Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2787-15 de 25 de Septiembre de 2015

Normativa

Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades, art: 10, 17 y 34.LIVA L 37/1992 arts. 4.uno, 5, 8, 20.

Cuestión

Ante la situación económica de la Empresa Municipal dependiente al 100% del Ayuntamiento con pérdidas en los dos últimos ejercicios, y teniendo en cuenta que se tiene que disolver por imposición de la Ley, si es aplicable alguna causa de exención, no sujeción o bonificación total o parcial en el pago del Impuesto sobre Sociedades.

Si debe tributar la sociedad por la renta que pudiera entenderse percibe por la diferencia entre el valor contable y el valor de adjudicación de activos y pasivos (diferencia entre ambos).

En caso de ser superior el valor de mercado de los inmuebles al valor contable, si debe efectuarse un ajuste positivo de la base imponible por la diferencia entre el valor de adjudicación y el valor de mercado.

En lo que se refiere al Impuesto sobre el Valor Añadido, si está sujeta esta adjudicación de inmuebles al único socio a IVA. Y si a pesar de ser una disolución impuesta por Ley y d

Descripción

La entidad consultante fue constituida en 1962 y se encuentra íntegramente participada por el Ayuntamiento de Cullera. Tiene por objeto social llevar a cabo la completa urbanización del Monte de Cullera, realizando cuantas gestiones fuesen necesarias, en el orden administrativo, técnico y económico, jurídico y comercial, para la total ordenación y desarrollo urbanístico de la zona.

En su constitución le fue aportada una finca con una extensión de 4.445.484 m², con el carácter de patrimonio municipal del suelo. Pese a tratarse de una finca registral, por su extensión y configuración está compuesta por varias parcelas catastrales de diversa tipología y calificación urbanística. En su mayor parte, es monte protegido urbanísticamente. El resto se trata de superficie destinada inicialmente a viales (ejecutados o en fase de ejecución de sus obras de urbanización) pendientes de cesión al Ayuntamiento de Cullera. Existe también una parcela urbana, pendiente de urbanizar y en situación de deslinde litigioso con un vecino, de unos dos mil metros cuadrados de superficie. No consta valoración de estos bienes inmuebles a la fecha de su aportación a la sociedad.

Actualmente se encuentra en situación de desequilibrio al existir resultado de explotación negativos en los ejercicios 2012 y 2013 y se verá en serias dificultades si fuese necesario el pago de cualquier tipo de impuesto o tributo por la disolución impuesta por la Ley.

No se ha presentado ningún plan corrector por lo que la entidad local titular de la consultante en el plazo máximo de los seis meses siguientes a contar desde la aprobación de las cuentas anuales o de la liquidación del presupuesto del ejercicio 2014 de la entidad, según proceda, disolverá cada una de las entidades que continúe en situación de desequilibrio. De no hacerlo, dichas entidades, quedarán automáticamente disueltas el 1 de diciembre de 2015.

En aplicación de la Disposición adicional novena de la Ley 7/1985, de 2 de abril, reguladora de las Bases del Régimen Local el 1/12/2015 se disolverá la entidad.

Contestación

El artículo 10.3 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre (BOE 28 de noviembre), del Impuesto sobre Sociedades (LIS en adelante), dispone que "En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas".

La operación de cesión global de activo y pasivo, a efectos mercantiles, se encuentra regulada en el artículo 81 de la Ley 3/2009, de 3 de abril (BOE de 4 de abril), sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles. Dicho artículo dispone lo siguiente:

"Artículo 81. Cesión global de activo y pasivo.

1. Una sociedad inscrita podrá transmitir en bloque todo su patrimonio por sucesión universal, a uno o varios socios o terceros, a cambio de una contraprestación que no podrá consistir en acciones, participaciones o cuotas de socio del cesionario.

2. La sociedad cedente quedará extinguida si la contraprestación fuese recibida total y directamente por los socios. En todo caso, la contraprestación que reciba cada socio deberá respetar las normas aplicables a la cuota de liquidación".

En el presente caso, la cesión global del activo y pasivo señalada en el escrito de consulta conlleva la liquidación de la entidad cedente, debiendo tributar, en consecuencia, con arreglo lo dispuesto en el artículo 17 de la LIS:

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4. Se valorarán por su valor de mercado los siguientes elementos patrimoniales:

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c) Los transmitidos a los socios por causa de disolución, separación de éstos, reducción del capital con devolución de aportaciones, reparto de la prima de emisión y distribución de beneficios.

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Se entenderá por valor de mercado el que hubiera sido acordado entre partes independientes, pudiendo admitirse cualquiera de los métodos previstos en el artículo 18.4 de esta Ley.

5. En los supuestos previstos en las letras a), b), c) y d) del apartado anterior, la entidad transmitente integrará en su base imponible la diferencia entre el valor de mercado de los elementos transmitidos y su valor fiscal.

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La integración en la base imponible de las rentas a las que se refiere este artículo se efectuará en el período impositivo en el que se realicen las operaciones de las que derivan dichas rentas.

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De conformidad con lo anterior, la entidad consultante integrará en su base imponible la diferencia entre el valor de mercado de los elementos transmitidos y su valor fiscal, mediante un ajuste positivo al resultado contable en el período impositivo en el que se disuelva.

Por otra parte, es preciso traer a colación el artículo 34 de la LIS, que regula la bonificación por prestación de servicios públicos locales:

"Tendrá una bonificación del 99 por ciento la parte de cuota íntegra que corresponda a las rentas derivadas de la prestación de cualquiera de los servicios comprendidos en el apartado 2 del artículo 25 o en el apartado 1.a), b) y c) del artículo 36 de la Ley 7/1985, de 2 de abril, Reguladora de las Bases del Régimen Local, de competencias de las entidades locales territoriales, municipales y provinciales, excepto cuando se exploten por el sistema de empresa mixta o de capital íntegramente privado.

La bonificación también se aplicará cuando los servicios referidos en el párrafo anterior se presten por entidades íntegramente dependientes del Estado o de las comunidades autónomas."

Del referido precepto se deduce la necesidad de que concurran dos circunstancias para que pueda aplicarse la bonificación en el ámbito municipal.

La primera circunstancia, de naturaleza subjetiva, es que sólo es aplicable a determinadas formas organizativas de prestación de los servicios de competencia de las entidades locales territoriales, municipales o provinciales. En particular, si el ente instrumental es una sociedad, la bonificación se aplicará sólo a aquellas sociedades mercantiles cuyo capital pertenezca íntegramente a la entidad local, municipal, provincial o al Estado o Comunidad Autónoma, es decir, en el caso de gestión directa de los servicios públicos.

En el supuesto a que se refiere el escrito de consulta, se aprecia la concurrencia de este primer requisito subjetivo, ya que se trata de una sociedad íntegramente participada por un ayuntamiento.

La segunda circunstancia es de carácter objetivo, de forma que la cuota a bonificar debe proceder de rentas derivadas de la prestación de los servicios públicos municipales enumerados en el apartado 2 del artículo 25 o en el apartado 1.a), b) o c) del artículo 36 de la Ley 7/1985, de 2 de abril, de Bases del Régimen Local. Así pues, los demás servicios públicos que puedan prestar los Municipios (y la citada Ley les permite actuar para "promover toda clase de actividades y prestar cuantos servicios públicos contribuyan a satisfacer las necesidades y aspiraciones de la comunidad vecinal") no darán derecho a la bonificación.

Con respecto a este segundo requisito, la letra a) del apartado 2 del artículo 25 de la Ley 7/1985 establece, entre las competencias que ejercerá el Municipio, el "Urbanismo: planeamiento, gestión, ejecución y disciplina urbanística. Protección y gestión del Patrimonio histórico. Promoción y gestión de la vivienda de protección pública con criterios de sostenibilidad financiera. Conservación y rehabilitación de la edificación.". Por lo tanto, puesto que de acuerdo con los términos de la consulta la entidad consultante tiene por objeto social Ñ'llevar a cabo la completa urbanización del Monte de Cullera, realizando cuantas gestiones fuesen necesarias, en el orden administrativo, técnico y económico, jurídico y comercial, para la total ordenación y desarrollo urbanístico de la zonaÒ', se entiende cumplido el requisito objetivo respecto a la actividad principal desarrollada por la consultante. En consecuencia, los rendimientos derivados de la actividad de urbanización se podrían beneficiar de la bonificación del artículo 34 de la LIS.

Por el contrario, las rentas que deban integrarse en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades por aplicación del artículo 17 de la LIS no cumplen con el requisito objetivo de la bonificación, puesto que no proceden de rentas derivadas de la prestación de los servicios públicos municipales enumerados en el apartado 2 del artículo 25 o en el apartado 1.a), b) o c) del artículo 36 de la Ley 7/1985. Por tanto, no serán susceptibles de acogerse a la bonificación, al no encontrarse incluidas en su ámbito objetivo, las rentas obtenidas por la entidad consultante derivadas de la aplicación del artículo 17 de la LIS.

Impuesto sobre el Valor Añadido.

El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que están sujetas al citado tributo las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.

En este sentido, el artículo 5 de la misma Ley establece en su apartado uno, letra b) lo siguiente:

"A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputaran empresarios o profesionales:

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b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.

(?)".

Por otra parte, el artículo 8, apartado uno de la Ley 37/1992 define el concepto de entrega de bienes como sigue:

"Se considerará entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes".

El apartado segundo de dicho artículo establece que también se considerará entrega de bienes:

"2º. Las aportaciones no dinerarias efectuadas por los sujetos pasivos del Impuesto de elementos de su patrimonio empresarial o profesional a sociedades o comunidades de bienes o a cualquier otro tipo de entidades y las adjudicaciones de esta naturaleza en caso de liquidación o disolución total o parcial de aquéllas, sin perjuicio de la tributación que proceda con arreglo a las normas reguladoras de los conceptos "actos jurídicos documentados" y "operaciones societarias" del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

En particular, se considerará entrega de bienes la adjudicación de terrenos o edificaciones promovidos por una comunidad de bienes realizada en favor de los comuneros, en proporción a su cuota de participación."

Por tanto, la entidad consultante, que tiene la consideración de empresario o profesional a efectos del Impuesto, realizará una entrega de bienes a favor de su único socio, el ayuntamiento, en el momento en que transmita el poder de disposición sobre los bienes inmuebles, es decir, según la descripción de hechos presentada, cuando se produzca la disolución de la sociedad. Dicha entrega estará sujeta al Impuesto.

Una vez determinada la sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido es preciso considerar su posible exención. El artículo 20, apartado uno, número 20º establece la exención en las siguientes transmisiones:

R>"20º. Las entregas de terrenos rústicos y demás que no tengan la condición de edificables, incluidas las construcciones de cualquier naturaleza en ellos enclavadas, que sean indispensables para el desarrollo de una explotación agraria, y los destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público.

A estos efectos, se consideran edificables los terrenos calificados como solares por la Ley sobre el Régimen del Suelo y Ordenación Urbana y demás normas urbanísticas, así como los demás terrenos aptos para la edificación por haber sido ésta autorizada por la correspondiente licencia administrativa.

La exención no se extiende a las entregas de los siguientes terrenos aunque no tengan la condición de edificables:

a) Las de terrenos urbanizados o en curso de urbanización, excepto los destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público.

b) Las de terrenos en los que se hallen enclavadas edificaciones en curso de construcción o terminadas cuando se transmitan conjuntamente con las mismas y las entregas de dichas edificaciones estén sujetas y no exentas al Impuesto. No obstante, estarán exentas las entregas de terrenos no edificables en los que se hallen enclavadas construcciones de carácter agrario indispensables para su explotación y las de terrenos de la misma naturaleza en los que existan construcciones paralizadas, ruinosas o derruidas."

De acuerdo con lo anterior la transmisión de los activos quedará sujeta al Impuesto y en su caso exenta según la naturaleza del activo y las condiciones de su transmisión en los términos previstos en el artículo 20.uno.20º de la Ley del Impuesto.

Así, si la operación quedara sujeta y no exenta del Impuesto, la entidad transmitente, como sujeto pasivo del Impuesto, deberá repercutir y emitir la correspondiente factura en los términos previstos en la Ley 37/1992 y en el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre.

Por el contrario, si la operación queda exenta del Impuesto, la misma quedará sujeta al concepto "transmisiones patrimoniales onerosas" del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en los términos señalados en la excepción del artículo 4.Cuatro de la Ley 37/1992.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.