Publicado el reglamento del Impuesto Complementario para garantizar un nivel mínimo global de imposición

En el BOE del 02/04/2025, cargado de novedades tributarias, también se publica el Real Decreto 252/2025, de 1 de abril, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto Complementario para garantizar un nivel mínimo global de imposición para los grupos multinacionales y los grupos nacionales de gran magnitud.

La implementación del Impuesto Complementario, establecido por la Ley 7/2024, de 20 de diciembre, exige la aprobación de una norma reglamentaria para desarrollar determinados aspectos previstos en la ley y, en todo caso, para facilitar su interpretación. Y es que, no en vano, el nuevo impuesto tiene un carácter eminentemente internacional, y su interpretación y aplicación deben realizarse, tal y como señala la exposición de motivos de la ley, atendiendo a las Normas modelo de la OCDE y a los criterios derivados de los comentarios, guías administrativas y demás principios o criterios elaborados y públicamente divulgados por dicha organización o por la UE. Así las cosas, el reglamento que se aprueba por medio del Real Decreto 252/2025, de 1 de abril, cumple la doble función de desarrollo de los parámetros establecidos por la Ley del IC y de aclaración e interpretación de sus reglas.

La norma entrará en vigor el 3 de abril de 2025 y señala que el Reglamento del IC será de aplicación a los períodos impositivos que se inicien a partir del 31 de diciembre de 2023. Sin embargo, las disposiciones relativas a la regla de beneficios insuficientemente gravados tendrán efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir del 31 de diciembre de 2024, excepto para el supuesto regulado en el apartado 3 del artículo 28 de la Ley del Impuesto que tendrá efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir del 31 de diciembre de 2023, tal como señala la disposición final vigésima segunda de la Ley del Impuesto.

Contenido básico

El Reglamento del Impuesto Complementario consta de 32 artículos, estructurados en seis títulos, tres disposiciones transitorias y una disposición final:

• El título I se refiere al ámbito subjetivo. Clarifica, a efectos de la consideración de entidad excluida, cuándo una entidad que desarrolla actividades auxiliares a las realizadas por una organización sin ánimo de lucro puede tener, a su vez, la consideración de entidad excluida. También aclara el supuesto en el que una mutua de seguros regulada puede optar por considerar a una entidad de inversión o entidad de inversión de seguros como fiscalmente transparente, en los términos previstos en el artículo 44 de la Ley del Impuesto.
• El título II desarrolla las reglas para la determinación de la base imponible y de los impuestos cubiertos ajustados del Impuesto Complementario. Entre otras cuestiones:
• Establece las reglas a aplicar cuando los ejercicios económicos o fiscales de la entidad matriz última no coincidan con los de las entidades constitutivas del grupo multinacional o nacional de gran magnitud.
• Regula determinados ajustes que podrán practicarse para la determinación de las ganancias o pérdidas admisibles del período, ya se trate de ajustes por cobertura de la inversión neta en negocios en el extranjero o por ingresos derivados de quitas en virtud de los cuales la entidad declarante podrá optar por considerar como ganancia o pérdida de capital excluida aquella ganancia o pérdida en moneda extranjera reflejada en el resultado contable de una entidad constitutiva en el periodo impositivo, durante un plazo de cinco años siempre y cuando concurran determinadas circunstancias o aquellos ingresos correspondientes al registro contable de una quita.
• En relación con la exclusión de rentas vinculadas a la sustancia económica, desarrolla ciertas reglas para computar los activos materiales admisibles y los trabajadores admisibles.
• Incide en el tratamiento de los créditos fiscales, al resultar indispensable dado su impacto en el cálculo del tipo impositivo efectivo por jurisdicción. 
• Respecto del importe total del ajuste por impuesto diferido, se precisa que el punto de partida para determinar el gasto o ingreso por impuesto diferido de una entidad constitutiva debe ser el resultado contable de la misma en el período impositivo, antes de cualquier ajuste de consolidación por eliminación de operaciones intragrupo, de conformidad con la norma de contabilidad financiera que corresponda.
• Puntualiza el tratamiento que debe otorgarse a los impuestos cubiertos ajustados negativos del período impositivo en una jurisdicción con ganancias admisibles netas, en relación con lo dispuesto en el artículo 6.3 de la Ley del Impuesto.
• En relación con la exclusión de las ganancias o pérdidas de capital, resulta necesario precisar su aplicación, debido a que tales ganancias o pérdidas pueden no resultar excluidas a la hora de determinar las ganancias o pérdidas admisibles de la entidad constitutiva, tratándose de entidades transparentes, siempre y cuando concurran determinadas circunstancias. Al respecto, se establece un tratamiento diferenciado para las participaciones significativas y no cualificadas en una entidad transparente y las participaciones cualificadas en una entidad transparente.
• Respecto de los dividendos excluidos, se especifica cómo opera esta exclusión tratándose de determinados instrumentos financieros compuestos.
• También se desarrollan ciertas especialidades, a efectos de determinar las ganancias o pérdidas admisibles de las entidades aseguradoras.
• En línea con el artículo 10.2 de la Ley del Impuesto, se recoge la opción, para cada entidad constitutiva del grupo multinacional o nacional de gran magnitud, por la no aplicación de la exclusión de las ganancias o pérdidas de capital definidas en el artículo 10.1 del mismo texto legal, durante un plazo mínimo de 5 períodos impositivos.
• Se matizan dos cuestiones relevantes, necesarias para la correcta aplicación de los regímenes de neutralidad y distribución, regulados en los artículos 40 y 42 de la Ley del Impuesto.
• El título III establece una regla necesaria para el correcto cálculo del IC, determinando cómo debe aplicarse la regla de inclusión de rentas en cuando una entidad constitutiva pueda ser incluida y excluida, en un mismo período impositivo, de un grupo multinacional o nacional de gran magnitud.
• El título IV se dedica a la declaración informativa del IC:
• Su capítulo I regula las disposiciones generales de la declaración informativa (contenido, plazo de su presentación, comunicación de la entidad declarante a la Administración tributaria) y prevé que, en caso de grupos multinacionales, el intercambio de información se llevará a cabo en virtud del Convenio Multilateral o de los respectivos convenios bilaterales o acuerdo multilaterales.
• El capítulo II regula la información a incorporar en la declaración informativa relativa a la identificación de la entidad declarante e información general del grupo; la estructura del grupo e identificación de las entidades constitutivas del grupo; y, por último, la información resumida de la o las jurisdicciones en las que el grupo multinacional o nacional de gran magnitud tenga presencia.
• El capítulo III regula la información a incorporar en la declaración informativa a nivel jurisdiccional, especificando, en su caso, la aplicación de puertos seguros o exclusiones, así como la información referida a la no exigibilidad transitoria del IC para los grupos multinacionales y los grupos nacionales de gran magnitud cuando concurran determinadas circunstancias.
• El capítulo IV regula la información a incorporar en la declaración informativa necesaria para el cálculo del IC, y comprende la información jurisdiccional; la información necesaria para el cálculo del tipo impositivo efectivo de cada jurisdicción, el desglose de las opciones ejercitadas y/o revocadas por jurisdicción o por entidad constitutiva, según corresponda, así como la información que debe suministrarse no sólo a nivel jurisdiccional sino también por cada entidad constitutiva.
• El título V desarrolla el régimen sancionador, definiendo qué se entiende por conjunto de datos a efectos de aplicar dicho régimen.
• El título VI regula la autoliquidación tributaria. En concreto, la forma y plazo de su presentación.
• Todo lo anterior se completa con tres disposiciones transitorias y una disposición final única, incorporando, asimismo, un índice de contenido para facilitar la aplicación de la norma:
• La D.T. 1.ª aclara el dies a quo desde el que debe computarse el período de cinco años a que se refiere la D.T. 3.ª de la Ley del Impuesto, el cual empezará a contar a partir del inicio del primer período impositivo en que la regla de beneficios insuficientemente gravados resulte exigible.
• La D.T. 2.ª permite, para períodos impositivos que finalicen antes de 1 de julio de 2030, que el grupo multinacional o nacional de gran magnitud pueda optar por presentar la declaración informativa de forma simplificada en aquellas jurisdicciones que cumplan determinados requisitos.
• La D.T. 3.ª regula los plazos de presentación de la primera declaración informativa y primera autoliquidación del impuesto correspondientes al período impositivo en el que un grupo multinacional o nacional de gran magnitud entra por primera vez en el ámbito de aplicación de un impuesto complementario de conformidad con una regla de inclusión de rentas admisible o de una regla de beneficios insuficientemente gravados admisible.
• La D.F. única habilita para aprobar los modelos de declaración informativa y autoliquidación del IC, y determinar los lugares y forma de presentación de los mismos, así como para establecer los documentos o justificantes que deban acompañar a los anteriores.