Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2267-25 de 25 de noviembre de 2025

Cuestión

Si puede considerarse el coste del master como gasto deducible en el Impuesto sobre Sociedades.

Normativa

LIS Ley 27/2014 art. 15

Descripción

La sociedad X tiene como único trabajador a su administrador, de alta en el Régimen Especial de Trabajadores Autónomos, como autónomo societario.

La actividad de la entidad venía siendo exclusivamente la intermediación en el comercio

de metales; sin embargo, con el fin de ampliar un mercado al que podía tener acceso, el de productos

financieros, en el mes de marzo de 2018 su administrador decidió cursar un máster

en una Escuela de Negocios. Este máster le ha permitido iniciar la actividad financiera

de intermediación en el negocio de créditos, consiguiendo ya en octubre de 2018 sus

primeros beneficios.

El importe del curso ha sido abonado por la sociedad que dispone de la correspondiente

factura.

Contestacion

Con carácter previo, debe matizarse que, de acuerdo con los datos de la consulta,

el único trabajador y administrador de la consultante está dado de alta en el Régimen Especial de Trabajadores

Autónomos, como autónomo societario. Ello supondría que cumple los requisitos del

artículo 305.2.b de la Ley General de la Seguridad Social, aprobada por Real Decreto

Legislativo 8/2015, de 30 de octubre.

Dicho artículo incluye en el Régimen Especial de la Seguridad Social de los Trabajadores

por Cuenta Propia o Autónomos (RETA) a quienes ejerzan las funciones de dirección y gerencia

que conlleva el desempeño del cargo de consejero o administrador, o presten otros

servicios para una sociedad de capital, a título lucrativo y de forma habitual, personal

y directa, siempre que posean el control efectivo, directo o indirecto, de aquella.

Se entenderá, en todo caso, que se produce tal circunstancia, cuando las acciones

o participaciones del trabajador supongan, al menos, la mitad del capital social.

Adicionalmente, el mencionado precepto establece que ?se presumirá, salvo prueba en

contrario, que el trabajador posee el control efectivo de la sociedad cuando concurra alguna de las

siguientes circunstancias: (?) 3.º Que su participación en el capital social sea igual

o superior a la cuarta parte del mismo, si tiene atribuidas funciones de dirección

y gerencia de la sociedad?. Por todo ello, se presumirá, para contestar a la presente

consulta, que, en todo caso, el administrador de la consultante X tiene un porcentaje

igual o superior al 25% en el capital social de esta?.

El artículo 10.3 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades

(en adelante LIS), establece que la base imponible del Impuesto se calculará corrigiendo, mediante

la aplicación de los preceptos establecidos en la citada Ley, el resultado contable

determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás

leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo

de las citadas normas.

Por su parte, el artículo 18 de la LIS señala que:

?1. Las operaciones efectuadas entre personas o entidades vinculadas se valorarán

por su valor normal de mercado. Se entenderá por valor normal de mercado aquel que se habría acordado

por personas o entidades independientes en condiciones de libre competencia.

2. Se considerarán personas o entidades vinculadas las siguientes:

a) Una entidad y sus socios partícipes.

b) Una entidad y sus consejeros o administradores, salvo en lo correspondiente a la

retribución por el ejercicio de sus funciones.

(?).

En los supuestos en los que la vinculación se defina en función de la relación socios

o partícipes-entidad, la participación deberá ser igual o superior al 25 por ciento.

La mención a los administradores incluirá a los de derecho y a los de hecho.

(?)

4. Para la determinación del valor de mercado se aplicará cualquiera de los siguientes

métodos:

a) Método del precio libre comparable, por el que se compara el precio del bien o

servicio en una operación entre personas o entidades vinculadas con el precio de un bien o servicio

idéntico o de características similares en una operación entre personas o entidades

independientes en circunstancias equiparables, efectuando, si fuera preciso, las correcciones

necesarias para obtener la equivalencia y considerar las particularidades de la operación.

b) Método del coste incrementado, por el que se añade al valor de adquisición o coste

de producción del bien o servicio el margen habitual en operaciones idénticas o similares con personas

o entidades independientes o, en su defecto, el margen que personas o entidades independientes

aplican a operaciones equiparables, efectuando, si fuera preciso, las correcciones

necesarias para obtener la equivalencia y considerar las particularidades de la operación.

c) Método del precio de reventa, por el que se sustrae del precio de venta de un bien

o servicio el margen que aplica el propio revendedor en operaciones idénticas o similares con personas

o entidades independientes o, en su defecto, el margen que personas o entidades independientes

aplican a operaciones equiparables, efectuando, si fuera preciso, las correcciones

necesarias para obtener la equivalencia y considerar las particularidades de la operación.

d) Método de la distribución del resultado, por el que se asigna a cada persona o

entidad vinculada que realice de forma conjunta una o varias operaciones la parte del resultado común

derivado de dicha operación u operaciones, en función de un criterio que refleje adecuadamente

las condiciones que habrían suscrito personas o entidades independientes en circunstancias

similares.

e) Método del margen neto operacional, por el que se atribuye a las operaciones realizadas

con una persona o entidad vinculada el resultado neto, calculado sobre costes, ventas o la

magnitud que resulte más adecuada en función de las características de las operaciones

idénticas o similares realizadas entre partes independientes, efectuando, cuando sea

preciso, las correcciones necesarias para obtener la equivalencia y considerar las

particularidades de las operaciones.

La elección del método de valoración tendrá en cuenta, entre otras circunstancias,

la naturaleza de la operación vinculada, la disponibilidad de información fiable y el grado de comparabilidad

entre las operaciones vinculadas y no vinculadas.

Cuando no resulte posible aplicar los métodos anteriores, se podrán utilizar otros

métodos y técnicas de valoración generalmente aceptados que respeten el principio de libre competencia.?

Por otra parte, el artículo 11 de la LIS señala que:

?1. Los ingresos y los gastos derivados de las transacciones o hechos económicos se

imputarán al período impositivo en que se produzca su devengo, con arreglo a la normativa contable,

con independencia de la fecha de su pago o de su cobro, respetando la debida correlación

entre unos y otros.

(?)

3. 1º No serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente

en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si así lo establece una

norma legal o reglamentaria, a excepción de lo previsto en esta Ley respecto de los

elementos patrimoniales que puedan amortizarse libremente o de forma acelerada.?

A su vez, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 15.e) de la LIS, ?no tendrán la

consideración de gasto fiscalmente deducible los donativos y liberalidades. No se entenderán comprendidos

en esta letra e) las retribuciones a los administradores por el desempeño de funciones

de alta dirección, u otras funciones derivadas de un contrato de carácter laboral

con la entidad?.

Por tanto, todo gasto contable será gasto fiscalmente deducible a efectos del Impuesto

sobre Sociedades siempre que cumpla las condiciones legalmente establecidas, en términos

de inscripción contable, imputación con arreglo a devengo, correlación de ingresos

y gastos y justificación documental, siempre que no tenga la consideración de gasto

fiscalmente no deducible por aplicación de algún precepto específico establecido en

la LIS.

De acuerdo con lo anterior, los gastos relativos a las retribuciones mencionadas por

las labores desempeñadas serán gastos fiscalmente deducibles a efectos del Impuesto sobre Sociedades,

siempre que cumplan las condiciones legalmente establecidas, en los términos de inscripción

contable, imputación con arreglo a devengo y justificación.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado

1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.