las factura se iban a utilizar para defraudar a Hacienda, es decir ignoraba la ilícita actuación de los otros acusados, con los que no hay ni remota prueba de un acuerdo previo entre ellos.

Todo lo cual determina la desestimación del recurso interpuesto por los apelantes, al no ser factible que este Tribunal de alzada pueda revocar la sentencia absolutoria y proceder ex novo a la condena de quien ha sido absuelto en la primera instancia, absolución que ha sido debidamente motivada de acuerdo con los razonamientos -que se asumen- reflejados en la sentencia impugnada.

DÉCIMO.-En cuanto a la improcedente aplicación del art. 58 de la LGT e infracción por inaplicación de los arts. 26 y DA 10ª de la LGT y 120.4 del Código Penal ,el Abogado del Estado solicita que las cuantías defraudadas (por los dos delitos IS e IVA) sean incrementadas con los correspondientes intereses de demora, desde el devengo de las obligaciones tributaras incumplidas (2006), no sólo desde la fecha de la Sentencia (2014).

La Sentencia de Instancia considera que no deben aplicarse los intereses de demora postulados por la Abogacía del Estado, recogiendo la doctrina jurisprudencial que cita, según la cual se considera que el plus que representa (el interés de demora) con respecto al interés legal tienen un carácter sancionatorio que por exigencias del principio de rango constitucional non bis in ídem , una sanción administrativa no puede superponerse, por el mismo hecho, a la sanción penal ( STS de 2-06-2003 y de 4-12-2003 ).

Sin embargo asiste la razón la recurrente pues la STS nº 832 de 24 de Octubre de 2013, que cita el recurrente, dictada por la Sala Segunda en el recursos de casación 29/2013 expresamente los incluye al señalar los siguiente 'La parte recurrente, en suma, pretende la exclusión de los intereses de demora del ámbito de la responsabilidad civil en los delitos contra la Hacienda Pública.

La naturaleza de la responsabilidad civil en los delitos fiscales constituye una cuestión muy controvertida. Pero en el caso actual la cuestión que se plantea se ciñe a resolver, exclusivamente, si dicha responsabilidad debe incluir, o no, el abono de los intereses de demora. Y la respuesta positiva es muy clara.

En primer lugar las dudas doctrinales y jurisprudenciales que pudieran existir se han aclarado por el propio Legislador. La reforma penal de 2010 (LO 5/2010), ha establecido, sin duda de ninguna clase, que 'la responsabilidad civil comprenderá el importe de la deuda tributaria... incluidos sus intereses de demora ' ( art 305 5º CP ), y esta inclusión se reitera en la) redacción actual del precepto ( LO 7/2012, de 27 de diciembre, en el apartado 7º del citado art 305 .

Asimismo la disposición adicional décima de la Ley general Tributaria dispone que 'En los procedimientos por delito contra la Hacienda Pública, la responsabilidad civil comprenderá la totalidad de la deuda tributaria no ingresada, incluidos sus intereses de demora, y se exigirá por el procedimiento administrativo de apremio'.

En segundo lugar, en relación con los supuestos anteriores a la reforma legal, es obvio que la regla debe ser la misma. En efecto la doctrina de esta Sala ha recordado con reiteración el carácter de norma penal parcialmente en blanco del delito fiscal, que debe complementarse en el ámbito sustantivo por remisión a la normativa tributaria. Y si esta remisión debe ser aplicada para la determinación de la cuota tributaria defraudada, es lógico que deba igualmente aplicarse a la hora de determinar el interés que el defraudador debe abonar desde el vencimiento de la deuda tributaria impagada.

Pues bien, en este aspecto, la normativa tributaria es muy clara. El artículo 58 de la LGT establece que la deuda tributaria estará constituida por la cuota o cantidad a ingresar que resulte de la obligación tributaria principal o de las obligaciones de realizar pagos a cuenta, incluyendo, entre otras magnitudes, el interés de demora. La Ley 58/2003 excluye expresamente del concepto deuda tributaria a las sanciones, por lo que no debe atribuirse a los intereses de demora naturaleza sancionatoria.

El interés de demora se encuentra definido por el artículo 26 de la LGT como ' una prestación accesoria que se exigirá a los obligados tributarios y a los sujetos infractores como consecuencia de la realización de un pago fuera de plazo o de la presentación de una autoliquidación o declaración de la que resulte una cantidad a ingresar una vez finalizado el plazo establecido al efecto en la normativa tributaria, del cobro de una devolución improcedente o en el resto de casos previstos en la normativa tributaria'.

El interés de demora será el interés legal del dinero vigente a lo largo del periodo en el que aquél resulte exigible, incrementado en un 25%, salvo que la Ley de Presupuestos Generales del Estado establezca otro diferente.

Y, en tercer lugar, no cabe apreciar razón alguna por la que los delincuentes fiscales deban resultar privilegiados en el abono de los intereses de su deuda tributaria respecto de cualesquiera otros deudores tributarios, que pese a no haber cometido delito alguno, están legalmente obligados al abono de intereses de demora caso de retrasarse en el pago.

II.- Así se viene entendiendo por esta Sala, aunque con algunas vacilaciones que han de estimarse superadas.

Por ejemplo, la STS 606/2010, de 25 de junio , referida al caso Azucarera, establece expresamente en el fallo de su segunda sentencia que 'A todas las cantidades referidas se añadirán los intereses de demora correspondientes a la cuota defraudada, que se computarán a partir de la finalización del plazo voluntario de pago de que se trate en cada supuesto, conforme a lo dispuesto en los artículos 921 de la Ley de Enjuiciamiento Civil derogada y actual artículo 576 de la Ley 1/2000 de 7 de enero, y el artículo 30 de la Ley General Presupuestaria y 58 de la Ley General Tributaria '.

La STS 163/2008, de 8 de abril , recuerda que 'el artículo 58.2 de la Ley General Tributaria se refiere a la deuda tributaria e incluye dentro de la misma los intereses de demora; que cifra en el artículo 26.6 en el interés legal incrementado en un 25%. En la Disposición adicional décima se dispone que 'En los procedimientos por delito contra la Hacienda Pública, la responsabilidad civil comprenderá la totalidad de la deuda tributaria no ingresada, incluidos sus intereses de demora, y se exigirá por el procedimiento administrativo de apremio'. Es decir, que la exigencia de la deuda tributaria en su integridad se establece legalmente para los casos de delitos contra la Hacienda Pública. Referencia legal que debe relacionarse con la rúbrica empleada en el Código Penal...'

Y la STS de 26 de diciembre de 2001, núm. 2476/2001 indicó que ' Si de acuerdo con el art. 36 de la Ley General Presupuestaria , las cantidades adeudadas a la Hacienda Pública devengarán interés de demora desde el día siguiente al de su vencimiento, y este interés tiene que ser el 'legal del dinero vigente el día en que venza el plazo señalado', es indiscutible que dicho interés, devengado y no pagado, debe estimarse comprendido entre los perjuicios materiales derivados del delito y, en consecuencia, ser objeto de indemnización por parte de la persona que, como el acusado, sea condenada como criminalmente responsable de un delito que consiste precisamente en eludir el pago de tributos adeudados a la Hacienda Pública'.

Es cierto que otras resoluciones, como la STS núm. 539/2003, de 30 de abril , excluyen de la responsabilidad civil en estos delitos los intereses de demora, pero lo hacen por considerarlos de naturaleza sancionatoria, criterio que es descartado en la actualidad por la jurisdicción contenciosa, e incluso por el Tribunal Constitucional ( STC núm. 76/1990, de 26 de abril ), que considera los intereses de demora como reparadores del perjuicio ocasionado por el retraso en el pago, y no sancionatorios.

Procede, por todo ello, la desestimación de los motivos decimotercero y decimo cuarto, referidos a la impugnación de los intereses de demora'.

En consecuencia se estima este motivo del recurso.

UNDÉCIMO.-El Ministerio Fiscal estimó que los dos delitos contra la Hacienda Publica deben penarse en continuidad delictiva, y solicitó la pena de 4 años de prisión, lo que es erróneo, a juicio de esta Sala, en atención a la jurisprudencia del TS, que siempre sancionó individualmente los distintos delitos fiscales, ad exemplum la nº 1629 de 10 de octubre de 2001 y especialmente la nº 2.476 de 26 de diciembre del mismo año, que es la que realmente aborda la cuestión material. En la 1629/2001 se afirma que «se cometerán por regla varios hechos independientes», y la 2476/2001, nos dice que la naturaleza del tipo «.... da al delito fiscal una estructura específica difícilmente compatible, con la continuidad delictiva» y ello por razón de «..... la diversidad de los deberes fiscales que son vulnerados ...... condicionados cada uno de ellos por hechos imponibles diferentes, ejercicios temporalmente distintos e incluso plazos de declaración y calendarios diversos....».

Dicho lo cual a los meros efectos dialécticos, la Sala ha verificado un error del Tribunal sentenciador al fijar la pena privativa de libertad correspondiente al delito continuado de falsedad en documento público ya que la mínima legalmente no es la de 15 meses y 1 día, sino la de 21 meses de prisión, pues el art. 392 del Código penal establece que el particular que cometiere en documento público, oficial o mercantil, alguna de las falsedades descritas en los tres primeros números del apartado 1 del art. 390, será castigado con las penas de prisión de seis meses atres años ymulta de seis a doce meses. En consecuencia, al haber calificado los hechos el Tribunal «a quo» como delito continuado de falsedad en documento mercantil, es claro que la pena mínima que debió imponer era la de veintiún meses de prisión.

Comoquiera que ni el Ministerio Fiscal ni la Abogacía del Estado, combatieron este concreto pronunciamiento de la sentencia, no podemos superar el límite de la pena impuesta para el citado delito, y ello en virtud de la prohibición de la reformatio in peius. O dicho de otra manera, aunque la pena mínima que debió ser impuesta, en virtud del principio de legalidad, debió ser la de 21 meses de prisión y no la de 15 meses y 1 día de prisión, ha de respetarse la pena impuesta, por cuanto ninguna de las acusaciones recurrieron este concreto extremo de la sentencia.

Desde otro punto de vista, la pena impuesta en la Sentencia es más beneficiosa que la que correspondería si se aplicara el artículo 77 CP (concurso medial) el cual obliga a imponer la pena prevista para la infracción más grave en su mitad superior, salvo que exceda de la suma de las penas que correspondería aplicar si se penaran separadamente las infracciones, en cuyo caso se sancionarán los delitos por separado, lo cual exige individualizar la pena por cada uno de los dos delitos en concurso. El delito contra la Hacienda Pública en la redacción que tenía el art. 305 del C. Penal antes de la reforma operada por la L.O. de 5/2005 esta castigado con la pena de 1 año a 4 años de prisión. Por tanto la infracción más gravemente penada es el delito contra la Hacienda Pública (aparte de las penas no privativas de libertad, se encuentra castigado con pena de prisión de 1 año a 4 años de prisión, cuya mitad superior nos lleva a la pena de 2 años, 6 meses y 1 día a 4 años. Por tanto debemos mantener las penas impuestas ya que su rectificación (al alza) atentaría a la limitación de la reformatio in peius.

DUODÉCIMO.-Costas. La estimación parcial de los recursos presentados, conlleva que se declaren de oficio las costas causadas en esta alzada.

VISTOS los artículos de pertinente aplicación.

Fallo

PRIMERO.- DESESTIMAMOSlos recursos de Apelación interpuestos por la representación de Clemente y de Faustino contra la Sentencia nº 228/2014 dictada en fecha 6 de Junio de 2014 por la Ilma.Sra. Magistrada del Juzgado de lo Penal nº 6 de Palma en los autos del que el presente Rollo dimanan.

SEGUNDO.- ESTIMAMOS EN PARTEel Recurso de Apelación interpuesto por la representación del ABOGADO DEL ESTADO en representación de la AGENCIA ESTATAL DE LA ADMINISTRACION TRIBUTARIA, y ESTIMAMOS EN PARTEel Recurso de Apelación interpuesto por la representación de Efrain Y de Estanislao , ambos contra la citada Sentencia precedentemente mencionada,

TERCERO.-Debemos REVOCAR y REVOCAMOS PARCIALMENTEla misma y en su lugar:

1º) SE FIJA LA CUOTA TRIBUTARIA DEFRAUDADA CORRESPONDIENTE AL IMPUESTO DE SOCIEDADES DeL EJERCICIO 2006 EN LA CANTIDAD DE 342.982,42 EUROS.

2º) CONDENANOS a Clemente , a Faustino , a Efrain y a Estanislao como autores responsables de un delito continuado de falsedad en documento mercantil en concurso medial con un delito contra la Hacienda Pública, con la concurrencia de la circunstancia analógica de reparación del daño en Clemente , manteniendo las penas impuestas en la Sentencia.

3º) La indemnización fijada en favor de la Hacienda Pública, comprenderá también los intereses de demora, en los términos consignados en el Fundamento Jurídico Séptimo de esta resolución.

Se mantienen el resto de pronunciamientos de la sentencia impugnada.

Se declaran de oficio las costas de esta alzada.

Notifíquese la presente resolución a las partes, haciéndoles saber que contra la misma no cabe interponer recurso ordinario alguno. Devuélvanse los autos originales al Juzgado de su procedencia.

Así por esta nuestra sentencia, de la que se unirá certificación al rollo, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.- AMAGOYA CASTRO CERQUEIRO Secretario del Tribunal, hago constar que la Ilma. Sra. Magistrada ponente ha leído y publicado la anterior Sentencia en la audiencia pública correspondiente al día de su fecha, de lo que doy fe y certifico a la finalización del expresado trámite.