Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2822-18 de 26 de Octubre de 2018

Normativa

Ley 35/2006. LIRPF. Art.99.

RIRPF. RD 439/2007. Arts. 75, 76 y 99.

Convenio Israel. Art.14.

LIVA. Ley 37/1992. Arts. 4, 5, 11, 69 y 70.

Normativa

Ley 35/2006. LIRPF. Art.99.

RIRPF. RD 439/2007. Arts. 75, 76 y 99.

Convenio Israel. Art.14.

LIVA. Ley 37/1992. Arts. 4, 5, 11, 69 y 70.

Cuestión

Se cuestiona la sujeción de tales servicios al Impuesto sobre el Valor Añadido y si existe obligación de practicar retenciones en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Descripción

El consultante está dado de alta en el censo de profesionales independientes, bajo el epígrafe 763 del Impuesto sobre Actividades Económicas: 'Programadores y analistas informáticos', con domicilio fiscal en España. Su actividad consiste en la prestación de servicios de desarrollo de aplicaciones como animador, productor y gerente de proyecto en el equipo de desarrollo interactivo de una entidad radicada en Israel que, posteriormente, utiliza dichos servicios en aplicaciones que se distribuyen en varias plataformas por internet, así como en un portal de juegos. La entidad destinataria de los servicios tiene centros de entretenimiento y formación en treinta y cinco países diferentes, entre ellos España.

Contestación

1. Impuesto sobre el Valor Añadido

Primero.- De conformidad con el artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29 de diciembre) estarán sujetas al impuesto “las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.

Por otra parte, el artículo 5 de la Ley del impuesto señala que:

“Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:

a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.

(…)

b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.

(…).”.

Define el artículo 5, en su apartado dos, de la Ley del impuesto las actividades empresariales o profesionales como “las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.

(…).”.

El artículo 11 de la Ley del impuesto define las prestaciones de servicios como “toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.”.

De acuerdo con lo anterior, la consultante tendrá, a los efectos del impuesto, la condición de empresario o profesional y las operaciones por ella efectuadas tendrán la consideración de prestaciones de servicios que estarán sujetas al impuesto cuando se entiendan realizadas en el territorio de aplicación del impuesto.

Segundo.- A efectos de determinar el lugar de realización de los servicios prestados por la consultante debe en primer lugar analizarse la naturaleza de los mismos.

El artículo 69.Tres de la Ley 37/1992 define los servicios prestados vía electrónica como “aquellos servicios que consistan en la transmisión enviada inicialmente y recibida en destino por medio de equipos de procesamiento, incluida la compresión numérica y el almacenamiento de datos, y enteramente transmitida, transportada y recibida por cable, radio, sistema óptico u otros medios electrónicos y, entre otros, los siguientes:

a) El suministro y alojamiento de sitios informáticos.

b) El mantenimiento a distancia de programas y de equipos.

c) El suministro de programas y su actualización.

d) El suministro de imágenes, texto, información y la puesta a disposición de bases de datos.

e) El suministro de música, películas, juegos, incluidos los de azar o de dinero, y de emisiones y manifestaciones políticas, culturales, artísticas, deportivas, científicas o de ocio.

f) El suministro de enseñanza a distancia.

A estos efectos, el hecho de que el prestador de un servicio y su destinatario se comuniquen por correo electrónico no implicará, por sí mismo, que el servicio tenga la consideración de servicio prestado por vía electrónica.”.

El concepto de servicios prestados por vía electrónica es un concepto de la Unión que debe interpretarse de acuerdo con lo dispuesto tanto en la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido como lo dispuesto en el Reglamento de ejecución número 282/2011 del Consejo, de 15 de marzo, por el que se establecen disposiciones de aplicación de la Directiva 2006/112/CE.

De acuerdo con el Anexo II, apartado 2), de la Directiva del impuesto tienen la consideración de servicios prestados vía electrónica el “suministro de programas y su actualización”.

En desarrollo de lo anterior, el artículo 7 del Reglamento 282/2011, señala que:

1. Las «prestaciones de servicios efectuadas por vía electrónica» contempladas en la Directiva 2006/112/CE abarcarán los servicios prestados a través de Internet o de una red electrónica que, por su naturaleza, estén básicamente automatizados y requieran una intervención humana mínima, y que no tengan viabilidad al margen de la tecnología de la información.

2. Del apartado 1 abarcará, en particular, los casos siguientes:

a) el suministro de productos digitalizados en general, incluidos los programas informáticos, sus modificaciones y sus actualizaciones;

(…)

f) los servicios enumerados en el anexo I.”.

Adicionalmente, el Anexo I del Reglamento 282/2011 especifica, a título de ejemplo, los servicios que son considerados como suministros de programas y su actualización a los que hace referencia el Anexo II de la Directiva del impuesto:

“2) Punto 2 del anexo II de la Directiva 2006/112/CE:

a) acceso o descarga de programas informáticos, como por ejemplo programas de gestión/contabilidad, o programas antivirus, así como de sus actualizaciones;

b) programas para bloquear la descarga de banners publicitarios;

c) descarga de controladores, como los que permiten interconectar el ordenador personal con equipos periféricos tales como impresoras;

d) instalación automatizada en línea de filtros de acceso a sitios web;

e) Instalación automatizada en línea de cortafuegos.”.

De acuerdo con todo lo anterior puede concluirse que los servicios de desarrollo de aplicaciones prestados por el consultante deben ser calificados como servicios prestados por vía electrónica.

Tercero.- Respecto del lugar de realización de dichos servicios, debe señalarse que las reglas de localización de las prestaciones de servicios vía electrónica se contienen en los artículos 69.Uno.1º y 70.Uno.4º de la Ley 37/1992, señalando el primero de ellos que:

“Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos:

1.º Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.”.

Por su parte, el artículo 70.Uno.4º de la Ley del impuesto señala que:

“Uno. Se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los siguientes servicios:

(…)

4.º Los prestados por vía electrónica cuando el destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal, siempre que éste se encuentre establecido o tenga su residencia o domicilio habitual en el territorio de aplicación del Impuesto.”.

De acuerdo con lo anterior, el servicio prestado por la consultante a favor de la entidad israelí estará sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido cuando la entidad israelí tenga en territorio de aplicación del Impuesto un establecimiento permanente destinatario del servicio.

Del escrito de consulta parece deducirse que la entidad israelí opera en territorio de aplicación a través de distintos centros de entretenimiento y formación. En tal caso habría que distinguir según la naturaleza de los mismos.

Cuarto.- De esta forma, si los centros de entretenimiento y formación constituyen filiales de la entidad israelí y no tienen la consideración de establecimientos permanentes, siendo la destinataria de dichos servicios la consultante no establecida en el territorio de aplicación del Impuesto, dichos servicios no estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido.

No obstante lo anterior, el artículo 70.Dos de la Ley 37/1992 establece lo siguiente:

“Dos. Asimismo, se considerarán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los servicios que se enumeran a continuación cuando, conforme a las reglas de localización aplicables a estos servicios, no se entiendan realizados en la Comunidad, pero su utilización o explotación efectivas se realicen en dicho territorio:

(…)

4.º Los prestados por vía electrónica, los de telecomunicaciones, de radiodifusión y de televisión.”.

Este Centro Directivo se ha pronunciado reiteradamente en relación con los requisitos que deben concurrir para que la referida cláusula de invalidación del criterio de gravamen jurídico o basado en la ruta contractual, resulte procedente. En particular, entre otras, en la contestación a consulta vinculante de 1 de junio de 2016, número V2393-16, en relación con la aplicación del artículo 70.Dos de la Ley 37/1992.

En esencia, dichos requisitos son los siguientes:

1º. Los servicios para los cuales puede resultar aplicable el artículo 70.Dos son, exclusivamente, los citados de forma expresa en dicho precepto de la Ley 37/1992.

2º. Con carácter general, tales servicios deben ser prestados a empresarios o profesionales actuando como tales, salvo cuando se trate de servicios de telecomunicaciones o arrendamiento de medios de transporte, en cuyo caso los destinatarios podrán ser, asimismo, particulares.

En todo caso, deberá atenderse al destinatario real del servicio.

Al respecto, el Tribunal de Justicia de la Unión Europea, en su sentencia de 19 de febrero de 2009, asunto C-1/08, Athesia Druck Srl, estableció la procedencia de la citada cláusula a los servicios publicitarios prestados por un proveedor comunitario a un empresario establecido en un país tercero, cuando la utilización efectiva del servicio no iba a ser realizada por este último sino por clientes del mismo (clientes austríacos o alemanes de acuerdo con la descripción que se contienen en la sentencia) en un Estado miembro de la Comunidad (Italia).

3º. La aplicación de lo dispuesto en el artículo 69.Uno.1º de la Ley 37/1992 a los servicios de que se trate, extrapolada a toda la Comunidad, debe conducir a que la localización de los mismos tenga lugar fuera de dicha Comunidad, Canarias, Ceuta y Melilla.

4º. Los servicios concernidos deberán utilizarse o explotarse efectivamente desde un punto de vista económico en el territorio de aplicación del Impuesto.

Este último requisito deberá valorarse de forma individualiza de acuerdo con la naturaleza del servicio de que se trate.

Asimismo, tratándose de operaciones entre empresarios o profesionales, el servicio respecto del cual se cuestione la aplicabilidad de la norma ha de ser un servicio que de alguna forma, directa o indirecta, esté relacionado con las operaciones que se efectúen en el territorio de aplicación del Impuesto.

En el presente caso, para apreciar la aplicabilidad del criterio de uso efectivo de los servicios objeto de consulta en el territorio de aplicación del Impuesto, habrá de actuarse en dos fases:

1ª) Han de localizarse las operaciones a las que sirva o en relación con las cuales se produzca la utilización o explotación efectiva del servicio de que se trate. Únicamente si esta localización conduce a considerar dichas operaciones realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto cabrá la aplicación de lo dispuesto en el artículo 70.Dos de la Ley 37/1992.

2ª) Ha de determinarse la relación de tales operaciones con la prestación de servicios que se trata de localizar, al efecto de apreciar si efectivamente se produce la utilización o explotación efectivas de la misma en la realización de las operaciones a que se refiere el ordinal anterior o no es así. Esta relación puede ser directa o indirecta.

Asimismo, se puede plantear el caso de prestaciones de servicios que sirvan tanto a operaciones que hayan de considerarse realizadas en el territorio de aplicación del tributo como fuera de él.

Por otra parte, La Comisión Europea se ha pronunciado recientemente sobre la interpretación y aplicación de la norma de uso efectivo y disfrute a servicios relativos a estudios de mercado.

La Comisión establece en primer lugar que no se puede admitir un criterio de interpretación del artículo 59 bis de la Directiva 2006/112/CE que se base en la realización material del servicio por parte del proveedor.

Considera la Comisión que la cláusula de uso efectivo se debe referir a una actividad del destinatario del servicio que lo consume en un determinado lugar, pero nunca el lugar donde se realiza la actividad del proveedor. En consecuencia, rechaza en primer lugar, que el mero hecho de que el proveedor realice el servicio en un determinado Estado miembro suponga la aplicación automática de la cláusula de uso efectivo.

Estima al Comisión que la aplicación de la citada clausula requiere tener en cuenta la actividad que realiza el destinatario del servicio en el Estado miembro donde materialmente se lleva a cabo el mismo. En este sentido la Comisión considera que si el destinatario del servicio está llevando a cabo operaciones sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido en tal Estado miembro a las que se refiera el servicio en cuestión, cabría establecer un vínculo que permita la aplicación de la cláusula de uso efectivo.

Por tanto para aplicar la regla del uso efectivo y disfrute a los servicios objeto de consulta es necesario que el servicio sea utilizado por la realización de operaciones sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido en el territorio de aplicación del Impuesto.

Aplicando lo anterior al supuesto objeto de consulta, si los servicios de prestados por vía electrónica por la consultante fueran utilizados por su cliente israelí no establecido, destinatario efectivo de dichos servicios, para la realización por este último de operaciones que estuvieran sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido en el territorio de aplicación del Impuesto, los servicios prestados por la consultante también estarían sujetos a dicho Impuesto.

A estos efectos, debe señalarse que aunque el artículo 70.Dos no recoge de forma específica una utilización parcial, cualquier uso o utilización efectiva, en los términos señalados, que se produzca en el territorio de aplicación del Impuesto, cumplidos el resto de requisitos, deberá dar lugar a la aplicación de la norma.

No obstante, como se establece, entre otras, en contestación a la consulta vinculante de 14 de diciembre de 2015, número V3966-15, hay que añadir que admitida la aplicación parcial de la medida, se plantea la cuestión del criterio de ponderación que se debe utilizar para la determinación del uso o utilización efectivos que se producen en territorio de aplicación del Impuesto. Una vez más, parece que la única solución es la de ir caso por caso, determinando la medida en que cada prestación de servicios se ha utilizado en dicho territorio. A falta de cualquier otro criterio más ajustado a la realidad, se debe atender a la proporción de ingresos que se obtengan de las operaciones realizadas por la consultante sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido en el territorio de aplicación del Impuesto, en que se hayan usado los servicios prestados por vía electrónica objeto de consulta, en la medida en que constituyen un “input empresarial”, respecto del total de ingresos que obtenga como consecuencia de su uso o explotación.

Quinto.- Con independencia de lo anterior, en el supuesto que los centros de entretenimiento y formación constituyen sucursales de la entidad israelí y, por tanto, establecimientos permanentes de la misma, debe tenerse en cuenta que en relación con la localización del hecho imponible el artículo 11.1 del Reglamento de Ejecución (UE) nº 282/2011 del Consejo de 15 de marzo de 2011, por el que se establecen disposiciones de aplicación de la Directiva 2006/112/CE relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido (DOUE de 23 de marzo) establece que:

“1. A efectos de la aplicación del artículo 44 de la Directiva 2006/112/CE, se entenderá por «establecimiento permanente» cualquier establecimiento, distinto de la sede de la actividad económica contemplada en el artículo 10 del presente Reglamento, que se caracterice por un grado suficiente de permanencia y una estructura adecuada en términos de medios humanos y técnicos que le permitan recibir y utilizar los servicios que se presten para las necesidades propias de dicho establecimiento.”.

En este sentido, el artículo 44 de la Directiva armonizada ha sido objeto de trasposición en el referido artículo 69.Uno.1º de la Ley 37/1992.

Por otra parte, en el caso, planteado en el escrito de consulta, de que el destinatario de las operaciones tenga su sede de actividad en Israel y otros establecimientos permanentes en el territorio de aplicación del Impuesto que pudieran ser destinatario del servicio, se deberá tener asimismo en consideración lo dispuesto por el Reglamento de Ejecución en sus artículos 21 y 22, según los cuales:

“Artículo 21

Cuando una prestación de servicios a un sujeto pasivo, o a una persona jurídica que no tenga la condición de sujeto pasivo y sea considerada como tal, se inscriba en el ámbito de aplicación del artículo 44 de la Directiva 2006/112/CE, y el sujeto pasivo esté establecido en varios países, dicha prestación se gravará en el país en el que el cliente haya establecido la sede de su actividad económica.

No obstante, si la prestación de servicios se efectúa a un establecimiento permanente del sujeto pasivo situado en un lugar distinto de aquel en que el cliente haya establecido la sede de su actividad económica, dicha prestación se gravará en el lugar del establecimiento permanente que reciba dicho servicio y lo utilice para sus propias necesidades.

(…)

Artículo 22

1. Para identificar el establecimiento permanente del cliente al que se presta el servicio, el prestador examinará la naturaleza y la utilización del servicio prestado.

Si la naturaleza y la utilización del servicio prestado no le permiten identificar el establecimiento permanente al que se presta el servicio, el prestador, al identificar dicho establecimiento permanente, examinará en particular si el contrato, la hoja de pedido y el número de identificación a efectos del IVA atribuido por el Estado miembro del cliente y que este le haya comunicado identifican al establecimiento permanente como cliente del servicio y si el establecimiento permanente es la entidad que abona el servicio.

Cuando no se pueda determinar el establecimiento permanente del cliente al que se presta el servicio con arreglo a los párrafos primero y segundo del presente apartado o cuando los servicios contemplados en el artículo 44 de la Directiva 2006/112/CE se presten a un sujeto pasivo en virtud de un contrato que cubra uno o más servicios utilizados de forma no identificable o cuantificable, el prestador podrá considerar válidamente que los servicios se prestaron en el lugar en el que el cliente estableció la sede de su actividad económica.

2. La aplicación del presente artículo se entenderá sin perjuicio de las obligaciones del cliente.”.

De acuerdo con lo anterior, cuando los servicios prestados por vía electrónica por el consultante desde su sede en la Península tengan por destinatario a un empresario o profesional con un establecimiento permanente en la Península, tales servicios quedarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido únicamente cuando sea dicho establecimiento permanente, y no la sede de la actividad, el lugar al que se dirigen los mencionados servicios.

Asimismo, como previamente se señaló, será necesario que el establecimiento permanente perceptor se caracterice por un grado suficiente de permanencia y una estructura adecuada en términos de medios humanos y técnicos que le permitan recibir y utilizar los servicios que se presten para las necesidades propias de dicho establecimiento.

La acreditación de que tales servicios prestados por vía electrónica tienen por destinatario a un establecimiento permanente concreto habrá de realizarse por el prestador en virtud de la naturaleza y la utilización del servicio prestado, concediendo especial atención al contrato, la hoja de pedido, el número de identificación a efectos del Impuesto del cliente y la identidad de quien realiza el pago.

En el caso de que tales criterios no sean suficientes para determinar el establecimiento permanente al que se dirige el servicio, como así parece deducirse del escrito de consulta, el prestador podrá considerar que los servicios se prestaron en el lugar en el que el cliente tiene la sede de su actividad económica, es decir en Israel, por lo que la prestación de tales servicios quedaría no sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.

Lo anterior deberá entenderse, sin perjuicio de la aplicación en su caso, de lo establecido en el artículo 70.Dos de la Ley 37/1992, en los términos señalados en el punto anterior de esta contestación.

2. Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Si bien del texto de la consulta se desprende que la entidad destinataria de los servicios tiene un centro de entretenimiento y formación en España, en el contrato de prestación de servicios adjunto a la consulta se indica que la entidad destinataria de dichos servicios está radicada en Israel, no desprendiéndose del mismo que los servicios se estén prestando para un centro radicado en España.

Por otro lado, en el escrito de la consulta se afirma que el consultante tiene su residencia fiscal en España, no indicándose que permanezca en España menos de 183 días al año.

Será de aplicación el Convenio entre el Reino de España y el Estado de Israel para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio, hecho en Jerusalén el 30 de noviembre de 1999, BOE de 10 de enero de 2001 (en adelante, Convenio hispano-israelí), cuyo artículo 14, Servicios personales independientes, establece lo siguiente:

“1. Las rentas obtenidas por un residente de un Estado contratante de la prestación de servicios profesionales u otras actividades de carácter independiente sólo pueden someterse a imposición en ese Estado, a no ser que el residente disponga de manera habitual de una base fija en el otro Estado contratante para realizar sus actividades. Si dispone de dicha base fija, las rentas pueden someterse a imposición en el otro Estado, pero sólo en la medida en que sean imputables a dicha base fija.

2. La expresión “servicios profesionales” comprende especialmente las actividades independientes de carácter científico, literario, artístico, educativo o pedagógico, así como las actividades independientes de médicos, abogados, ingenieros, arquitectos, odontólogos y contables.”

En el contrato suscrito entre el consultante y la entidad destinataria de los servicios se establece que el consultante prestará servicios consistentes en actuar como animador y productor, facilitando diferentes obras y servicios de animación, encargándose de la gestión y producción de proyectos externos y contratistas y ejerciendo cualesquiera otras funciones que le sean solicitadas y ordenadas por la entidad destinataria de los servicios, según las instrucciones dadas por su representante.

De acuerdo con lo dispuesto en el convenio, las rentas que obtenga el consultante por sus servicios solo tributarán en España, como estado de residencia, salvo que disponga de manera habitual de una base fija en Israel, sin que de los datos descritos en el escrito de consulta, pueda deducirse tal hecho.

En consecuencia, y considerando que según el escrito de consulta, el consultante tiene su residencia fiscal en España, dicha persona estaría sujeta al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas por su renta mundial, en virtud del artículo 6.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29 de noviembre), en adelante LIRPF.

En relación con la sujeción de las retribuciones percibidas a retención a cuenta del IRPF, el artículo 99 de la LIRPF, dispone lo siguiente:

“1. (…)

2. Las entidades y las personas jurídicas, incluidas las entidades en atribución de rentas, que satisfagan o abonen rentas sujetas a este impuesto, estarán obligadas a practicar retención e ingreso a cuenta, en concepto de pago a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al perceptor, en la cantidad que se determine reglamentariamente y a ingresar su importe en el Tesoro en los casos y en la forma que se establezcan. Estarán sujetos a las mismas obligaciones los contribuyentes por este impuesto que ejerzan actividades económicas respecto a las rentas que satisfagan o abonen en el ejercicio de dichas actividades, así como las personas físicas, jurídicas y demás entidades no residentes en territorio español, que operen en él mediante establecimiento permanente, o sin establecimiento permanente respecto a los rendimientos del trabajo que satisfagan, así como respecto de otros rendimientos sometidos a retención o ingreso a cuenta que constituyan gasto deducible para la obtención de las rentas a que se refiere el apartado 2 del artículo 24 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes.

Cuando una entidad, residente o no residente, satisfaga o abone rendimientos del trabajo a contribuyentes que presten sus servicios a una entidad residente vinculada con aquélla en los términos previstos en el artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades o a un establecimiento permanente radicado en territorio español, la entidad o el establecimiento permanente en el que preste sus servicios el contribuyente, deberá efectuar la retención o el ingreso a cuenta.

(…)”.

4. En todo caso, los sujetos obligados a retener o a ingresar a cuenta asumirán la obligación de efectuar el ingreso en el Tesoro, sin que el incumplimiento de aquella obligación pueda excusarles de ésta.

(…)”

El artículo 75 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo de 2007), en adelante RIRPF, regula las rentas sujetas a retención o ingreso a cuenta, y en su apartado 1 establece:

“Estarán sujetas a retención o ingreso a cuenta las siguientes rentas:

(…)

Los rendimientos de actividades profesionales.

(…)”.

Por su parte el artículo 95 del RIRPF, dispone que:

“1. Cuando los rendimientos sean contraprestación de una actividad profesional, se aplicará el tipo de retención del 15 por ciento sobre los ingresos íntegros satisfechos.

(…)

2. A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se considerarán comprendidos entre los rendimientos de actividades profesionales:

a) En general, los derivados del ejercicio de las actividades incluidas en las Secciones Segunda y Tercera de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre.

(…)”.

Al realizar el consultante una actividad bajo el epígrafe 763 de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades económicas, incluida en la Sección Segunda de dichas Tarifas, dicha actividad se considera actividad profesional, estando sus rendimientos sujetos a retención a cuenta del IRPF.

Asimismo, el artículo 76 del RIRPF, establece en su apartado 1:

“Artículo 76. Obligados a retener o ingresar a cuenta.

1. Con carácter general, estarán obligados a retener o ingresar a cuenta, en cuanto satisfagan rentas sometidas a esta obligación:

(…)

c) Las personas físicas, jurídicas y demás entidades no residentes en territorio español, que operen en él mediante establecimiento permanente.

d) Las personas físicas, jurídicas y demás entidades no residentes en territorio español, que operen en él sin mediación de establecimiento permanente, en cuanto a los rendimientos del trabajo que satisfagan, así como respecto de otros rendimientos sometidos a retención o ingreso a cuenta que constituyan gasto deducible para la obtención de las rentas a que se refiere el artículo 24.2 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes.

(…)”.

Atendiendo a lo expuesto, en el supuesto en que la entidad destinataria del servicio, residente en Israel, opere en territorio español por medio de un establecimiento permanente, como parece desprenderse de la información suministrada, o bien en el supuesto de no existir establecimiento permanente, si dicha entidad los rendimientos satisfechos constituyen un gasto deducible en los términos expuestos, la entidad que satisface dichos rendimientos estará obligada a practicar retención a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).