Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0433-24 de 14 de marzo de 2024

Cuestión

1. Si la actividad de arrendamiento de inmuebles descrita cumple los requisitos previstos en el artículo 27.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, para su consideración como actividad económica. 2. Si la operación de reestructuración planteada consistente en la aportación de una rama de actividad sería susceptible de acogerse al régimen de neutralidad fiscal del Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades y si las finalidades descritas para realizar la operación descrita se consideran motivos económicos válidos. 3. Tributación de la aportación no dineraria especial a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, del Impuesto sobre el Valor Añadido, del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana.

Normativa

LIRPF Ley 35/2006 art. 27-2; 28-3; 37

LIS Ley 27/2014 art. 76-4; 87; 89-2; DA 2ª

LIVA Ley 37/1992 art. 4; 5; 7-1º

TRLITPAJD RDL 1/1993 art. 19-1-1ª y 2-1ª; 21; 45-I-B) 10 y 11

TRLRHL RDL 2/2004 art. 104

Descripción

La consultante, persona física, es propietaria de un edificio compuesto actualmente

por 36 pisos y 2 locales. Dichas fincas están todas ellas arrendadas a terceros. La

consultante adquirió dicho edificio por donación de su padre en diciembre de 1985.

Desde inicios de 2021 desarrolla a título individual la actividad empresarial de alquiler

de inmuebles para lo que cuenta con los necesarios medios materiales y humanos. A

tal efecto dispone de un empleado con relación laboral y jornada completa que gestiona

la explotación de los inmuebles en arrendamiento. Asimismo, dispone de un segundo

empleado que hace las funciones de portero de la finca.

La consultante cumple con sus obligaciones contables y registrales y lleva la contabilidad

completa de acuerdo con el Código de Comercio.

Es intención de la consultante, una vez transcurridos tres años desde el inicio de

la actividad empresarial, realizar una operación de reestructuración consistente en

una aportación no dineraria de todos los activos, pasivos y medios personales correspondientes

a la rama de actividad de arrendamiento de inmuebles a una sociedad limitada de nueva

constitución.

Es posible que la nueva sociedad acceda al régimen especial de arrendamiento de viviendas,

si tras realizarse la aportación de la rama de actividad se cumplen los requisitos

para ello.

La finalidad de la citada operación es:

- Desarrollar la actividad empresarial de arrendamiento de inmuebles utilizando una

estructura societaria de responsabilidad limitada. Se pretende así limitar la responsabilidad

de la persona física a los activos aportados a la sociedad.

- Reforzar patrimonialmente a la nueva sociedad y potenciar la actividad de arrendamiento

mediante nuevas adquisiciones de inmuebles.

- Estructurar y organizar mejor la gestión de la actividad y permitir, en su caso,

la entrada de eventuales nuevos inversores.

- Facilitar la sucesión hereditaria evitando que el activo empresarial se vaya dividendo

y facilitando así la toma de decisiones.

Contestacion

IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES E IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FISICAS

El Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto

sobre Sociedades (en adelante, LIS), regula el régimen especial de las operaciones

de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio

social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro

a otro de la Unión Europea.

Se pretende llevar a cabo una operación de reestructuración consistente en una aportación

no dineraria especial por la persona física consultante de todos los activos y pasivos

afectos a la actividad de arrendamiento, así como los correspondientes medios personales,

a una sociedad limitada de nueva creación.

En este sentido, el artículo 87 de la LIS establece que:

?1. El régimen previsto en el presente capítulo se aplicará, a opción del contribuyente

de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto

sobre la Renta de no Residentes, a las aportaciones no dinerarias en las que concurran

los siguientes requisitos:

a) Que la entidad que recibe la aportación sea residente en territorio español o realice

actividades en este por medio de un establecimiento permanente al que se afecten los

bienes aportados.

b) Que una vez realizada la aportación, el contribuyente aportante de este Impuesto,

del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta

de no Residentes, participe en los fondos propios de la entidad que recibe la aportación

en, al menos, el 5 por ciento.

c) (?)

d) Que, en el caso de aportación de elementos patrimoniales distintos de los mencionados

en la letra c) por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes que sean residentes en Estados miembros

de la Unión Europea, dichos elementos estén afectos a actividades económicas cuya

contabilidad se lleve con arreglo a lo dispuesto en el Código de Comercio o legislación

equivalente.

2. El régimen previsto en el presente capítulo se aplicará también a las aportaciones

de rama de actividad, efectuadas por los contribuyentes del Impuesto sobre la Renta

de las Personas Físicas y del Impuesto sobre la Renta de no Residentes que sean residentes

en Estados miembros de la Unión Europea, siempre que lleven su contabilidad de acuerdo

con el Código de Comercio o legislación equivalente?.

Por otro lado, el artículo 76.4 de la LIS establece que:

?4. Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que

sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una

explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios.

Podrán ser atribuidas a la entidad adquirente las deudas contraídas para la organización

o el funcionamiento de los elementos que se traspasan?.

Así pues, sólo aquellas operaciones de aportación no dineraria de rama de actividad

en las que el patrimonio aportado constituya una unidad económica y permita por sí

mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente podrán disfrutar

del régimen del Capítulo VII del Título VII de la LIS. Ahora bien, tal concepto fiscal

no excluye la exigencia, implícita en el concepto de ?rama de actividad?, de que la

actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también

previamente en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto

patrimonial afectado o destinado a la misma.

En el caso planteado en el escrito de consulta, la persona física consultante pretende

aportar a una sociedad limitada de nueva creación los elementos patrimoniales afectos

a su actividad económica, junto con los medios materiales y humanos afectos a la actividad

de arrendamiento de inmuebles que desarrolla en distintos inmuebles de su propiedad,

disponiendo para ello de, al menos, una persona empleada contratada con contrato laboral

y a jornada completa y manifestando que lleva su contabilidad con arreglo a lo dispuesto

en el Código de Comercio.

En este punto debe tenerse en cuenta que para la consideración de los inmuebles a

aportar a la sociedad mercantil como elementos afectos a una actividad económica,

será necesario que la actividad de arrendamiento tenga la naturaleza de actividad

económica, lo que exige el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo

27.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas

Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades,

sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (en adelante, LIRPF), que establece

que ?A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento

de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando para la ordenación

de esta se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada

completa?.

De acuerdo con el citado precepto, para que el arrendamiento de inmuebles se realice

como actividad económica será necesario que se cuente para su ordenación con una persona

empleada con contrato laboral y a jornada completa.

La finalidad de este artículo es establecer unos requisitos mínimos para que la actividad

de arrendamiento de inmuebles pueda entenderse como una actividad empresarial, requisitos

que inciden en la necesidad de una infraestructura mínima, de una organización de

medios empresariales, para que esta actividad tenga tal carácter.

Por su parte, en el caso de que la actividad de arrendamiento tenga la consideración

de actividad económica, debe tenerse en cuenta lo establecido en el artículo 28.3

de la LIRPF para la afectación de elementos patrimoniales:

?3. La afectación de elementos patrimoniales o la desafectación de activos fijos por

el contribuyente no constituirá alteración patrimonial, siempre que los bienes o derechos

continúen formando parte de su patrimonio.

Se entenderá que no ha existido afectación si se llevase a cabo la enajenación de

los bienes o derechos antes de transcurrido tres años desde ésta?.

En consecuencia, para la aplicación del régimen previsto en el Capítulo VII del Título

VII de la LIS, los inmuebles a aportar deberán estar afectos a la actividad económica

de arrendamiento durante al menos tres años antes de su aportación a la sociedad.

De los datos que se derivan del escrito de consulta, la persona física consultante

parece disponer de los medios materiales y humanos necesarios para el desarrollo de

su actividad económica, por lo que, de ser así, el conjunto patrimonial afectado constituirá

una rama de actividad en el sentido del artículo 76.4 de la LIS, anteriormente reproducido.

Además, se manifiesta que la operación de reestructuración pretende llevarse a cabo

una vez transcurrido un plazo de tres años desde la afectación de los bienes inmuebles

a la actividad económica de arrendamiento.

En consecuencia, en la medida en que el patrimonio transmitido determine la existencia

de una explotación económica en sede de la persona física transmitente, que transmite

a la sociedad limitada de nueva creación adquirente, de tal manera que ésta pueda

seguir realizando la misma actividad en condiciones análogas, la operación de aportación

de rama de actividad a que se refiere la consulta, cumpliría los requisitos establecidos

en los artículos 76.4 y 87.2 de la LIS para acogerse al régimen fiscal del Capítulo

VII del Título VII de la LIS, puesto que el consultante, de acuerdo con lo señalado

en el escrito de consulta, señala que lleva su contabilidad ajustada a lo dispuesto

en el Código de Comercio.

Por otra parte, el artículo 78 de la LIS establece que:

?1. Los bienes y derechos adquiridos mediante las transmisiones derivadas de las operaciones

a las que haya sido de aplicación el régimen previsto en el artículo anterior se valorarán,

a efectos fiscales, por los mismos valores fiscales que tenían en la entidad transmitente

antes de realizarse la operación, manteniéndose igualmente la fecha de adquisición

de la entidad transmitente.

(?)

3. En aquellos casos en que no sea de aplicación el régimen previsto en el artículo

anterior se tomará el valor que proceda de acuerdo con el artículo 17 de esta Ley?.

Así, en el ámbito de la sociedad adquirente, se mantendrán, a efectos fiscales, los

valores y la antigüedad que tenían en el transmitente los elementos patrimoniales

recibidos con ocasión de la operación, tal y como señala el artículo 78 de la LIS.

Asimismo, el artículo 79 de la LIS dispone:

?Las acciones o participaciones recibidas como consecuencia de una aportación de ramas

de actividad o de elementos patrimoniales se valorarán, a efectos fiscales, por el

mismo valor fiscal que tenían la rama de actividad o los elementos patrimoniales aportados.

No obstante, en el supuesto de que se ejercite la opción de renuncia prevista en el

apartado 2 del artículo 77 de esta Ley, las acciones o participaciones recibidas se

valorarán de acuerdo con las reglas establecidas en el artículo 17 de esta Ley.?

?

Por otra parte, dado que la aportación no dineraria especial se pretende llevar a

cabo por una persona física, resulta preciso traer a colación el artículo 37.1.d)

de la LIRPF, que establece que, en el caso de aportaciones no dinerarias a sociedades,

?la ganancia o pérdida se determinará por la diferencia entre el valor de adquisición

de los bienes o derechos aportados y la cantidad mayor de las siguientes:

Primera. El valor nominal de las acciones o participaciones sociales recibidas por

la aportación o, en su caso, la parte correspondiente del mismo. A este valor se añadirá

el importe de las primas de emisión.

Segunda. El valor de cotización de los títulos recibidos en el día en que se formalice

la aportación o el inmediato anterior.

Tercera. El valor de mercado del bien o derecho aportado.

El valor de transmisión así calculado se tendrá en cuenta para determinar el valor

de adquisición de los títulos recibidos como consecuencia de la aportación no dineraria?.

No obstante, el apartado 3 de dicho artículo 37 de la LIRPF, establece que ?Lo dispuesto

en los párrafos d), e) y h), para el canje de valores, del apartado 1 de este artículo

se entenderá sin perjuicio de lo establecido en el capítulo VIII del título VII del

texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades?.

Por tanto, en caso de que la aportación no dineraria cumpla los requisitos anteriores

y el resto de los establecidos en el Capítulo VII del Título VII de la LIS para la

aplicación del referido régimen de neutralidad, la persona física aportante no deberá

integrar renta alguna en la base imponible de su Impuesto sobre la Renta de las Personas

Físicas como consecuencia de dicha aportación no dineraria, y las participaciones

recibidas como consecuencia de dicha operación conservarán a efectos fiscales los

valores y la fecha de adquisición que tenían los elementos patrimoniales aportados.

Adicionalmente, la aplicación del régimen de neutralidad fiscal exige analizar lo

dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS, según el cual:

?2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación

realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular,

el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos

válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de

las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir

una ventaja fiscal.

Las actuaciones de comprobación de la Administración tributaria que determinen la

inaplicación total o parcial del régimen fiscal especial por aplicación de lo dispuesto

en el párrafo anterior, eliminarán exclusivamente los efectos de la ventaja fiscal?.

Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las

fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canjes de valores y cambio de domicilio

social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro

a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho

régimen en lugar del régimen establecido para esas mismas operaciones en el artículo

17 de la LIS. El fundamento del régimen de neutralidad reside en que la fiscalidad

no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre

operaciones de reorganización empresarial.

Por el contrario, cuando el objetivo principal que se persiga con las operaciones

de reestructuración sea lograr una ventaja fiscal, no resultará de aplicación el régimen

fiscal regulado en el Capítulo VII del Título VII, debiendo eliminarse la ventaja

fiscal perseguida, en los términos previstos en el párrafo segundo del artículo 89.2

de la LIS.

La apreciación de los motivos por los que se llevan a cabo las operaciones de reestructuración

son cuestiones de hecho que deberán ser apreciadas por los órganos competentes en

materia de comprobación e investigación, atendiendo a los hechos concurrentes en cada

caso concreto, tanto previos, simultáneos y posteriores, en línea con lo señalado

por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea, en reiterada jurisprudencia (ver,

por todas, sentencia Euro Park Service, de 8 de marzo de 2017, en el asunto C-14/16).

IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO

Los apartados uno y dos, del artículo 4, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del

Impuesto sobre el Valor Añadido (en adelante, LIVA) establecen lo siguiente:

?Uno. Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios

realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título

oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial

o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros

o partícipes de las entidades que las realicen.

Dos. Se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional:

a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades

mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o profesional.

b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera

de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los

sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las

actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto?.

Por su parte, las letras a) y b) del apartado uno del artículo 5 de la LIVA establece

que ?a los efectos de esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:

a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales

definidas en el apartado siguiente de este artículo.

b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.

c) Quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que

supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos

continuados en el tiempo. En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores

de bienes.

(?)?.

Por último, el apartado dos, de este artículo 5, establece que ?son actividades empresariales

o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción

materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción

o distribución de bienes o servicios?.

En consecuencia con lo anterior, la consultante tiene la condición de empresario o

profesional y estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de bienes

y prestaciones de servicios que en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional

realice en el territorio de aplicación del Impuesto.

Por otra parte, el artículo 7.1º de la LIVA, según la redacción dada al precepto por

la ley 28/2014, de 27 de noviembre, en vigor desde el 1 de enero de 2015, dispone

lo siguiente:

?No estarán sujetas al Impuesto:

1º. La transmisión de un conjunto de elementos corporales y, en su caso, incorporales

que, formando parte de un patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo,

constituyan o sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma en el

transmitente, capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus

propios medios, con independencia del régimen fiscal que a dicha transmisión le resulte

de aplicación en el ámbito de otros tributos y del procedente conforme a lo dispuesto

en el artículo 4, apartado cuatro, de esta Ley.

Quedarán excluidas de la no sujeción a que se refiere el párrafo anterior las siguientes

transmisiones:

a) La mera cesión de bienes o de derechos.

b) Las realizadas por quienes tengan la condición de empresario o profesional exclusivamente

conforme a lo dispuesto por el artículo 5, apartado uno, letra c) de esta Ley, cuando

dichas transmisiones tengan por objeto la mera cesión de bienes.

c) Las efectuadas por quienes tengan la condición de empresario o profesional exclusivamente

por la realización ocasional de las operaciones a que se refiere el artículo 5, apartado

uno, letra d) de esta Ley.

A los efectos de lo dispuesto en este número, resultará irrelevante que el adquirente

desarrolle la misma actividad a la que estaban afectos los elementos adquiridos u

otra diferente, siempre que se acredite por el adquirente la intención de mantener

dicha afectación al desarrollo de una actividad empresarial o profesional.

En relación con lo dispuesto en este número, se considerará como mera cesión de bienes

o de derechos, la transmisión de éstos cuando no se acompañe de una estructura organizativa

de factores de producción materiales y humanos, o de uno de ellos, que permita considerar

a la misma constitutiva de una unidad económica autónoma.

(?)?.

La nueva redacción del número 1º, del artículo 7 de la LIVA clarifica la regulación

de las operaciones no sujetas consecuencia de la transmisión global o parcial de un

patrimonio empresarial, de conformidad con la jurisprudencia del Tribunal de Justicia

de la Unión Europea establecida, fundamentalmente, por las sentencias de 27 de noviembre

de 2003, recaída en el asunto C-497/01, de Zita Modes Sarl y de 10 de noviembre de

2011, recaída en el asunto C-444/10, Christel Schiever.

De acuerdo con lo previsto en dicho artículo se requiere que:

- Los elementos transmitidos constituyan una unidad económica autónoma capaz de desarrollar

una actividad empresarial o profesional por sus propios medios en sede del transmitente

y

- Que dicha unidad económica se afecte al desarrollo de una actividad empresarial

o profesional.

La reforma del supuesto de no sujeción del artículo 7, número 1º, realizado por la

Ley 28/2014, anteriormente citada, aclara que la valoración de los requisitos de unidad

económica autónoma debe realizarse en sede del transmitente, y ello con independencia

que, tras la transmisión, en sede del adquirente, pudiera existir una unidad económica

autónoma.

Por tanto, la aplicación del supuesto de no sujeción exige que el conjunto de los

elementos transmitidos en la aportación de rama de actividad, sean suficientes para

permitir desarrollar una actividad económica autónoma en sede del transmitente.

En el supuesto objeto de consulta van a ser objeto de transmisión un edificio de viviendas

y locales acompañada de los factores de producción y la subrogación de las dos personas

empleadas que constituye la rama de actividad que será aportada a una sociedad limitada

de nueva creación constituida por la consultante.

En estas circunstancias, puede señalarse que los elementos transmitidos se acompañan

de la necesaria estructura organizativa de factores de producción en los términos

establecidos en el artículo 7.1º de la LIVA que determinan la no sujeción al Impuesto.

En consecuencia, y a falta de otros elementos de prueba, la transmisión objeto de

consulta no estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.

IMPUESTO SOBRE TRANSMISIONES PATRIMONIALES Y ACTOS JURÍDICOS DOCUMENTADOS

En relación con el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados

(en adelante, ITPAJD), es preciso tener en cuenta lo dispuesto en los artículos 19.1.1º

y 2.1º, 21 y 45.I.B) 10 y 11 del texto refundido del referido Impuesto, aprobado por

el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (en adelante, TRLITPAJD),

referentes a la modalidad de operaciones societarias, que determinan lo siguiente:

?Artículo 19.

1. Son operaciones societarias sujetas:

1.º La constitución de sociedades, el aumento y disminución de su capital social y

la disolución de sociedades.

(?)

2. No estarán sujetas:

1.º Las operaciones de reestructuración

(?)?.

Por su parte, el artículo 21 del TRLITPAJD específica qué se entiende por operaciones

de reestructuración empresarial a efectos del impuesto en estos términos:

?Artículo 21.

A los efectos del gravamen sobre operaciones societarias tendrán la consideración

de operaciones de reestructuración las operaciones de fusión, escisión, aportación

de activos y canje de valores definidas en el artículo 83, apartados 1, 2, 3 y 5 y

en el artículo 94 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado

por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo?. La referencia a los artículos

citados se debe hoy entender hecha a los artículos 76 y 87 de la LIS.

Por último, los números 10 y 11 del artículo 45.I.B) del TRLITPAJD, que regula los

beneficios fiscales en el ITPAJD, determinan lo siguiente:

?Artículo 45.

Los beneficios fiscales aplicables en cada caso a las tres modalidades de gravamen

a que se refiere al artículo 1.º de la presente Ley serán los siguientes:

I. (?)

B) Estarán exentas:

(?)

10. Las operaciones societarias a que se refieren los apartados 1.º, 2.º y 3.º del

artículo 19.2 y el artículo 20.2 anteriores, en su caso, en cuanto al gravamen por

las modalidades de transmisiones patrimoniales onerosas o de actos jurídicos documentados.

11. La constitución de sociedades, el aumento de capital, las aportaciones que efectúen

los socios que no supongan aumento de capital y el traslado a España de la sede de

dirección efectiva o del domicilio social de una sociedad cuando ni uno ni otro estuviesen

previamente situados en un Estado miembro de la Unión Europea.

(?)?.

Conforme a los preceptos transcritos, a partir del 1 de enero de 2009, las operaciones

definidas en los artículos 83, apartados 1, 2, 3 y 5 y 94 del TRLIS (actualmente,

artículos 76 y 87 de la LIS) tienen,

a efectos del ITPAJD, la calificación de operaciones de reestructuración, lo cual

conlleva su no sujeción a la modalidad de operaciones societarias de dicho impuesto.

Ahora bien, la no sujeción a esta modalidad del impuesto podría ocasionar su sujeción

a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas. No obstante, para que esto

no suceda, la no sujeción a la modalidad de operaciones societarias ha sido complementada

con la exención de las operaciones de reestructuración de las otras dos modalidades

del impuesto, transmisiones patrimoniales onerosas y actos jurídicos documentados,

en los términos que resultan del artículo 45.I.B) 10 del texto refundido, anteriormente

transcrito.

Por tanto, al tener la operación descrita la consideración de operación de reestructuración,

estará no sujeta a la modalidad de operaciones societarias del ITPAJD y exenta de

las modalidades de transmisiones patrimoniales onerosas y actos jurídicos documentados

de dicho impuesto.

IMPUESTO SOBRE EL INCREMENTO DE VALOR DE LOS TERRENOS DE NATURALEZA URBANA

El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (IIVTNU)

se regula en los artículos 104 a 110 del texto refundido de la Ley Reguladora de las

Haciendas Locales (en adelante, TRLRHL), aprobado por el Real Decreto Legislativo

2/2004, de 5 de marzo.

Los apartados 1 y 2 del artículo 104 del TRLRHL establecen que:

?1. El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana

es un tributo directo que grava el incremento de valor que experimenten dichos terrenos

y se ponga de manifiesto a consecuencia de la transmisión de la propiedad de los terrenos

por cualquier título o de la constitución o transmisión de cualquier derecho real

de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos.

2. No está sujeto a este impuesto el incremento de valor que experimenten los terrenos

que tengan la consideración de rústicos a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles.

En consecuencia con ello, está sujeto el incremento de valor que experimenten los

terrenos que deban tener la consideración de urbanos, a efectos de dicho Impuesto

sobre Bienes Inmuebles, con independencia de que estén o no contemplados como tales

en el Catastro o en el padrón de aquél. A los efectos de este impuesto, estará asimismo

sujeto a éste el incremento de valor que experimenten los terrenos integrados en los

bienes inmuebles clasificados como de características especiales a efectos del Impuesto

sobre Bienes Inmuebles?.

Por su parte, la disposición adicional segunda de la LIS regula el régimen del IIVTNU

en operaciones de reestructuración empresarial, estableciendo lo siguiente:

?No se devengará el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza

Urbana con ocasión de las transmisiones de terrenos de naturaleza urbana derivadas

de operaciones a las que resulte aplicable el régimen especial regulado en el Capítulo

VII del Título VII de esta Ley, a excepción de las relativas a terrenos que se aporten

al amparo de lo previsto en el artículo 87 de esta Ley cuando no se hallen integrados

en una rama de actividad.

En la posterior transmisión de los mencionados terrenos se entenderá que el número

de años a lo largo de los cuales se ha puesto de manifiesto el incremento de valor

no se ha interrumpido por causa de la transmisión derivada de las operaciones previstas

en el Capítulo VII del Título VII.

No será de aplicación lo establecido en el artículo 9.2 del Texto Refundido de la

Ley Reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por el Real Decreto Legislativo

2/2004, de 5 de marzo?.

En consecuencia, el no devengo y por tanto la no sujeción al IIVTNU está condicionado

a que los bienes inmuebles aportados por la consultante a la sociedad se encuentren

integrados en una rama actividad.

En caso de que no concurran las circunstancias descritas, se producirá el devengo

del IIVTNU como consecuencia, en su caso, de la transmisión de los terrenos de naturaleza

urbana, siendo el sujeto pasivo del citado impuesto la persona física aportante, es

decir, la consultante.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado

1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.