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18/02/2019
Sentencia ADMINISTRATIVO Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 389/2015 de 15 de Noviembre de 2018
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Orden: Administrativo
Fecha: 15 de Noviembre de 2018
Tribunal: Audiencia Nacional
Ponente: GONZÁLEZ DE LARA MINGO, SANDRA MARÍA
Núm. Cendoj: 28079230022018100551
Núm. Ecli: ES:AN:2018:5007
Núm. Roj: SAN 5007:2018
Encabezamiento
D. JESÚS MARÍA CALDERÓN GONZALEZ
D. MANUEL FERNÁNDEZ LOMANA GARCÍA
Dª. CONCEPCIÓN MÓNICA MONTERO ELENA
Dª. SANDRA MARIA GONZÁLEZ DE LARA MINGO
Madrid, a quince de noviembre de dos mil dieciocho.
Vi sto por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, el recurso contencioso-administrativo nº 389/2015, promovido por la Procurador D. Mª Carmen Moreno Ramos, en representación de COOPERATIVA DE VIVIENDAS NUESTRA SEÑORA DEL CORO EN LIQUIDACIÓN, y defendida por el Letrado D. Cándido Guerra Cuesta, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de 9 de abril de 2015, por la que se desestimó la reclamación económico- administrativa número NUM005 , interpuesta contra el Acuerdo de liquidación dictado por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la AEAT de Madrid, por el concepto de Impuesto sobre Sociedades 2011 y contra el Acuerdo de imposición de sanción por el mismo concepto y ejercicio, por importes de 1.228.649,63 € y 1.395.873,06 € respectivamente.
Ha sido parte demandada la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, representada y defendida por el Abogado del Estado.
Antecedentes
' (...) dicte en su día Sentencia estimando los pedimentos solicitados dejando sin efecto la resolución del TEAC declarando nulo el Impuesto de Sociedades relativo al ejercicio 2011, declare el derecho a tributar por el IRPF en atribución de rentas de los comuneros, teniendo por compensado el importe ingresado por el I.S, a cuenta del IRPF en atribución de rentas al 19% a cuenta de las percepciones que en su día se efectúen a los comuneros y acuerde la devolución a esta parte del resto de las cantidades ingresadas incluyendo el de la Sanción impuesta más los intereses legales y con expresa condena en costas a la Administración demandada'.
'(...) dicte sentencia en cuya virtud desestime el recurso formulado de contrario, con expresa imposición de costas a la parte recurrente'.
No estimándose necesaria la celebración de vista pública, se concedió a las partes el término sucesivo de diez días para que presentaran sus conclusiones. Trámite evacuado por escritos incorporados a los autos.
Ha sido Ponente la Ilma. Sra.
Fundamentos
Es objeto del presente recurso contencioso administrativo, como ya se dijo, la impugnación dela resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de 9 de abril de 2015, por la que se desestimó la reclamación económico-administrativa número NUM005 , interpuesta contra el Acuerdo de liquidación dictado por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la AEAT de Madrid, por el concepto de Impuesto sobre Sociedades 2011 y contra el Acuerdo de imposición de sanción por el mismo concepto y ejercicio, por importes de 1.228.649,63 € y 1.395.873,06 € respectivamente.
Pretende la Procurador D. Mª Carmen Moreno Ramos, en representación de COOPERATIVA DE VIVIENDAS NUESTRA SEÑORA DEL CORO EN LIQUIDACIÓN, y defendida por el Letrado D. Cándido Guerra Cuesta la anulación de la resolución recurrida por cuanto, a su juicio, es contraria a derecho, aduciendo en apoyo de dicha pretensión y en esencia, un amplísimo relato de los hechos que resultan del expediente administrativo.
A continuación, expone como fundamento de su pretensión una serie de Fundamentos de Orden Jurídico Procesal y seguidamente en los Fundamentos Jurídico materiales estructura su defensa en cuatro apartados.
El Fundamento de Derecho Primero lo intitula incidentes de previo pronunciamiento civil y suspensión del procedimiento por prejudicialidad penal.
Expone que el 13 de diciembre de 1992 se celebró convocatoria en la promoción de Tres Cantos sin la convocatoria de los cooperativistas de la fase de Barrio del DIRECCION003 y sin venir en el orden del día se acordó la disolución de la Cooperativa y el nombramiento del Sr. Jorge como liquidador de la misma.
Relata que dicho nombramiento fue inscrito en el Registro de Cooperativas en el año 1995 fecha en la que se celebró asamblea, sin la convocatoria de los cooperativistas de Barrio del DIRECCION003 , en la que se liquidó el patrimonio de la promoción de Tres Cantos y la Asamblea acordó un porcentaje a favor del liquidador del 1,5% de las cantidades pendientes de liquidar de la promoción de Barrio del DIRECCION003 ya que Tres Cantos estaba liquidada y a tal efecto la contratación del letrado D. Alberto M. Lucas Franco para ayudarle a tal fin.
Sostiene que dicho porcentaje es el único motivo por el que el liquidador Sr. Jorge decidió dar en expropiación los terrenos de Barrio del DIRECCION003 que figuraban a nombre de la Cooperativa para lo cual contrató los servicios de un equipo de abogados mediante retribución por pacto de cuota Litis para evitar que los cooperativistas tuviesen que afrontar pago de honorarios y se enterasen de la operación que estaba en sus manos. Por este motivo, cobrar el 1,5% de los casi 9 millones de euros es por lo que en lugar de escriturar los terrenos a nombre de las comunidades de propietarios de la promoción de Barrio del DIRECCION003 , decide dar en expropiación los terrenos como cooperativa.
Expone que presentó la declaración del Impuesto de Sociedades como cooperativa que es la entidad que ha percibido los ingresos derivados de las actas de pago y ocupación.
Destaca que en Asamblea de 2 de diciembre de 2012 se acordó el cese del Liquidador y el inicio de acciones de responsabilidad contra el liquidador y sus colaboradores. El liquidador Sr. Jorge , una vez acordado su cese, decidió suspender la asamblea sin nombrar nuevo liquidador como venía reflejado en el orden del día.
Indica que la actual liquidadora Sra. Miriam una vez inscrito su nombramiento en el Registro de Cooperativas y tras analizar la documentación entregada por el anterior liquidador decidió poner todas estas irregularidades en conocimiento de la autoridad judicial mediante denuncia que fue turnada al Juzgado de Instrucción nº 47 de Madrid con el número de Diligencias Previas Procedimiento Abreviado 881/2014.
El recurrente solicita que en virtud del artículo 4 de la LJCA el pronunciamiento previo del Tribunal respecto a las siguientes cuestiones civiles fundamentales, a su juicio, para la determinación de la adecuación o no de la autoliquidación por el impuesto de Sociedades del ejercicio 2011 objeto de este Recurso Contencioso-Administrativo:
- Pronunciamiento sobre si la devolución de aportaciones a los socios de Tres Cantos no demandantes, cuando la cooperativa no se encontraba en liquidación, supondría la baja automática de dichos socios en la cooperativa y, por ende, el liquidador nombrado Sr. Jorge no sería por tanto cooperativista en el momento de su nombramiento lo que determinaría su falta de representación.
- Posible nulidad del nombramiento del Sr. Jorge como liquidador y, por ende su falta de representación y la nulidad de lo actuado por el mismo.
- Pronunciamiento sobre la verdadera titularidad de los terrenos en el momento del Acta de Pago y Ocupación por parte del Ayuntamiento de Madrid que determinaría el impuesto aplicable (Impuesto de Sociedades o IRPF en atribución de rentas) y el sujeto pasivo del impuesto así como los beneficiarios de las cantidades obtenidas como consecuencia de la expropiación.
- La responsabilidad del Liquidador Sr. Jorge por su administración fraudulenta y su repercusión en la Autoliquidación del Impuesto de Sociedades, la liquidación complementaria y la sanción.
En el Fundamento de Derecho Segundo cuestiona que la titularidad de los terrenos expropiados fuera de la Cooperativa, y argumenta sobre la incidencia sobre la naturaleza, hecho imponible y sujeto pasivo del impuesto de sociedades ( artículos 1 , 4 , 6 y 7 de la ley del Impuesto de Sociedades ).
Alega que la presunción de titularidad registral es una presunción 'iuris tantum', es decir que admite prueba en contrario.
Aporta las licencias de obras de los bloques de la promoción de Barrio del DIRECCION003 (documentos 5 y 6), el plano aprobado por la Comisión de Planeamiento y Coordinación del Área Metropolitana de Madrid (Ayuntamiento) (documento 7), el Pliego de Características Resumidas del Proyecto: Terrenos incluida en la cédula de calificación definitiva obrante en el Ministerio de la Vivienda, en la Consejería de Transporte, Vivienda e Infraestructuras de la Comunidad de Madrid y en la Gerencia Regional del Catastro, adscrito al Ministerio de Hacienda (documento nº 9) califican los terrenos expropiados como un elemento común de las edificaciones existentes (6 bloques de viviendas de la promoción de la Supermanzana NUM003 de Barrio del DIRECCION003 ) por disposiciones urbanísticas.
Afirma que la legislación urbanística de la época requería tener una superficie destinada a aparcamiento de vehículos demuestra que la titularidad real de dichos terrenos eran las 6 comunidades de propietarios de los bloques de DIRECCION000 nº NUM000 , NUM001 , NUM002 y NUM003 , plaza de DIRECCION001 NUM000 y DIRECCION002 NUM004 . Asimismo el Acta de Asamblea General extraordinaria de 7 de marzo de 1976 (documento 10) corrobora este documento cuando el presidente de la Junta Rectora ante la pregunta de un cooperativista sobre el destino de las plazas de aparcamiento de superficie manifiesta que figura inscrito a nombre de la Cooperativa en el Registro de la Propiedad pero en su día y por el notario que corresponda, al no haber una plaza de aparcamiento por vivienda, se escriturarán los terrenos en proindiviso a nombre de las 6 comunidades de propietarios que componían la cooperativa en aquel entonces (6 bloques de la promoción de Barrio del DIRECCION003 ).
Aduce que la renta obtenida de la expropiación de los terrenos no es una renta de la Cooperativa sino de las Comunidades de Propietarios conforme se ha acreditado y por tanto no encaja en la naturaleza del impuesto.
En el Fundamento de Derecho Tercer aduce que habiendo acreditado la parte que la titularidad de los terrenos correspondería a las Comunidades de Propietarios de los edificios de DIRECCION000 nº NUM000 , NUM001 , NUM002 , NUM003 , DIRECCION001 NUM000 y DIRECCION002 NUM004 , la tributación adecuada conforme a la legislación aplicable sería la del IRPF en atribución de rentas.
En el Fundamento de Derecho Cuarto cuestiona la calificación de los terrenos como existencias que realiza la inspección por varios motivos.
Indica que existe una contradicción con la afirmación que la cooperativa perdió su condición de cooperativa fiscalmente protegida por falta de actividad e imposibilidad de desarrollarla lo que determinaría su pase a inmovilizado.
Afirma que los terrenos pasan a ser inmovilizado al transformarse en zonas verdes públicas.
Sostiene que los terrenos son inmovilizado material, que forma parte del activo fijo, como se han calificado desde el inicio en la contabilidad de la Fase o promoción de Barrio del DIRECCION003 . Dicha contabilidad no se aportó al expediente porque quién realizó la liquidación es el Sr. Jorge (de la promoción de Tres Cantos) sin la autorización y convocatoria de los cooperativistas de la promoción de Barrio del DIRECCION003 no estaba en posesión de dicha contabilidad aunque la misma estaba depositada en la Organización Sindical de Cooperación.
Recuerda que la Cooperativa está compuesta por varias promociones con independencia económica y de gestión y los terrenos pertenecían a la promoción de Barrio del DIRECCION003 conforme se desprende de la contabilidad aportada en su día a la Obra Sindical de Cooperación, organismo encargado, en su día de la fiscalización de las cooperativas. Así se justifica con la documentación contable aportada por la parte con el escrito como documento número 59 y 61.
El recurrente dice que justifica la pérdida, extravío o deslocalización del expediente de la Cooperativa Nuestra Señora del Coro en el Registro de Cooperativas de la Comunidad de Madrid (expediente NUM006 ) expediente que, a fecha de hoy, aún no ha sido localizado.
En el fundamento de Derecho Quinto sostiene la aplicabilidad de la corrección monetaria.
Aduce que sentado que los terrenos expropiados están integrados dentro del inmovilizado material como activo fijo si sería de aplicación la corrección monetaria establecida en el artículo 15 del TRLIS, al tratarse la expropiación de rentas positivas obtenidas en la transmisión de elementos patrimoniales del activo fijo. Así sería de aplicación el coeficiente de corrección monetaria fijado con anterioridad al año 1984 en el 2,2719 resultando un valor neto contable ajustado de 438.931,17 €, no siendo aplicable el coeficiente corrector 0,94 al ser mayor de 0,40.
En el Fundamento de Derecho Sexto alega que es procedente la minoración de la base imponible por amortización de elementos de inmovilizado material (obras de adecuación y mejora en los terrenos expropiados).
En apoyo de su pretensión cita y reproduce el artículo 11 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades .
En el Fundamento de Derecho Séptimo efectúa un cuadro con la liquidación que estima procedente.
El Fundamento de Derecho Octavo lo destina a tratar sobre la sanción.
Afirma que sentada la nulidad de la autoliquidación, efectuada por el Sr. Jorge , relativa al Impuesto de Sociedades del ejercicio 2011, no habría lugar a la liquidación complementaria ni a la imposición de la sanción ya que se debería haber tributado por el IRPF en atribución de rentas por la Mancomunidad de Propietarios que era la verdadera propietaria de los terrenos, una vez entregadas a la misma las cantidades resultantes.
Sostiene que en todo caso dicha infracción no habría sido realizada por la Cooperativa que, por sí misma, carece de capacidad de obrar, siendo necesaria su representación a través de los órganos societarios correspondientes.
Manifiesta que el responsable de la infracción es la persona que presenta la autoliquidación del impuesto, es decir, el Sr. Jorge . Este señor se arrogó en representante de la Cooperativa como supuesto Liquidador de la misma, fue nombrado Liquidador incumpliendo la normativa legal aplicable con lo que su nombramiento es nulo de pleno derecho sin plazo de caducidad ya que su nombramiento se produjo sin la convocatoria de los cooperativistas mayoritarios lo que supone una cuestión de vulneración del orden público.
Sostiene que el Sr. Jorge , que pertenecía a la promoción de Tres Cantos, en ningún momento solicitó información relativa a la promoción de la Supermanzana NUM003 de Barrio del DIRECCION003 , ni se preocupó de adquirirla en ningún organismo público. Así en el Ministerio de la Vivienda (actual Ministerio de Fomento) consta expediente relativo a la promoción de la Supermanzana NUM003 de Barrio del DIRECCION003 Expediente NUM007 así como en la Consejería de Transporte, Vivienda e Infraestructura de la Comunidad de Madrid con el mismo número de expediente en el que consta la célula urbanística de calificación definitiva relativa a la Supermanzana NUM003 de Barrio del DIRECCION003 .
El Fundamento de Derecho Noveno denuncia que no concurre culpabilidad.
Reitera que en el caso que nos ocupa el Sr. Jorge actuó como representante pero dicha representación se basó en su nombramiento como Liquidador que es ilegal ya que su nombramiento se produce en una asamblea en la que no se convoca al sector mayoritario de la Cooperativa conforme ha manifestado el propio Sr. Jorge en su declaración como imputado ante el Juzgado de Instrucción 47 de Madrid (documento 38) lo que constituiría una cuestión de orden público que daría lugar a la nulidad de su nombramiento sin plazo de caducidad. Esto supone que no ostentaba la representación legal a pesar de estar inscrito su nombramiento en el Registro de Cooperativas.
Afirma que si por ende la sanción se impone por la ocultación y la utilización de medios fraudulentos en la contabilidad, el único responsable de la infracción sería el Sr. Jorge y no la Cooperativa.
En el Fundamento de Derecho Décimo cuestiona la cuantificación de la sanción.
Manifiesta no estar de acuerdo con la calificación de la sanción que establece el TEAC, pues, según el apartado 2 del artículo 191 LGT se calificará como leve la sanción cuando sea inferior a 3.000 € o siendo superior no exista ocultación.
Relata que en el caso que nos ocupa no ha existido ocultación por parte de la Cooperativa sino, en su caso, por parte del liquidador nombrado ilegalmente. No se ha ocultado en ningún momento la percepción del justiprecio de la expropiación de los terrenos que es la que devenga el impuesto y no se ha producido ocultación básicamente porque la transmisión se inscribe en el Boletín Oficial del Ayuntamiento de Madrid que es público y además se presenta autoliquidación del impuesto. No hay ocultación porque la contabilidad de la Cooperativa relativa a la valoración de los terrenos ha sido presentada a la Organización Sindical de Cooperación en tiempo y forma. Gran parte de la documentación presentada por la parte para sustentar las pretensiones se encuentra en organismos públicos accesibles a la administración tributaria, incluso en la propia administración tributaria (I.S. año 1975, archivos de la gerencia territorial del catastro...).
El Abogado del Estado en su escrito de oposición comienza sintetizando la tesis de la recurrente, y se opone a la estimación de la demanda reiterando los argumentos de la resolución recurrida.
Un examen de los autos y del expediente administrativo pone de manifiesto, entre otros hechos, relevantes para la resolución de la causa que:
El 22 de enero de 2013 se notificó el inicio de actuaciones de comprobación e investigación frente al obligado tributario, con carácter general y respecto del Impuesto sobre Sociedades e IVA del ejercicio 2011. La notificación se realizó a D. Jorge en su condición de liquidador de la entidad. En el curso de las actuaciones se personó el representante autorizado por el Sr. Jorge , no existiendo períodos de interrupción justificada ni dilaciones en el procedimiento por causa no imputable a la Administración tributaria.
El 26 de junio de 2013 se suscribió acta de disconformidad NUM008 por el concepto de Impuesto sobre Sociedades 2011, en la que se ponían de manifiesto los siguientes hechos:
1º.- La Cooperativa se constituyó el 26 de febrero de 1967. En Asamblea de 13 de diciembre de 1992 se acordó su disolución, elevándose el acuerdo a escritura pública el 2 de noviembre de 1994 y nombrándose liquidador al Sr. Jorge . En la fecha de emisión del Acuerdo de liquidación, 9 de septiembre de 2013, la cooperativa aún no se había disuelto.
En el artículo 3 de sus Estatutos se determinaba que su objeto social era 'la adquisición de terrenos para construir viviendas y edificaciones complementarias así como inmuebles construidos o en construcción para ser adjudicados o arrendados exclusivamente a sus asociados realizando la prestación o ejecución de los trabajos, obras y servicios que para ello fuesen precisó'. Se determinaba asimismo que correspondía a la cooperativa la administración de las casas construidas, por el tiempo y en la forma que se determinó por acuerdo de la Junta General.
2º.- El obligado tributado presentó autoliquidación por el Impuesto de Sociedades 2011 declarando unos resultados extracooperativos de 3.920.492,49 €, resultando una cuota líquida a ingresar de 1.158.149,20 €. El resultado de explotación declarado asciende a 4.516.462,24 €; con un resultado financiero de -3.204.807,22 €.
La presentación de la referida autoliquidación por el Impuesto sobre Sociedades 2011 se realizó el día 7 de febrero de 2012, y en la misma fecha se presentan las correspondientes al Impuesto sobre Sociedades 2007, 2008, 2009 y 2010.
3º.- El 18 de febrero de 2011 el Ayuntamiento de Madrid levantó sendas actas de pago y ocupación por las cuales la Cooperativa recibió la cantidad de 4.290.442,29 € y 4.671.972,56 € en concepto de justiprecio por la expropiación de parte de las fincas números NUM009 y NUM010 , respectivamente, del Registro de la Propiedad núm. 18 de Madrid, consistentes en dos solares de 2.738,30 y 3.372,40 m2. En su autoliquidación por el Impuesto sobre Sociedades, la Cooperativa consignó un resultado por enajenación de inmovilizado de 5.461.804,85 €, así como un ajuste negativo al resultado contable de 668.245,44 € en concepto de depreciación monetaria del art. 15.9 TRLIS.
4º.- Como justificación del resultado por enajenación de inmovilizado, el obligado tributario aportó a la Inspección diversa documentación en la que se detalla su cálculo en los siguientes términos:
a) Importe de la transmisión: 8.962.414,85 € sumó de los ju stiprecios recibidos.
b) Valor contable de las fincas: 582.785.268 pesetas (3.502.610,00 €), que se acreditaba, mediante lo que se manifestó que era el balance de la cooperativa a 31 de diciembre de 1995 en él que constan inmovilizaciones materiales por 322.014,081 pesetas, de los que 151.530.028 ptas. corresponderían a la finca registral NUM009 y 170.450.783 ptas. a la NUM010 .
La Cooperativa manifiesta haberse acogido a la actualización de balances del R.D. 2607/1996 aportando copia de dicho Real Decreto y cuadro conteniendo importes actualizados, tras la aplicación a los valores contables antes referidos de un coeficiente de 1,810: 122.739.323 ptas. la finca NUM009 y 138.065.134 ptas. la NUM010 , cuya suma resulta ser 582.785.268 ptas. (3.502.610,00 €). La Inspección solicitó al obligado tributario justificación documental de la valoración consignada en los referidos balances a 31 de diciembre de 1995, manifestando aquel que no dispone de escritura de compraventa de los terrenos. Tampoco dispone de declaración de la actualización de balances del año 1996.
Ante la falta de contabilidad y la insuficiencia de justificantes para la cuantificación de la ganancia patrimonial, la Inspección realizó un requerimiento al Registro de la Propiedad núm. 18 de Madrid y Registro de Cooperativas de la Comunidad de Madrid, que aportaron los siguientes datos relativos a las fincas:
1. La cooperativa adquirió el 3 de diciembre de 1969 la finca registra) núm. NUM011 (9.585,15 m2) por 40.365.559 ptas (242.601,90 €), más 160.27 € satisfechos en concepto de ITP. El 21 de enero de 1971, se segrega dicha finca en la NUM009 (4.124,62 m2), la NUM010 (4.691,19 m2) y la NUM012 (769,37 m2). En esta última se construyó un centro comercial vendido el 2 de febrero de 1977 por 4.500.000 ptas.
2. Cada una de las otras dos fincas es objeto de nuevas segregaciones:
A) La NUM009 se segrega en la NUM013 (463.97 m2) sobre la que se construyó un edificio con 52 viviendas; la NUM014 . (458.38. m2) sobre la que se construyó otro edificio con 56 viviendas; y la NUM015 ( NUM016 ) sobre el que también se construyeron 56 viviendas.
Tras ello; la finca NUM009 quedó con una superficie de 2.738,30 m2 de los que se expropian por el Ayuntamiento de Madrid 2.310,47 m2; quedando sin expropiar 427.83 m2 que constituyen la finca NUM017 .
B) La NUM010 se segregó en la NUM018 (396,44 m2) sobre la que se construyeron 48 viviendas; la NUM019 (458.38.m2) con 50 viviendas; y la NUM020 (463,97 m2) con 53 viviendas. Tras todo ello la fincó NUM010 quedó con una superficie de 1372,40 m2 de los cuales; el Ayuntamiento expropia 2.515,93 m2, quedando sin expropiar 856,47 m2 qué mantienen el número NUM018 , pasando la finca expropiada a constituir la finca NUM021 .
2. En el Registro de Cooperativas no se depositaron las cuentas anuales correspondientes al obligado tributario; por lo que no constan cuentas de los años 1995 y 1996 que puedan corroborar la documentación aportada por aquel para justificar el coste de adquisición de las fincas expropiadas.
Por otra parte, la Inspección constata que desde la disolución acordada en el año 1992 y elevada a escritura pública en el año 1994 hasta el 7 de febrero de 2012, el obligado tributario no había presentado declaración alguna por el Impuesto sobre Sociedades careciendo desde entonces de actividad.
No obstante, al procederse a la expropiación presenta modelo censal, las autoliquidaciones por dicho impuesto de los ejercicios 2007 a 2011 y una autoliquidación por IVA 2011. Se verificó en las bases de datos de la AEAT la inexistencia de otras declaraciones por aquel período, excepto la del Impuesto sobre Sociedades 1993 en la que se consignó un activo total de 46.023.456 pesetas (276.606,54 €), que no se correspondía en absoluto con los importes por los que manifestó que estaban valoradas las dos fincas expropiadas al cierre del ejercicio 1995.
La Inspección constató que las fincas que figuraban en dicho balance coinciden con las expropiadas y se hallaban en el mismo estado, puesto que en el año 1993 ya se habían construido y entregado las viviendas a los cooperativistas y se había vendido el centro comercial. No se acreditó que entre ambos balances (1993 y 1995) se produzca hecho alguno que haya podido influir en la valoración de las fincas.
Adicionalmente la Inspección constató que se habían consignado en la autoliquidación por el Impuesto sobre Sociedades 2011 gastos en concepto 'Otros gastos de explotación' por 945.342,61 €; 3.277:082,941 € en concepto de Gastos financieros (ajustados positivamente para la determinación de la base imponible); y 72.2175,69 € como variación del valor razonable en instrumentos financieros.
El 9 de septiembre de 2013 se dictó Acuerdo de liquidación confirmando la propuesta contenida en el Acta con el siguiente detalle:
- La Cooperativa finalizó su actividad y acordó su disolución en el año 1992 por lo que no resultaba de aplicación el régimen fiscal especial de la Ley 20/1990 debiendo tributar al tipo general del Impuesto sobre Sociedades por todos sus resultados. La base imponible debía determinarse de acuerdo con el resultado contable, resultando de aplicación la Norma de Registro y Valoración número 10 'Existencias del Plan General Contable' aprobado por R.D. 1514/2007 así como las normas sobre aspectos contables de las sociedades cooperativas aprobadas por Orden de 16 de diciembre de 2003.
- De acuerdo con los hechos expuestos, el coste declarado por los terrenos, que tenían la calificación de existencias, no resultaba acreditado por los balances presentados, cuyo contenido no había sido refrendado por ningún elemento adicional que permitiera determinar la realidad de sus anotaciones, por lo que la Inspección consideró que los importes declarados no podían considerarse valor de coste o adquisición de las existencias para el cálculo de las plusvalías generadas en el año 2011. Por otra parte, el obligado tributario tampoco acreditó que dichos valores se acogieran a la actualización de balances de 1996.
- La inspección determinó por ello el coste de adquisición a la vista de la información recabada de terrenos, de la que resultó un valor de adquisición de la finca registral matriz número NUM011 de 40.392.225 pts. (242.762,16 €). Puesto que la finca original fue objeto de varias segregaciones, se aplicó el coste unitario por m² a la superficie expropiada, obteniéndose así un coste total por ambas parcelas ( NUM009 y NUM010 ) de 122.252,71 € (20.341,140 pts.). La inspección no admitió el valor resultante de aplicar a dicho coste de adquisición la actualización de balances de 1996 al no estar justificado que se acogiese a la misma.
- La inspección determinó así un resultado de la expropiación 8.840.162,14 €, como diferencia entre el valor de transmisión 8.962.414,85 € y el de adquisición acreditado 122.252,71 €. No procedía, a criterio de la Inspección, ajuste negativo alguno en concepto de corrección de rentas por depreciación monetaria del artículo 15.9 TRLIS ya que estos coeficientes se aplican en la transmisión de elementos patrimoniales del activo fijo, careciendo los terrenos de la cooperativa de esta condición al no haber sido empleados para generar ingresos continuados en el tiempo, tal y como se desprende de la falta de declaración de rendimiento alguno derivado de los mismos en ejercicios anteriores.
- En cuanto a los gastos declarados, la inspección aumentó el concepto 'Otros gastos de explotación' en el IVA de las facturas aportadas que no es deducible para la cooperativa, por importe de 169.859,56 €.
La inspección dictó Acuerdo de Imposición de Sanción por importe de 1.395.873,06 €. La inspección estimó que los hechos acreditados eran susceptibles de constituir infracción tributaria, notificándose al obligado tributario propuesta de sanción por el art. 191.1 de la Ley 58/2003 General Tributaria que fue calificada como muy grave al emplearse en su comisión medios fraudulentos (anomalías sustanciales en la contabilidad), proponiéndose una sanción del 120% sobre la base de sanción, coincidente con la cuota diferencial a ingresar por el impuesto de Sociedades 2011.
Contra los acuerdos de liquidación e imposición de sanción se presentó reclamación económico-administrativa de fecha 13 de septiembre de 2013 con referencia NUM005 y tras la puesta de manifiesto del expediente se presenta escrito de alegaciones el 10 de febrero de 2014.
Por resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de 9 de abril de 2015, se desestimó la reclamación económico-administrativa número NUM005 , interpuesta contra el Acuerdo de liquidación dictado por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la AEAT de Madrid, por el concepto de Impuesto sobre Sociedades 2011 y contra el Acuerdo de imposición de sanción por el mismo concepto y ejercicio, por importes de 1.228.649,63 € y 1.395.873,06 € respectivamente
La citada resolución del Tribunal Económico Administrativo Central constituye el objeto del presente recurso contencioso-administrativo.
Para dar adecuada respuesta al debate suscitado en los términos en que nos viene planteado por la tesis de los argumentos de la recurrente y de su oposición a ellos, es necesario indicar que la propia parte ha aportado el auto dictado por la Audiencia Provincial de Madrid el 5 de octubre de 2017 (Recurso de Apelación 1402/2017 ) confirmando la decisión del Juzgado de Instrucción nº 47 de los de Madrid (Diligencias Previas 881/2014) que acordó el sobreseimiento provisional y el archivo del procedimiento penal seguido contra el Sr. Jorge por lo que esta Sección acordó levantar la suspensión que había acordado.
La parte también solicita de la Sala que en virtud del artículo 4 de la LJCA efectué un pronunciamiento previo respecto a las siguientes cuestiones civiles, que a su juicio son fundamentales para la determinación de la adecuación o no de la autoliquidación por el impuesto de Sociedades del ejercicio 2011.
Solicita un pronunciamiento sobre si la devolución de aportaciones a los socios de Tres Cantos no demandantes, cuando la cooperativa no se encontraba en liquidación, supondría la baja automática de dichos socios en la cooperativa y, por ende, el liquidador nombrado Sr. Jorge no sería por tanto cooperativista en el momento de su nombramiento lo que determinaría su falta de representación.
También solicita un pronunciamiento sobre la posible nulidad del nombramiento del Sr. Jorge como liquidador y, por ende su falta de representación y la nulidad de lo actuado por el mismo.
Nuevamente solicita un pronunciamiento sobre la verdadera titularidad de los terrenos en el momento del Acta de Pago y Ocupación por parte del Ayuntamiento de Madrid que determinaría el impuesto aplicable (Impuesto de Sociedades o IRPF en atribución de rentas) y el sujeto pasivo del impuesto así como los beneficiarios de las cantidades obtenidas como consecuencia de la expropiación.
También solicita que se declara la responsabilidad del Liquidador Sr. Jorge por su administración fraudulenta y su repercusión en la Autoliquidación del Impuesto de Sociedades, la liquidación complementaria y la sanción impuesta.
Nos encontramos ante unas pretensiones de claro carácter civil ejercitable ante los tribunales de la jurisdicción civil, y no contencioso-administrativa.
Es cierto que el artículo 4 de la Ley 29/1.998, de 13 de julio , reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa establece que la competencia del orden jurisdiccional contencioso- se extiende al conocimiento y decisión de las cuestiones prejudiciales e incidentales no pertenecientes al orden administrativo, directamente relacionadas con un recurso contencioso- , salvo las de carácter constitucional y penal y lo dispuesto en los Tratados internacionales, si bien añade que la decisión que se pronuncie no producirá efectos fuera del proceso en que se dicte y no vinculará al orden jurisdiccional correspondiente.
Ello supone que este Tribunal, en tanto en cuanto no se pronuncie la jurisdicción civil, no puede admitir que la recurrente modifique la situación de hecho existente.
Es la Jurisdicción Civil la que ha de pronunciarse sobre las cuestiones planteadas por la parte a tenor de los artículos 9.2 º y 9.4º de la Ley Orgánica del Poder Judicial .
En el Fundamento de Derecho Segundo cuestiona que la titularidad de los terrenos expropiados fuera de la Cooperativa, y argumenta sobre la incidencia sobre la naturaleza, hecho imponible y sujeto pasivo del impuesto de sociedades ( artículos 1 , 4 , 6 y 7 de la ley del impuesto de sociedades ).
Para resolver la cuestión planteada por la parte recurrente debemos partir de dos hechos probados, el primero que el titular registral de los terrenos expropiados era la Cooperativa hoy recurrente, y el segundo, que el Ayuntamiento de Madrid abonó el justiprecio por la expropiación a la Cooperativa.
En las Actas de Pago y Ocupación de las fincas, suscritas en Madrid el 18 de febrero de 2011 por el Sr. Jorge , en las que se identifica como 'Expropiado' a la cooperativa, siendo el objeto de la expropiación los terrenos de su propiedad inscritos en el Registro de la Propiedad '100% en pleno dominio por título de división material'.
Consta que se abonó el justiprecio a la Cooperativa mediante cheque nominativo, solicitándose del Registrador de la Propiedad la inscripción de la finca a favor del Excmo. Ayuntamiento de Madrid y entendiéndose transmitida en virtud del otorgamiento de dichas actas 'la posesión y propiedad de la parcela segregada objeto de expropiación'.
Así debemos resaltar la importancia del llamado principio de legitimación registral, establecido en el artículo 38 de la Ley Hipotecaria , que dispone que:
' (...) A todos los efectos legales se presumirá que los derechos reales inscritos en el Registro existen y pertenecen a su titular en la forma determinada por el asiento respectivo. De igual modo se presumirá que quien tenga inscrito el dominio de los inmuebles o derechos reales tiene la posesión de los mismos'.
Vemos, pues, que dicho precepto incluye una presunción de titularidad del asiento, y otra de posesión de la finca concernida, que no se remiten a las descripciones catastrales, sino a los asientos del Registro de la Propiedad.
En efecto, dicho artículo 38 de la Ley Hipotecaria es el exponente más señalado del llamado 'principio de legitimación registral', que es uno de los fundamentales principios hipotecarios del sistema inmobiliario español.
Su formulación no solo se encuentra en el artículo 38 de la Ley Hipotecaria , sino también en otros preceptos concordantes con él, de los que los más relevantes son el párrafo 3° del artículo 1, el artículo 97 y el artículo 253.1, todos ellos de la misma Ley Hipotecaria .
A todos esos preceptos se remite el Código Civil, en su artículo 608 al establecer que, 'para determinar los efectos de las inscripciones y anotaciones' y 'el valor de los asientos', se estará a lo dispuesto en la Ley Hipotecaria, siendo uno de dichos efectos el resultante del principio de legitimación registral.
El artículo 38 de la Ley Hipotecaria constituye el precepto básico del principio de legitimación registral, porque en él se contiene la formulación positiva de dicho principio, es decir, la presunción de que lo inscrito en el Registro existe y pertenece al titular registral en la forma que expresa el asiento; y al propio tiempo, en los diferentes párrafos de dicho artículo 38 de la Ley Hipotecaria aparecen las distintas manifestaciones del ámbito del mismo, tanto en el aspecto sustantivo, como en el aspecto procesal.
La presunción iuris tantum de exactitud de los asientos registrales contenida en dicho precepto es el único supuesto de presunción de existencia y pertenencia del derecho. Pero además de presunción, la inscripción registral documentada opera como prueba, a tenor de lo dispuesto en los artículos 317.4 º, 318 y 319 de la Ley de Enjuiciamiento Civil , y con las sentencias de 17 de octubre de 1989 y 21 de mayo de 1992 .
No consta que la Comunidad de Propietarios haya demandado a la Cooperativa, por lo que a los efectos de la Administración Tributaria, que es un tercero no debemos entender que la prueba aportada por la parte haya destruido la presunción de titularidad del inmueble, ni el hecho de que el justiprecio se pagó a la Cooperativa.
En el Fundamento de Derecho Tercer aduce que habiendo acreditado la parte que la titularidad de los terrenos correspondería a las Comunidades de Propietarios de los edificios de DIRECCION000 nº NUM000 , NUM001 , NUM002 , NUM003 , DIRECCION001 NUM000 y DIRECCION002 NUM004 , la tributación adecuada conforme a la legislación aplicable sería la del IRPF en atribución de rentas.
Procede desestimar el argumento de la parte que se funda en la pretensión de que los terrenos expropiados pertenecían a la Comunidad de Propietarios y no a la Cooperativa.
En el Fundamento de Derecho Cuarto cuestiona la calificación de los terrenos como existencias que realiza la inspección por varios motivos.
Indica que existe una contradicción con la afirmación que la cooperativa perdió su condición de cooperativa fiscalmente protegida por falta de actividad e imposibilidad de desarrollarla lo que determinaría su pase a inmovilizado.
Afirma que los terrenos pasan a ser inmovilizado al transformarse en zonas verdes públicas.
Sostiene que los terrenos son inmovilizado material, que forma parte del activo fijo, como se han calificado desde el inicio en la contabilidad de la Fase o promoción de Barrio del DIRECCION003 . Dicha contabilidad no se aportó al expediente porque quién realizó la liquidación es el Sr. Jorge (de la promoción de Tres Cantos) sin la autorización y convocatoria de los cooperativistas de la promoción de Barrio del DIRECCION003 no estaba en posesión de dicha contabilidad aunque la misma estaba depositada en la Organización Sindical de Cooperación.
El TRLIS no define qué se entiende por inmovilizado, por lo que se ha de acudir a las definiciones contenidas en la normativa mercantil en virtud de la remisión contenida en el artículo 7.2º de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria .
Así resultan de aplicación el artículo 184 de la Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre , por el que se aprueba el texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas que dispone que:
' (...) 1. La adscripción de los elementos del patrimonio al activo inmovilizado o al circulante se determinará en función de la afectación de dichos elementos.
2. El activo inmovilizado comprenderá los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la sociedad'.
Según este precepto, la adscripción de los elementos patrimoniales, su '
Por otra parte, la expresión legal no debe sólo centrarse en la palabra 'duradera', por virtud de la cual la mera permanencia o mantenimiento del bien favorecería su inclusión en la categoría de inmovilizado, sino también en los términos
La afectación a la actividad social se desprende de la normativa mercantil a la que se remite la normativa tributaria.
La Sentencia del Tribunal Supremo de 17 octubre del 2011 se refiere a la interpretación que debe darse a lo previsto en el art. 36 ter de la Ley 43/1995 que, aunque no resulta aplicable a este supuesto, si puede tenerse en cuenta en cuanto que destaca que el beneficio fiscal previsto en tal precepto (ahora en el art. 42) está previsto para favorecer a las sociedades en relación a las transmisiones y enajenaciones de elementos que sirvan de forma duradera a la sociedad bien integrados en la estructura productiva de la misma o bien objeto de explotación.
La inclusión de un elemento en el activo fijo o circulante de la contabilidad de la empresa depende del destino del bien en la empresa que, además, puede ser objeto de modificación en el periodo de su permanencia en la empresa. De esta forma, los inmuebles destinados a ubicar los servicios de la empresa a través de los cuales desarrolla su actividad son bienes del inmovilizado material, por tanto, idóneos para acogerse a los beneficios fiscales controvertidos, mientras que los destinados a la venta, tanto construidos como adquiridos por la empresa, son circulante, en concepto de existencias.
En tal sentido, la Orden de 28 de diciembre de 1994, que aprueba las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las Empresas Inmobiliarias, señala de forma expresiva que:
' (...) Por lo que un elemento inmobiliario pertenecerá al grupo de Existencias si está destinado a transformarse en disponibilidad financiera a través de la venta como actividad ordinaria de la empresa, y un elemento pertenecerá al grupo de Inmovilizado si se encuentra vinculado a la empresa de una manera permanente'.
Por su parte, la STS de 8 de febrero de 2005 (RJ 20052194), pone de manifiesto la dificultad del problema cuando se trata de empresas inmobiliarias, en las cuales los terrenos y solares que en otro tipo de empresas configuran indiscutiblemente el activo material fijo, en este tipo de empresas constituyen el objeto de su actividad, por lo que se integran en la masa patrimonial calificada como 'existencias'.
Para el Tribunal Supremo, la solución a este dilema la han de proporcionar, no tanto las normas legales aplicables, sino el objeto social de la empresa de ahí que se señale en la citada Sentencia que:
' (...) Este criterio, el del objeto social de la empresa, sin embargo, no resuelve el problema discutido en este litigio pues el objeto social de la empresa demandante venía configurado, en la fecha en que las actas se levantaron, por: 'la adquisición y urbanización de terrenos, y la promoción, construcción y explotación en venta o renta de edificios'. De este modo, y dado su objeto social, los terrenos controvertidos podían ser tanto Activo Material Fijo como Existencias, pues los bienes inmuebles litigiosos podían ser destinados a la venta, en cuyo caso serían Existencias, o, contrariamente, podían permanecer indefinidamente en su patrimonio por estar destinados al arrendamiento, hipótesis en la que constituirían Activo Material Fijo'.
Por ello se concluye en la Sentencia que: ' (...) En estas circunstancias entendemos que el problema ha de ser resuelto no desde una perspectiva abstracta y general, sino desde la realidad concreta y específica de los mencionados terrenos'.
Las Normas de Adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias, aprobadas por la Orden Ministerial de 28 de diciembre de 1994, que comprende a las entidades dedicadas a la promoción inmobiliaria, al alquiler de inmuebles, rehabilitación de edificios, en el Grupo 6 cuanta 609 'Transferencia de inmovilizado a existencias' tiene lugar 'siempre que los elementos patrimoniales no hayan sido objeto de explotación y se destinen a la venta se contabilizan como existencias' y del mismo modo en la Norma Tercera. c) de Valoración, en la Quinta Parte del Plan, 'los terrenos y solares contabilizados en el inmovilizado siempre que no hayan sido objeto de explotación, que la empresa decida poner a la venta se incorporaran a existencias a través de la cuenta 609.'
En el apartado II.9 Cuentas Anuales, establece que 'la clasificación entre inmovilizado y existencias, activo fijo o circulante, vendrá determinada por la función que cumplan en relación con su participación en el proceso productivo.
Por lo que un elemento inmobiliario pertenecerá al grupo de existencias si está destinado a transformarse en disponibilidad financiera a través de la venta como actividad ordinaria de la empresa y al grupo del inmovilizado el que se encuentra vinculado a la empresa de modo permanente.'
De todo ello se infiere que un inmueble contabilizado como inmovilizado que con posterioridad sin haber servido a la actividad de la empresa se vende se debe calificar de existencia, y ello con independencia del motivo por el que no haya servido a la actividad de la empresa.
En fin, el registro contable no puede otorgar la calificación de 'inmovilizado', porque esta condición solo se alcanza de acuerdo a la función o destino que la empresa da al bien de que se trate.
En este sentido, y tal como se ha señalado la Sentencia de 28 de enero de 2013 (recurso de casación 3588/2010 F.J. Tercero), al comentar la Norma de Valoración de la Orden de 28 de diciembre de 1994, antes transcrita, 'ni siquiera la contabilización inicial como inmovilizado de un terreno, solar o edificación veda considerarlos existencias cuando se destinen a la venta, sólo lo impide que hayan sido objeto de explotación duradera'.
En el mismo sentido la sentencia del Alto Tribunal de 27 de noviembre de 2012, recurso 1137/2010 declara:
' (...) Luego ni siquiera la contabilización inicial como inmovilizado de un terreno, solar o edificación veda considerarlos existencias cuando se destinen a la venta, pues sólo lo impide que hayan sido objeto de explotación. Y ha de entenderse de explotación duradera, pues así se desprende, tanto del artículo 184 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas de 1989 , 'Adscripción de los elementos patrimoniales en el activo', en cuyo apartado 1, se decía que la adscripción de los elementos del patrimonio al activo inmovilizado o al circulante debía determinarse en función de la afectación de dichos elementos, y su apartado 2, que el activo inmovilizado comprendía los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la sociedad. Al mismo desenlace llevaba el Plan General de Contabilidad de 1990, cuando en su tercera parte, 'Definiciones y relaciones contables', detallaba el contenido del Grupo 2. Inmovilizado: 'Comprende los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la empresa'. Todas estas normas contradicen la pretendida calificación automática como inmovilizado de los bienes inmuebles, que con base en determinados preceptos del Código Civil y TRLSA señala la recurrente '.
Esta línea jurisprudencial expuesta, ha sido mantenida en más recientes sentencias del Alto Tribunal. Así, conviene traer a colación las reflexiones contenidas en la sentencia del Tribunal Supremo de fecha 26 de mayo de 2015, RC 726/2013 :
' (...) El inmovilizado de una sociedad está compuesto por aquellos activos que se afectan de manera duradera y con vocación de permanencia en las actividades empresariales de las sociedades y cuya finalidad es la utilización en la actividad económica mediante la producción de bienes o servicios para la generación de rendimientos de las sociedades de forma duradera. Por el contrario, las existencias de una sociedad son aquellos activos adquiridos o producidos con la finalidad de ser vendidos. Lo determinante es, por tanto, la finalidad o función del elemento patrimonial en el momento de su venta.
El término 'inmovilizado', exigido por el repetido artículo 21 a los elementos generadores de la plusvalía para el disfrute del diferimiento de tributación, ha de identificarse con el concepto que del mismo define la legislación mercantil contable. Y esto porque conforme al artículo 10.3 de la Ley 43/95 , en el régimen de estimación directa, el resultado contable es la base de la que parte la determinación de la base imponible '.
Y en la sentencia del mismo Tribunal de fecha 5 de junio de 2015, RC 39/4/2013 :
' (...) Es acertado el razonamiento de la Sala de instancia, que, partiendo del artículo 184.2 de la Ley de Sociedades Anónimas , y de la Exposición de Motivos de la Ley 43/1995, considera como elementos del activo inmovilizado, aquellos que están 'afectos' a la actividad social con vocación duradera, sin que el tiempo de la tenencia pueda servir para cambiar la naturaleza del bien. Lo que se corrobora con lo expresado en la Orden de 28 de diciembre de 1994, respecto a la diferencia entre existencia e inmovilizado, dando el carácter de existencias si está destinado a transformarse en disponibilidad financiera a través de la venta como actividad ordinaria de la empresa, o encontrarse vinculado a la empresa de manera permanente. Por lo demás esa afectación tiene que ser actual, y no futura, es decir, en el momento en que se realiza la permuta, como se deduce de la sentencia de esta Sala de 28 de noviembre de 2010 (...) '.
La Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo en sentencia de 9 de mayo de 2003, recaída en el recurso 1985/2012 , aclara que debe entenderse por inmovilizado o existencias cuando indica que:
'(...) La doctrina contenida en la sentencia de instancia resulta acorde con la que sobre supuestos similares ha pronunciado este Tribunal Supremo. Recordar que el art. 21 de la Ley 43/1995 señala que 'No se integrarán en la base imponible las rentas obtenidas, una vez corregidas en el importe de la depreciación monetaria, en las transmisiones onerosas de elementos patrimoniales del inmovilizado, material o inmaterial, y de valores representativos de la participación en el capital o en fondos propios de toda clase de entidades que otorguen una participación no inferior al 5% sobre el capital social y que se hubieren poseído, al menos, con un año de antelación, siempre que el importe de las citadas transmisiones se reinvierta en cualquiera de los elementos patrimoniales antes mencionados, dentro del plazo comprendido entre el año anterior a la fecha de la entrega o puesta a disposición del elemento patrimonial y los tres años posteriores. La reinversión se entenderá efectuada en la fecha en que se produzca la puesta a disposición de los elementos patrimoniales en que se materialice...'. El requisito fundamental para la obtención de esta no integración de la base del impuesto, es que el bien transmitido tenga la consideración de inmovilizado, no siendo aplicable, por tanto, al circulante, o existencias. A dicho efectos resulta indiferente para una u otra calificación que un inmueble haya formado parte del patrimonio de una empresa durante un largo período de tiempo, pues ha de atenderse también a su destino, como dice el apartado II, número 9, de la Introducción de las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias, aprobadas por Orden del Ministerio de Economía y Hacienda de 28 de diciembre de 1994 : 'Independientemente de que en la empresa inmobiliaria las existencias están constituidas por elementos cuya permanencia en la empresa puede ser superior a un año, la clasificación entre Inmovilizado y Existencias (Activo Fijo o Circulante) para determinados elementos de la empresa vendrá determinada por la función que cumplan en relación con su participación en el proceso productivo. Por lo que un elemento inmobiliario pertenecerá al grupo de Existencias si está destinado a transformarse en disponibilidad financiera a través de la venta como actividad ordinaria de la empresa, y un elemento pertenecerá al grupo de Inmovilizado si se encuentra vinculado a la empresa de una manera permanente. Conforme a la norma de valoración 3ª, letra c), incluida en las mismas normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias: 'los terrenos, solares y edificaciones, contabilizados en el inmovilizado, siempre que no hayan sido objeto de explotación, que la Empresa decida destinar a la venta, se incorporarán a existencias a través de la cuenta 609, al precio de adquisición o coste de producción deducidas, en su caso, las amortizaciones y realizando el traspaso de las posibles provisiones por depreciación'. De todo lo cual se colige que ni siquiera la contabilización inicial como inmovilizado de un terreno, solar o edificación veda considerarlos existencias cuando se destinen a la venta, pues sólo lo impide que hayan sido objeto de explotación. Y ha de entenderse de explotación duradera, pues así se desprende, tanto del artículo 184 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas de 1989 , 'Adscripción de los elementos patrimoniales en el activo', en cuyo apartado 1, se decía que la adscripción de los elementos del patrimonio al activo inmovilizado o al circulante debía determinarse en función de la afectación de dichos elementos, y su apartado 2, que el activo inmovilizado comprendía los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la sociedad. Al mismo desenlace llevaba el Plan General de Contabilidad de 1990), cuando en su tercera parte, 'Definiciones y relaciones contables', detallaba el contenido del Grupo 2. Inmovilizado: 'Comprende los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la empresa'.
Es decir, hemos de estar a cada supuesto concreto para examinar si el inmueble, en este caso una parcela, formaba parte del inmovilizado de la empresa o debía de considerarse como existencias, lo cual constituye en la mayoría de casos una cuestión de prueba que, evidentemente, incumbe a la parte que pretende el beneficio fiscal, conforme a las reglas de la carga de la prueba, establecidas en el art. 105 LGT .
En el presente, caso el recurrente señala que estaba contabilizado como inmovilizado, lo que es irrelevante.
La realidad es que la Cooperativa promovió la construcción de las viviendas, la propia parte reconoce que la finca expropiada que durante un tiempo sirvió de aparcamiento a los Copropietarios, tenía como destino el ser enajenada a la Comunidad de Propietarios, aunque esto no llegó a materializarse.
Cuando se disolvió la Cooperativa los inmuebles expropiados tenían la consideración de existencias, y la disolución implicaba la venta de los bienes.
La posible calificación como zona verde, años después de la disolución de la Cooperativa determinaría de la misma forma, tanto, la imposibilidad de ser incorporados a la actividad de la cooperativa como existencias, como la imposibilidad de ser considerados activo al servicio permanente de la misma.
En el fundamento de Derecho Quinto sostiene la aplicabilidad de la corrección monetaria.
Aduce que sentado que los terrenos expropiados están integrados dentro del inmovilizado material como activo fijo si sería de aplicación la corrección monetaria establecida en el artículo 15 del TRLIS, al tratarse la expropiación de rentas positivas obtenidas en la transmisión de elementos patrimoniales del activo fijo. Así sería de aplicación el coeficiente de corrección monetaria fijado con anterioridad al año 1984 en el 2,2719 resultando un valor neto contable ajustado de 438.931,17 €, no siendo aplicable el coeficiente corrector 0,94 al ser mayor de 0,40.
Y en el Fundamento de Derecho Sexto alega que es procedente la minoración de la base imponible por amortización de elementos de inmovilizado material (obras de adecuación y mejora en los terrenos expropiados).
Los dos ajustes que propone la recurrente se fundan en la consideración del bien expropiado como inmovilizado material, calificación que ha sido rechazada en el fundamento de derecho anterior.
Rechazados los motivos del recurso que se refieren al acto de liquidación,procede ahora abordar la legalidad del acuerdo sancionador, analizando las alegaciones que efectúa el recurrente en los Fundamentos de Derecho Octavo a Décimo del escrito de demanda.
En esos Fundamentos rebate la imposición de la sanción al entender que el nombramiento de Sr. Jorge como administrador de la Cooperativa era ilegal, que por tanto sus actos no eran imputables a la cooperativa, que de la ocultación y la utilización de medios fraudulentos en la contabilidad, el único responsable de la infracción sería el Sr. Jorge y no la Cooperativa.
No consta que se hayan ejercitado acciones civiles para impugnar ese nombramiento, por lo que procede desestimar las alegaciones de la parte.
En cuanto a las costas dispone el artículo 139.1º LJCA , modificado por la Ley 37/2011, de 10 de octubre, de Medidas de Agilización Procesal, bajo cuya vigencia se inició el actual proceso, que
En el caso que nos ocupa, no apreciando la concurrencia de dudas de hecho ni de derecho en el planteamiento o resolución de la litis, la Sala entiende procedente que se condene al demandante en las costas causadas en este proceso.
En atención a cuanto se ha expuesto, en nombre del Rey y por la autoridad que nos confiere la Constitución Española,
Fallo
1º) Que debemos DESESTIMAR Y DESESTIMAMOS el presente recurso contencioso-administrativo número 389/2015, interpuesto por la Procurador D. Mª Carmen Moreno Ramos, en representación de COOPERATIVA DE VIVIENDAS NUESTRA SEÑORA DEL CORO EN LIQUIDACIÓN, y defendida por el Letrado D. Cándido Guerra Cuesta contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de 9 de abril de 2015, por la que se desestimó la reclamación económico-administrativa número NUM005 , interpuesta contra el Acuerdo de liquidación dictado por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la AEAT de Madrid, por el concepto de Impuesto sobre Sociedades 2011 y contra el Acuerdo de imposición de sanción por el mismo concepto y ejercicio, por importes de 1.228.649,63 € y 1.395.873,06 € respectivamente, y DEBEMOS CONFIRMAR Y CONFIRMAMOS dichas resoluciones por ser ajustadas al ordenamiento jurídico.
2º) Se condena a la parte actora en las costas causadas en este proceso judicial.
Líbrese y únase certificación literal de esta resolución a las actuaciones con inclusión de la original en el Libro de Sentencias.
Luego que sea firme la presente Sentencia, remítase testimonio de la presente resolución, junto con el expediente administrativo, a su oficina de origen, que deberá de acusar recibo dentro del término de los diez días, conforme previene el artículo 104 de la L.J.C.A ., para que la lleve a puro y debido efecto.
Contra la presente resolución cabe interponer
Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, del Banco de Santander, a la cuenta general nº 2602 y se consignará el número de cuenta-expediente 2602 seguido de ceros y el número y año del procedimiento, especificando en el campo concepto del documento Resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso' 24 Contencioso-Casación (50 euros).
Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
D. JESÚS MARÍA CALDERÓN GONZALEZ D. MANUEL FERNÁNDEZ LOMANA GARCÍA
Dª. CONCEPCIÓN MÓNICA MONTERO ELENA Dª. SANDRA MARIA GONZÁLEZ DE LARA MINGO
PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por la Ilma. Sra. Magistrada Ponente