Resolución Vinculante de Dirección General de TributosV0233-23 de 13 de febrero de 2023

Cuestión

Si a la operación de escisión total descrita, le es de aplicación el régimen fiscal especial regulado en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.

Normativa

LIS Ley 27/2014 arts. 76-2-2-1, 76-2-2, 89-2

Descripción

La entidad consultante A desarrolla la actividad de arrendamiento de bienes inmuebles

por cuenta propia, disponiendo para ello de los medios materiales y personales adecuados

para el desarrollo de la actividad.

En concreto, para el desarrollo de la actividad dispone, al menos, de una persona

empleada con contrato laboral y a jornada completa.

El activo de la entidad A está compuesto por viviendas, plazas de aparcamiento, locales

y terrenos, todos ellos destinados al arrendamiento.

En la actualidad, son socios de la entidad, dos hermanos, a partes iguales, ostentando

cada uno de ellos el 50% del capital social.

La entidad A pretende escindirse totalmente, mediante su disolución sin liquidación,

creando dos nuevas entidades. La escisión total proyectada supondrá la división del

patrimonio de la entidad en dos bloques. Muy similares en cuanto a su valor, de forma

que cada uno de los dos bloques lo integrarán diversos inmuebles, así como el resto

de las partidas de activo y pasivo.

Las dos nuevas entidades estarán íntegramente participadas y en igual proporción que

en la actualidad, por los actuales socios de la consultante, estando por tanto ante

una operación de escisión total proporcional.

Mediante la operación de escisión total descrita, se pretende dividir el patrimonio

de la entidad escindida en dos patrimonios independientes entre sí, a los efectos

de que:

- Cada entidad beneficiaria sea dirigida por uno de los hermanos (actuales socios),

de forma diferenciada, sin conflictos en la toma de decisiones, llevando políticas

empresariales independientes.

- Permitir que cada una de las entidades beneficiarias asuma sus propios retos y riesgos,

disociando las inversiones y decisiones empresariales.

- Mejorar la gestión y la toma de decisiones en cuanto a las inversiones a realizar.

- Optimizar, ordenar, separar y mejorar la gestión de las actividades realizadas.

- Desvincular el riesgo empresarial derivado de cada actividad, protegiendo el patrimonio

que vaya generando cada entidad beneficiaria.

- La reorganización empresarial que permita la continuidad a futuro de las actividades

desarrolladas por las beneficiarias, con independencia de las visiones de negocio

que impulse cada una de las entidades.

Contestacion

El Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto

sobre Sociedades (en adelante, LIS), regula el régimen especial de las operaciones

de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio

social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro

a otro de la Unión Europea.

El artículo 76.2 de la LIS establece lo siguiente: ?2. 1.º Tendrá la consideración

de escisión la operación por la cual:

a) Una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los

transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia

de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo

a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades

adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda

del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente

al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.

(...)?.

En el ámbito mercantil, el artículo 68 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril,

sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde

un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión.

Concretamente, el artículo 69 de la citada Ley, define el concepto de escisión total

de la siguiente forma: ?Se entiende por escisión total la extinción de una sociedad,

con división de todo su patrimonio en dos o más partes, cada una de las cuales se

transmite en bloque por sucesión universal a una sociedad de nueva creación o es absorbida

por una sociedad ya existente, recibiendo los socios un número de acciones, participaciones

o cuotas de las sociedades beneficiarias proporcional a su respectiva participación

en la sociedad que se escinde?.

En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza

en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, cumpliría en principio,

las condiciones establecidas en la LIS para ser considerada como una operación de

escisión total a que se refiere el artículo 76.2. 1º a) de la LIS.

No obstante, el artículo 76.2. 2º de la LIS, señala que ?en los casos en que existan

dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde

de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción

distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos

por aquellas constituyan ramas de actividad?.

En el caso concreto planteado, en la medida en que los socios de la entidad escindida

van a recibir participaciones en cada una de las dos entidades beneficiarias de la

escisión de manera proporcional a su participación en aquélla, la aplicación del régimen

fiscal especial no requiere que los patrimonios escindidos constituyan ramas de actividad.

Por tanto, de cumplirse los requisitos establecidos en el artículo 76.2.1ºa) de la

LIS, la operación descrita podría, en principio y bajo esas circunstancias, acogerse

al régimen fiscal especial del Capítulo VII del Título VII del mismo texto legal.

Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en

el artículo 89.2 de la LIS según el cual:

?2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación

realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular,

el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos

válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de

las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir

una ventaja fiscal.

(?)?.

Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las

fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio

social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro

a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho

régimen en lugar del régimen establecido para esas mismas operaciones en el artículo

17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe

ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones

de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos

económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas

operaciones.

Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones

es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen

de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.

En el escrito de consulta se indica que la operación planteada se realiza con la finalidad

de:

- Cada entidad beneficiaria sea dirigida por uno de los hermanos (actuales socios),

de forma diferenciada, sin conflictos en la toma de decisiones, llevando políticas

empresariales independientes.

- Permitir que cada una de las entidades beneficiarias asuma sus propios retos y riesgos,

disociando las inversiones y decisiones empresariales.

- Mejorar la gestión y la toma de decisiones en cuanto a las inversiones a realizar.

- Optimizar, ordenar, separar y mejorar la gestión de las actividades realizadas.

- Desvincular el riesgo empresarial derivado de cada actividad, protegiendo el patrimonio

que vaya generando cada entidad beneficiaria.

- La reorganización empresarial que permita la continuidad a futuro de las actividades

desarrolladas por las beneficiarias, con independencia de las visiones de negocio

que impulse cada una de las entidades.

Estos motivos podrían considerarse económicamente válidos a los efectos del artículo

89.2 de la LIS, anteriormente reproducido, si bien se trata de cuestiones de hecho.

La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la

consultante, sin tener en cuenta otros hechos y circunstancias no mencionados, que

pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación

proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser

objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de los hechos y circunstancias

previos, simultáneos y posteriores concurrentes en la operación realizada.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado

1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.