Sentencia ADMINISTRATIVO Nº 1576/2021, Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 6370/2020 de 22 de Diciembre de 2021

Encabezamiento

T R I B U N A L S U P R E M O

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Segunda

Sentencia núm. 1.576/2021

Fecha de sentencia: 22/12/2021

Tipo de procedimiento: R. CASACION

Número del procedimiento: 6370/2020

Fallo/Acuerdo:

Fecha de Votación y Fallo: 21/12/2021

Ponente: Excmo. Sr. D. Isaac Merino Jara

Procedencia: T.S.J.COM.VALENCIANA CON/AD SEC.3

Letrado de la Administración de Justicia: Ilmo. Sr. D. José Golderos Cebrián

Transcrito por: LMR

Nota:

R. CASACION núm.: 6370/2020

Ponente: Excmo. Sr. D. Isaac Merino Jara

Letrado de la Administración de Justicia: Ilmo. Sr. D. José Golderos Cebrián

TRIBUNAL SUPREMO

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Segunda

Sentencia núm. 1576/2021

Excmos. Sres.

D. Rafael Fernández Valverde, presidente

D. José Antonio Montero Fernández

D. Francisco José Navarro Sanchís

D. Dimitry Berberoff Ayuda

D. Isaac Merino Jara

En Madrid, a 22 de diciembre de 2021.

Esta Sala ha visto el recurso de casación 6370/2020, interpuesto por EDIFICIOS FINANCIADOS, S.L., representada por la procuradora, doña María de los Ángeles Esteban Álvarez, contra la sentencia de la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, dictada el 30 de junio de 2020, en el recurso contencioso-administrativo núm. 2392/2018, en relación con la consideración de gasto financiero deducible de los intereses de demora, en el Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2011.

Ha comparecido, como parte recurrida, el Abogado del Estado en la representación que legalmente ostenta de la Administración General del Estado.

Ha sido ponente el Excmo. Sr. D. Isaac Merino Jara.

Antecedentes

PRIMERO.-Resolución recurrida en casación y hechos del litigio.

1. El presente recurso de casación se interpuso por EDIFICIOS FINANCIADOS, S.L. contra la sentencia, dictada el 30 de junio de 2020, por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, desestimatoria del recurso contencioso administrativo núm. 1207/2020 deducido por la mercantil frente a la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, de 28 de septiembre de 2018, que desestimó la reclamación 03-00636-2016, formulada contra la liquidación provisional con núm. de referencia 201120027540168H, dictada por los órganos de Gestión Tributaria de la Administración de Elche, por el concepto Impuesto sobre sociedades del ejercicio 2011. La sentencia recurrida fue aclarada por auto de 21 de julio de 2020.

2. Los hechos sobre los que ha versado el litigio, en lo que hace a las cuestiones que suscita el recurso que nos ocupa, son los siguientes:

Tras la realización de un procedimiento de comprobación limitada, llevado a cabo por la Oficina Gestora de la Administración de Elche, por el concepto Impuesto sobre sociedades, ejercicio 2011, se dicta la correspondiente liquidación provisional, notificada al interesado el 5 de diciembre de 2015.

Dicha liquidación, que regulariza la situación tributaria del ahora reclamante, se basa en no considerar deducibles fiscalmente deducibles los intereses de demora derivados de un acta de inspección por importe de 34.460,40 euros, deducidos por el reclamante en la autoliquidación correspondiente.

La mercantil interpuso, el 5 de enero de 2016, reclamación económico administrativa frente a la citada liquidación, manifestando, solicitando se declare la nulidad del acto administrativo impugnado, en base a considerar que los gastos objeto de controversia sí son deducibles.

El TEAR de la Comunidad Valenciana, desestimó la anterior reclamación en resolución de 28 de septiembre de 2018 con base en las resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Central, de 23 de noviembre de 2010, de 7 de mayo de 2015 y de 4 de diciembre de 2017, que considera aplicables al caso, señalando en su fundamento tercero:

'-No se pueden comparar los intereses de demora derivados de procedimientos de comprobación con los generados por la concesión de un préstamo ya que los primeros tienen naturaleza indemnizatoria (mora del deudor) y los segundos onerosa (beneficio del prestamista).

- No se pueden comparar los intereses de demora derivados de procedimientos de comprobación, con los derivados de un aplazamiento o fraccionamiento del ingreso de la deuda tributaria concedido por la Administración por cuanto que los primeros derivan de un previo incumplimiento de la ley por el deudor (incumplimiento unilateral y sin derivan al acreedor) y, por tanto, tienen naturaleza indemnizatoria, en tanto que los segundos no derivan de incumplimiento alguno de la norma, sino de 'pacto' sino y, por tanto, tienen naturaleza onerosa.

-Como se dice en sentencia del Tribunal Supremo de 25 de febrero de 2010 (Rec. no 10396/2004) es contrario ('repugna' señala de forma literal nuestro Alto Tribunal) al principio de justicia que el autor de un acto contrario al ordenamiento obtenga un beneficio o ventaja del mismo.

- Los intereses de demora derivados de intereses de comprobación no tienen naturaleza sancionadora pero tampoco la tienen los recargos no obstante lo cual la norma los declara como fiscalmente no deducibles; siendo así resultaría incoherente que los primeros fueran fiscalmente deducibles (siendo que para regularizar al SP ha sido preciso que intervenga la inspección) y los segundos no (siendo que estamos ante una regularización voluntaria.

- Admitir la deducibilidad fiscal en IS (o en actividades económicas en IRPF que se rige por las normas del lS) generaría desigualdad entre contribuyentes (incluso dentro de un mismo impuesto: IRPF actividades económicas/ resto de rentas).

- El hecho de que el ICAC haya dicho que los intereses de demora derivadas de procedimientos de comprobación se deben contabilizar como gastos financieros no implica de forma automática la deducibilidad fiscal de los mismos pues no está entre las competencias del ICAC la realización de calificaciones fiscales y las finalidades de la contabilidad y la fiscalidad son distintas. '

En conclusión, con el Relega. 412004, aplicable en el caso que nos ocupa, no procede la deducibilidad fiscal de los intereses de demora derivados de un procedimiento inspector'.

Disconforme con la anterior resolución, la representación procesal de EDIFICIOS FINANCIADOS S.L. planteó recurso contencioso administrativo que fue tramitado ante la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana bajo el número de autos 2392/2018, recayendo sentencia desestimatoria en el mismo, el 30 de junio de 2020.

La sentencia ahora recurrida, en lo que interesa a la cuestión objeto de debate, fundamenta: '[...] Lo cierto es que las alegaciones de la parte actora sobre la contabilización de dichos gastos en la cuenta de reservas no puede tener favorable acogida, en primer lugar en sede administrativa se limita a aportar un asiento contable y un extracto de las reservas voluntarias cuando la administración se ha limitado a incrementar, la base imponible con el importe de los intereses de demora derivados de las acta de inspección realizadas en su día y sin que la autoliquidación del IS presentada en su momento por el recurrente se corresponda con las ulteriores alegaciones sobre la inclusión en la cuenta de reservas.

Y si bien en sede judicial alude a un informe pericial que dice haber aportado como documento nº 1 de la demanda, lo cierto es que dicho documento no consta aportado sin que en trámite de conclusiones la parte actora haga alusión alguna al citado informe o haya solventado su no aportación.

En definitiva, centrándose el debate en la deducibilidad de los intereses de demora derivados de las actas de inspección, correspondiendo al recurrente la prueba de sus alegaciones, y no desvirtuando, en definitiva, el montante de la liquidación practicada cuyos importes, a su vez, son acordes con la autoliquidación presentada en su día por el recurrente, no acreditando la contabilización de dichos gastos en la cuenta a la que alega procede desestimar sin más el recurso formulado'.

La sentencia fue aclarada mediante auto de fecha 21 de julio de 2020 respecto al pronunciamiento sobre las costas.

SEGUNDO.-Preparación del recurso de casación.

1. La procuradora doña María de los Ángeles Esteban Álvarez, en representación de la mercantil Edificios Financiados, S.L., preparó recurso de casación contra la anterior sentencia.

En el escrito, tras justificar la concurrencia de los requisitos reglados de plazo, legitimación y recurribilidad de la resolución judicial impugnada, identifica como infringidos: (i) el artículo 14 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo) ['TRLIS'] y (ii) el artículo 231 de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil (BOE de 8 de enero) ['LEC'], en consonancia con el artículo 24.2 de la Constitución Española ['CE'].

2. La Sala de instancia tuvo por preparado el recurso de casación mediante auto de 7 de octubre de 2020.

TERCERO.-Admisión e interposición del recurso.

1. Preparado el recurso en la instancia y emplazadas las partes para comparecer ante esta Sala, por auto de 13 de mayo de 2021, la Sección de Admisión de esta Sala aprecia la presencia de interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia, enunciada en estos literales términos: ' Determinar si, a efectos del Impuesto sobre Sociedades, los intereses de demora, sean los que se exijan en la liquidación practicada en un procedimiento de comprobación, sean los devengados por la suspensión de la ejecución del acto administrativo impugnado, tienen o no la consideración de gasto fiscalmente deducible, atendida su naturaleza jurídica y con qué alcance y límites.

3º)La norma jurídica que, en principio, será objeto de interpretación es el artículo 14 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.

Ello sin perjuicio de que la sentencia haya de extenderse a otras si así lo exigiere el debate finalmente trabado en el recurso, ex artículo 90.4 de la LJCA'.

La Sección de Admisión señala, además, que la cuestión que presenta interés casacional en el presente procedimiento es sustancialmente idéntica a la planteada en los RRCA/3071/2019 (ES:TS: 2020:231A), 5094/2019 (ES:TS: 2020:1452A) y 463/2020 (ES:TS:2020:3350A) y que el planteamiento de la parte recurrente ha sido acogido recientemente en la sentencia de la Sección Segunda de esta Sala Tercera del Tribunal Supremo de 8 de febrero de 2021 (RCA/3071/2019).

2. La representante procesal de la sociedad recurrente, interpuso recurso de casación mediante escrito presentado el 9 de julio de 2021, que observa los requisitos legales, y en el que: 'manifiesta que su pretensión casacional coincide con la acogida en la sentencia referida, que fijó doctrina en relación con el artículo 14TRLIS, consistente en que los intereses de demora, sean los que se exijan en la liquidación practicada en un procedimiento de comprobación, sean los devengados por la suspensión de la ejecución del acto administrativo impugnado, tienen la consideración de gasto fiscalmente deducible, atendida su naturaleza jurídica, con el alcance y límites que expuestos en el fundamento de derecho tercero de la citada sentencia.

Y en base al citado pronunciamiento, se interesa la casación y anulación de la sentencia recurrida, y la estimación del recurso contencioso administrativo núm. 2392/2018, interpuesto contra la resolución del TEAR de la Comunidad Valenciana, relativa al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2011, y la anulación de las resoluciones y actos recurridos de los que trae causa.

Y ello porque, incluso en el supuesto de que no se entendiera probado que de los intereses de demora que motivaron el aumento de la base imponible de 34.460,40 euros, tan sólo una parte, 4.150,16 euros, fue contabilizada como gasto y deducida por la recurrente, al haber declarado la Sala que los intereses de demora, incluidos los que se exijan en la liquidación practicada en un procedimiento de comprobación, tienen la consideración de gasto fiscalmente deducible, procedería igualmente la anulación de la sentencia recurrida en la medida en que se basó para confirmar la liquidación administrativa en su criterio, contrario al de la Sala, de que los intereses de demora procedentes de una comprobación administrativa no resultaban deducibles. Con más motivo procedería la anulación de la sentencia recurrida si se apreciara que, efectivamente, salvo los indicados 4.150,16 euros contabilizados y deducidos como gasto, el resto de los intereses se habían contabilizado en la cuenta de reservas, como trató de acreditarse en la instancia por la recurrente con las vicisitudes expuestas en los antecedentes de este recurso'.

3. La Abogado del Estado presentó escrito de oposición el 22 de septiembre de 2021 en el que, en confrontación a la pretensión de la recurrente, concluye:

'La Recurrente solicita la estimación del recurso con anulación de la sentencia de instancia y manifiesta que su pretensión casacional coincide con la acogida en la STS de 8-2-2021. Sobre la cuantía de la liquidación impugnada, al considerar que esta es errónea, afirma que 'con más motivo procedería la anulación de la sentencia recurrida'por esta razón.

Respecto de la pretensión deducida de contrario consideramos, por las razones expuestas en el presente escrito de oposición y sin perjuicio de lo que se dice en el apartado segundo, que la sentencia recurrida es ajustada a derecho y procede su confirmación, con desestimación del recurso de casación'.

CUARTO.-Señalamiento para deliberación, votación y fallo.

En virtud de la facultad que le confiere el artículo 92.6LJCA, la Sección no consideró necesaria la celebración de vista pública, por lo que las actuaciones quedaron pendientes de señalamiento para votación y fallo, circunstancia que se hizo constar en la oportuna providencia, señalándose al efecto el día 21 de diciembre de 2021.

Fundamentos

PRIMERO.-Objeto del presente recurso de casación y posiciones de las partes en relación con la sentencia impugnada.

La decisión adoptada por la Sala de instancia ha procedido, con la desestimación del recurso contencioso administrativo formulado ante ella, a la confirmación de la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, de 28 de septiembre de 2018, que desestimó la reclamación 03-00636-2016, formulada contra la liquidación provisional con núm. de referencia 201120027540168H, dictada por los órganos de Gestión Tributaria de la Administración de Elche, por el concepto Impuesto sobre sociedades del ejercicio 2011.

La controversia se centra en la regularización practicada por la Inspección tributaria, en relación con el impuesto y ejercicio expresados, como consecuencia de que la AEAT no admite la calificación como partida deducible que la entidad recurrente había atribuido a unos intereses de demora liquidados en una inspección realizada en el ejercicio 2006, y que había sido formalizada mediante la suscripción del acta.

El citado acuerdo es confirmado tanto por la resolución del TEARCV como por la sentencia de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana impugnada.

En concreto, la cuestión que se suscita en este recurso de casación consiste en:

'Determinar si, a efectos del Impuesto sobre Sociedades, los intereses de demora, sean los que se exijan en la liquidación practicada en un procedimiento de comprobación, sean los devengados por la suspensión de la ejecución del acto administrativo impugnado, tienen o no la consideración de gasto fiscalmente deducible, atendida su naturaleza jurídica y con qué alcance y límites'.

SEGUNDO.-Criterio interpretativo de la Sala respecto a la cuestión con interés casacional: Remisión a la sentencia 150/2021, de 8 de febrero, dictada en el recurso de casación 3071/2019 y las que la han seguido.

La resolución del problema jurídico que el auto de admisión plantea es similar al que se ha suscitado otros recursos admitidos a trámite por AATS de la Sección Primera de la Sala, y ya resueltos a partir de la sentencia expresada.

En concreto, la Sala ha dictado las siguientes sentencias:

a) STS 150/2021, de 8 de febrero (RC 3071/2019, ES:TS:2021:433) que había sido admitido por ATS de 16 de enero de 2020 (ES:TS:2020:231A).

b) STS 458/2021, de 30 de marzo (RC 3454/2019, ES:TS:2021:1233), que había sido admitido por ATS de 28 de octubre de 2019 (ES:TS:2019:11112A).

c) STS 591/2021, de 29 abril (RC 463/2020, ES:TS:2021:1810), que había sido admitido por ATS de 28 de mayo de 2020 (ES:TS:2020:3350A).

d) STS 629/2021, de 5 de mayo (RC 558/2020, ES:TS:2021:1815), que había sido admitido por ATS de 28 de mayo de 2020 (ES:TS:2020:3333A).

e) STS 877/2021, de 17 de junio (ES:TS:2021:2572) que había sido admitido por ATS de 5 de noviembre de 2020 (RC 1333/2020, ES:TS:2020:10265A).

f) STS 1143/2021, de 17 de septiembre (ES:TS:2021:3459) que había sido admitido por ATS de 14 de febrero de 2020 (RC 5094/2019, ES:TS:2020:1452A).

La cuestión planteada consiste en determinar si, a efectos del Impuesto sobre Sociedades, los intereses de demora, sean los que se exijan en la liquidación practicada en un procedimiento de comprobación, sean los devengados por la suspensión de la ejecución del acto administrativo impugnado, tienen o no la consideración de gasto fiscalmente deducible, atendida su naturaleza jurídica y con qué alcance y límites.

Pues bien, dicha cuestión ha sido resuelta por esta Sala, en las sentencias expresadas, debiendo remitirnos a la primera de las citadas ( STS 150/2021, de 8 de febrero, RC 3071/2019), cuya doctrina reproducimos por elementales exigencias de los principios de unidad de doctrina y seguridad jurídica.

'TERCERO. - El criterio interpretativo de la Sala con respecto a la cuestión con interés casacional.

El artículo 4 del TRLRHL (en realidad TRLIS) define el hecho imponible del Impuesto sobre Sociedades, estableciendo que estará constituido por la renta obtenida por el contribuyente, cualquiera que fuera su fuente u origen. Por su parte, para determinar el importe de dicha renta, el artículo 10.3 de la LISdispone que 'en el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas'.

Por consiguiente, la base imponible del Impuesto sobre Sociedades, la medición de la capacidad económica del contribuyente a efectos fiscales, viene determinada a partir del resultado contable que es corregido en determinados supuestos en los términos previstos, a tal fin, en los preceptos específicos contenidos en el TRLIS. Esta es la forma que el legislador ha ideado para medir la capacidad económica de los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades y a ella habrá que estar, dejando a salvo la Constitución y, puesto que lo que se discute es si un determinado tipo de gastos contables son gastos deducibles en el Impuesto sobre Sociedades, debemos tener presente, en primer lugar, lo dispuesto en el artículo 14 del TRLRHL (en realidad TRLIS) , que lleva por rúbrica 'gastos no deducibles' en cuyo apartado primero se incluyen una serie de gastos de los que nos interesan los siguientes:

-Las multas y sanciones penales y administrativas, el recargo de apremio y el recargo por presentación fuera de plazo de declaraciones-liquidaciones y autoliquidaciones (letra c).

-Los donativos y liberalidades (letra e)

Esta relación nominal de gastos no deducibles, en lo que ahora importa, coincide en gran parte con lo previsto en el artículo 15 de la actual LIS, puesto que establece que no tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles:

c) Las multas y sanciones penales y administrativas, los recargos del período ejecutivo y el recargo por declaración extemporánea sin requerimiento previo (letra c)

e) Los donativos y liberalidades (letra e)

f) Los gastos de actuaciones contrarias al ordenamiento jurídico (letra f)

Este último supuesto no está previsto en la legislación precedente, que es a la sazón aplicable al caso que nos ocupa.

Es el momento de recordar que, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 25.1LGTtienen la naturaleza de obligaciones tributarias accesorias las obligaciones de satisfacer el interés de demora, los recargos por declaración extemporánea y los recargos del período ejecutivo, consistiendo estas obligaciones en prestaciones pecuniarias que se deben satisfacer a la Administración tributaria y cuya exigencia se impone en relación con otra obligación tributaria.

Por su parte el artículo 26.1LGTestablece que: 'El interés de demora es una prestación accesoria que se exigirá a los obligados tributarios y a los sujetos infractores como consecuencia de la realización de un pago fuera de plazo o de la presentación de una autoliquidación o declaración de la que resulte una cantidad a ingresar una vez finalizado el plazo establecido al efecto en la normativa tributaria, del cobro de una devolución improcedente o en el resto de casos previstos en la normativa tributaria'.

Los intereses de demora tienen por objeto compensar por el incumplimiento de una obligación de dar, o mejor, por el retraso en su cumplimiento. Tienen, pues, carácter indemnizatorio.

Como declara la STC 76/1990, de 26 de abril , la finalidad de la norma que los ampara no trata de sancionar una conducta ilícita, 'pues su sola finalidad consiste en disuadir a los contribuyentes de su morosidad en el pago de las deudas tributarias y compensar al erario público por el perjuicio que a éste supone la no disposición tempestiva de todos los fondos necesarios para atender a los gastos públicos. Los intereses de demora no tienen naturaleza sancionadora, sino exclusivamente compensatoria o reparadora del perjuicio causado por el retraso en el pago de la deuda tributaria (..). más que una penalización en sentido estricto, son una especie de compensación específica, con arreglo a un módulo objetivo, del coste financiero... en suma, no hay aquí sanción alguna en su sentido técnico jurídico'.

Por tanto, los intereses de demora no se incluyen en la letra c) del artículo 14TRLIS (actual letra c ) artículo 15LIS/2014).

Es evidente que tampoco son donativos o liberalidades puesto que el pago por su deudor no deriva de su 'animus donandi' o de voluntariedad, como requiere la donación o liberalidad. Su pago es impuesto por el ordenamiento jurídico, tiene carácter ex lege.

Por último, ya hemos dicho que en la legislación aplicable al presente recurso de casación no se contemplan como gastos no deducibles los 'gastos de actuaciones contrarias al ordenamiento jurídico', pero lo cierto es que 'actuaciones contrarias al ordenamiento jurídico' no pueden equiparse, sin más, a cualquier incumplimiento del ordenamiento jurídico ya que esto conduciría a soluciones claramente insatisfactorias, sería una interpretación contraria a su finalidad. La idea que está detrás de la expresión 'actuaciones contrarias al ordenamiento jurídico' necesita ser acotada, han de evitarse interpretaciones expansivas, puesto que esa expresión remite solo a cierto tipo de actuaciones, vg. sobornos y otras conductas similares. En todo caso, los intereses de demora constituyen una obligación accesoria, tienen como detonante el incumplimiento de la obligación principal, pero en sí mismos considerados, no suponen un incumplimiento; al revés, se abonan en cumplimiento de una norma que legalmente lo exige.

No admitir la deducción de los intereses de demora sería una penalización que, como tal, requeriría una previsión expresa, cosa que no sucede.

Si, como decíamos, hemos de atenernos, a salvo de reglas fiscales especificas correctoras, a lo que de las normas contables se desprende, procede recodar el apartado 2 de la norma novena de la resolución de 9 de octubre de 1997, del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, sobre algunos aspectos de la norma de valoración decimosexta del Plan General de Contabilidad (BOE 6 de noviembre de 1997), que nos permite sostener el carácter financiero del interés de demora tributario y que dispone:

'(..)Los intereses correspondientes al ejercicio en curso se contabilizarán como un gasto financiero, que figurará en la partida 'Gastos financieros y gastos asimilados', formando parte del epígrafe II. 'Resultados financieros'. Para ello se podrá emplear las cuentas del subgrupo 66 que correspondan contenidas en la segunda parte del Plan General de Contabilidad.

Los intereses correspondientes a ejercicios anteriores se considerarán como gastos de ejercicios anteriores, y figurarán en la partida 'Gastos y pérdidas de otros ejercicios', formando parte del epígrafe IV. 'Resultados extraordinarios'. Para ello se podrá emplear la cuenta 679. 'Gastos y pérdidas de ejercicios anteriores' contenida en la segunda parte del Plan General de Contabilidad (..).

La misma idea se mantiene en la resolución de 9 de febrero de 2016, del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas por la que se desarrollan las normas de registro, valoración y elaboración de las cuentas anuales para la contabilización del Impuesto sobre Beneficios (BOE de 16 de febrero de 2016, en cuyo artículo 18.3 dispone:

'b) Los intereses correspondientes al ejercicio en curso se contabilizarán como un gasto financiero, que figurará en la partida ''Gastos financieros'' de la cuenta de pérdidas y ganancias.

c) Los intereses y las cuotas correspondientes a todos los ejercicios anteriores se contabilizarán mediante un cargo en una cuenta de reservas cuando habiendo procedido el registro de la citada provisión en un ejercicio previo, este no se hubiese producido. Por el contrario, si el reconocimiento o los ajustes en el importe de la provisión se efectúan por cambio de estimación (consecuencia de la obtención de información adicional, de una mayor experiencia o del conocimiento de nuevos hechos), se cargará a cuentas del subgrupo 63 por el importe que corresponde a la cuota y a cuentas del subgrupo 66 por los intereses de demora, correspondan éstos al ejercicio o a ejercicios anteriores'.

Como se ha dicho ya varias veces, la normativa reguladora del Impuesto sobre sociedades incluye preceptos específicos que, a los presentes efectos, han de tenerse en cuenta, como son el principio de inscripción contable, disponiendo en ese sentido el artículo 19 TRLIS/2004, titulado 'Imputación temporal. Inscripción contable de ingresos y gastos', en su apartado 3:

'No serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si así lo establece una norma legal o reglamentaria, a excepción de lo previsto respecto de los elementos patrimoniales que puedan amortizarse libremente.

Los ingresos y los gastos imputados contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas en un período impositivo distinto de aquel en el que proceda su imputación temporal, según lo previsto en los apartados anteriores, se imputarán en el período impositivo que corresponda de acuerdo con lo establecido en dichos apartados. No obstante, tratándose de gastos imputados contablemente en dichas cuentas en un período impositivo posterior a aquel en el que proceda su imputación temporal o de ingresos imputados en la cuenta de pérdidas y ganancias en un período impositivo anterior, la imputación temporal de unos y otros se efectuará en el período impositivo en el que se haya realizado la imputación contable, siempre que de ello no se derive una tributación inferior a la que hubiere correspondido por aplicación de las normas de imputación temporal prevista en los apartados anteriores'.

Condiciones que, en la presente ocasión, como se dejó apuntado en los antecedentes, quedaron cumplidas.

Además, no vemos que los intereses de demora no estén correlacionados con los ingresos; están conectados con el ejercicio de la actividad empresarial y, por tanto, serán deducibles.

Por otro lado, los intereses suspensivos también tienen carácter indemnizatorio. Aunque con menos énfasis, también se ha discutido su deducibilidad. No vemos razón, llegados a este punto y teniendo en cuenta lo ya manifestado, no asimilarlos a los intereses de demora en general. No en vano, éstos, como ya hemos dicho, también tienen por objeto resarcir a la administración pública por el retraso en percibir el importe que legalmente le corresponde, retraso motivado en esta ocasión por la interposición de reclamaciones o recursos, ya sean administrativos o ya sean judiciales.

La deducción de los gastos controvertidos y sobre los que versa este recurso está sometida a los límites establecidos en el artículo 20TRLIS( artículo 16 actual LIS).

A la vista de ello, concluimos respondiendo a la cuestión con interés casacional que, a efectos del Impuesto sobre Sociedades, los intereses de demora, sean los que se exijan en la liquidación practicada en un procedimiento de comprobación, sean los devengados por la suspensión de la ejecución del acto administrativo impugnado, tienen la consideración de gasto fiscalmente deducible, atendida su naturaleza jurídica, con el alcance y límites que se han expuesto en este fundamento de derecho'.

TERCERO.-El criterio de la Sala. Contenido interpretativo de esta sentencia.

Con arreglo a lo que establece el artículo 93.1 LRJCA, procede, en función de todo lo razonado precedentemente, responder a la cuestión suscitada en el auto de admisión, lo que debemos hacer necesariamente por remisión íntegra a la interpretación plasmada en el fundamento jurídico tercero de la sentencia de 8 de febrero de 2021, que hemos reproducido.

Así, a la cuestión formulada por el auto de admisión como necesitada de esclarecimiento, hemos de efectuar una remisión total a lo que al respecto señala dicho fundamento tercero en el sentido siguiente:

'A efectos del Impuesto sobre Sociedades, los intereses de demora, sean los que se exijan en la liquidación practicada en un procedimiento de comprobación, sean los devengados por la suspensión de la ejecución del acto administrativo impugnado, tienen la consideración de gasto fiscalmente deducible, atendida su naturaleza jurídica, con el alcance y límites que se han expuesto'.

CUARTO.-Resolución de las pretensiones deducidas en el proceso.

La necesaria consecuencia de lo que hasta aquí hemos expuesto es que el recurso de casación ha de ser estimado, toda vez que el criterio de la sentencia recurrida no se ajusta a la interpretación que aquí hemos reputado correcta.

En consecuencia, de conformidad con la anterior doctrina, resulta procedente que declaremos haber lugar al recurso de casación planteado por la entidad recurrente, casando y anulando la sentencia de instancia, dictada en el recurso contencioso administrativo 2392/2018, seguido contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, de 28 de septiembre de 2018, ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana (Sección Tercera), y ello, por cuanto la fundamentación y fallo de la citada resolución y de la misma sentencia no resultan conformes al Ordenamiento jurídico, al no haber sido correctamente interpretado y ajustado a la doctrina establecida.

QUINTO.-Costas.

No ha lugar a la imposición de las costas de este recurso por no apreciarse temeridad o mala fe en las partes, por lo que, de conformidad con lo establecido en el artículo 93.4º de la LRJCA, cada parte abonará las causadas a su instancia y las comunes por mitad.

VISTOSlos preceptos y jurisprudencia citados, así como los de pertinente aplicación,

Fallo

Por todo lo expuesto, en nombre del Rey y por la autoridad que le confiere la Constitución, esta Sala ha decidido

1º.Fijar los criterios interpretativos expresados en el fundamento jurídico tercero de esta sentencia.

2º.Haber lugar al recurso de casación 6370/2020 interpuesto por la entidad EDIFICIOS FINANCIADOS, S. L., contra la sentencia 1207/2020, de 30 de junio, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana (Sección Tercera), dictada en el recurso contencioso administrativo 2392/2018.

3º.Casar y anular la citada sentencia.

4º.Estimar el recurso contencioso administrativo 2392/2018, interpuesto por la entidad EDIFICIOS FINANCIADOS, S.L. ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, de 28 de septiembre de 2018, desestimatoria de la reclamación económica-administrativa 03-00636-2016, formulada contra la liquidación provisional con núm. de referencia 201120027540168H, dictada por los órganos de Gestión Tributaria de la Administración de Elche, por el concepto Impuesto sobre sociedades del ejercicio 2011, resoluciones que anulamos por ser contrarias al Ordenamiento jurídico.

5º.No hacer expresa condena sobre el pago de las costas del recurso.

Notifíquese esta resolución a las partes e insértese en la colección legislativa.

Así se acuerda y firma.