Liquidaciones parciales a cuenta, pago, aplazamiento y fraccionamiento de pago (ISD)

Liquidaciones parciales en el ISD

Tal y como recoge el artículo 35 de la LISD y desarrolla el artículo 78 del RISD, los interesados en sucesiones hereditarias podrán solicitar de la oficina competente, dentro de los plazos establecidos para la presentación de documentos o declaraciones, que se practique liquidación parcial del impuesto a los solos efectos de cobrar seguros sobre la vida, créditos del causante, haberes devengados y no percibidos por el mismo, o retirar bienes, valores, efectos o dinero que se hallasen en depósito, o bien en otros supuestos análogos en los que, con relación a bienes en distinta situación, existan razones suficientes que justifiquen la práctica de liquidación parcial.

Para la práctica de dichas liquidaciones parciales, los interesados deberán presentar en la oficina competente un escrito, por duplicado, relacionando los bienes para los que se solicita la liquidación parcial, con expresión de su valor y de la situación en que se encuentren, del nombre de la persona o entidad que, en su caso, deba proceder al pago o a la entrega de los bienes y del título acreditativo del derecho del solicitante o solicitantes.

A la vista de la declaración presentada, la oficina girará liquidación parcial, aplicando sobre el valor de los bienes a que la solicitud se refiere, sin reducción alguna, la tarifa del impuesto y el coeficiente multiplicador mínimo correspondiente en función del patrimonio preexistente. Una vez ingresado el importe de la liquidación parcial, se entregará al interesado un ejemplar del escrito de solicitud presentado con la nota del ingreso. La presentación de este escrito acreditará, ante la persona que deba proceder a la entrega o al pago que, fiscalmente, queda autorizada la entrega, el pago o la retirada del dinero o de los bienes depositados.

Las liquidaciones parciales que se giren con arreglo a lo dispuesto en el artículo 78 del RISD tendrán el carácter de ingresos a cuenta de la liquidación definitiva que proceda por la sucesión hereditaria de que se trate.

En las liquidaciones parciales que se practiquen para el cobro de seguros sobre la vida de cualquier tipo se tendrán en cuenta las reducciones previstas en el artículo 20 de la LISD, con los requisitos y límites establecidos en el mismo.

En el caso de que se lleven a cabo autoliquidaciones a cuenta, de conformidad con lo establecido en el artículo 86.2 del RISD, los sujetos pasivos, previa conformidad de todos en caso de ser más de uno, podrán proceder a la práctica de una autoliquidación parcial del impuesto a los solos efectos de cobrar seguros sobre la vida, créditos del causante, haberes devengados y no percibidos por el mismo o retirar bienes, valores, efectos o dinero que se encontrasen en depósito, o bien en otros supuestos análogos en los que, con relación a otros bienes en distinta situación, existan razones suficientes que justifiquen la práctica de autoliquidación parcial. De esta manera, los sujetos pasivos que presenten la autoliquidación parcial quedarán obligados a, posteriormente, presentar la autoliquidación por la totalidad de los bienes y derechos que hayan adquirido. Así lo recoge el artículo 89 del RISD.

La autoliquidación deberá practicarse aplicando sobre el valor de los bienes a que se refiera, sin reducción alguna, la tarifa del impuesto y los coeficientes multiplicadores mínimos correspondientes en función del patrimonio preexistente. Ingresado el importe de la autoliquidación parcial, se presentará en la oficina competente un ejemplar del impreso de autoliquidación donde conste el ingreso, acompañado de una relación por duplicado en la que se describan los bienes a que se refiera, su valor y la situación en que se encuentren, así como el nombre de la persona o entidad que deba proceder al pago o a la entrega de los bienes, y del título acreditativo del derecho del solicitante o solicitantes, devolviéndose por la oficina uno de los ejemplares de la relación con la nota del ingreso. 

Al igual que para las liquidaciones, el ingreso efectuado en virtud de autoliquidación parcial tendrá el carácter de ingreso a cuenta de la liquidación definitiva que proceda por la sucesión hereditaria de que se trate.

CUESTIONES

1. Una persona fallece en diciembre de 2022 dejando todos sus bienes y derechos a su hija, como única heredera. Asimismo, la hija es beneficiaria de un seguro de vida que había contratado el causante, por un importe de 100.000 euros. La hija del fallecido se pregunta si podría cobrar el seguro con anterioridad a la liquidación del ISD por la totalidad de la herencia, puesto que el dinero le vendría bien.

Sí, existe la posibilidad de hacer una autoliquidación o liquidación a cuenta del impuesto a los efectos de cobrar el seguro de vida, considerándose el ingreso efectuado como un pago a cuenta de la liquidación definitiva del ISD.

2. En el momento de realizar la posterior liquidación por el valor total de los bienes y derechos heredados, ¿debe la hija del causante consignar el valor cobrado del seguro sobre la vida de su padre? ¿Y lo pagado por la liquidación del seguro?

Sí, la liquidación posterior que se realice deberá incluir la relación completa de bienes y derechos, de ahí que se pueda llevar a cabo la minoración de la cuota de lo efectivamente pagado por la liquidación parcial del seguro. Lo pagado por la liquidación del seguro tendrá la consideración de pago a cuenta de dicha liquidación total.

RESOLUCIÓN ADMINISTRATIVA

Consulta vinculante de la Dirección General de Tributos (V1150-22), de 25 de mayo de 2022

Asunto: Posibilidad de pagar el ISD con la masa monetaria depositada en entidades bancarias y de realizar una liquidación parcial.

«La liquidación e ingreso de la deuda tributaria mediante autoliquidación se encuentra regulada en los artículos 86 y 87 del RISD, resultando también aplicable en este sistema las autoliquidaciones parciales a cuenta previstas en el artículo 89 del RISD. Por lo tanto, en el presente caso, de acuerdo con la información facilitada, el consultante, sujeto pasivo por adquisición “mortis causa”, podría proceder a practicar una autoliquidación parcial del impuesto a los solos efectos de retirar el dinero que se encuentra depositado en las entidades financieras, conforme a las particularidades previstas en el mencionado artículo 89 del RISD, lo que le permitiría disponer del dinero que se encuentra depositado en dichas cuentas. Esta figura, que puede calificarse como una facultad o potestad de los herederos, debe también entenderse al mismo tiempo, “a sensu contrario”, como una exigencia de la LISD —en protección de los derechos de las entidades depositarias, que son responsables subsidiarias—, cuyo cumplimiento es un requisito “sine qua non” para que los herederos puedan ejercer la potestad de reclamar y retirar los efectos depositados.

La regulación de la responsabilidad subsidiaria y de las obligaciones de las entidades bancarias en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por los fondos depositados en ellas está regulada principalmente en los artículos 8.1 y 32.4, 6 y 7 LISD. De acuerdo con dichos preceptos, en las transmisiones mortis causa, las entidades de crédito que entreguen el dinero o valores en ellas depositados o que devuelvan las garantías en ellas constituidas son responsables subsidiarias del pago del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, si bien, tal responsabilidad no alcanza a la totalidad de la deuda tributaria, sino sólo a la porción de ella que corresponda a la adquisición de los bienes que hayan motivado tal responsabilidad, que serán el dinero o valores depositados y entregados o las garantías constituidas y devueltas. No obstante, no se considerará entrega de metálico o valores depositados, ni devolución de garantía, si las entidades financieras libran un cheque bancario con cargo a los depósitos, garantía o al resultado de la venta de los valores que sea necesario, que tenga como exclusivo fin el ingreso de la deuda tributaria por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, siempre que el cheque bancario sea expedido a nombre de la Administración acreedora del impuesto.

Ahora bien, para soslayar el posible perjuicio de los herederos y legatarios que necesiten disponer de los bienes depositados en entidades bancarias sin que estas se conviertan en responsables subsidiarias del impuesto, el Reglamento tiene regulado un régimen de liquidación parcial o de autoliquidación (artículos 78, 86.2 y 89 del RISD), mediante el cual, aquellos pueden obtener la disposición de los fondos y bienes depositados o retenidos en garantía mediante el ingreso del importe de la liquidación parcial o autoliquidación parcial que corresponda, ingreso que cumple, además, la función de extinguir la responsabilidad subsidiaria de las entidades bancarias que, en su caso, hubiera nacido por aplicación de los preceptos transcritos».

Pago, aplazamiento y fraccionamiento del pago en el ISD

El pago, aplazamiento y fraccionamiento del pago en el ISD se regulan en los artículos 36 a 39 de la LISD y en los artículos 79 y siguientes del RISD.

En el caso de que el impuesto se presente mediante liquidación, una vez practicadas las liquidaciones que procedan, se notificarán al sujeto pasivo o al presentador con indicación del lugar, plazos y forma de efectuar el ingreso. El pago de dichas liquidaciones practicadas por la Administración deberá realizarse en los plazos establecidos en el Reglamento General de Recaudación y podrá realizarse mediante la entrega de bienes integrantes del Patrimonio Histórico Español inscritos en el Inventario General de Bienes Muebles o en el Registro General de Bienes de Interés Cultural. La oficina gestora que hubiese practicado las liquidaciones podrá autorizar, a solicitud de los interesados, deducida dentro de los ocho días siguientes al de su notificación, a las entidades financieras para enajenar valores depositados en las mismas a nombre del causante y, con cargo a su importe, o al saldo a favor de aquel en cuentas de cualquier tipo, librar los correspondientes talones a nombre del Tesoro Público por el exacto importe de las citadas liquidaciones. Así se desprende de los artículos 79 y 80 del RISD.

Por su parte, y sin perjuicio de los supuestos especiales de aplazamiento y fraccionamiento recogidos en los artículos 82 a 85 bis del RISD, que después analizaremos, serán aplicables en el ISD las normas sobre aplazamiento y fraccionamiento de pago del Reglamento General de Recaudación.

Para el supuesto de que el contribuyente presente una autoliquidación el impuesto, el artículo 90 del RISD especifica que, asimismo, serán aplicables con carácter general las normas del Reglamento General de Recaudación para la concesión de aplazamientos y fraccionamientos del pago. No obstante, si en el régimen de presentación de documentos correspondiese a las oficinas gestoras la competencia para acordar el aplazamiento y el fraccionamiento de pago y concurren los requisitos establecidos en los artículos 82, 83 y 84 del RISD, los interesados podrán solicitar de la oficina competente para admitir la autoliquidación, dentro de los cinco primeros meses del plazo establecido, la concesión del beneficio. Si la petición fuese denegada, el plazo para el ingreso se entenderá prorrogado en los días transcurridos desde el de la presentación de la solicitud hasta el de notificación del acuerdo denegatorio, sin perjuicio del abono de los intereses de demora que procedan.

Por lo que se refiere específicamente al aplazamiento y fraccionamiento del pago, conviene tener en cuenta antes de nada lo establecido al respecto en los artículos 38 y 39 de la LISD:

Artículo 38 de la LISD

«1. Los órganos competentes para la gestión y liquidación del Impuesto podrán acordar el aplazamiento, por término de hasta un año, del pago de las liquidaciones practicadas por causa de muerte, siempre que no exista inventariado efectivo o bienes de fácil realización suficientes para el abono de las cuotas liquidadas y se solicite antes de expirar el plazo reglamentario de pago. La concesión del aplazamiento implicará la obligación de abonar el interés de demora correspondiente.

2. En los mismos supuestos y condiciones podrán acordar el fraccionamiento de pago, en cinco anualidades como máximo, siempre que se garantice el pago en la forma que reglamentariamente se determine.

3. Asimismo, podrá acordarse el aplazamiento del pago, en las mismas condiciones a que hacen referencia los números anteriores, hasta que fuesen conocidos los causahabientes en una sucesión».

Artículo 39 de la LISD

«1. El pago de las liquidaciones giradas como consecuencia de la transmisión por herencia, legado o donación de una empresa individual que ejerza una actividad industrial, comercial, artesanal, agrícola o profesional o de participaciones en entidades a las que sea de aplicación la exención regulada en el punto dos del apartado octavo del artículo 4 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, podrá aplazarse, a petición del sujeto pasivo deducida antes de expirar el plazo reglamentario de pago o, en su caso, el de presentación de la autoliquidación, durante los cinco años siguientes al día en que termine el plazo para el pago, con obligación de constituir caución suficiente y sin que proceda el abono de intereses durante el período de aplazamiento.

2. Terminado el plazo de cinco años podrá, con las mismas condiciones y requisitos, fraccionarse el pago en diez plazos semestrales, con el correspondiente abono del interés legal del dinero durante el tiempo de fraccionamiento.

3. Lo dispuesto en los números anteriores sobre aplazamiento y fraccionamiento de pago será, asimismo, aplicable a las liquidaciones giradas como consecuencia de la transmisión hereditaria de la vivienda habitual de una persona, siempre que el causahabiente sea cónyuge, ascendiente o descendiente de aquél, o bien pariente colateral mayor de sesenta y cinco años, que hubiese convivido con el causante durante los dos años anteriores al fallecimiento.

4. En los seguros sobre la vida en los que el causante sea a su vez el contratante o el asegurado en el seguro colectivo y cuyo importe se perciba en forma de renta, se fraccionará a solicitud del beneficiario el pago del impuesto correspondiente en el número de años en los que perciba la pensión, si la renta fuera temporal, o en un número máximo de quince años si fuere vitalicia, mientras no se ejercite el derecho de rescate.

El aplazamiento no exigirá la constitución de ningún tipo de caución sin que devengue tampoco ningún tipo de interés.

Por la extinción de la pensión dejarán de ser exigibles los pagos fraccionados pendientes que, no obstante, lo serán en caso de ejercitarse el derecho de rescate.

Reglamentariamente se determinará el procedimiento para la aplicación de lo dispuesto en este apartado».

Habida cuenta de ello, pasemos a continuación a ver los supuestos de aplazamiento y fraccionamiento regulados en los artículos 82 a 85 bis del RISD:

a. Aplazamiento por término de hasta un año 

Establece el artículo 82 del RISD que se podrá acordar el aplazamiento de las liquidaciones giradas por adquisiciones mortis causa, por término de hasta un año, cuando concurran las siguientes condiciones: 

• Que se solicite antes de expirar el plazo reglamentario de pago.
• Que no exista inventariado entre los bienes del causante efectivo o bienes de fácil realización suficientes para el abono de las cuotas liquidadas.

La concesión del aplazamiento implicará la obligación de pagar el interés de demora vigente el día que comience su devengo.

b. Fraccionamiento hasta por cinco mensualidades

Por su parte, el artículo 83 del RISD determina que se podrá acordar el fraccionamiento de las liquidaciones giradas por adquisiciones mortis causa, en cinco anualidades como máximo, siempre que concurran las siguientes condiciones:

• Que se solicite antes de expirar el plazo reglamentario de pago.
• Que no exista inventariado entre los bienes del causante efectivo o bienes de fácil realización suficientes para el abono de las cuotas liquidadas.
• Que se acompañe compromiso de constituir garantía suficiente que cubra el importe de la deuda principal e intereses de demora, más un 25 % de la suma de ambas partidas. La concesión definitiva del fraccionamiento quedará subordinada a la constitución de la garantía.

La concesión del fraccionamiento implicará la obligación de pagar el interés de demora vigente el día en que comience su devengo.

c. Aplazamiento por causahabientes desconocidos

Tal y como recoge el artículo 84 del RISD, a solicitud de los administradores o poseedores de los bienes hereditarios, se podrá conceder el aplazamiento de las liquidaciones giradas por adquisiciones mortis causa hasta que fueren conocidos los causahabientes en una sucesión, siempre que concurran las condiciones siguientes:

• Que se solicite antes de expirar el plazo reglamentario de pago.
• Que no exista inventariado entre los bienes del causante efectivo o bienes de fácil realización suficientes para el abono de las cuotas liquidadas.
• Que se acompañe compromiso de constituir garantía suficiente que cubra el importe de la deuda principal e intereses de demora, más un 25 % de la suma de ambas partidas. La concesión definitiva del aplazamiento quedará subordinada a la constitución de la garantía.

La concesión del aplazamiento implicará obligación de abonar el interés de demora vigente el día en que comience su devengo.

d. Aplazamiento en caso de transmisión de empresas individuales y de la vivienda habitual

Este aplazamiento se contempla en el artículo 85 del RISD y en el artículo 39.1 y 2 de la LISD. Así, conforme a este último, de rango legal, el pago de las liquidaciones giradas como consecuencia de la transmisión por herencia, legado o donación de una empresa individual que ejerza una actividad industrial, comercial, artesanal, agrícola o profesional o de participaciones en entidades a las que sea de aplicación la exención regulada en el punto dos del apartado octavo del artículo 4 de la LIP, podrá aplazarse, a petición del sujeto pasivo deducida antes de expirar el plazo reglamentario de pago o, en su caso, el de presentación de la autoliquidación, durante los cinco años siguientes al día en que termine el plazo para el pago, con obligación de constituir caución suficiente y sin que proceda el abono de intereses durante el período de aplazamiento.

Terminado el plazo de cinco años, podrá, con las mismas condiciones y requisitos, fraccionarse el pago en diez plazos semestrales, con el correspondiente abono del interés legal del dinero durante el tiempo de fraccionamiento.

Esta posibilidad será también aplicable a las liquidaciones giradas a consecuencia de la transmisión hereditaria de la vivienda habitual de una persona, siempre que el adquirente de la misma sea el cónyuge, ascendiente, o descendiente de aquel, o bien pariente colateral, mayor de sesenta y cinco años, que hubiese convivido con el causante durante los dos años anteriores a su fallecimiento.

Los aplazamientos y fraccionamientos a que se refieren los párrafos anteriores afectarán a la parte proporcional de la deuda tributaria que corresponda al valor comprobado de la empresa o de la vivienda transmitidas en relación con el total caudal hereditario de cada uno de los causahabientes.

e. Fraccionamiento de la cuota derivada de las cantidades percibidas en forma de renta por contratos de seguro sobre la vida

Por último, establece el artículo 85 bis del RISD que en los seguros sobre la vida en los que el causante sea, a su vez, el contratante del seguro individual o el asegurado en el seguro colectivo y cuyo importe se perciba por los beneficiarios en forma de renta, vitalicia o temporal, el beneficiario podrá solicitar, durante el plazo de 6 meses desde el día del fallecimiento del causante, el fraccionamiento de la parte de la cuota resultante de aplicar sobre el valor actual de la renta, vitalicia o temporal, deducida en su caso la cantidad prevista en el artículo 20.2.b) de la LISD, el tipo medio de gravamen.

La Administración competente para la exacción del impuesto acordará el fraccionamiento en el número de años en que se perciba la renta, si fuera temporal, o en quince años si fuera vitalicia, no exigiéndose la constitución de ningún tipo de caución ni devengándose intereses de demora.

La Administración competente notificará al contribuyente la resolución de la solicitud en el plazo de tres meses; si transcurrido dicho plazo no se ha notificado resolución expresa, la solicitud se considerará estimada. Solo podrá desestimarse la solicitud si esta está incompleta o no cumple con los requisitos fijados en la norma.

El importe del ingreso anual correspondiente al pago fraccionado resultará de dividir la cuota que se fracciona entre el número de años en que se perciba la renta si fuera temporal, o entre quince si fuera vitalicia. El pago anual fraccionado se ingresará en los plazos que figuren en la resolución de concesión del fraccionamiento, dentro del mes de enero siguiente a la percepción íntegra de cada anualidad de renta.

Este fraccionamiento se aplicará con las siguientes particularidades:

• En el supuesto en que se ejercite el derecho de rescate, la totalidad de los pagos fraccionados pendientes deberán ingresarse durante los treinta días siguientes a tal ejercicio.
• En el supuesto en que se produzca la extinción de la renta, solo resultará exigible el pago fraccionado pendiente que corresponda a la anualidad de renta efectivamente percibida y pendiente de ingreso.
• La responsabilidad subsidiaria de las entidades de seguros se extingue en relación con el primer pago fraccionado cuando el beneficiario acredite la obtención, en forma expresa o por silencio, del fraccionamiento regulado en el presente precepto. El mantenimiento de la extinción de la responsabilidad exige la acreditación por el contribuyente ante la entidad de seguros del ingreso del pago fraccionado correspondiente a cada anualidad de renta.
• En el supuesto del ejercicio del derecho de rescate, las entidades de seguros podrán exigir la presentación de certificación expedida por la Administración tributaria sobre el importe del impuesto pendiente de pago, a los efectos de conocer la cuantía de su responsabilidad subsidiaria y, en su caso, poder entregar a los beneficiarios cheque bancario expedido a nombre de la Administración acreedora del impuesto, de acuerdo con lo previsto en el artículo 8.1.b) de la LISD.

RESOLUCIÓN ADMINISTRATIVA

Consulta vinculante de la Dirección General de Tributos (V0753-17), de 24 de marzo de 2017

Asunto:

1. Si para la concesión del fraccionamiento del artículo 38.2 de la LISD en 5 anualidades es necesaria siempre garantía o esta no es exigible si la deuda es inferior a 30.000 euros que establece la Orden HAP/347/2016, de 11 de marzo.

2. Compatibilidad del artículo 47.1.a) del RGR con el 90.2 del RISD: si la solicitud de fraccionamientos especiales del artículo 38 de la LISD en autoliquidaciones exige presentar la autoliquidación junto a la solicitud en los 5 primeros meses del plazo de presentación.

3. Si la comunidad autónoma no ha regulado al respecto, si el órgano competente para conceder los fraccionamientos especiales del ISD son los órganos de gestión (disposición adicional 1ª.2 del RGR).

4. Si el fraccionamiento del 38.2 de la LISD en 5 anualidades, se refiere a 5 plazos anuales o pueden ser plazos mensuales durante 5 años.

5. Si para acceder a los fraccionamientos especiales del ISD únicamente se exige que no haya liquidez en la herencia o también es preciso que no haya liquidez previa en el heredero.

6. Si para solicitar el fraccionamiento regulado en el artículo 39.1 de la LISD en el caso de transmisión de empresa individual es necesario que resulte aplicable la exención regulada en el artículo 4 de la LIP.

«CONCLUSIONES:

Primera: Conforme a lo dispuesto en el artículo 83 del RISD, para la concesión del fraccionamiento del artículo 38.2 de la LISD en cinco anualidades es necesario siempre garantía.

Segunda: De acuerdo con el artículo 90.2 del RISD, la solicitud del fraccionamiento especial del artículo 38 LISD en autoliquidaciones exige presentar la autoliquidación junto a la solicitud en los 5 primeros meses del plazo de presentación.

Tercera: En todo caso, si, conforme a los puntos de conexión regulados en la Ley 22/2009, el rendimiento del impuesto en concreto se encuentra cedido a una Comunidad Autónoma, será el órgano gestor de esta el competente para conceder los fraccionamientos especiales del ISD.

Cuarta: El fraccionamiento regulado en el artículo 38.2 de la LISD es de cinco anualidades, es decir de cinco plazos anuales. En ningún caso puede entenderse que puede tratarse de plazos mensuales durante cinco años, pues en tal caso, la Ley diría sesenta mensualidades, no cinco anualidades.

Quinta: Uno de los requisitos para la concesión de los fraccionamientos especiales del ISD es que no exista inventariado entre los bienes del causante efectivo o bienes de fácil realización suficientes para el abono de las cuotas liquidadas. Por el contrario, el precepto no recoge requisito alguno sobre liquidez previa en el heredero.

Sexta: Conforme al artículo 39.1 de la LISD, en el caso de transmisión de empresa individual, para la aplicación del fraccionamiento regulado en dicho artículo es necesario que resulte aplicable la exención regulada en el artículo 4 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio (BOE de 7 de junio de 1991)».

Consulta Vinculante de la Dirección General de Tributos (V2658-19), de 30 de septiembre de 2019

Asunto: Padre que transmite a sus hijos la titularidad de un derecho de crédito; posibilidad de aplazar el pago del ISD.

«Respecto al aplazamiento del pago del impuesto, en primer lugar, cabe indicar que, conforme a lo dispuesto en los artículos 25, 26 y 32 de la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de Régimen Común y Ciudades con Estatuto de Autonomía y se modifican determinadas normas tributarias (BOE de 19 de diciembre de 2009), el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones —ISD— es un impuesto cedido totalmente a las Comunidades Autónomas. Esta cesión total supone que se cede a la Comunidad Autónoma no solo el rendimiento del ISD producido en su territorio (el importe de la recaudación líquida derivada de las deudas tributarias correspondientes a los distintos hechos imponibles cedidos), sino también la gestión del impuesto.

Además, conforme a lo dispuesto en el artículo 48 de la misma Ley, se confiere a las Comunidades Autónomas determinadas competencias, entre ellas, las relativas a los aspectos de gestión, en los términos recogidos en el apartado 2 de dicho artículo: “Las Comunidades Autónomas también podrán regular los aspectos de gestión y liquidación. No obstante, el Estado retendrá la competencia para establecer el régimen de autoliquidación del impuesto con carácter obligatorio en las diferentes Comunidades Autónomas, implantando éste conforme cada Administración autonómica vaya estableciendo un servicio de asistencia al contribuyente para cumplimentar la autoliquidación del impuesto”. Por lo tanto, las reglas que se exponen a continuación deben entenderse sin perjuicio de las que, en su caso, haya dictado la Comunidad Autónoma competente para la gestión del impuesto sobre el que el consultante quiere solicitar un aplazamiento o un fraccionamiento (la contestación a consultas sobre la aplicación de las normas aprobadas por una Comunidad Autónoma corresponde a dicha Comunidad Autónoma: artículo 55.2.a) de la Ley 22/2009).

Respecto a los aplazamientos, (...) se deduce que, si bien en general son aplicables las normas sobre aplazamiento y fraccionamiento de pago establecidas en el Reglamento General de Recaudación, lo son solo en la medida en que no contradigan lo dispuesto en los artículos 38 y siguientes de la LISD, preceptos que prevalecerán en todo caso sobre los del Reglamento General de Recaudación no solo por el principio de jerarquía normativa (Ley frente a Real Decreto), sino por el llamado principio de especialidad, que es uno de los principios generales del derecho: “Ley especial prevalece sobre Ley general', que tiene su origen en el aforismo del Derecho Romano “Lex posterior generalis non derogat legi priori speciali” (la ley general posterior no deroga la especial anterior).

Por lo tanto, los aplazamientos y fraccionamientos especiales regulados en la LISD se rigen por dicha norma y por su normativa de desarrollo, constituida básicamente por el Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, aprobado por el Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre (BOE de 16 de noviembre de 1991). El Reglamento General de Recaudación, pues, resultará aplicable de modo subsidiario solamente en la medida en que no contradiga lo dispuesto por las normas anteriores.

De acuerdo con lo expuesto, y visto que la operación planteada no se ajusta a los casos que establecen los artículos 38 y 39 de la LISD, para el aplazamiento del pago del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones se deberá ceñir a las normas que establece el Reglamento General de Recaudación ».