Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V3066-16 de 01 de Julio de 2016

Normativa

LIRPF Ley 35/2006 arts. 33 y 37

LIS Ley 27/2014 arts. 7, 8, 27, 76, 81, 82 y 89

LIVA Ley 37/1992 arts. 4, 5 y 7

TRLITPAJD RD Legislativo 1/1993 arts. 19, 21 y 45

Cuestión

Si la redomiciliación de las sociedades A, B y C conlleva alguna renta tributable en España tanto en el Impuesto sobre Sociedades, Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, Impuesto sobre No Residentes o Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

Si una vez redomiciliadas e inscritas en el Registro Mercantil, las entidades A, B y C se pueden considerar residentes en España a los efectos del Impuesto sobre Sociedades y si el período impositivo se debe computar desde la fecha de inscripción o desde la fecha del inicio de los ejercicios impositivos de las tres sociedades.

Si la operación planteada podría acogerse al régimen fiscal especial regulado en el capítulo VII del título VII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. Y si los motivos económicos pueden considerarse como válidos a efectos de la aplicación del citado régimen especial. Tributación de la operación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados e Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Descripción

El consultante, persona física de nacionalidad alemana y residente fiscal en territorio español, es accionista mayoritario de la sociedad uruguaya A, que posee la totalidad de las acciones de una sociedad holandesa B. A su vez, B posee la totalidad de las acciones de una tercera sociedad holandesa (sociedad C). Por su parte, esta última sociedad (C) es titular del 96% de las acciones de una sociedad domiciliada en territorio español (sociedad D).

Los socios personas físicas de A declaran sus acciones en su Impuesto sobre Patrimonio.

Con el objeto de reestructurar, racionalizar y simplificar la actual estructura societaria, así como racionalizar la actividad para reducir costes innecesarios, se pretende trasladar al territorio español el domicilio social y la sede de dirección efectiva de las sociedades A, B y C y, posteriormente, fusionar dichas sociedades con la sociedad D como sociedad absorbente.

Contestación

Impuesto sobre Sociedades e Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas:

En primer lugar, la consulta plantea trasladar a España el domicilio social y la sede de dirección efectiva de las entidades A, B y C.

Desde el punto de vista mercantil, cabe traer a colación lo dispuesto en el artículo 94 de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, en virtud del cual:

?1. El traslado al territorio español del domicilio de una sociedad constituida conforme a la ley de otro Estado parte del Espacio Económico Europeo no afectará a la personalidad jurídica de la sociedad. No obstante, deberá cumplir con lo exigido por la ley española para la constitución de la sociedad cuyo tipo ostente, salvo que dispongan otra cosa los Tratados o Convenios Internacionales vigentes en España.

En particular, las sociedades extranjeras de capital que pretendan trasladar su domicilio social a España desde un Estado que no forme parte del Espacio Económico Europeo deberán justificar con informe de experto independiente que su patrimonio neto cubre la cifra del capital social exigido por el Derecho español.

2. La misma regla se aplicará al traslado a España del domicilio de sociedades constituidas conforme a la ley de otros Estados, si su ley personal lo permite con mantenimiento de la personalidad jurídica.?

Cumpliendo los requisitos mercantilmente establecidos en el artículo previamente transcrito, las entidades A, B y C podrán trasladar su domicilio social a territorio español, manteniendo su personalidad jurídica.

Desde un punto de vista fiscal, el traslado del domicilio social y la sede de dirección efectiva de una entidad a territorio español, supone la obtención de la residencia fiscal en España, en virtud de lo dispuesto en el 8.1 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS en adelante) establece que:

?1. Se considerarán residentes en territorio español las entidades en las que concurra alguno de los siguientes requisitos:

a) Que se hubieran constituido conforme a las leyes españolas.

b) Que tengan su domicilio social en territorio español.

c) Que tengan su sede de dirección efectiva en territorio español.

A estos efectos, se entenderá que una entidad tiene su sede de dirección efectiva en territorio español cuando en él radique la dirección y control del conjunto de sus actividades.

(?)?

En conclusión, puesto que el traslado de domicilio y de la sede de dirección efectiva de las entidades A, B y C determinarían la obtención de la residencia fiscal en territorio español, en los términos expuestos en el artículo 8 de la LIS, manteniendo su personalidad jurídica, serán contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades, tal y como dispone el artículo 7.1 de la LIS:

?1. Serán contribuyentes del Impuesto, cuando tengan su residencia en territorio español:

a) Las personas jurídicas, excluidas las sociedades civiles que no tengan objeto mercantil.

(?)?

En tal caso, y dado que el citado traslado de residencia no implica alteración del ejercicio económico de las entidades A, B y C, atendiendo a lo dispuesto en el artículo 27 de la LIS, el período impositivo de dichas sociedades coincidirá con su ejercicio económico. Por su parte, el devengo del Impuesto sobre Sociedades se producirá el último día de su período impositivo, dado que el traslado de residencia de dichas sociedades a territorio español no determina la conclusión de su período impositivo en los términos establecidos en las letras c) y d) del artículo 27.2 de la LIS. Por lo tanto, A, B y C quedarán sometidas a tributación en España por la totalidad de las rentas obtenidas en el período impositivo en el que realicen el mencionado traslado, con independencia del lugar donde se hubieran producido y cualquiera que sea la residencia del pagador, sin perjuicio de que, en su caso, resulten de aplicación los preceptos de la LIS que procedan en relación con la eliminación de la doble imposición.

Adicionalmente es preciso señalar que, según establece el artículo 10.3 de la LIS, la base imponible se obtiene corrigiendo el resultado contable por la aplicación de los preceptos establecidos en la LIS, y que la misma no contiene precepto alguno que establezca reglas especiales de determinación de rentas como consecuencia del traslado de residencia del extranjero al territorio español. Por tanto, dicho traslado no determina por sí mismo la generación de rentas a efectos de su integración en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades ni del Impuesto sobre la Renta de no Residentes de las sociedades que efectúan dicho traslado.

Asimismo, en términos generales debe concluirse que el traslado de domicilio social a España, sin alteración de la personalidad jurídica de la sociedad ni del porcentaje de participación del socio, no conlleva ganancias o pérdidas patrimoniales en el socio, al establecer el artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, que ?Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos.?

Una vez efectuado el traslado de las sociedades A, B y C, la entidad D procedería a absorber, mediante fusión, a las mismas.

El capítulo VII del título VII de la LIS, regula el régimen fiscal especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.

Al respecto, el artículo 76.1.a) de la LIS considera como fusión la operación por la cual ?Una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.?.

Por otra parte, el artículo 82.1 de la LIS establece:

?1. Cuando la entidad adquirente participe en el capital o en los fondos propios de la entidad transmitente en, al menos un 5 por ciento, no se integrará en la base imponible de aquella la renta positiva o negativa derivada de la anulación de la participación. Tampoco se producirá dicha integración con ocasión de la transmisión de la participación que ostente la entidad transmitente en el capital de la adquirente cuando sea, al menos, de un5 por ciento del capital o de los fondos propios.?

En el ámbito mercantil, el artículo 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen el concepto y requisitos de las operaciones de fusión.

Por tanto, si la operación de fusión proyectada se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, y cumple además lo dispuesto en la LIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VII del título VII de la LIS con las condiciones y requisitos exigidos en la misma.

Por su parte, el artículo 89.2 de la LIS establece que:

?2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.

(?)?

Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen de fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen establecido para esas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento de este régimen reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral.

Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen previsto en el capítulo VII del título VII de la LIS.

De acuerdo con los datos aportados en el escrito de consulta, los motivos por los que se pretende realizar la operación de fusión planteada son reestructurar, racionalizar y simplificar la actual estructura societaria, así como racionalizar la actividad para reducir costes innecesarios. Los motivos alegados se consideran económicamente válidos a los efectos previstos en el artículo 89.2 de la LIS.

Asimismo, debe indicarse que con carácter general el artículo 37.1.e) de la LIRPF dispone respecto a las ganancias o pérdidas patrimoniales obtenidas por los socios personas físicas en la fusión de sociedades, lo siguiente:

?e) (?).

En los casos de escisión, fusión o absorción de sociedades, la ganancia o pérdida patrimonial del contribuyente se computará por la diferencia entre el valor de adquisición de los títulos, derechos o valores representativos de la participación del socio y el valor de mercado de los títulos, numerario o derechos recibidos o el valor del mercado de los entregados.?

Las ganancias o pérdidas patrimoniales que se pongan de manifiesto en el socio, como consecuencia de la fusión, al derivar de una transmisión a realizar con posterioridad a 31 de diciembre de 2014, se clasifican, en todo caso y con independencia del momento en que se adquirieron las acciones entregadas por el socio correspondientes a la sociedad absorbida, como renta del ahorro a efectos del cálculo del Impuesto, de acuerdo con lo establecido en el artículo 46 de la LIRPF.

Expuesto el tratamiento general de las ganancias y pérdidas patrimoniales correspondientes al socio persona física en la fusión, debe indicarse la posible aplicación a las fusiones del citado régimen especial, estableciendo en ese sentido el apartado 3 del citado artículo 37 de la LIRPF, que ?Lo dispuesto en los párrafos d), e) y h), para el canje de valores, del apartado 1 de este artículo se entenderá sin perjuicio de lo establecido en el capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades?.

De acuerdo con lo establecido en los apartados 1 y 2 del artículo 81 de la LIS, en caso de resultar aplicable el referido régimen especial, el socio persona física de la sociedad absorbida no deberá integrar renta alguna en la base imponible de su Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas como consecuencia de la fusión, y las participaciones de la sociedad absorbente recibidas como consecuencia de dicha operación conservarán a efectos fiscales las fechas de adquisición y los valores que tenían las acciones correspondientes a la sociedad absorbida.

Impuesto sobre el Valor Añadido:

De conformidad con el artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de noviembre (BOE del 29 de noviembre), del Impuesto sobre el Valor Añadido:

?Uno. Estarán sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.

Dos. Se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional:

a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o profesional.

(?).?.

Por su parte, el artículo 5 del mismo texto legal dispone que se reputarán empresarios o profesionales las ?personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales? teniendo esta consideración, según el apartado dos del mismo precepto ?las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.?.

En primer lugar, y respecto de la condición de empresario o profesional de las entidades que son absorbidas por la entidad D, debe recordarse la doctrina sentada por este Centro Directivo en relación con las entidades holding o de mera tenencia de participaciones como con ocasión de la contestación de 30 de diciembre del 2015 dada a la consulta de referencia V4169-15 y según la cual:

?La jurisprudencia esencial del Tribunal de Justicia de la Unión Europea en relación con las sociedades holding se contiene, inicialmente, en la sentencia de 20 de junio de 1991, Asunto C-60/90, Polysar Investments y, posteriormente, en la de 6 de febrero de 1997, Asunto C-80/95, Harnas & Helm.

En la sentencia de 20 de junio de 1991, el Tribunal analizó la sujeción al Impuesto de la mera tenencia y adquisición de participaciones sociales, concluyendo lo siguiente en el apartado 13:

?La mera adquisición y la mera tenencia de participaciones sociales no deben considerarse como una actividad económica, en el sentido de la Sexta Directiva, lo que daría a quien la realiza la calidad de sujeto pasivo. En efecto, la mera adquisición de participaciones financieras en otras empresas no constituye una explotación de un bien con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo, ya que el eventual dividendo, fruto de esta participación, depende de la mera propiedad del bien.?.?.

No se contienen en el escrito de la consulta antecedentes de hecho suficientes en relación con la naturaleza de las actividades desarrolladas por las entidades absorbidas con lo que no puede afirmarse inequívocamente la condición de empresario o profesional de las mismas.

Tampoco se especifica la naturaleza de los elementos del patrimonio de las entidades absorbidas que serán adquiridos por la entidad absorbente como consecuencia de la operación de restructuración, con lo que no resulta posible determinar si las operaciones objeto de consulta se entenderán realizadas en el ámbito espacial de aplicación del impuesto de conformidad con las reglas de localización contenidas en los artículos 68, 69, 70 y 72 de la Ley del impuesto, a efectos de su sujeción al mismo.

En el supuesto en el que las entidades absorbidas tuvieran la consideración de empresario o profesional a efectos del Impuesto y la operación de restructuración determinase la realización de entregas de bienes y prestaciones de servicios en el territorio de aplicación del impuesto, debe analizarse si dicha operación puede estar no sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 7.1º de la Ley del impuesto, según la redacción dada al precepto por la Ley 28/2014, de 27 de noviembre, que modifica, entre otras, la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, en vigor desde 1 de enero de 2015, y que establece que no estarán sujetas al impuesto:

?1.º La transmisión de un conjunto de elementos corporales y, en su caso, incorporales que, formando parte del patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo, constituyan o sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma en el transmitente, capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios, con independencia del régimen fiscal que a dicha transmisión le resulte de aplicación en el ámbito de otros tributos y del procedente conforme a lo dispuesto en el artículo 4, apartado cuatro, de esta Ley.

Quedarán excluidas de la no sujeción a que se refiere el párrafo anterior las siguientes transmisiones:

a) La mera cesión de bienes o de derechos.

b) Las realizadas por quienes tengan la condición de empresario o profesional exclusivamente conforme a lo dispuesto por el artículo 5, apartado uno, letra c) de esta Ley, cuando dichas transmisiones tengan por objeto la mera cesión de bienes.

c) Las efectuadas por quienes tengan la condición de empresario o profesional exclusivamente por la realización ocasional de las operaciones a que se refiere el artículo 5, apartado uno, letra d) de esta Ley.

A los efectos de lo dispuesto en este número, resultará irrelevante que el adquirente desarrolle la misma actividad a la que estaban afectos los elementos adquiridos u otra diferente, siempre que se acredite por el adquirente la intención de mantener dicha afectación al desarrollo de una actividad empresarial o profesional.

En relación con lo dispuesto en este número, se considerará como mera cesión de bienes o de derechos, la transmisión de éstos cuando no se acompañe de una estructura organizativa de factores de producción materiales y humanos, o de uno de ellos, que permita considerar a la misma constitutiva de una unidad económica autónoma.

En caso de que los bienes y derechos transmitidos, o parte de ellos, se desafecten posteriormente de las actividades empresariales o profesionales que determinan la no sujeción prevista en este número, la referida desafectación quedará sujeta al Impuesto en la forma establecida para cada caso en esta Ley.

Los adquirentes de los bienes y derechos comprendidos en las transmisiones que se beneficien de la no sujeción establecida en este número se subrogarán, respecto de dichos bienes y derechos, en la posición del transmitente en cuanto a la aplicación de las normas contenidas en el artículo 20, apartado uno, número 22.º y en los artículos 92 a 114 de esta Ley.?.

La nueva redacción del número 1º, del artículo 7 como establece la exposición de motivos de la Ley 28/2014 citada, ?clarifica la regulación de las operaciones no sujetas consecuencia de la transmisión global o parcial de un patrimonio empresarial o profesional incorporando, a tal efecto la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europa, de que se trate de la transmisión de una empresa o de una parte de la misma.?.

Dicha jurisprudencia viene establecida fundamentalmente por las sentencias de 27 de noviembre de 2003, recaída en el asunto C-497/01, de Zita Modes Sarl y de 10 de noviembre de 2011, recaída en el asunto Convenio Colectivo de Sector de LAVANDERIAS INDUSTRIALES Las Palmas/10, Christel Schiever.

En este sentido, el Tribunal de Justicia señaló en el apartado 40 de la sentencia Zita Modes que ?el concepto de «transmisión, a título oneroso o gratuito o bajo la forma de aportación a una sociedad, de una universalidad total o parcial de bienes» debe entenderse en el sentido que comprende la transmisión de un establecimiento mercantil o de una parte autónoma de una empresa, con elementos corporales y, en su caso, incorporales que, conjuntamente, constituyen una empresa o una parte de una empresa capaz de desarrollar una actividad económica autónoma, pero que no comprende la mera cesión de bienes, como la venta de existencias.?.

Por lo que respecta a una ?universalidad total de bienes? existen pocas dificultades. Se trata de la cesión de una empresa en su totalidad que comprenderá una serie de elementos diferentes, incluyendo tanto elementos materiales como inmateriales.

El concepto de «universalidad parcial de bienes» se refiere no a uno o varios elementos individuales, sino a una combinación de éstos suficiente para permitir la realización de una actividad económica, aunque esa actividad sólo forme una parte de una empresa más amplia de la que ha sido segregada. El vínculo que aglutina esos elementos consiste en que su combinación permite la realización de una actividad económica determinada, o un conjunto de actividades, mientras que cada uno de ellos por separado sería insuficiente para ello.

Debe tenerse en cuenta que el criterio establecido por ese Tribunal ya había sido reiteradamente aplicado por este Centro Directivo en contestación a consultas tributarias, criterio claramente confirmado por la vigente redacción del artículo 7.1º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Por tanto, en la operación de restructuración planteada en el escrito de consulta y de cumplirse los presupuestos de hecho mencionados al comienzo de este apartado, la transmisión de los elementos del patrimonio de las entidades absorbidas estará no sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, en la medida en que constituya la transmisión de un conjunto de medios materiales y/o humanos que permitan el ejercicio autónomo de una actividad empresarial en los términos señalados.

En caso contrario, tal y como señala el apartado a) del artículo 7.1 de la Ley del Impuesto, cuando los elementos transmitidos constituyen una mera cesión de bienes o derechos, es decir, cuando la transmisión de los mismos no se acompañe de una estructura organizativa suficiente para el desarrollo de una actividad económica autónoma, dicha operación quedaría sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.

Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados:

Con relación al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (en adelante ITP y AJD), es preciso tener en cuenta lo dispuesto en los artículos 19.1.1º, 21, y 45.I.B) 10 del texto refundido del referido Impuesto, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre de 1993), que determinan lo siguiente:

Artículo 19.

?1. Son operaciones societarias sujetas:

(?)

3.º El traslado a España de la sede de dirección efectiva o del domicilio social de una sociedad cuando ni una ni otro estuviesen previamente situados en un Estado miembro de la Unión Europea.

2. No estarán sujetas:

1.º Las operaciones de reestructuración.

2.º Los traslados de la sede de dirección efectiva o del domicilio social de sociedades de un Estado miembro de la Unión Europea a otro.

(?)?

El artículo 21 del mismo texto determina que ?A los efectos del gravamen sobre operaciones societarias tendrán la consideración de operaciones de reestructuración las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos y canje de valores definidas en el artículo 83, apartados 1, 2, 3 y 5, y en el artículo 94 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.?.

Y, por último, los apartados 10 y 11 del artículo 45.I.B) del citado texto refundido, declaran exentas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados las siguientes operaciones:

?10. Las operaciones societarias a que se refieren los apartados 1.º, 2.º y 3.º del artículo 19.2 y el artículo 20.2 anteriores, en su caso, en cuanto al gravamen por las modalidades de transmisiones patrimoniales onerosas o de actos jurídicos documentados.

11. La constitución de sociedades, el aumento de capital, las aportaciones que efectúen los socios que no supongan aumento de capital y el traslado a España de la sede de dirección efectiva o del domicilio social de una sociedad cuando ni una ni otro estuviesen previamente situados en un Estado miembro de la Unión Europea.?.

Por tanto, conforme a los preceptos expuestos:

Primero. El traslado a España de la sede de dirección efectiva o del domicilio social de una sociedad que no estuviese previamente situados en un Estado miembro de la Unión Europea estará sujeta a la modalidad de operaciones societarias conforme al artículo 19.1.3º del texto refundido del ITP y AJD, pero exenta conforme al artículo 45. I.B. 11 del citado cuerpo legal.

Segundo. El traslado de la sede de dirección efectiva o del domicilio social de una sociedad de un Estado miembro de la Unión Europea a otro, no estará sujeta a la modalidad de operaciones societarias conforme al artículo 19.2.2º anteriormente transcrito.

Tercero. Respecto a la fusión de las entidades pueden darse dos posibilidades:

- Que la operación planteada tenga la consideración de operación de reestructuración en aplicación de lo dispuesto en el artículo 76 de la LIS, relativo a las definiciones de las operaciones del régimen especial de fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canjes de valores.

Dicha calificación conlleva, a efectos del ITPAJD, la no sujeción a la modalidad de operaciones societarias de dicho impuesto, lo cual podría ocasionar su sujeción a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas. No obstante, para que esto no suceda, la no sujeción a la modalidad de operaciones societarias se complementa con la exención de las operaciones de reestructuración de las otras dos modalidades del impuesto: transmisiones patrimoniales onerosas y actos jurídicos documentados, en los términos que resultan del artículo 45.I.B) 10 del texto refundido, anteriormente transcrito.

- Que la operación planteada no tenga la consideración de operación de reestructuración en aplicación de lo dispuesto en la LIS, en cuyo caso no será de aplicación el supuesto de no sujeción del artículo 19.2, lo cual no implica la tributación por la modalidad de operaciones societarias, dado que de resultar sujeta la operación en virtud del apartado 1 del artículo 19 en virtud de la constitución o ampliación de capital que se pudiera producir con ocasión de la fusión, entraría en juego la exención prevista en el artículo 45.I.B)11, en la redacción dada por el Real Decreto-ley 13/2010, de 3 de diciembre, de actuaciones en el ámbito fiscal, laboral y liberalizadoras para fomentar la inversión y la creación de empleo, que declara exentas dichas operaciones.

La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.