Caso práctico: Cálculo de la cuota líquida mínima aplicable en el IS conforme al art. 30 bis de la LIS

PLANTEAMIENTO

Al inicio del período impositivo 2023, una sociedad mercantil presenta un importe neto de la cifra de negocios de 21 millones de euros desde hace más de 12 meses. Por lo demás, en dicho ejercicio 2023:

• Su base imponible es de 3,5 millones de euros.
• Tributa al tipo general de gravamen del IS del 25 %.
• Genera derecho a aplicar las siguientes deducciones (importes que efectivamente pueden aplicarse en cada caso, ya tenidos en cuenta los límites oportunos):
• Deducción por doble imposición internacional por importe de 300.000 euros.
• Deducción por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica por 150.000 euros.

¿Cuál será la cuota líquida del IS de la sociedad en dicho período impositivo?

RESPUESTA

En este caso, la cuota líquida mínima calculada conforme al artículo 30 bis de la LIS (525.000 euros) sería superior a la cuota líquida que correspondería sin tributación mínima (425.000 euros). Por tanto, la entidad deberá tributar en el impuesto por los 525.000 euros y no podrá aplicar íntegramente la deducción por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica (la parte restante quedará pendiente por aplicar para los períodos impositivos siguientes). 

El artículo 30 bis de la LIS, introducido por la Ley 22/2021, de 28 de diciembre, con efectos para los períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2022, regula la tributación mínima en IS de ciertos contribuyentes del siguiente modo:

«1. En el caso de contribuyentes cuyo importe neto de la cifra de negocios sea al menos de 20 millones de euros durante los 12 meses anteriores a la fecha en que se inicie el período impositivo o que tributen en el régimen de consolidación fiscal regulado en el Capítulo VI del Título VII de esta Ley, con independencia de su importe neto de la cifra de negocios, la cuota líquida no podrá ser inferior al resultado de aplicar el 15 por ciento a la base imponible, minorada o incrementada, en su caso y según corresponda, por las cantidades derivadas del artículo 105 de esta Ley y minorada en la Reserva por Inversiones regulada en el artículo 27 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, de modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias. Dicha cuota tendrá el carácter de cuota líquida mínima.

Lo dispuesto en el párrafo anterior no será de aplicación a los contribuyentes que tributen a los tipos de gravamen previstos en los apartados 3, 4 y 5 del artículo 29 de esta Ley ni a las entidades de la Ley 11/2009, de 26 de octubre, por la que se regulan las Sociedades Anónimas Cotizadas de Inversión en el Mercado Inmobiliario.

A los efectos de determinar la cuota líquida mínima a la que se refiere el primer párrafo de este apartado, el porcentaje señalado en el mismo será el 10 por ciento en las entidades de nueva creación que tributen al tipo del 15 por ciento según lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 29 de esta Ley, y el 18 por ciento si se trata de entidades que tributen al tipo de gravamen previsto en el primer párrafo del apartado 6 del artículo 29 de esta Ley.

En el caso de las cooperativas, la cuota líquida mínima no podrá ser inferior al resultado de aplicar el 60 por ciento a la cuota íntegra calculada de acuerdo con lo dispuesto en la Ley 20/1990, de 19 de diciembre, sobre Régimen Fiscal de las Cooperativas.

En las entidades de la Zona Especial Canaria, la base imponible positiva sobre la que se aplique el porcentaje al que se refiere este apartado no incluirá la parte de la misma correspondiente a las operaciones realizadas material y efectivamente en el ámbito geográfico de dicha Zona que tribute al tipo de gravamen especial regulado en el artículo 43 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, de modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias.

2. A efectos de lo previsto en el apartado anterior, se tendrán en cuenta las siguientes reglas:

a) En primer lugar, se minorará la cuota íntegra en el importe de las bonificaciones que sean de aplicación, incluidas las reguladas en la Ley 19/1994, de 6 de julio, de modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias, y en el importe de la deducción prevista en el artículo 38 bis de esta Ley.

En segundo lugar, se aplicarán las deducciones por doble imposición reguladas en los artículos 31, 32, 100 y disposición transitoria vigésima tercera de esta Ley, respetando los límites que resulten de aplicación en cada caso.

En caso de que, como resultado de lo dispuesto en los dos párrafos anteriores, resulte una cuantía inferior a la cuota líquida mínima calculada según lo regulado en el apartado 1 de este artículo, esa cuantía tendrá, como excepción a lo dispuesto en ese apartado, la consideración de cuota líquida mínima.

b) En caso de que tras la minoración de las bonificaciones y deducciones a que se refieren la letra a) anterior resultara una cuantía superior al importe de la cuota líquida mínima calculada según lo regulado en el apartado 1 de este artículo, se aplicarán las restantes deducciones que resulten procedentes, con los límites aplicables en cada caso, hasta el importe de dicha cuota líquida mínima.

Las deducciones cuyo importe se determine con arreglo a lo dispuesto en la Ley 20/1991, de 7 de junio, de modificación de los aspectos fiscales del Régimen Económico Fiscal de Canarias, y en la Ley 19/1994, de 6 de julio, de modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias, se aplicarán, respetando sus propios límites, aunque la cuota líquida resultante sea inferior a la mencionada cuota líquida mínima.

3. Las cantidades no deducidas por aplicación de lo dispuesto en el apartado anterior podrán deducirse en los períodos impositivos siguientes de acuerdo con la normativa aplicable en cada caso».

Por lo tanto, la entidad quedaría dentro del ámbito de aplicación de este precepto, así que habrá que ver si cumple el requisito de tributación mínima que del mismo se deriva:

a) Liquidación del IS sin tributación mínima

• Base imponible: 3,5 millones de euros.
• Tipo de gravamen: 25 %.
• Cuota íntegra: 3,5 millones x 25 % = 875.000 euros.
• Deducción por doble imposición internacional: 300.000 euros.
• Deducción por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica: 150.000 euros.
• Cuota líquida: 875.000 - 300.000 - 150.000 = 425.000 euros.

b) Liquidación del IS con la tributación mínima conforme al artículo 30 bis de la LIS

Primero, habrá que calcular la cuota líquida mínima conforme al artículo 30 bis.1 de la LIS, aplicando el 15 % a la base imponible, minorada o incrementada, en su caso y según corresponda, por las cantidades derivadas del artículo 105 de la LIS (reserva de nivelación) y minorada en la Reserva por Inversiones del artículo 27 de la Ley 19/1994, de 6 de julio. Lo que, en este caso, arrojaría el siguiente resultado: 3,5 millones de euros x 15 % = 525.000 euros.

A continuación, deberá procederse conforme al artículo 30 bis.2 de la LIS:

• Cuota íntegra: 3,5 millones x 25 % = 875.000 euros.
• Deducción por doble imposición internacional: 300.000 euros.
• Resultado conforme al artículo 30 bis.2.a) de la LIS: 875.000 - 300.000 = 575.000 euros.

Así las cosas, la cuota líquida mínima (525.000 euros) es inferior a la cuantía resultante de las reglas del artículo 30 bis.2.a) de la LIS (575.000 euros). Por lo tanto, la entidad podrá seguir aplicando las demás deducciones procedentes, hasta el importe de la cuota líquida mínima, con las excepciones que determina el artículo 30 bis.2.b) de la LIS. En este caso concreto, la sociedad podría aplicarse 50.000 euros de la deducción por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica.

c) Conclusión

La cuota líquida mínima (525.000 euros) sería superior a la cuota líquida que correspondería sin tributación mínima (425.000 euros), así que la entidad deberá tributar por el importe de 525.000 euros y no podrá aplicar íntegramente la deducción por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica (la parte restante quedará pendiente por aplicar para los períodos impositivos siguientes).