Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0561-15 de 12 de Febrero de 2015

Normativa

Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades, arts: 76 y 89.2.

Cuestión

Si la escisión total proyectada, por la cual la consultante escindiría totalmente su patrimonio social, transmitiendo en bloque los activos y pasivos asociadas a cada una de la actividades en favor de dos entidades de nueva creación, atribuyendo la totalidad de las participaciones de las sociedades beneficiarias a su socio único, podría acogerse al Régimen Fiscal Especial, y en particular si los motivos alegados para realizar la escisión pueden considerarse válidos para la aplicación del Régimen Fiscal Especial según lo dispuesto en el artículo 89 de la LIS.

Descripción

La entidad consultante A, desde su constitución, tiene por objeto una explotación ganadera y, asimismo, la gestión y tenencia de participaciones en sociedades y otros activos financieros. En la actualidad, la consultante cuenta con siete empleados para el desarrollo de sus actividades, no dispone de endeudamiento y no tiene bases imponibles negativas o créditos fiscales significativos pendientes de aplicación.

Durante los últimos ejercicios, la consultante ha invertido los excesos de tesorería obtenidos de las actividades anteriores en inversiones minoritarias en sociedades cotizadas y fondos de inversión.

En la actualidad, la consultante, se plantea la posibilidad de llevar a cabo una reorganización empresarial cuya razón de ser se fundamenta en tratar de conseguir los siguientes objetivos:

a. Dotar de autonomía a cada una de las actividades descritas, de forma que cada actividad sea independiente entre sí y no dependa del ciclo económico de la otra actividad;

b. Separar los riesgos de cada uno de los negocios y actividades económicas, pudiendo cada actividad asumir sus propios riesgos sin necesidad de que la restante actividad se pueda ver perjudicada; y

c. Garantizar la sucesión ordenada del socio único evitando, en la medida de lo posible, los eventuales conflictos y discrepancias familiares.

Para ello, se proyecta una operación de escisión total, mediante la cual se transmitirán en bloque en favor de dos sociedades de nueva creación (sociedades B y C), los activos/pasivos y personal asociados a cada una de las actividades atribuyendo al socio único de la consultante la totalidad de las participaciones de las sociedades beneficiarias B y C, de forma que la sociedad B tenga como actividad principal la explotación ganadera y la sociedad C se dedique principalmente a la gestión de activos financieros y tenencia de participaciones en sociedades cotizadas o no.

Adicionalmente, en la medida en que con la creación de estas dos nuevas sociedades, se pretende no solo separar los riesgos asociados a cada una de las actividades, sino garantizar la continuidad en las mismas y una sucesión ordenada en las distintas actividades, pueden existir determinados activos (tesorería y activos líquidos) que no se traspasen a la sociedad C encargada de la gestión de activos financieros y tenencia de participaciones, quedando como activo circulante en la sociedad B para asegurar su adecuado funcionamiento (fondo de maniobra).

Contestación

El capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), regula el régimen fiscal especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.

Al respecto, el artículo 76.2.1º.a) de la LIS establece que:

Ñ'2. 1.º Tendrá la consideración de escisión la operación por la cual:

a) Una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.Ò'

En este sentido, los artículos 69, 73 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión total. En concreto, el artículo 69 define la escisión total como "la extinción de una sociedad, con división de todo su patrimonio en dos o más partes, cada una de las cuales se transmite en bloque por sucesión universal a una sociedad de nueva creación o es absorbida por una sociedad ya existente, recibiendo los socios un número de acciones, participaciones o cuotas de las sociedades beneficiarias proporcional a su respectiva participación en la sociedad que se escinde".

En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta, se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en los citados artículos de la normativa mercantil, cumplirá, en principio, las condiciones establecidas en la LIS para ser considerada como una operación de escisión total a que se refiere el artículo 76 de la LIS.

No obstante, el apartado 2.2º del artículo 76 de la LIS, señala que "en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquellas constituyan ramas de actividad".

Puesto que, tal y como se desprende del escrito de consulta, la operación descrita es una operación de escisión total proporcional, no será necesario que los patrimonios segregados constituyan ramas de actividad, por lo que a la operación de escisión total proyectada podrá aplicarse el régimen especial del capítulo VII del título VII de la LIS.

Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS según el cual:

"2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.

(?)"

Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.

Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.

En el escrito de consulta se indica que la operación se realiza con la finalidad de dotar de autonomía a cada una de las actividades descritas, de forma que cada actividad sea independiente entre sí y no dependa del ciclo económico de la otra actividad, separar los riesgos de cada uno de los negocios y actividades económicas, pudiendo cada actividad asumir sus propios riesgos sin necesidad de que la restante actividad se pueda ver perjudicada y garantizar la sucesión ordenada del socio único evitando, en la medida de lo posible, los eventuales conflictos y discrepancias familiares. Estos motivos pueden considerarse válidos a efectos del cumplimiento de lo previsto en el artículo 89.2 de la LIS.

La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.