Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1364-09 de 10 de Junio de 2009

Normativa

TRLIS/ R.D. Leg. 4/2004, art. 10, 11 y 12.

Normativa

TRLIS/ R.D. Leg. 4/2004, art. 10, 11 y 12.

Cuestión

Se plantea si la décima parte del valor del intangible adquirido tendría la consideración de fiscalmente deducible en los ejercicios 2008 y siguientes, pese a la vinculación existente entre el transmitente (accionista mayoritario de la consultante) y la sociedad, en el momento de la adquisición de dicho intangible, sin necesidad de la imputación contable del gasto en la cuenta de Pérdidas y Ganancias así como, en su caso, cuál sería el límite cuantitativo de la corrección de valor fiscalmente deducible.

Descripción

La sociedad consultante adquirió en el ejercicio 2006 una licencia de uso de unas marcas al socio mayoritario (80%), persona física, de la sociedad. Contablemente, dicho intangible fue activado, como consecuencia de su adquisición onerosa, y amortizado durante los ejercicios 2006 y 2007. Amortización que no tuvo la consideración de fiscalmente deducible.

En la actualidad, dicho intangible tiene la consideración de activo intangible con vida útil indefinida con arreglo a lo dispuesto en el nuevo Plan General de Contabilidad.

Contestación

El artículo 10.3 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (TRLIS), establece que la base imponible del Impuesto se calculará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en la citada Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.

Con arreglo a lo dispuesto en el artículo 11.5 del TRLIS, en su redacción vigente a 31 de diciembre de 2006:

"Serán deducibles las cantidades que, en concepto de amortización del inmovilizado material o inmaterial, correspondan a la depreciación efectiva que sufran los distintos elementos por funcionamiento, uso, disfrute u obsolescencia.

Se considerará que la depreciación es efectiva cuando:
1. (…)
(…)
5. Cuando se cumplan los requisitos previstos en los párrafos a) y b) del apartado anterior serán deducibles con el límite anual máximo de la décima parte de su importe las dotaciones para:
a) (…).
b) (…).
c) Los restantes elementos patrimoniales de inmovilizado inmaterial que no tuviesen fecha cierta de extinción (…)"

Por su parte, las letras a) y b) del apartado 4 del artículo 11 del TRLIS contenían los siguientes requisitos:

"a) Que el fondo de comercio se haya puesto de manifiesto en virtud de una adquisición a título oneroso.

b) Que la entidad adquirente no se encuentre, respecto de la persona o entidad transmitente, en alguno de los casos previstos en el artículo 42 del Código de Comercio. A estos efectos, se entenderá que los casos del artículo 42 del Código de Comercio son los contemplados en la sección 1.ª del capítulo I de las normas para la formulación de las cuentas anuales consolidadas, aprobadas por el Real Decreto 1815/1991, de 20 de diciembre. El requisito previsto en este párrafo no se aplicará respecto del precio de adquisición del fondo de comercio satisfecho por la persona o entidad transmitente cuando lo hubiera adquirido de personas o entidades no vinculadas."

Dado que, en el supuesto concreto planteado, la licencia de uso de la marcas se adquirió al socio-persona física- mayoritario de la sociedad consultante, de acuerdo con la información suministrada en el escrito de consulta, la amortización contable practicada durante los ejercicios 2006 y 2007 no tuvo la consideración de fiscalmente deducible al no cumplirse el requisito b) del artículo 11.4 del TRLIS previamente transcrito.

No obstante, con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2008, el artículo 12.7 del TRLIS, en su nueva redacción dada por Ley 16/2007, de 4 de julio, de reforma y adaptación de la legislación mercantil en materia contable para su armonización internacional con base en la normativa de la Unión Europea, establece lo siguiente:

"7. Cuando se cumplan los requisitos previstos en los párrafos a) y b) del apartado anterior serán deducibles con el límite anual máximo de la décima parte de su importe el inmovilizado intangible con vida útil indefinida.

Esta deducción no está condicionada a su imputación contable en la cuenta de pérdidas y ganancias. Las cantidades deducidas minorarán, a efectos fiscales, el valor del inmovilizado."

Con arreglo a la información facilitada en el escrito de consulta, el activo intangible adquirido en 2006 tiene la consideración de activo intangible de vida útil indefinida con arreglo a lo dispuesto en la Norma de Registro y Valoración 5ª del Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el nuevo Plan General de Contabilidad.

Los requisitos a que hace mención el artículo 12.6 del TRLIS son los siguientes:

"a) Que se haya puesto de manifiesto en virtud de una adquisición a título oneroso.

b) Que la entidad adquirente y transmitente no formen parte de un grupo de sociedades según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas. Si ambas entidades forman parte de un grupo, la deducción se aplicará respecto del precio de adquisición del fondo de comercio satisfecho por la entidad transmitente cuando lo hubiera adquirido de personas o entidades no vinculadas."

El TRLIS no contiene disposición transitoria alguna por lo que siempre y cuando se cumplan los requisitos previstos en los párrafos a) y b) previamente transcritos será deducible, con el límite anual máximo de la décima parte de su importe, el inmovilizado intangible con vida útil indefinida.

En el supuesto concreto analizado el primer requisito se entiende cumplido puesto que el activo intangible fue adquirido a título oneroso.

El segundo requisito señalado exige que, tratándose de entidades, adquirente y transmitente no formen parte de un grupo de sociedades según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio. Teniendo en cuenta que, en el supuesto concreto planteado, el transmitente de las marcas fue una persona física, socio de la consultante en un 80%, no resultará de aplicación la letra b) del apartado 6 del artículo 12 del TRLIS, en su nueva redacción dada por Ley 16/2007. Por tanto, tratándose de una adquisición a una persona física, a título oneroso, será deducible, con el límite anual máximo de la décima parte de su precio de adquisición originario, el intangible de vida útil indefinida adquirido sin que dicha deducción esté condicionada a su imputación contable en la cuenta de pérdidas y ganancias. Las cantidades deducidas minorarán el valor fiscal del inmovilizado intangible con vida útil indefinida.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.