Encabezamiento
Tribunal Superior de Justicia de Madrid
Sala de lo Contencioso-Administrativo
Sección Quinta
C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004
33009710
NIG:28.079.00.3-2019/0015878
Procedimiento Ordinario 999/2019
Demandante:Dña. Eulalia
PROCURADOR D. ANGUSTIAS DEL BARRIO LEON
Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID MEH
Sr. ABOGADO DEL ESTADO
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA
DE
MADRID
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN QUINTA
SENTENCIA Nº 19/21
RECURSO NÚM.: 999/2019
PROCURADOR Dña. ANGUSTIAS DEL BARRIO LEON
Ilmos. Sres.:
Presidente
D. José Alberto Gallego Laguna
Magistrados
D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo
Dña. María Rosario Ornosa Fernández
Dña. María Antonia de la Peña Elías
Dña. Ana Rufz Rey
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En la Villa de Madrid, a veinte de enero de dos mil veintiuno.
Visto por la Sala del margen el recurso núm. 999/2019 interpuesto por Dña. Eulalia, representada por la procuradora Dña. ANGUSTIAS DEL BARRIO LEON contra resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 28 de mayo de 2019, por la que se desestima la reclamación económico-administrativa número NUM000, interpuesta por el concepto de Impuesto Sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2012, contra el Acuerdo de liquidación provisional, habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.
Antecedentes
PRIMERO:Por la representación procesal del recurrente, se interpuso el presente recurso, y después de cumplidos los trámites preceptivos, formalizó la demanda que basaba sustancialmente en los hechos del expediente administrativo, citó los fundamentos de derecho que estimó aplicables al caso, y concluyó con la súplica de que en su día y, previos los trámites legales se dicte sentencia de conformidad con lo expuesto en el suplico de la demanda.
SEGUNDO:Se dio traslado al Abogado del Estado, para contestación de la demanda y alegó a su derecho lo que consideró oportuno, y solicitó la confirmación en todos sus extremos del acuerdo recurrido.
TERCERO:No estimándose necesario el recibimiento a prueba, ni habiéndose celebrado vista pública, se emplazó a las partes para que evacuaran el trámite de conclusiones, lo que llevaron a efecto en tiempo y forma, señalándose para votación y fallo, la audiencia del día 19/01/2021 en que tuvo lugar, quedando el recurso concluso para Sentencia.
Siendo Ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dña. Ana Rufz Rey.
Fundamentos
PRIMERO.-El presente recurso contencioso-administrativo tiene por objeto la resolución adoptada en fecha 28 de mayo de 2019 por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid (en adelante, TEARM), por la que se desestima la reclamación económico-administrativa número NUM000 interpuesta contra el acuerdo de la Oficina de Gestión Tributaria de la Administración de Móstoles de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaria (confirmado en reposición) mediante el que se practica, a la aquí recurrente, la liquidación provisional del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF), ejercicio 2012, por importe total a ingresar de 18.175,63 euros (16.053,90 euros de cuota y 2.121,73 euros de intereses).
La cuantía del pleito fue fijada en 18.175,63 euros mediante decreto, no recurrido, de fecha 11 de junio de 2020.
Las actuaciones traen causa del procedimiento de comprobación limitada incoado por la Oficina de Gestión Tributaria en relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2012, para subsanar las incidencias detectadas. A tales efectos se requiere a la obligada tributaria la aportación, entre otra, de la siguiente documentación:
- Libros Registro de ventas e ingresos, de compras y gastos, de bienes de inversión. El requerimiento de esta documentación tiene como finalidad constatar si los datos declarados coinciden con los que figuran en dichos Registros.
- La totalidad de las facturas emitidas que justifiquen las cantidades consignadas en el libro registro de ingresos o de facturas emitidas.
En el marco de dicho procedimiento de comprobación limitada se regularizan los ingresos de la actividad económica declarados por la contribuyente y, en cuanto a los gastos, se admite el importe por ella declarado.
En la reclamación económico-administrativa se aduce que la Administración debería haber regularizado los gastos, sin efectuar manifestación alguna acerca de las modificaciones realizadas a propósito de los ingresos.
El TEARM desestima la reclamación al considerar que la contribuyente debe presentar una solicitud de rectificación conforme a lo dispuesto en el artículo 120.3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (en adelante, LGT), así como el artículo 126 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y de los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos.
Las alegaciones del escrito de demanda se circunscriben a la cuestión de los gastos en los que, supuestamente, se ha incurrido para el ejercicio de la actividad económica, insistiendo en su carácter deducible y omitiendo toda referencia a la regularización efectivamente realizada por la Administración.
SEGUNDO.-En el caso que nos ocupa, la contribuyente desarrolla la actividad económica de cafeterías (epígrafe IAE 672.3), acogiéndose al método de estimación directa. Por tanto, en lo que hace a la posible deducción de gastos para calcular el beneficio de dicha actividad a efectos del IRPF, ha de traerse a colación el artículo 28 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (en adelante, Ley del IRPF) que, a su vez, se remite a las normas del Impuesto sobre Sociedades para la determinación del rendimiento neto, sin perjuicio de las previsiones estipuladas en el artículo 30 de la propia Ley del IRPF para la estimación directa.
Por consiguiente, hemos de estar a lo dispuesto en los artículos 10 y siguientes del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, (aplicable ratione temporis),respecto a la determinación de la base imponible y el principio de correlación entre ingresos y gastos que determinará la deducibilidad de estos últimos.
El artículo 10.3 del Real Decreto Legislativo 4/2004 establece:
'En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas'.
En cuanto a la deducibilidad de los gastos, según lo previsto en los artículos 14.1.e) y 19.3 del Real Decreto Legislativo 4/2004, serán deducibles los que se hallen correlacionados con los ingresos y hayan sido imputados contablemente.
Análogamente, el principio de correlación entre ingresos y gastos se encuentra establecido en el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad de aplicación, en los términos previstos en el mismo, para los ejercicios que se inicien a partir de dicha fecha, según su Disposición final sexta, y anteriormente en el Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad.
Además, dichos gastos deben estar convenientemente acreditados mediante la correspondiente factura. En lo que hace a su contenido, hay que tener en cuenta los requisitos establecidos en el artículo 6 del Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre, por el que se regulan las obligaciones de facturación y se modifica el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, que exige que toda factura esté numerada, que figure en ella el nombre y apellidos o denominación social del expedidor del documento y del destinatario, la descripción de la operación y su contraprestación total, así como el lugar y fecha de emisión.
De otro lado, el artículo 51 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (en adelante, LGT) estipula que 'El método de estimación directa podrá utilizarse por el contribuyente y por la Administración tributaria de acuerdo con lo dispuesto en la normativa de cada tributo. A estos efectos, la Administración tributaria utilizará las declaraciones o documentos presentados, los datos consignados en libros y registros comprobados administrativamente y los demás documentos, justificantes y datos que tengan relación con los elementos de la obligación tributaria'.
A lo que cabe añadir que, según el artículo 106.4 del mismo texto legal, 'Los gastos deducibles y las deducciones que se practiquen, cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse, de forma prioritaria, mediante la factura entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación que cumpla los requisitos señalados en la normativa tributaria.'
Tras la modificación operada por el apartado veintiuno del artículo único de la Ley 34/2015, de 21 de septiembre, se añade: 'Sin perjuicio de lo anterior, la factura no constituye un medio de prueba privilegiado respecto de la existencia de las operaciones, por lo que una vez que la Administración cuestiona fundadamente su efectividad, corresponde al obligado tributario aportar pruebas sobre la realidad de las operaciones'.
TERCERO.-En lo que hace al fondo del asunto, en el marco del procedimiento de comprobación limitada se detectan ingresos íntegros no declarados, por lo que se modifican los rendimientos de actividades económicas, en régimen de estimación directa, determinados conforme a lo previsto en los artículos 6.2.c y 27 a 30 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (en adelante, Ley del IRPF). Además, se considera que la deducción practicada por obtención de rendimientos del trabajo o de actividades económicas es incorrecta, de acuerdo con el artículo 80.bis de la Ley del IRPF.
En concreto, en el acuerdo de liquidación se recogen las siguientes consideraciones: '- Según el libro registro de ingresos, presentado por el contribuyente, el importe total de ingresos reflejados en el mismo asciende a 68.144,46 euros.
Según los datos que obran en poder de la Administración y de los proporcionados por terceros, el importe total de ingresos cobrados mediante tarjetas de débito o crédito asciende a 13.910,68 euros.
Según los datos que obran en poder de la Administración y de los proporcionados por terceros en el 347, existen ingresos no declarados, en concreto:
1) El contribuyente, refleja en el libro registro de ingresos, ingresos de la Sociedad Miki Travel Agency, S.A. con CIF A79325205 por importe de 20.876,88 euros. Según los datos imputados por esta sociedad en el 347, el importe de ingresos asciende a 26.367,98 euros. Por tanto, faltan por declarar ingresos por importe de 5.491,10 euros (26.367,98-20.876,88).
2) Según los datos que obran en poder de la Administración y de los reflejados en el libro registro de ingresos presentado por el contribuyente, existe una imputación realizada, en el 347, por la sociedad Click On Line Reservations SYS, S.A. con CIF A 82069246, que no está incluida en el libro registro de ingresos que ha presentado el contribuyente, por importe de 11.840,29 euros.
- Luego el importe total de los ingresos obtenido por el contribuyente en el ejercicio 2012 asciende a 99.386,53 euros. Dichos ingresos corresponden a:
1) Ingresos reflejados en el libro registro de ingresos 68.144,46 euros.
2) Ingresos no justificados y no declarados obtenidos mediante pagos de tarjetas, de débito o crédito, según los datos que obran en poder de la Administración 13.910,68 euros.
3) Ingresos de la Sociedad Miki Travel Agency, S.A. con CIF A79325205, no incluidos en el libro registro de ingresos, presentado por el contribuyente, por importe de 5.491,10 euros.
4) Ingresos de la sociedad Click On Line Reservations SYS, S.A. con CIF A 82069246, no incluidos en el libro registro de ingresos, presentado por el contribuyente, por importe de 11.840,29 euros.
Para el cálculo de esta propuesta de liquidación, se ha tomado como porcentaje de IVA el 10%, ya que en el ejercicio 2012 se modificó el tipo impositivo a lo largo de dicho ejercicio, pasando del 8% al 10%. Se ha optado por tomar el tipo del 10% por ser más favorable para el contribuyente.'
CUARTO.-De cuanto se ha expuesto en el fundamento anterior se infiere sin dificultad que la Agencia Tributaria no ha llevado a cabo ninguna modificación de los gastos declarados como deducibles por la obligada tributaria, admitiendo los consignados por ella en la correspondiente autoliquidación del IRPF, ejercicio 2012. En consecuencia, habiéndose limitado la Administración a efectuar la regularización de los ingresos de la actividad económica en los concretos términos ya reseñados, las alegaciones de la recurrente deben circunscribirse a tales conceptos, pues el objeto del presente recurso contencioso-administrativo está conformado por la resolución del TEARM identificada en nuestro Fundamento Primero y el acto administrativo del que trae causa, esto es, el acuerdo de liquidación practicado por el concepto de IRPF del ejercicio 2012 (confirmado en vía de reposición).
Tanto el acuerdo de liquidación como la resolución desestimatoria del recurso de reposición interpuesto contra aquel se contraen a la regularización de los ingresos ya expuesta, sin realizar variación alguna de los gastos declarados por la interesada.
Por consiguiente, las alegaciones sobre los gastos expuestas en el escrito de demanda no pueden ser aquí analizadas, al caer extramuros del presente litigio. Para instar una modificación de los gastos declarados por la aquí recurrente debió acudir al procedimiento de rectificación de autoliquidaciones previsto en el artículo 120.3 de la LGT y en el artículo 126 del Real Decreto 1065/2007.
De hecho, consta en el expediente administrativo que así lo hizo, siendo denegada su solicitud mediante acuerdo de 28 de febrero de 2017 (confirmado posteriormente en reposición), en el que se dijo:
'El art. 105 de la Ley 58/2003 establece que quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo; estableciendo el art. 106 que se aplicarán las normas que sobre medios y valoración de prueba contenidos en el Código Civil , salvo que la Ley establezca otra cosa. Ahora bien, también en dicho art. 106, se establece que la normativa propia de cada tributo podrá exigir determinados requisitos formales de deducibilidad para determinadas operaciones que tengan relevancia en la cuantificación de la obligación tributaria y, en concreto, establece que los gastos deducibles y las deducciones que se practiquen, cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse, de forma prioritaria, mediante la factura entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación o mediante el documento sustitutivo emitido con ocasión de su realización que cumplan en ambos supuestos los requisitos señalados en la normativa tributaria. Sin perjuicio de lo anterior, la factura no constituye un medio de prueba privilegiado respecto de la existencia de las operaciones, por lo que una vez que la Administración cuestiona fundadamente su efectividad, corresponde al obligado tributario aportar pruebas sobre la realidad de las operaciones.
El art. 28 de la Ley 35/2006 establece que el rendimiento neto de actividades económicas en régimen de Estimación Directa se determinará según las normas del Impuesto sobre Sociedades (LIS), sin perjuicio de lo dispuesto en el art. 30 de dicha Ley 35/2006 .
De acuerdo con lo dispuesto anteriormente y teniendo en cuenta lo dispuesto en el art. 28 de la Ley 35/2006 y las resoluciones del Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC 7-6-02; TEAC unif criterio 3-2-10; etc) se considerarán como gastos fiscalmente, para el cálculo del rendimiento neto de una actividad económica, aquellos en los que concurran los siguientes requisitos:
1. Que estén vinculados o sean propios de la actividad económica desarrollada mediante la necesidad de los mismos para la obtención de los ingresos (no basta la mera conveniencia de los mismos). Dicha vinculación o necesidad deberá probarse por cualquier medio de prueba generalmente admitido en Derecho por el contribuyente.
2. Que efectivamente se hayan realizado.
3. Que queden convenientemente justificados mediante el original de la factura o documento equivalente.
4. Que queden convenientemente registrados en los libros-registro que con carácter obligatorio deba llevar el contribuyente.
Actividad Económica Epígrafe 6723.
Según acuerdo de resolución de recurso de reposición expediente/referencia NUM001 presentado como consecuencia de liquidación provisional IRPF 2012 procede considerar unos ingresos de la actividad económica para el ejercicio 2012 de 138.421,86 euros.
Teniendo en cuenta el libro registro de gastos del ejercicio 2012, aportado (entre otros documentos) como contestación a requerimiento realizado en expediente NUM002, el importe total de los gastos es de 63.752,40 euros.
El rendimiento neto de la actividad es de 138.421,86-63.752,40=74.669,46 euros. La cuota diferencial sería de 22.110,83 euros y el resultado de la regularización 23.790,14 euros. Con estos datos la liquidación a practicar resultaría más gravosa para el interesado que la liquidación cuya rectificación se solicita, lo que perjudicaría al contribuyente. Sin embargo, no procede rectificar la liquidación, puesto que, en virtud del artículo 89.2, de la Ley 30/1992, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común , la resolución en ningún caso puede agravar la situación inicial, sin perjuicio de la potestad de la Administración de incoar de oficio un nuevo procedimiento, si procede.
Se presentan alegaciones en las que se manifiesta que como tiene perfectamente documentado ese Organismo se ha aportado la totalidad de facturas y gastos del año 2012 que ascienden en total a 91.809,74 euros y no se indica que alguno o algunos de los aportados no se correspondan con la realidad o no sean deducibles, por ello las facturas aportadas han de ser valoradas todas en su integridad.
Se desestiman las alegaciones presentadas. Los gastos para tener la consideración de deducibles, tal y como se ha relatado, deben cumplir una serie de requisitos. Entre ellos está el que queden convenientemente registrados en los libros-registro que con carácter obligatorio deba llevar el contribuyente. Teniendo en cuenta el libro registro de gastos del ejercicio 2012, aportado (entre otros documentos) como contestación a requerimiento realizado en expediente NUM002, el importe total de los gastos es de 63.752,40 euros. Por ello, se considera el importe de 63.752,40 euros de gastos, que son los registrados en el libro registro de gastos del ejercicio 2012 y no los 91.809,74 que alega el contribuyente.'
Ahora bien, si dicho acuerdo fue posteriormente impugnado en vía económico-administrativa, es lo cierto que no constituye el objeto del presente pleito habida cuenta que la resolución del TEARM de 28 de mayo de 2019 desestima la reclamación económico-administrativa interpuesta contra el acuerdo de liquidación del IRPF, ejercicio 2012, identificado en el escrito de la aquí recurrente en los siguientes términos literales: 'Que por medio del presente escrito interpongoRECLAMACIÓN ECONÓMICO-ADMINISTRATIVAcontra la Resolución de la Agencia Tributaria, Delegación Especial de Madrid, Administración de Móstoles, que desestima el recurso de Reposición interpuesto contra la Resolución de la liquidación Provisional del IRPF del año 2012, con clave NUM003.'
En definitiva, las alegaciones del escrito de demanda no guardan relación con el objeto del presente pleito, lo que conduce directamente a la íntegra desestimación del presente recurso contencioso-administrativo.
QUINTO.-El artículo 139.1 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, dispone que: 'En primera o única instancia, el órgano jurisdiccional, al dictar sentencia o al resolver por auto los recursos o incidentes que ante el mismo se promovieren, impondrá las costas a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones, salvo que aprecie y así lo razone, que el caso presentaba serias dudas de hecho o de derecho'.
En el presente caso se imponen a la actora las costas causadas en la presente instancia, en atención a la desestimación del recurso contencioso-administrativo y en ausencia de circunstancias que justifiquen lo contrario, si bien la Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el artículo 139.4 de dicho texto legal, señala 1.000 euros como importe máximo en atención a la naturaleza y complejidad del asunto, la cuantía del presente recurso y la actuación profesional desarrollada.
Por todo lo expuesto, en nombre de S.M. el Rey y en el ejercicio de la potestad que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución
Fallo
PRIMERO.- DESESTIMAMOSel recurso contencioso-administrativo número 999/2019 interpuesto contra la resolución del TEARM objeto de la presente litis y los actos administrativos de los que trae causa.
SEGUNDO.- IMPONEMOSa la parte actora las costas procesales devengadas en la presente instancia, con el límite cuantitativo expresado en el último de los fundamentos jurídicos.
Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, expresando que contra la misma cabe interponer recurso de casación cumpliendo los requisitos establecidos en los artículos 86 y siguientes de la Ley de esta Jurisdicción, en la redacción dada por la Ley Orgánica 7/2015, debiendo prepararse el recurso ante esta Sección en el plazo de treinta días contados desde el siguiente al de la notificación, previa constitución del depósitoprevisto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial, bajo apercibimiento de no tener por preparado el recurso.
Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2610-0000-93-0999-19 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campo conceptodel documento Resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso' 24 Contencioso-Casación (50 euros). Si el ingreso se hace mediante transferencia bancaria, se realizará a la cuenta general nº 0049-3569-92-0005001274 (IBAN ES55-0049-3569 9200 0500 1274) y se consignará el número de cuenta-expediente 2610-0000-93-0999-19 en el campo 'Observaciones' o 'Concepto de la transferencia' y a continuación, separados por espacios, los demás datos de interés.
Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
La difusión del texto de esta resolución a partes no interesadas en el proceso en el que ha sido dictada sólo podrá llevarse a cabo previa disociación de los datos de carácter personal que los mismos contuvieran y con pleno respeto al derecho a la intimidad, a los derechos de las personas que requieran un especial deber de tutela o a la garantía del anonimato de las víctimas o perjudicados, cuando proceda.
Los datos personales incluidos en esta resolución no podrán ser cedidos, ni comunicados con fines contrarios a las leyes.
