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08/07/2021
Sentencia ADMINISTRATIVO Nº 205/2021, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 1270/2019 de 15 de Abril de 2021
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Orden: Administrativo
Fecha: 15 de Abril de 2021
Tribunal: TSJ Madrid
Ponente: DE LA PEÑA ELIAS, MARIA ANTONIA
Nº de sentencia: 205/2021
Núm. Cendoj: 28079330052021100181
Núm. Ecli: ES:TSJM:2021:3694
Núm. Roj: STSJ M 3694:2021
Encabezamiento
Sala de lo Contencioso-Administrativo
C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004
33009710
PROCURADOR D. ALVARO ARMANDO GARCIA DE LA NOCEDA DE LAS ALAS PUMARIÑO
Sr. ABOGADO DEL ESTADO
RECURSO NÚM.: 1270/2019
PROCURADOR D. ALVARO ARMANDO GARCIA DE LA NOCEDA DE LAS ALAS PUMARIÑO
En la Villa de Madrid, a quince de abril de dos mil veintiuno.
Visto por la Sala del margen el recurso núm. 1270/2019 interpuesto por D. Cipriano, representado por el procurador D. ALVARO ARMANDO GARCIA DE LA NOCEDA DE LAS ALAS PUMARIÑO contra resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 20 de julio de 2018, por la que se desestima la reclamación económico-administrativa número NUM000, interpuesta por el concepto de Impuesto Sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2012, contra el Acuerdo de liquidación, habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.
Antecedentes
Siendo Ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dña. María Antonia de Peña Elías.
Fundamentos
En esta resolución se confirma el acuerdo recurrido ya que tal como comprobó la Inspección los ingresos de la actividad de la abogacía en régimen de dedicación exclusiva para la entidad Ernst & Young SLP a la que facturó en 2012 ascendían a 506.101,72 euros, resultó improcedente el ingreso imputado en la declaración complementaria de 13/02/2014 de 192.000 euros al no ser deducible el correspondiente gasto por dotación de amortización, debía tributar en el régimen de estimación directa modalidad normal al haber superado en el ejercicio anterior el volumen de ingresos de 600.000 euros en concreto 632.504,53 euros y no eran deducibles gastos por importe de 189.542,36 euros.
Las dilaciones imputadas por el actuario son correctas habiendo mediado solicitud de aplazamiento del reclamante según consta en las diligencias 7 y 9.
En cuanto al fondo, el reclamante prestó su conformidad al acta correspondiente a la comprobación del IRPF de los periodos precedentes de 2009 a 2011 y en relación a los hechos respecto de la situación jurídica en la que se encontraban los pisos del PASEO000 NUM002 NUM003 NUM004 y NUM005 sin que se haya acreditado la afectación de los dos inmuebles a la actividad profesional siendo socio del despacho que le proporciona los medios.
No son deducibles los gastos derivados del vehículo al no acreditarse la afectación exclusiva a los efectos exigidos por los artículos
No se considera afectos a la actividad los gastos de personal, por nóminas y seguridad social derivados de la contratación de su hijo como administrativo para dar soporte y seguimiento a los trabajos de adaptación del despacho preexistente como centro de negocios de paseo habiendo contratado para este fin los servicios de la entidad Aqualium Spain SL por los que pago 80.000 euros según factura en la que consta la suma de 21.000 euros por diseño y dirección de obras.
La pérdida patrimonial de 69.396 euros por la transmisión del despacho de Ponferrada no fue objeto de regularización sino la eliminación de la libertad de amortización.
No se admite la imputación tan solo del 50% de los rendimientos de capital mobiliario e inmobiliario por ser gananciales pues los declaró como de su exclusiva titularidad como es el caso del inmueble de Vigo.
Y para respaldar estas pretensiones alega en síntesis:
La resolución recurrida no le ha sido debidamente notificada pues fue devuelta por el empleado de Correos antes del transcurso del plazo de 15 días y solo podría entenderse notificada el 25/06/2019 en que fue así informado.
El acuerdo del TEAR de Madrid recurrido ha incumplido su obligación de resolver respecto de cuestiones oportunamente planteadas sobre la falta de liquidación de los ejercicios 2009 a 2011el deterioro del despacho de PASEO000 NUM002 NUM003 NUM004 y la pérdida por falta de cobro de la deuda correspondiente a IBISA TV.
Tenía derecho a valerse de las pruebas que propuso y le fueron denegadas con la consiguiente indefensión.
Tenía derecho a una regularización íntegra o completa y admitirse la pérdida patrimonial obtenida en la transmisión en el ejercicio del inmueble de Ponferrada por la diferencia entre los valores de adquisición y transmisión.
Tenía derecho a la deducción de la totalidad de los gastos de su actividad económica declarados pues se encontraban debidamente acreditados mediante factura, contabilizados, registrados en los libros registro de ingresos y gastos y con aportación del cuadro de amortización.
Resulta de aplicación de la presunción de ganancialidad de las rentas obtenidas conforme al artículo 1361 del Código Civil respecto de los rendimientos de capital mobiliario consistentes en intereses de los fondos satisfechos por Ernst & Young pues su incorporación se produjo en 1993 y su matrimonio data de 1991 y los rendimientos de capital inmobiliario derivados del inmueble de Vigo adquirido constante matrimonio e imputado a ambos por la propia AEAT.
En cuanto al fondo, el recurrente prestó su conformidad a los hechos y propuesta de regularización de los ejercicios 2009 a 2011 en los que se valoraban circunstancias idénticas y en especial el certificado de Ernst & Young de 9/04/2014 en el que consta durante la vigencia del contrato de arrendamiento de sus servicios profesionales de 1/07/2007 pudo disponer de los medios de la entidad y en coherencia utilizo habitualmente el despacho de PASEO000 NUM002 NUM003 NUM005 habitualmente hasta mediados de 2012 en que paso a tener un uso mixto.
El recurrente prestó su conformidad a la no deducibilidad de los gastos del inmueble de PASEO000 NUM002 NUM003 NUM004 y NUM005 este último utilizado como su vivienda y el primero tampoco por encontrarse en obras de acondicionamiento y rehabilitación para su destino como despachos durante 2012 y 2013.
El acta notarial aportada no especifica la letra del inmueble que visitó el fedatario.
La conformidad prestada solo permitía discutir la calificación jurídica efectuada conforme a los artículos 144 y 156 de la LGT.
En cuanto a la pérdida patrimonial por la venta del inmueble de Ponferrada ya el recurrente presto su conformidad a la regularización de 2009 en la que se rechazó la deducción del gasto por libertad de amortización y no se le imputó ingreso por la reversión de la amortización, por lo que de forma coherente la Inspección minoró el ingreso de 192.000 euros equivalente a la reversión de la amortización derivado de la declaración complementaria porque en los ejercicios anteriores eliminó el ajuste negativo derivado de la amortización.
El recurrente declaro en su autoliquidación de 2012 la titularidad de inmuebles al 100%, la existencia de la sociedad de gananciales no determina per se el carácter ganancial del bien y la transmisión del inmueble de Vigo se hizo solo a su nombre sin que se aportasen las autoliquidaciones de su cónyuge para determinar si tributó por tales rentas.
No obstante no puede considerarse notificado el acuerdo del TEAR de Madrid recurrido en la fecha que indica el defensor de la Administración, puesto que no hay constancia en el expediente del cumplimiento del obligado requisito de que cuando no sea posible la notificación por causa no imputable a la Administración, se intente al menos dos veces en el domicilio fiscal, o en el designado por el interesado si se trata de un procedimiento iniciado a solicitud del mismo, que constituye el presupuesto para la validez de la notificación excepcional del artículo 112 de la Ley 58/2003.
En efecto los dos intentos previos de notificación no obran en el expediente administrativo y si figura en él, un escrito de solicitud del recurrente para que se pusiera en su conocimiento por el TEAR de Madrid las fechas de los intentos de notificación, entre otros, de los correspondientes a la resolución de la reclamación económico administrativa NUM000, objeto de impugnación en el presente recurso.
Y siendo así no puede entenderse notificada la resolución recurrida sino en la fecha que dice el recurrente y el recurso contencioso administrativo deducido contra la misma se encuentra en plazo.
Sin embargo no puede considerarse que el acuerdo del TEAR de Madrid recurrido cause indefensión al recurrente por no admitir las pruebas articuladas, ya que este actuó en uso de sus facultades legalmente concedidas para rechazar las pruebas que no estimaba necesarias de conformidad con el artículo 236.4 de la Ley 58/2003 y por no resolver las cuestiones suscitadas, puesto que con carácter general dio respuesta a todas en cumplimiento del artículo 237.1 de la misma Ley 58/2003.
El contribuyente presentó autoliquidación individual por ese mismo concepto impositivo dentro del plazo voluntario de declaración con una cuota a ingresar de 102.470,25 euros y además, antes del inicio de las actuaciones inspectoras que tuvo lugar el 24/02/2014, presentó sendas declaraciones complementarias en las fechas del 10/02/2014 y del 13/02/2014, con unas cuotas a ingresar de 134.330,64 euros y de 233.716,71 euros, respectivamente.
El sujeto pasivo se encontraba dado de alta en la actividad del epígrafe 731 de Abogados como socio de la entidad Ernst & Young Abogados LSP, en régimen de dedicación exclusiva con despacho individual, secretaria y el personal auxiliar y colaborador necesario a su disposición en la sede de la mercantil, situado en Plaza de Ruiz Picasso 1 de Madrid, según el contrato de arrendamiento de servicios que tenía suscrito.
A) Ingresos
La Inspección para 2012 regularizó los ingresos rechazando una partida de 190.000 que correspondía a la amortización libre del inmueble del que era titular situado en Boulevard Rey Juan Carlos I de España 23 de la localidad leonesa de Ponferrada, como consecuencia de la aplicación improcedente del beneficio fiscal de creación y mantenimiento de empleo, según el acta de conformidad NUM006 en el ejercicio 2009 y suprimió la deducción.
De manera que en 2012 los ingresos quedaron fijados en 506.191,72 euros conforme a las facturas emitidas a la citada entidad.
La Inspección estimó que resultaba aplicable el régimen de estimación directa en la modalidad normal en consideración a que en el ejercicio precedente la cifra de negocios superó los 600.000 euros.
B) Gastos
En cuanto a los gastos, el recurrente se dedujo por este concepto la suma total de 224.694,19 euros, de los que la Inspección solo admitió la cantidad total de 36.337,94 euros.
El rendimiento neto reducido quedó fijado en 469.763,79 euros.
-Respecto de los inmuebles del PASEO000 NUM002, NUM003 NUM005 y NUM004, el recurrente se dedujo las cuotas del arrendamiento financiero suscrito para la adquisición de ambos y todos los gastos de IBI, comunidad y suministros en el caso del piso NUM005.
Sin embargo la Inspección en relación a este piso, no admitió más que las cuotas de los tres primeros meses porque a partir de entonces comprobó que el inmueble constituía su vivienda habitual, lo que motivo que no se admitieran los gastos asociados al inmueble alquilado por el recurrente de DIRECCION000 NUM007, NUM008 por ser su vivienda familiar en esos primeros meses.
En relación al piso NUM004, la Inspección no admitió gasto alguno, puesto que no se acreditó afectación del mismo a su actividad económica del ejercicio, ya que durante 2012 y 2013 se realizaron obras de acondicionamiento y rehabilitación como centro de negocios para el alquiler de locales industriales y el contribuyente no se dio de alta en esta actividad de alquiler hasta 2014.
-Tampoco admitió los gastos de personal de un empleado, que resultó ser hijo del contribuyente, para tareas de control de obras y decoración habiendo ya satisfecho por los servicios de diseño y dirección de obras la cantidad de 80.000 euros, según factura, a la entidad Aqualium Spain SL.
-El acto de liquidación rechazó también los gastos asociados al vehículo marca Jaguar por no acreditarse la afectación exclusiva a la actividad profesional del sujeto pasivo.
- Y por último, la Inspección, bajo el apartado otros gastos no deducibles, no admitió tampoco la deducción de los gastos incurridos por la compra de electrodomésticos y aparatos electrónicos, mobiliario y decoración por falta de acreditación de la afectación a la actividad profesional.
El artículo 28. 1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, establece:
En cuanto a los elementos patrimoniales afectos y también en relación a los vehículos automóviles, el artículo 22 del Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, determina:
A estos efectos, se considerarán automóviles de turismo, remolques, ciclomotores y motocicletas los definidos como tales en el anexo del Real Decreto Legislativo 339/1990, de 2 de marzo, por el que se aprueba el texto articulado de la Ley sobre Tráfico, Circulación de Vehículos a Motor y Seguridad Vial, así como los definidos como vehículos mixtos en dicho anexo y, en todo caso, los denominados vehículos todo terreno o tipo 'jeep'.'
Estas normas remiten al Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, que aprobó el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, que en su art. 10.3 establece:
Además, el art. 14.1.e) del mismo texto legal, después de hacer referencia a las liberalidades, dice que son deducibles los gastos que se hallen correlacionados con los ingresos.
Así, se proclama la correlación entre ingresos y gastos, aunque para admitir la deducción de un gasto hay que cumplir el requisito de 'inscripción contable' que proclama el art. 19.3 del Real Decreto Legislativo 4/2004:
Por otro lado, el artículo 133.1 de dicho texto legal, relativo a las obligaciones contables, dispone:
II)En referencia a la prueba, el artículo 105 de la Ley General Tributaria establece que tanto en el procedimiento de gestión como en el de resolución de reclamaciones, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos que normalmente le son constitutivos, carga que se entiende cumplida si se designan de modo concreto los elementos de prueba en poder de la Administración Tributaria, según el párrafo segundo del citado precepto, de modo que la inactividad de la parte recurrente en cuanto a acreditar los hechos que son cuestionados en el procedimiento, sólo a ella puede perjudicar con arreglo a la doctrina contenida en la Sentencia del Tribunal Constitucional 3/1.984, de 20 de Enero.
El artículo 106.1 de la misma Ley, establece que
En cuanto a la acreditación de los gastos fiscalmente deducibles el número 3 del artículo 106 de la LGT añade, '
III) Sobre la deducibilidad de gastos, la jurisprudencia mantiene que la carga de la prueba de tal deducibilidad viene atribuida a quien pretende obtener la deducción. Así se recoge, entre otras, en la Sentencia de la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo de 17 de Julio de 2.014, recurso 123/2.013, en la que se expresa:
En definitiva, aparte de los requisitos contables y los relativos a la emisión y contenido de las facturas, el carácter deducible de un gasto viene determinado por la efectiva realización del servicio o actividad que motiva el pago, exigencia indispensable para poder afirmar que los bienes y servicios adquiridos se utilizan en relación a la actividad profesional desarrollada por el sujeto. Por tanto, la existencia de factura, la contabilización y la correcta imputación temporal de la misma son necesarios, pero insuficientes para acreditar el carácter deducible de los gastos.
En teoría el recurrente pudiera tener razón máxime cuando se trata de actuaciones con alcance general y de una liquidación definitiva, pero para comprobar si tal principio se ha respetado es preciso entrar en el análisis de todas las partidas que el recurrente cuestiona y no puede considerarse infringido como veremos.
En primer lugar y por lo que se refiere al inmueble de Ponferrada sostiene que en su transmisión obtuvo una pérdida patrimonial que la Inspección no tuvo en cuenta y que debió integrarse en la base imponible del ahorro.
Según quedó acreditado en las actuaciones inspectoras, el recurrente el 1/12/2009 adquirió un local comercial situado en Boulevard Juan Carlos I Rey de España número 23, de la localidad leonesa de Ponferrada, mediante contrato privado de compraventa a la entidad Procupisa SA, por el precio de 240.000 euros más 38.400 euros de IVA.
No se niega por la Inspección la afectación de este inmueble a la actividad de abogado.
Y en 2012 el recurrente lo revende a la misma mercantil por el precio de 240.000 euros, cuota de IVA a parte.
De esta manera se pone de manifiesto que no se ha producido pérdida patrimonial alguna y las diferencias que corresponden al Impuesto sobre el Valor Añadido no integran el precio de adquisición ni de transmisión, según se deduce de los artículos 34 y 35 de la Ley 35/2006, en relación con la Ley 37/1992, de 28 de noviembre sobre el Impuesto del Valor Añadido.
La única regularización que para el ejercicio 2012 hace la Inspección en relación a este inmueble es la supresión de un ingreso de 190.000 euros que coincidía con el importe de la amortización que se dedujo el recurrente en 2009 por acogerse indebidamente la libertad de amortización por no tener derecho al beneficio fiscal de mantenimiento de empleo según las actuaciones inspectoras seguidas cerca del recurrente en relación al IRPF de 2009 a 2011 a las que prestó su conformidad.
En segundo término, el recurrente considera que los rendimientos debieron reducirse en la suma que corresponde a la deuda no cobrada por servicios prestados a la entidad Ibisa TV que se declaró en concurso y en liquidación.
Pero esta deuda no correspondía al ejercicio 2012 sino que se generó en 2009 o en todo caso cuando fue declarada en concurso en 2010, según las alegaciones del propio recurrente ante la Inspección y estos ejercicios fueron ya objeto de regularización con la conformidad del mismo.
En tercer lugar el recurrente estima que eran también deducibles los intereses del arrendamiento financiero y la amortización que correspondían al inmueble del PASEO000 NUM002 NUM003 NUM005 antes de constituir su residencia familiar.
En relación a este inmueble la Inspección admitió la deducción de las cuotas del arrendamiento financiero correspondientes a los tres primeros meses de 2012, pero según el parecer de esta Sala no procedía deducción alguna en relación a este inmueble, porque no se acredita ningún grado de afectación a la actividad económica y el recurrente disponía de despacho y de todos los medios materiales y personales para el desarrollo de su actividad de abogado en régimen de exclusividad proporcionados por el bufete del que era socio.
Respecto del inmueble del piso NUM004 del mismo edificio y planta, en 2012 no resultaba deducible cantidad alguna, ya que el mismo se encontraba en obras de acondicionamiento y rehabilitación, que se prolongaron durante ese año y durante 2013 y el contribuyente no se dio de alta en la actividad de alquiler de locales hasta 2014, que era la que proyectaba realizar en el inmueble una vez que este se constituyese en centro de negocios para su gestión.
Tampoco resulta deducible el gasto de personal por nómina y cotizaciones a la Seguridad Social del trabajador contratado, hijo del recurrente, para las labores de supervisión de obras y decoración en relación al inmueble anterior, puesto que no estaba vinculado a la actividad del recurrente de la que provenían sus ingresos en 2012 y además de que por la prestación de los servicios de diseño y dirección de obras había satisfecho la suma de 80.000 euros, según factura, a la entidad Aqualium Spain.
Por las mismas razones tampoco resultaba aplicable el beneficio de creación y mantenimiento de empleo al no guardar el trabajador relación alguna con la actividad económica profesional del obligado tributario si es que en realidad prestó esos servicios de supervisión de obras y decoración.
Y por último aduce el recurrente que los rendimientos de capital mobiliario e inmobiliario del ejercicio debían serle imputados tan solo en el 50% por aplicación de la presunción del carácter ganancial de los bienes constante matrimonio.
Más el contribuyente declaró tales rendimientos como de su exclusiva titularidad sin que solicitase antes del inicio de las actuaciones inspectoras la rectificación de su autoliquidación ni haya aportado las autoliquidaciones individuales de su mujer para acreditar que fueron declarados por esta, si es que lo fueron, a los efectos del artículo 108.4 de la Ley 58/2003; además pudiera tratarse de bienes que no perteneciesen a la sociedad gananciales por su origen o por la procedencia privativa del dinero invertido en su adquisición.
En concreto en relación a los rendimientos de capital inmobiliario procedentes del inmueble situado en RUA000 número NUM009 de la localidad pontevedresa de Vigo, según la Inspección el recurrente figuraba en las escrituras como su único titular y prestó su conformidad a la regularización de los ejercicios 2009 a 2011 sin acreditar error de hecho alguno.
Y por último, una vez rechazadas las alegaciones del recurrente y los gastos cuya deducibilidad discutía y pretendía, el recurso debe desestimarse.
A los efectos del número 4 del artículo anterior, la imposición de costas se fija en la cifra máxima por todos los conceptos de 4.000 euros más IVA en caso de devengo de este impuesto conforme al artículo 243.2 de la LEC atendidas la dificultad y el alcance de las cuestiones suscitadas y sin perjuicio de las costas que se hayan podido imponer a las partes durante la tramitación del procedimiento.
Fallo
Que, debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de Don Cipriano, contra la resolución de 20/07/2018 dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, desestimatoria de la reclamación económico administrativa NUM000 interpuesta contra liquidación derivada del acta de disconformidad NUM001 en concepto de Impuesto sobre la renta de las personas físicas de 2012, por ser ajustada a derecho la resolución recurrida. Se hace imposición de costas al recurrente.
Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, expresando que contra la misma cabe interponer recurso de casación cumpliendo los requisitos establecidos en los artículos 86 y siguientes de la Ley de esta Jurisdicción, en la redacción dada por la Ley Orgánica 7/2015, debiendo prepararse el recurso ante esta Sección en el plazo de treinta días contados desde el siguiente al de la notificación,
Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2610-0000-93-1270-19 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campo
Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.