La empresa paga el móvil y la tarifa telefónica al trabajador: tratamiento en IRPF de algunos supuestos habituales

A través de la consulta vinculante (V1387-24), de 12 de junio de 2024, la Dirección General de Tributos ha analizado el tratamiento en el IRPF de los pagos que una empresa realiza por el renting de teléfonos móviles para sus trabajadores y la tarifa plana de los mismos. En particular, se plantea si han de constituir rendimientos del trabajo en especie o no en diferentes supuestos. Por ese motivo, y tomando dicha consulta como punto de partida, parece interesante realizar un breve repaso sobre algunas formas habituales que utilizan las empresas para satisfacer los gastos de telefonía de sus trabajadores y cuál sería su tratamiento en el IRPF del empleado. Y es que, no en vano, dichos pagos no siempre constituirán un rendimiento del trabajo en especie (en realidad, en algunos casos ni siquiera tendrán la consideración de rendimientos del trabajo).

Así y todo, antes de entrar en materia, conviene dejar claras dos ideas básicas:

• Los gastos particulares de los empleados deben ser soportados por estos; de forma que, cuando la empresa los abone, el pago constituirá un rendimiento del trabajo para el empleado. 
• Por el contrario, los gastos en los que incurra el trabajador en la realización de sus tareas laborales deberán ser soportados por la empresa, al tratarse de gastos propios de esta, con independencia de que dichos gastos se satisfagan directamente por el empleador o de que los adelante el trabajador y luego se le reembolsen. 

La empresa paga el teléfono móvil y la línea que el trabajador utiliza para fines personales

Evidentemente, los gastos particulares de los trabajadores, que pertenecen a su esfera personal y se encuentran desligados de sus tareas laborales, deben de ser asumidos por ellos mismos. Por lo tanto, si la empresa o el empleador satisface esos gastos, se generará un rendimiento del trabajo para el empleado, de conformidad con el artículo 17 de la LIRPF. Un precepto que considera como tales «todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas». 

Sentado lo anterior, la duda parece obvia: ¿ese rendimiento del trabajo será dinerario o en especie?

Los rendimientos del trabajo en especie se definen con carácter general en el artículo 42.1 de la LIRPF, a cuyo tenor «constituyen rentas en especie la utilización, consumo u obtención, para fines particulares, de bienes, derechos o servicios de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, aun cuando no supongan un gasto real para quien las conceda». Ahora bien, en el caso de que el pagador de las rentas entregue al contribuyente importes en metálico para que este adquiera los bienes, derechos o servicios, la renta tendrá la consideración de dineraria.

Así las cosas, los rendimientos en especie deben distinguirse de aquellos otros supuestos en los que se produce una simple mediación de pago, en los que la empresa se limita a abonar una cantidad por cuenta y orden del empleado. Entonces, la contraprestación exigible por el trabajador a la empresa no consiste en la utilización, consumo u obtención de bienes, derechos o servicios; sino que se trata de una contraprestación que la empresa tiene la obligación de satisfacer de forma dineraria, aunque, en virtud del mandato realizado por el empleado, el pago se realiza a un tercero señalado por este. Es decir, el trabajador destina parte de sus retribuciones dinerarias a la adquisición de determinados bienes, derechos o servicios, pero el pago de los mismos se realiza directamente por el empleador.

En esa medida, cuando se trate de simples mediaciones de pago realizadas en los términos señalados, no cabe entender que las cantidades abonadas por la empresa a un tercero se califiquen como rendimientos del trabajo en especie para el trabajador, sino que se tratará de una aplicación de los rendimientos del trabajo dinerarios.

Sin embargo, tal y como viene apuntando con frecuencia la Dirección General de Tributos, hay que tener en cuenta que no siempre que el empleador satisfaga o abone cantidades a terceros para que estos proporcionen a su trabajador el bien, derecho o servicio de que se trate estamos en presencia de retribuciones dinerarias, por considerar que existe mediación de pago. Así lo ponen de manifiesto, por ejemplo y entre otras, sus consultas vinculantes (V2234-23), de 27 de julio de 2023, la (V1804-23), de 21 de junio de 2023., o la más reciente (V1459-24), de 17 de junio de 2024.

Y es que, en ocasiones, la retribución en especie se instrumenta a través de un pago directo del empleador al tercero en cumplimiento de los compromisos asumidos con sus trabajadores, es decir, para hacer efectiva la retribución en especie acordada. Eso sí, para que opere tal supuesto es necesario que la retribución en especie esté así pactada con los trabajadores, ya sea en el convenio colectivo o en el propio contrato de trabajo; es decir, que la empresa venga obligada (por convenio o contrato) a suministrarles el bien, derecho o servicio. En tal caso, las cantidades pagadas por la empresa a los suministradores no se considerarían como un supuesto de mediación de pago, según lo antes indicado, sino como retribuciones en especie acordadas en el contrato de trabajo, por lo que resultarían de aplicación todas las previsiones que respecto a las retribuciones en especie se recogen en el artículo 42 de la LIRPF.

Todo lo cual, trasladado al concreto supuesto de pago del teléfono móvil y de la tarifa telefónica, llevaría a las siguientes conclusiones, tal y como expone la consulta vinculante de la DGT (V1387-24), de 12 de junio de 2024:

• Existirá un rendimiento del trabajo dinerario cuando la empresa realice un pago dinerario al trabajador del importe total o parcial de los gastos mencionados o cuando exista una mediación en el pago (la empresa queda obligada al pago de una retribución dineraria, pero el empleado acuerda que la empresa realice dicho pago por cuenta del empleado, por ejemplo, a la empresa de renting y de telefonía, sin que se acuerde la sustitución de esa retribución dineraria por una retribución en especie).
• En el resto de los casos, existirá un rendimiento del trabajo en especie.

Por lo que se refiere a la valoración de los rendimientos, en cada uno de los dos casos:

• Cuando se trate de un rendimiento del trabajo dinerario, el rendimiento neto vendrá determinado por el importe satisfecho al empleado o por la cantidad satisfecha por el empleador a la empresa de renting o de telefonía, en caso de mediación en el pago. 
• Si se tratase de una retribución en especie, la valoración tendría que realizarse conforme al artículo 43 de la LIRPF. Como regla general, se valorará por su valor de mercado y a su valor se adicionará el ingreso a cuenta, salvo que su importe hubiera sido repercutido al perceptor de la renta. En principio, el valor de la renta en especie en el concreto supuesto de pago del renting del teléfono y de la tarifa plana telefónica al que se refiere la consulta vinculante mencionada vendría dado por el importe que el empleador satisfaga a la empresa de renting y a la de telefonía. Por lo que se refiere al ingreso a cuenta, el artículo 102 del RIRPF señala que «la cuantía del ingreso a cuenta que corresponda realizar por las retribuciones satisfechas en especie se calculará aplicando a su valor, determinado conforme a las reglas del artículo 43.1 de la Ley del Impuesto, y mediante la aplicación, en su caso, del procedimiento previsto en la disposición adicional segunda de este Reglamento, el tipo que corresponda de los previstos en el artículo 80 de este Reglamento».

La empresa cede un teléfono móvil corporativo al trabajador para que lo use solo con fines laborales

Frente a lo que sucedía en el supuesto anterior, también es relativamente habitual que la empresa corra con los gastos del móvil y de la tarifa telefónica, pero no para que el trabajador los utilice para fines personales, sino para que los emplee en el desarrollo de su trabajo, con fines laborales. 

Esta cuestión fue abordada por la Dirección General de Tributos en su consulta vinculante (V0150-22), de 31 de enero de 2022; en la que el Centro Directivo estudiaba un supuesto en el que una empresa cedía a sus trabajadores un teléfono móvil con todos sus accesorios, como el cargador o las tarjetas multi-SIM (de propiedad de la empresa), para que los utilizasen en el desarrollo de sus tareas laborales, prohibiendo expresamente el uso para fines personales. 

Sobre la base de los artículos 17 y 42 de la LIRPF, antes mencionados, no existiría un rendimiento del trabajo en especie cuando la empresa pone a disposición del trabajador las máquinas, útiles y herramientas de propiedad o titularidad de la empresa necesarias para que este realice su trabajo. Y, ello, no solo en los supuestos en los que esos medios se ponen a disposición del trabajador en los locales de la empresa, sino también cuando el empleado presta sus servicios fuera de esos lugares (por ejemplo, si desarrolla su trabajo desde casa en un supuesto de teletrabajo o desde el domicilio del cliente). 

La empresa paga cantidades al empleado para un uso mixto del teléfono móvil (personal y laboral)

Esta tercera posibilidad puede ser también bastante habitual en la práctica: la empresa entrega determinados importes a su empleado para que sea él mismo quien adquiera el teléfono móvil y, asimismo, le paga una compensación por los gastos de utilización del teléfono. En este supuesto, tal y como señaló Tributos en su consulta vinculante (V0932-14), de 2 de abril de 2014, habría que distinguir entre la compensación para financiar la adquisición del teléfono móvil y la compensación por el gasto producido por el uso del servicio de telefonía:

• El importe que la empresa abone a sus empleados por la adquisición por estos de su propio teléfono móvil constituye en un rendimiento dinerario del trabajo, que no se encuentra amparado por ninguno de los supuestos de exención establecidos legalmente.
• Con respecto a la compensación por el gasto por la utilización del servicio de telefonía, las posibilidades serían dos: 
• Si esa compensación se limita a reembolsar a los empleados por los gastos ocasionados por el uso en el desarrollo de su trabajo no implica para ellos un supuesto de obtención de renta. Es decir, no se considera producido el hecho imponible del IRPF.
• Si la cantidad satisfecha fuese superior al importe abonado por los empleados, el exceso constituiría renta gravable en el IRPF con la misma consideración que el importe satisfecho para la adquisición del propio teléfono móvil. Es decir, se trataría de un rendimiento dinerario del trabajo.

A TENER EN CUENTA. La justificación documental de la situación que, según lo indicado, no diese lugar a la realización del hecho imponible, tendría que realizarse conforme al artículo 106 de la LGT; cuyo primer apartado establece que «en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa». En ese sentido, la Dirección General de Tributos aclara que las hojas de gasto formalizadas por los empleados constituyen un medio de prueba que tendrá que ser valorado por los órganos de gestión e inspección tributaria (a quienes corresponderá decidir si los elementos de prueba aportados son suficientes a esos efectos).