Caso práctico: Tributación en IRPF de los rendimientos obtenidos por una comunidad de propietarios por arrendamiento a empresa de telefonía móvil de un espacio en la azotea para la antena

PLANTEAMIENTO

La comunidad de propietarios de un edificio (cuyos comuneros son personas físicas, todas residentes en España) cede en arrendamiento a una empresa de telefonía móvil un espacio en la azotea, para la instalación de una antena.

¿Cómo será la tributación en IRPF por los rendimientos que obtenga la comunidad de propietarios? ¿Estarán sujetos a retención?

RESPUESTA

Los rendimientos derivados de este arrendamiento se atribuirán a cada comunero, en función de su respectiva cuota de participación, a efectos de su tributación en el IRPF como rendimientos del capital inmobiliario.

Asimismo, dichos rendimientos estarían sujetos a retención y el importe de las retenciones soportadas se deducirá en la imposición personal de cada uno de los copropietarios en la misma proporción en que se atribuyan las rentas. Estos comuneros podrán deducirse los gastos recogidos en los artículos 13 y 14 del RIRPF en atención a su respectiva cuota de participación.

En relación con esta cuestión, dispone el artículo 22 de la LIRPF lo siguiente:

«1. Tendrán la consideración de rendimientos íntegros procedentes de la titularidad de bienes inmuebles rústicos y urbanos o de derechos reales que recaigan sobre ellos, todos los que se deriven del arrendamiento o de la constitución o cesión de derechos o facultades de uso o disfrute sobre aquéllos, cualquiera que sea su denominación o naturaleza.

2. Se computará como rendimiento íntegro el importe que por todos los conceptos deba satisfacer el adquirente, cesionario, arrendatario o subarrendatario, incluido, en su caso, el correspondiente a todos aquellos bienes cedidos con el inmueble y excluido el Impuesto sobre el Valor Añadido o, en su caso, el Impuesto General Indirecto Canario».

Las comunidades de bienes (término que incluye las comunidades de propietarios del régimen de propiedad horizontal) no tendrán la consideración de contribuyentes del IRPF, sino que se configuran como una agrupación de los mismos, que son quiénes se atribuyen las rentas generadas en la entidad, tal como establece el artículo 8.3 de la LIRPF.

El artículo 88 de la LIRPF añade que las rentas atribuidas tendrán la naturaleza derivada de la actividad o fuente de donde procedan, para cada uno de los socios o comuneros. Al tratarse de una renta derivada del arrendamiento de un espacio integrado en los elementos comunes de un inmueble urbano, y salvo que el arrendamiento reuniera los requisitos que el artículo 27.2 de la misma ley exige para calificarlo como actividad económica, los rendimientos del citado arrendamiento procederá calificarlos como del capital inmobiliario, según establece el artículo 22 de la LIRPF antes mencionado.

Por su parte, el artículo 89 de la LIRPF dispone en sus apartados 2 y 3: 

«2. Estarán sujetas a retención o ingreso a cuenta, con arreglo a las normas de este Impuesto, las rentas que se satisfagan o abonen a las entidades en régimen de atribución de rentas, con independencia de que todos o alguno de sus miembros sea contribuyente por este Impuesto, sujeto pasivo del Impuesto sobre Sociedades o contribuyente por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes. Dicha retención o ingreso a cuenta se deducirá en la imposición personal del socio, heredero, comunero o partícipe, en la misma proporción en que se atribuyan las rentas.

3. Las rentas se atribuirán a los socios, herederos, comuneros o partícipes según las normas o pactos aplicables en cada caso y, si éstos no constaran a la Administración tributaria en forma fehaciente, se atribuirán por partes iguales».

En relación con las retenciones, el artículo 75.2.a) del RIRPF señala:

«2. También estarán sujetas a retención o ingreso a cuenta las siguientes rentas, independientemente de su calificación:

a) Los rendimientos procedentes del arrendamiento o subarrendamiento de inmuebles urbanos.

(...)».

Por lo que respecta a la obligación de practicar retenciones, el artículo 76.1.b) del RIRPF establece:

«1. Con carácter general, estarán obligados a retener o ingresar a cuenta, en cuanto satisfagan rentas sometidas a esta obligación:

a) Las personas jurídicas y demás entidades, incluidas las comunidades de propietarios y las entidades en régimen de atribución de rentas

b) Los contribuyentes que ejerzan actividades económicas, cuando satisfagan rentas en el ejercicio de sus actividades.

(...)».

En cuanto al tipo de retención, el artículo 100 del RIRPF dispone:

«La retención a practicar sobre los rendimientos procedentes del arrendamiento o subarrendamiento de inmuebles urbanos, cualquiera que sea su calificación, será el resultado de aplicar el porcentaje del 19 por ciento sobre todos los conceptos que se satisfagan al arrendador, excluido el Impuesto sobre el Valor Añadido.

Este porcentaje se reducirá en el 60 por ciento cuando el inmueble urbano esté situado en Ceuta o Melilla, en los términos previstos en el artículo 68.4 de la Ley del Impuesto».

Igualmente, debemos analizar aquellos gastos deducibles en IRPF por estos rendimientos. Así, en desarrollo del artículo 23.1 de la LIRPF, el artículo 13 del RIRPF dispone lo siguiente:

«Tendrán la consideración de gasto deducible para la determinación del rendimiento neto del capital inmobiliario todos los gastos necesarios para su obtención.

En particular, se considerarán incluidos entre los gastos a que se refiere el párrafo anterior:

a) Los intereses de los capitales ajenos invertidos en la adquisición o mejora del bien, derecho o facultad de uso o disfrute del que procedan los rendimientos, y demás gastos de financiación, así como los gastos de reparación y conservación.

A estos efectos, tendrán la consideración de gastos de reparación y conservación:

Los efectuados regularmente con la finalidad de mantener el uso normal de los bienes materiales, como el pintado, revoco o arreglo de instalaciones.

Los de sustitución de elementos, como instalaciones de calefacción, ascensor, puertas de seguridad u otros.

No serán deducibles por este concepto las cantidades destinadas a ampliación o mejora.

El importe total a deducir por los gastos previstos en este apartado a) no podrá exceder, para cada bien o derecho, de la cuantía de los rendimientos íntegros obtenidos.

El exceso se podrá deducir en los cuatro años siguientes, sin que pueda exceder, conjuntamente con los gastos por estos mismos conceptos correspondientes a cada uno de estos años, de la cuantía de los rendimientos íntegros obtenidos en cada uno de los mismos, para cada bien o derecho.

b) Los tributos y recargos no estatales, así como las tasas y recargos estatales, cualquiera que sea su denominación, siempre que incidan sobre los rendimientos computados o sobre los bienes o derechos productores de los mismos y no tengan carácter sancionador.

c) Las cantidades devengadas por terceros en contraprestación directa o indirecta o como consecuencia de servicios personales, tales como los de administración, vigilancia, portería o similares.

d) Los ocasionados por la formalización del arrendamiento, subarriendo, cesión o constitución de derechos y los de defensa de carácter jurídico relativos a los bienes, derechos o rendimientos.

e) Los saldos de dudoso cobro siempre que esta circunstancia quede suficientemente justificada. (...).

f) El importe de las primas de contratos de seguro, bien sean de responsabilidad civil, incendio, robo, rotura de cristales u otros de naturaleza análoga, sobre los bienes o derechos productores de los rendimientos.

g) Las cantidades destinadas a servicios o suministros.

h) Las cantidades destinadas a la amortización en las condiciones establecidas en el artículo siguiente de este Reglamento».

Por su parte, el artículo 14 del RIRPF señala, en sus apartados 1 y 2.a):

«1. Para la determinación del rendimiento neto del capital inmobiliario, tendrán la consideración de gasto deducible las cantidades destinadas a la amortización del inmueble y de los demás bienes cedidos con el mismo, siempre que respondan a su depreciación efectiva.

2. Se considerará que las amortizaciones cumplen el requisito de efectividad:

a) Tratándose de inmuebles: cuando, en cada año, no excedan del resultado de aplicar el 3 por ciento sobre el mayor de los siguientes valores: el coste de adquisición satisfecho o el valor catastral, sin incluir en el cómputo el del suelo.

Cuando no se conozca el valor del suelo, éste se calculará prorrateando el coste de adquisición satisfecho entre los valores catastrales del suelo y de la construcción de cada año».

En conclusión, en el supuesto planteado, estamos ante el arrendamiento de parte de un inmueble urbano (un espacio en la azotea de la comunidad de propietarios) a una entidad en régimen de atribución de rentas (comunidad de propietarios) que estará sometido a retención, teniendo la empresa arrendataria la obligación de realizar la retención e ingreso a cuenta del IRPF.

Los rendimientos derivados de este arrendamiento se atribuirán a cada comunero, en función de su respectiva participación, a efectos de su tributación en el IRPF, como rendimientos de capital inmobiliario, y, en la misma proporción, podrán deducirse los gastos previstos en los artículos 13 y 14 del RIRPF. 

De igual modo, el importe de las retenciones soportadas se deducirá en la imposición personal de cada uno de los copropietarios en la misma proporción en que se atribuyan las rentas.

El tipo de retención aplicable a los rendimientos, cualquiera que sea su calificación, derivados del arrendamiento o subarrendamiento de inmuebles urbanos es del 19 %, y se realizará sobre todos los conceptos que se satisfagan al arrendador, excluido el IVA.

RESOLUCIONES ADMINISTRATIVAS

Consulta vinculante de la Dirección General de Tributos (V2637-22), de 27 de diciembre de 2022

Asunto: Obligación de presentar declaración informativa por parte de la comunidad y declarar la renta por parte de los miembros.

«Al determinarse las rentas de la comunidad de propietarios con arreglo a las normas del IRPF, la calificación de las rentas derivadas del arrendamiento de zonas comunes constituyen rendimientos del capital inmobiliario, según lo dispuesto en el artículo 22 de la LIRPF, según el cual “tendrán la consideración de rendimientos íntegros procedentes de la titularidad de bienes inmuebles rústicos y urbanos o de derechos reales que recaigan sobre ellos, todos los que se deriven del arrendamiento o de la constitución o cesión de derechos o facultades de uso o disfrute sobre los mismos, cualquiera que sea su denominación o naturaleza.”

Conforme con lo expuesto, la renta obtenida por la comunidad se atribuirá a los copropietarios en función de su grado de participación en la misma, salvo que en los estatutos de la misma se dispusiese otro reparto, aunque su importe no haya sido distribuido entre ellos, y con independencia de que los copropietarios hagan suyo el importe obtenido, lo cedan gratuitamente a la comunidad o a un tercero o lo destinen a cualquier otra finalidad.

En desarrollo del artículo 90 de la LIRPF, el artículo 70 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), regula las obligaciones de información de las entidades en régimen de atribución de rentas de la forma siguiente:

“1. Las entidades en régimen de atribución de rentas mediante las que se ejerza una actividad económica, o cuyas rentas excedan de 3.000 euros anuales, deberán presentar anualmente una declaración informativa en la que, además de sus datos identificativos y, en su caso, los de su representante, deberá constar la siguiente información:

(...)

De acuerdo con lo expuesto la comunidad de propietarios debe determinar la renta total de la entidad y la atribuible a cada copropietario y cumplimentar, cuando esté obligada a ello, la declaración informativa modelo 184 (...)».

Consulta vinculante de la Dirección General de Tributos (V0117-18), de 23 de enero de 2018

Asunto: las comunidades de propietarios como entidades en régimen de atribución de rentas, tributación de los rendimientos que obtengan al arrendar un elemento común y calificación de dichas rentas en el IRPF de cada propietario.

«Las comunidades de bienes (término que incluye las comunidades de propietarios del régimen de propiedad horizontal) no constituyen contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas sino que se configuran como una agrupación de los mismos que se atribuyen las rentas generadas en la entidad, tal como establece el artículo 8.3 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de los no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF.

El artículo 88 del mismo texto legal añade que las rentas atribuidas tendrán la naturaleza derivada de la actividad o fuente de donde procedan, para cada uno de los socios o comuneros.

Al tratarse de una renta derivada del arrendamiento de un club social integrado en los elementos comunes de un inmueble urbano, y salvo que el arrendamiento reuniera los requisitos que el artículo 27.2 de la misma ley exige para calificarlo como actividad económica, los rendimientos del citado arrendamiento procederá calificarlos como del capital inmobiliario según establece el artículo 22 de la LIRPF».

Consulta vinculante de la Dirección General de Tributos (V0741-06), de 17 de abril de 2006

Asunto: tributación de las rentas obtenidas por el arrendamiento de un elemento común por parte de la comunidad de propietarios en el IRPF de cada propietario.

«Las comunidades de bienes (término que incluye las comunidades de propietarios del régimen de propiedad horizontal) no constituyen en sí mismas contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, sino que se configuran como una agrupación de contribuyentes que se atribuyen (tributando en su respectivo impuesto sobre la renta) las rentas generadas en la entidad, tal como establece el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE de 10 de marzo), en sus artículos 10.1, 88 y 89.

En el caso de una comunidad de propietarios, la renta obtenida por la comunidad se atribuirá a los copropietarios, salvo que en los estatutos de la misma se dispusiese otro reparto, en función de su grado de participación en la misma.

Asimismo, al tratarse de una renta derivada del arrendamiento de una parte de uno de los elementos comunes de un inmueble urbano, la misma deberá declararse por cada copropietario persona física como rendimiento de capital inmobiliario, según establece el artículo 20 de la Ley del Impuesto. El importe de las retenciones soportadas se deducirá en la imposición personal de cada uno de los copropietarios en la misma proporción en que se atribuyan las rentas».