Sentencia ADMINISTRATIVO Nº 250/2022, Tribunal Superior de Justicia de Asturias, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 486/2020 de 21 de Marzo de 2022

Encabezamiento

T.S.J.ASTURIAS CON/AD (SEC.UNICA)

OVIEDO

SENTENCIA: 00250/2022

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE ASTURIAS

Sala de lo Contencioso-Administrativo

N.I.G: 33044 33 3 2020 0000450

RECURSO: P.O.:486/2020

RECURRENTE: D. Jacinto

PROCURADORA: Dª María Eugenia Castañeira Arias

RECURRIDO: TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE ASTURIAS

REPRESENTANTE: Sr. Abogado del Estado

SENTENCIA

Ilmos. Sres.:

Presidente:

Dña. María José Margareto García

Magistrados:

D. Jorge Germán Rubiera Álvarez

D. Luis Alberto Gómez García

D. José Ramón Chaves García

En Oviedo, a veintiuno de marzo de dos mil veintidós.

La Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del Principado de Asturias, compuesta por los Ilmos. Sres. Magistrados reseñados al margen, ha pronunciado la siguiente sentenciaen el recurso contencioso administrativo número 486/2020, interpuesto por D. Jacinto, representado por la Procuradora Dª María Eugenia Castañeira Arias, actuando bajo la dirección Letrada de D. Ignacio Antuña Maese, contra el TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE ASTURIAS, representado y defendido por el Sr. Abogado del Estado. Siendo Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. Luis Alberto Gómez García.

Antecedentes

PRIMERO.-Interpuesto el presente recurso, recibido el expediente administrativo se confirió traslado al recurrente para que formalizase la demanda, lo que efectuó en legal forma, en el que hizo una relación de Hechos, que en lo sustancial se dan por reproducidos. Expuso en Derecho lo que estimó pertinente y terminó suplicando que, en su día se dicte sentencia acogiendo en su integridad las pretensiones solicitadas en la demanda, y en cuya virtud se revoque la resolución recurrida, con imposición de costas a la parte contraria.

SEGUNDO.-Conferido traslado a la parte demandada para que contestase la demanda, lo hizo en tiempo y forma, alegando: Se niegan los hechos de la demanda, en cuanto se opongan, contradigan o no coincidan con lo que resulta del expediente administrativo. Expuso en Derecho lo que estimó pertinente y terminó suplicando que previos los trámites legales se dicte en su día sentencia, por la que desestimando el recurso se confirme el acto administrativo recurrido, con imposición de costas a la parte recurrente.

TERCERO.-Por Auto de 23 de febrero de 2021, se recibió el procedimiento a prueba, habiéndose practicado las propuestas por las partes y admitidas, con el resultado que obra en autos.

CUARTO.-No estimándose necesaria la celebración de vista pública, se acordó requerir a las partes para que formulasen sus conclusiones, lo que hicieron en tiempo y forma.

QUINTO.-Se señaló para la votación y fallo del presente recurso el día 9 de marzo pasado en que la misma tuvo lugar, habiéndose cumplido todos los trámites prescritos en la ley.

Fundamentos

PRIMERO.RESOLUCIÓN ADMINISTRATIVA IMPUGNADA; ALEGACIONES DE LAS PARTES Y PRETENSIÓN DEDUCIDA.

Es objeto del presente recurso contencioso-administrativo, interpuesto por la Procuradora Sra. Castañeira Arias, en nombre y representación de D. Jacinto, la Resolución del Tribunal Económico-administrativo Regional del Principado de Asturias, de 21 de febrero de 2020 (procedimiento 33-00439-2018; 52-00270-2018), por la cual se desestima la reclamación interpuesta contra sendos Acuerdos dictados por la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de la A.E.A.T. en Asturias, por los que se desestimaban los recursos de reposición interpuestos por el aquí recurrente, frente a: 1º Acuerdo de declaración de responsabilidad solidaria por deudas de JOSE MANUEL IGNACIO GARCÍA RODRÍGUEZ S.L. VICENTE PELAYO S.L. UTE, en virtud de lo dispuesto en el art. 42.1.a) de la LGT; 2º Acuerdo de exigencia de la reducción practicada a la sanción derivada, en virtud del acuerdo de declaración de responsabilidad, por no cumplirse los requisitos para dicha reducción.

El actor sustenta sus pretensiones en los siguientes motivos de impugnación: 1º La defectuosa notificación al deudor de las liquidaciones cuya responsabilidad se deriva. 2º Prescripción de la deuda, por aplicación del art. 66.a) de la LGT. 3º Incorrecta imputación temporal de ingresos y gastos que considera la Administración para practicar la liquidación. 4º Y vinculado a lo anterior la procedencia de partidas a compensar o deducir en las declaraciones futuras, en relación con la integración en las bases imponibles de los socios de la UTE los resultados de esta. 5º Hace referencia a la naturaleza específica de las UTES.

El Abogado del Estado combate los argumentos del recurrente, remitiéndose al contenido y motivación de la propia Resolución del TEARA que se impugna.

SEGUNDO.ANTECEDENTES DE INTERÉS QUE RESULTAN DEL EXPEDIENTE ADMINISTRATIVO Y DE LAS ACTUACIONES DEL RECURSO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO.

Antes de entrar en el análisis de las cuestiones que suscita el recurrente en la presente Litis, se hace preciso hacer referencia a los antecedentes esenciales que se derivan del E.A. y de la documental aportada a los autos. Así:

1ºPor Acuerdo de 11 de agosto de 2017, la Dependencia Regional de Recaudación, de la Delegación Espacial de la AEAT en Asturias, se inicia expediente de derivación de responsabilidad frente a D. Jacinto, por deudas contraídas y no abonadas de JOSE MANUEL IGNACIO GARCÍA RODRÍGUEZ S.L. VICENTE PELAYO S.L. UTE.

2ºDado traslado para alegaciones, el aquí recurrente, presenta escrito fechado el 6 de octubre de 2017, en el que invoca la defectuosa notificación del deudor de la liquidación y sanción; 2º la prescripción de la deuda; 3º la incorrecta imputación temporal que efectúa la Administración, en atención al criterio de imputación e ingresos y gastos que no pueden formar parte de la base imponible, sino en el ejercicio de devengo. 4º En todo caso, en relación con el anterior, denuncia la ausencia de motivación de la imputación temporal, y, en todo caso, se habría producido un error, no culpable a efectos sancionadores, dado que no existe ocultación de datos, pues se declaró el IVA con las correspondientes cifras, y no ha sido necesaria la intervención de la inspección, bastó con una mera comprobación de las propias declaraciones de la UTE. 5º Finalmente hace referencia a las imputaciones fiscales de los socios de las UTES.

3ºEl 15 de diciembre de 2017, se dicta el Acuerdo de derivación, en el que se referían los antecedentes que daban lugar al mismo.

En primer término cabe destacar lo que refiere en orden a la constitución y finalidad de la UTE. Así señala: ' En fecha 16-03-11 las entidades mercantiles JOSE MANUEL IGNACIO GARCÍA RODRIGUEZ SL, NIF B74031782, y VICENTE PELAYO SL, NIF B33619511, resuelven según se recoge en escritura pública, constituirse en una Unión Temporal de Empresas denominada JOSE MANUEL IGNACIO GARCÍA RODRÍGUEZ SL VICENTE PELAYO SL UTE LEY 18/1982, al amparo de lo dispuesto en la citada Ley. Comparecen D. Jacinto, NIF NUM000, en su nombre propio, y además en nombre y representación en su condición de apoderado de la entidad JOSE MANUEL IGNACIO GARCÍA RODRIGUEZ SL, NIF B74031782, y D. Jesús Ángel, NIF NUM001, en representación, en su condición de administrador solidario, de la entidad VICENTE PELAYO SL. En fecha 21-03-11 se presenta en la Delegación de la AEAT de Oviedo Declaración censal, modelo 036 de solicitud de Número de Identificación Fiscal por parte de la UTE. Esta declaración es presentada por D. Jesús Ángel, firmando la misma en calidad de representante.

El Comité Ejecutivo de la Cámara de Comercio, Industria y Navegación de Oviedo, en fecha 24-02-11 había acordado adjudicar en Unión Temporal de Empresas, a las sociedades JOSE MANUEL IGNACIO GARCÍA RODRIGUEZ SL, NIF B74031782, y VICENTE PELAYO SL, NIF B33619511, el contrato para el suministro del equipamiento industrial e instalaciones, así como su puesta en marcha y mantenimiento necesarios para el Centro de Innovación y Desarrollo de Hostelería de Asturias, sito en el Polígono de Olloniego, Parcela B 51B, Oviedo, Asturias, expediente nº 0001/2010, así como las complementarias y accesorias de dicha obra, mediante concurso público, teniendo un presupuesto de 549.000,00 euros, más el IVA correspondiente.

Se fija como duración de la unión temporal la del tiempo que transcurra desde el momento de la constitución hasta que por estar ejecutados total y definitivamente los trabajos necesarios para la conclusión de las obras, se liquiden definitivamente y sin reserva alguna todas las cuestiones, diferencias y litigios entre empresas y las obligaciones con los dueños de las obras a terceros.

La participación de cada una de las empresas miembros de la Unión en la totalidad de los derechos y obligaciones se fija en proporción a sus respectivas cuotas, que son del 50 por ciento para cada una.

En fecha 16-12-11 la Agencia Tributaria emite a la UTE certificado acreditativo de encontrarse al corriente de sus obligaciones tributarias a efectos de contratar con el Sector Público, de acuerdo con lo establecido en el Real Decreto Legislativo 3/2011, de 14 de noviembre, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley de Contratos del Sector Público'.

A estos antecedentes, habría que añadir, por derivar así de la documentación aportada, que la factura por las obras ejecutadas, y por importe de 519.500 € fue emitida el 30 de diciembre de 2011.

Partiendo de estos antecedentes, el Acuerdo parte de los siguientes antecedentes:

1º Liquidación provisional practicada por la Administración en fecha 18 de febrero de 2014 en concepto de Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2011, de la que resulta: - una cuota a ingresar de 316,29 euros, - un aumento de la base imponible por importe de 440.254,23 euros, en relación con la base imponible declarada, así como una disminución de la base imponible negativa pendiente de aplicación en periodos impositivos futuros de 439.199,93 euros en relación con el saldo declarado. La obligada tributaria había presentado en fecha 25-07-12 la declaración del Impuesto sobre Sociedades, en la que resultaba una cuota a ingresar de cero euros, y una base imponible negativa de 439.199,93 euros.

2º La notificación de la liquidación se puso a disposición de la UTE IGR-VICENTE PELAYO 1 con fecha 18-02-2014 y hora 21:01, en el buzón electrónico asociado a su dirección electrónica habilitada en el Servicio de Notificaciones Electrónicas. Habiendo transcurrido diez días naturales desde la puesta a disposición del acto objeto de notificación en el buzón electrónico asociado a su dirección electrónica habilitada en el Servicio de Notificaciones Electrónicas, sin que hubiese accedido a su contenido, de acuerdo con el artículo 28.3 de la Ley 11/2007, de 22 de junio, de acceso electrónico de los ciudadanos a los Servicios Públicos, se entiende que la notificación ha sido rechazada con fecha 01-03-2014 y hora 00:14, teniéndose por efectuado el trámite de notificación y siguiéndose el procedimiento. En fecha 24-10-13 la Dependencia Regional de Gestión Tributaria había dictado propuesta de liquidación provisional con trámite de alegaciones, que se puso a disposición de UTE IGR-VICENTE PELAYO 1 con fecha 25-10-2013 y hora 07:31, en el buzón electrónico asociado a su dirección electrónica habilitada en el Servicio de Notificaciones Electrónicas. Habiendo transcurrido diez días naturales desde la puesta a disposición del acto objeto de notificación en el buzón electrónico asociado a su dirección electrónica habilitada en el Servicio de Notificaciones Electrónicas, sin que hubiese accedido a su contenido.

3º Sanción impuesta en acuerdo dictado el 14-05-14 a resultas de la liquidación antes detallada, por la comisión de las siguientes infracciones tributarias: a) Dejar de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa la deuda que debiera resultar de su correcta autoliquidación; b) Determinar o acreditar improcedentemente partidas a compensar o deducir en la base de declaraciones futuras. La sanción se puso a disposición de UTE IGR-VICENTE PELAYO 1 (U74302126) con fecha 15-05-2014 y hora 20:33, en el buzón electrónico asociado a su dirección electrónica habilitada en el Servicio de Notificaciones Electrónicas. Habiendo transcurrido diez días naturales desde la puesta a disposición del acto objeto de notificación en el buzón electrónico asociado a su dirección electrónica habilitada en el Servicio de Notificaciones Electrónicas, sin que hubiese accedido a su contenido

4º Exigencia de la pérdida de reducción del 25 por 100, al haber incumplido las condiciones previstas en el artículo 188.3 LGT para su aplicación. Ese acuerdo de exigencia se dictó por la Dependencia Regional de Gestión Tributaria el 4-02-15, y se puso a disposición de la UTE IGR-VICENTE PELAYO 1 con fecha 06-02-2015 y hora 00:50, en el buzón electrónico asociado a su dirección electrónica habilitada en el Servicio de Notificaciones Electrónicas. Habiendo transcurrido diez días naturales desde la puesta a disposición del acto objeto de notificación en el buzón electrónico asociado a su dirección electrónica habilitada en el Servicio de Notificaciones Electrónicas, sin que hubiese accedido a su contenido.

5º Ante la falta de ingreso de las deudas liquidadas en período voluntario, se dictaron providencias de apremio, notificadas a la entidad deudora con requerimiento de pago en vía ejecutiva en los términos que recoge el artículo 70 y 71 del Reglamento General de Recaudación (RD 939/05), sin que haya efectuado el ingreso en el plazo señalado en el artículo 62 de la Ley 58/2003, General Tributaria. Transcurrido el plazo reglamentario sin haber satisfecho las deudas, se procedió al embargo de sus bienes y derechos.

6º Seguidamente, el Acuerdo pasa analizar los requisitos para la aplicación del supuesto de derivación de responsabilidad solidaria del art. 42.1.a) de la LGT, considerando que concurren todos ellos, a saber: 1. Existencia de una relación jurídico-tributaria, en el marco de la cual se produzca la infracción. 2. Comisión de la infracción tributaria. 3. Existencia de una persona distinta del responsable solidario a quien quepa reputar sujeto infractor. 4. Desarrollo de una conducta por el sujeto infractor determinante de la infracción. 5. Desarrollo de una conducta activa por el responsable solidario como causante o colaborador en la comisión de la infracción.

7º En cuanto a las sanciones reitera el supuesto de hecho que las sustenta, remitiéndose a la liquidación y acuerdo de sanción, y cita la concurrencia de los supuestos tipificados en el art. 191.1 y 195.1 de la LGT.

8º En cuanto al elemento intencional, señala el Acuerdo: ' En el presente caso la oficina liquidadora señala que la forma jurídica de la entidad y la efectiva declaración de los gastos asociados a los ingresos no declarados, se entiende que la entidad conocía o razonablemente debía conocer su obligación de declarar correctamente el rendimiento del ejercicio, sin que la consignación de gastos y la ocultación de ingresos sean elementos que eximan de la responsabilidad... Considerando que el obligado tributario presentó declaración liquidación por el Impuesto sobre Sociedades ejercicio 2011 con una base imponible inferior a la comprobada como consecuencia no haber declarado ingresos obtenidos en el desarrollo de su actividad pero si los aprovisionamientos asociados a los mismos, incumpliendo lo dispuesto en la Ley General Tributaria y la propia Ley del Impuesto y las obligaciones de correcta declaración e ingreso que afectan a toda persona sujeta al Impuesto, se estima que su conducta fue voluntaria, en el sentido de que se entiende que le era exigible otra distinta en función de las circunstancias concurrentes, por lo que se aprecia el concurso de culpa a efectos de lo dispuesto en el artículo 183.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre . No apreciándose ninguna de las causas de exclusión de responsabilidad previstas en el artículo 179.2 y 3 de la LGT .

Hay que destacar que tales hechos han aflorado mediante actuaciones de comprobación e investigación realizadas por la Administración Tributaria...

Aplicando tal doctrina al caso actualmente controvertido y ante la inexistencia de una discrepancia razonable, teniendo en cuenta, además, que el recurrente ha incumplido tanto la exigencia formal de proceder a una correcta declaración como, consecuencia de la anterior, de ingresar, dentro de los plazos reglamentariamente señalados, la totalidad de la deuda tributaria, es evidente que debe señalarse la existencia de una clara imputación de la omisión y ocultación del importe a ingresar, sin que, por otra parte, pueda hablarse de opinión errónea alguna en cuanto a la valoración jurídico fiscal de los elementos de referencia. Todo ello es lo que ha de llevarnos a considerar en este concreto caso el elemento de la culpabilidad concurre.'.

9º Contesta a las cuestiones planteadas en el escrito de alegaciones, rechazando todas ellas.

4ºCon fecha 14 de enero de 2018, el recurrente presenta recurso de reposición contra el Acuerdo de derivación de responsabilidad solidaria, que es desestimado por la Resolución de 19 de febrero de 2018.

5ºFrente a ella, se interpone reclamación Económico-administrativa ante el TEARA, que se resuelve, en sentido desestimatorio, por la Resolución que es aquí objeto de recurso Contencioso-administrativo. El TEARA sustenta la desestimación, esencialmente, en los siguientes argumentos: 1º Analiza la participación directa del recurrente en la actuaciones sancionadas como infracciones tributarias, señalando: ' En definitiva, la confirmación de la responsabilidad solidaria exigida a la reclamante requiere, tal y como indica el TEAC en resolución 0106012010 de 21 de febrero de 2012 que quede acreditado que el declarado responsable 'fue el causante de las infracciones tributarias cometidas, o al menos colaboró activamente en su comisión, para lo cual debe haber tenido el conocimiento de la situación de la entidad y la intención de participar en la comisión de tales infracciones'. En tal sentido, el reclamante es el representante de la entidad 'José Manuel lgnacio Vicente Pelayo SL', una de las entidades que constituye la UTE y el mismo ejerce las funciones de representación de la UTE y de presentación de liquidaciones. Así, en la declaración presentada del lmpuesto sobre Sociedades del ejercicio 2011, en la cual se ocultaron ingresos por importe de 440.254,23 euros procedentes de las operaciones comerciales y/o económicas realizadas con la Cámara Oficial de Comercio e lndustria, se consigna en el apartado de la 'firma del Secretario del Consejo de Administración, declarante o representante' a D. Jacinto, quien certifica 'que los representantes legales de la entidad, abajo firmante, tienen facultades para actuar en nombre y por cuenta de la entidad y que sus nombramientos no han caducado ni han sido revocados a la fecha de esta declaración'. La persona que firma la declaración por poder es D. Jacinto. También figura en la declaración presentada en el apartado de Relación de administradores.

Los anteriores hechos y circunstancias ponen de manifiesto la participación directa del interesado en la ocultación de los ingresos de la UTE, así como el conocimiento por parte del mismo de la verdadera situación de la entidad a la que representaba y de las rentas obtenidas por esta, que fueron consignadas en otras declaraciones presentadas (lVA y modelo 347 de operaciones con terceros), y por ende, su intención de participar en la comisión de la infracción. Por otro lado, al contrario de lo alegado por el interesado, la ocultación de las rentas obtenidas por la UTE en el ejercicio 2011 no se corrige con su declaración en el ejercicio siguiente, por lo que no estamos ante una diferencia de criterio en la imputación temporal de los ingresos y de los gastos, sino ante una verdadera ocultación de ingresos de importe significativo'. 2º En relación con las defectuosas notificaciones se remite a la normativa ya citada en el Acuerdo de derivación de responsabilidad. Esencialmente, al artículo 4 del Real Decreto 1363/2010, de 29 de octubre, constando en el E.A. que la inclusión de la UTE en este sistema de notificaciones NEO, inclusión notificada previamente conforme a derecho, constando en el expediente administrativo la recepción de la citada comunicación practicada en el domicilio de la entidad en fecha 28 de noviembre de 2012, por parte de la empleada Dña. Salvadora. Ello, conlleva que se desestima la alegación de prescripción. 3º En relación con el error de imputación, refiere: 'En el caso presente, y como se ha señalado anteriormente, la ocultación de las rentas obtenidas por la UTE en el ejercicio 2011 no se ha subsanado con su declaración en el ejercicio 2012, por lo que no estamos ante una diferencia de criterio en la imputación temporal de los ingresos y de los gastos, sino ante una verdadera ocultación de ingresos, de la que resulta una cuota a ingresar de 316,29 euros y un aumento de la base imponible por importe de 440.254,23 euros, en relación con la base imponible declarada, así como una disminución de la base imponible negativa pendiente de aplicación en periodos impositivos futuros de 439.199,93 euros en relación con el saldo declarado, por lo que deben desestimarse estas alegaciones del reclamante. 4º Sobre esos antecedentes, la normativa y jurisprudencia que cita concluye en la culpa del recurrente, como responsable y representante de la UTE, afirmando: ' Todo lo anterior implica como mínimo negligencia en su actuación, no formulándose alegaciones que desvirtúen las conclusiones obtenidas por la oficina gestora, en el sentido de que implica al menos negligencia en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias por el concepto regularizado.

Por otra parte, no se aprecian supuestos de exoneración de responsabilidad de los previstos en el art. 179 LGT . Motivos por los que se desestiman las alegaciones presentadas frente al acuerdo sancionador origen de las sanciones derivadas'. 5º Finalmente, en cuanto a la reclamación NUM002 contra el acuerdo de desestimación del recurso de reposición interpuesto frente de exigencia de reducción practicada a la sanción reducida, Sociedades Sanción paralela 0A 2011, de la que es responsable solidario en virtud del acuerdo de declaración de responsabilidad anterior y habiéndose confirmado dicho acuerdo, se remite a lo preceptuado en el artículo 188.3 de la LGT, cuyos requisitos no se cumplen.

TERCERO.SOBRE LA RESPONSABILIDAD SOLIDARIA.

Como quiera que el debate se suscita en torno a la aplicación del supuesto de derivación de responsabilidad previsto en el art. 42.1.a) de la LGT, cabe hacer referencia a los términos y requisitos de su aplicación.

El precepto establece: ' 1. Serán responsables solidarios de la deuda tributaria las siguientes personas o entidades:

a) Las que sean causantes o colaboren activamente en la realización de una infracción tributaria. Su responsabilidad también se extenderá a la sanción. (...)'.

De su contenido, aparece con claridad que la responsabilidad solidaria requiere de la concurrencia de una deuda tributaria pendiente de pago y de la realización o colaboración activa en una conducta que implique una infracción tributaria, extendiéndose tal responsabilidad a la sanción correspondiente.

La responsabilidad establecida en este artículo exige, pues, la concurrencia de los siguientes requisitos: a) La comisión de una infracción tributaria en la obligación principal, por causa de una deuda tributaria; b) La acción u omisión del presunto responsable, consistente en causar o colaborar directamente en la realización de dicha conducta; y c) Que tal conducta del presunto responsable sea consciente que se está colaborando o causando en la realización de una infracción tributaria.

Por su parte, el artículo 174 de la Ley General Tributaria establece: ' 3. El trámite de audiencia previo a los responsables no excluirá el derecho que también les asiste a formular con anterioridad a dicho trámite las alegaciones que estimen pertinentes y a aportar la documentación que consideren necesaria. ... 5. En el recurso o reclamación contra el acuerdo de derivación de responsabilidad podrá impugnarse el presupuesto de hecho habilitante y las liquidaciones a las que alcanza dicho presupuesto, sin que como consecuencia de la resolución de estos recursos o reclamaciones puedan revisarse las liquidaciones que hubieran adquirido firmeza para otros obligados tributarios, sino únicamente el importe de la obligación del responsable que haya interpuesto el recurso o la reclamación.

No obstante, en los supuestos previstos en el apartado 2 del artículo 42 de esta Ley no podrán impugnarse las liquidaciones a las que alcanza dicho presupuesto, sino el alcance global de la responsabilidad. Asimismo, en los supuestos previstos en el citado apartado no resultará de aplicación lo dispuesto en el artículo 212.3 de esta Ley , tanto si el origen del importe derivado procede de deudas como de sanciones tributarias'.

En la aplicación de este último precepto, la STS de 7 de noviembre de 2019 (Rec. 4234/2017), remitiéndose a lo ya razonado y resuelto en la sentencia de 13 de febrero de 2018, recurso de casación núm. 53/2017, afirma: ' el precepto citado, en la medida en que se refiere a un procedimiento autónomo, distinto del que dio lugar a los acuerdos relativos al deudor principal, solo puede ser interpretado en el sentido de otorgar al responsable plenas facultades de impugnación respecto de aquel presupuesto y aquellas liquidaciones, sin que tales facultades queden excepcionadas o puedan limitarse por la circunstancia de ser el declarado responsable administrador de la sociedad cuando aquellas liquidaciones o acuerdos fueron adoptados. Debe añadirse, además, que tal interpretación se extiende también a los supuestos en los que las liquidaciones o los acuerdos sancionadores hubieran ganado firmeza, supuesto en el que tales disposiciones solo resultan intangibles para los obligados principales, pero no para quienes, como responsables, tienen a su alcance las plenas facultades impugnatorias mencionadas.... De este modo, como dijimos en nuestra sentencia núm. 398/2018, de 13 de marzo , lo que se infiere de la resolución judicial cuestionada 'es que la Sala ha tenido en cuenta el factum constatado en ambos procedimientos, ha analizado 'el extenso y detallado acuerdo de derivación de responsabilidad', lo ha contrastado 'con la documentación que obra en el expediente administrativo' y ha concluido que concurren todos los requisitos exigidos en el artículo 42.1.a) de la Ley General Tributaria '. 'En definitiva, la sentencia que nos ocupa no descansa en la interpretación restrictiva del precepto aplicable al caso que parece declararse en la primera parte de su fundamentación jurídica, sino fundamentalmente en la apreciación de la prueba que realiza y que lleva a la Sala a concluir que, efectivamente, se ha probado el 'presupuesto habilitante' de la derivación de la responsabilidad', y 'que se desprende de la prueba practicada la participación del responsable en la infracción tributaria que desembocó en la sanción que ahora se deriva'. 'Si ello es así, solo cabría acoger el recurso de casación si entendiéramos incorrecta aquella valoración de la prueba, algo vedado en el recurso de casación salvo que se considerara ilógica, absurda o arbitraria aquella apreciación lo que, desde luego, no concurre en autos a la vista de la detallada y completa argumentación que se contiene en la sentencia recurrida', que 'no hace descansar su decisión desestimatoria en la firmeza de la liquidación derivada o en la condición de administrador del recurrente, sino en la valoración del extenso material probatorio del que dispone.- La consecuencia obligada es, por ello, desestimar el recurso de casación en cuanto que la sentencia recurrida ha ejercicio sus facultades de valoración de la prueba de forma que no ha sido combatida por la parte recurrente en punto al eventual carácter ilógico, arbitrario o absurdo de tal apreciación' (FJ 4º).Y, la STS de 3 de abril de 2018 (rec. 427/2017 ), sostiene: ' TERCERO. Respuesta a las cuestiones interpretativas planteadas en el auto de admisión. Con las consideraciones efectuadas en los fundamentos anteriores estamos en disposición de dar respuesta a la incógnita que se nos plantea en el auto de admisión del recurso, en estos términos: «Delimitar si, de la posibilidad que ofrece el artículo 174.5, primer párrafo, de la Ley 58/2003, General Tributaria , en torno a la formulación de alegaciones acerca de las liquidaciones y sanciones emitidas al deudor principal, puede inferirse asimismo tanto la obligación de la Administración tributaria de poner a su disposición los expedientes relativos a esos actos, como la posibilidad de revisar los antecedentes de hecho que motivaron los pronunciamientos judiciales dictados frente al deudor principal, determinando al respecto el alcance revisionario de la citada disposición y si el procedimiento que debe seguirse ante el deudor principal es análogo al que debe aplicarse al responsable subsidiario '. La respuesta ha de ser necesariamente afirmativa en relación con las dos cuestiones, conforme a lo que hemos razonado, pues 1. El precepto citado solo puede tener plena efectividad si la Administración está obligada a suministrar al reclamante los expedientes de los que derivan, mediata o inmediatamente, las liquidaciones giradas al deudor principal y 2. Cabe reconocer al responsable, conforme a tal precepto y a la jurisprudencia de esta Sala, plenas facultades de impugnación respecto del presupuesto de hecho habilitante y respecto de aquellas liquidaciones, reconocimiento que se extiende también a los supuestos en los que las liquidaciones o los acuerdos sancionadores hubieran ganado firmeza, supuesto en el que tales disposiciones solo resultan intangibles para los obligados principales, pero no para quienes, como responsables, tienen a su alcance las plenas facultades impugnatorias mencionadas.'. Continúa señalando: 'Debe afirmarse desde el primer momento que, a nuestro juicio, las posibilidades de impugnación (plenas, como se ha visto) que confiere el artículo 174.5 LGT solo pueden desplegar sus efectos si quien ataca el acuerdo de derivación de responsabilidad tiene a su alcance la totalidad de los antecedentes que dieron lugar al presupuesto de hecho y a las liquidaciones relativas al deudor principal. Y es que la declaración solemne según la cual la ley otorga al responsable plenas facultades de impugnación (que no pueden limitarse por la sola circunstancia de ser el declarado responsable administrador de la sociedad) carecería de efecto alguno si el interesado no tuviera en su poder los documentos en los que se reflejan los datos y circunstancias que condujeron a la Administración a aprobar las liquidaciones correspondientes al deudor principal. Parece evidente, además, que esos documentos no pueden estar constituidos exclusivamente por las liquidaciones giradas al deudor principal o por el resultado de su impugnación -administrativa o jurisdiccional-, aunque solo sea porque tan escasos antecedentes no suministran al interesado la totalidad de los datos en que puede basar su impugnación. Ello es así, por otra parte, también cuando las deudas derivadas tienen exclusivamente naturaleza sancionadora. En contra de lo afirmado por el Abogado del Estado, es claro que el interesado puede combatir la tipicidad de la infracción atacando la liquidación que le sirve de presupuesto y que surge- como aquí ha sucedido- tras la tramitación de un procedimiento de comprobación e inspección cuya regularidad puede ser analizada por el declarado responsable, pues solo así el principio de 'plena impugnación' adquiere efectiva utilidad. Por consiguiente, una primera aproximación a la cuestión controvertida nos permite afirmar que, ciertamente, el recurrente tiene derecho a que la Administración le suministre los datos esenciales para construir su impugnación y fundamentarla cuando es esa misma Administración la que los tiene en su poder, lo cual sucede -claramente- con los procedimientos (de inspección, para la imposición de sanciones y de recaudación) que fueron incoados al deudor principal y que dieron lugar a las liquidaciones que después son objeto de derivación. La razón es simple: en esos procedimientos no solo están los antecedentes de la deuda derivada, sino también los presupuestos en los que puede asentarse la correspondiente impugnación, que sería puramente presuntiva o hipotética si el interesado solo dispusiese - como acontece en el supuesto de autos- con los acuerdos de inicio del procedimiento sancionador y con las resoluciones sancionadoras correspondientes....'. Y, finalmente, la STS 1650/2020, de 3 de diciembre de 2020 (rec. 5755/2019 ), dice: ' SEGUNDO.- La cuestión que presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia según el auto de admisión del recurso de casación.' 2º) Las cuestiones que presentan interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia consisten en: a) Delimitar si la posibilidad que brinda el artículo 174.5 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria al responsable de discutir la liquidación o la sanción que se le derivan, conlleva además, tanto la obligación de la Administración Tributaria de poner a su disposición los expedientes relativos a esos actos, como la posibilidad de revisar los antecedentes de hecho que motivaron los pronunciamientos judiciales dictados frente al deudor principal, determinando al respecto el alcance revisor del citado artículo 174.5 y si el procedimiento que debe seguirse ante el deudor principal es análogo al que debe aplicarse al responsable subsidiario. (...) SÉPTIMO.- Respuesta interpretativa a las cuestiones fijadas en el auto de admisión del recurso de casación. I.- Una aclaración inicial. La primera cuestión está ya resuelta por esta Sala, entre otras, en la STS de 3 de abril de 2018 (casación 427/2017 ), por lo que basta con ratificar el criterio que sobre dicha cuestión fue establecido en dicha sentencia.'.

CUARTO.- MOTIVOS DE IMPUGNACIÓN.

Establecida la posibilidad y alcance de la revisión ex art. 174 de la LGT, es preciso entrar a analizar las distintas cuestiones que apunta le recurrente como motivos de impugnación.

4.1 Defectuosa Notificación de la liquidación al deudor. Prescripción.

En primer término, alega el recurrente que no se efectúo en debida forma la notificación de la liquidación practicada a la UTE, ni se ha dado razón de dicha notificación, lo que genera la nulidad de la derivación de responsabilidad solidaria.

Ahora bien, la motivación que expone en el escrito rector resulta genérica e inespecífica, no concretando el motivo exacto por el que considera defectuosamente ejecutada la notificación, al margen a referencias normativas y reglamentarias. Frente a ello, la Administración, desde el Acuerdo de derivación, da razón concreta de la forma de realizarse las notificaciones y las fechas concretas en las que se realizaron. Así, la cuestión que en realidad se suscita es la procedencia del alta en la Sede electrónica de notificaciones de la AEAT, es decir, si nos encontramos ante un supuesto de notificación electrónica obligatoria.

Pues bien, la Ley 11/2007, de 22 de junio, de acceso electrónico de los ciudadanos a los Servicios Públicos, permite a las Administraciones Públicas establecer, para determinados colectivos, la obligatoriedad de recibir las notificaciones administrativas por medios electrónicos, en su art. 27.6 establece: ' 6. Reglamentariamente, las Administraciones Públicas podrán establecer la obligatoriedad de comunicarse con ellas utilizando sólo medios electrónicos, cuando los interesados se correspondan con personas jurídicas o colectivos de personas físicas que por razón de su capacidad económica o técnica, dedicación profesional u otros motivos acreditados tengan garantizado el acceso y disponibilidad de los medios tecnológicos precisos', regulando el art. 28: '1. Para que la notificación se practique utilizando algún medio electrónico se requerirá que el interesado haya señalado dicho medio como preferente o haya consentido su utilización, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 27.6. Tanto la indicación de la preferencia en el uso de medios electrónicos como el consentimiento citados anteriormente podrán emitirse y recabarse, en todo caso, por medios electrónicos'. En cumplimiento de esta previsión y remisión legal, el Real Decreto 1/2010, de 8 de enero , de modificación de determinadas obligaciones tributarias formales y procedimientos de aplicación de los tributos y de modificación de otras normas con contenido tributario, recoge una específica habilitación a las administraciones tributarias para acordar la asignación de una dirección electrónica para la práctica de notificaciones a determinados obligados tributarios, de manera que tras la publicación oficial del acuerdo de asignación, y previa comunicación del mismo al obligado tributario, la Administración Tributaria correspondiente, practicará, con carácter general, las notificaciones en la dirección electrónica, y así: ' Artículo 115 bis. Notificaciones en dirección electrónica.

1. Cada Administración Tributaria podrá acordar la asignación de una dirección electrónica para la práctica de notificaciones a los obligados tributarios que no tengan la condición de persona física. Asimismo, se podrá acordar la asignación de una dirección electrónica a las personas físicas que pertenezcan a los colectivos que, por razón de su capacidad económica o técnica, dedicación profesional u otros motivos acreditados, tengan garantizado el acceso y disponibilidad de los medios tecnológicos precisos.

Esta dirección electrónica debe reunir los requisitos establecidos en el ordenamiento jurídico para la práctica de notificaciones administrativas electrónicas con plena validez y eficacia, resultando de aplicación lo dispuesto en los apartados segundo y tercero del artículo 28 de la Ley 11/2007, de 22 de junio , de acceso electrónico de los ciudadanos a los Servicios Públicos.

2. Transcurrido un mes desde la publicación oficial del acuerdo de asignación, y previa comunicación del mismo al obligado tributario, la Administración Tributaria correspondiente practicará, con carácter general, las notificaciones en la dirección electrónica.

3. La práctica de notificaciones en la dirección electrónica no impedirá que la Administración tributaria posibilite que los interesados puedan acceder electrónicamente al contenido de las actuaciones administrativas en la sede electrónica correspondiente con los efectos propios de la notificación por comparecencia...':

Por su parte, Real Decreto 1363/2010, de 29 de octubre, regula los supuestos de notificaciones y comunicaciones administrativas obligatorias por medios electrónicos en el ámbito de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, en aplicación de la previsión de la Ley 11/2007, de 22 de junio, a la que expresamente cita como soporte, en cuanto permite establecer reglamentariamente la obligación de relacionarse con la Administración solamente a través de medios electrónicos a las personas jurídicas y a aquellas personas físicas que, atendidas sus circunstancias, puede entenderse que tienen garantizado el acceso y disponibilidad de los medios tecnológicos precisos, en su art. 4 regula: ' 1. Estarán obligados a recibir por medios electrónicos las comunicaciones y notificaciones administrativas que en el ejercicio de sus competencias les dirija la Agencia Estatal de Administración Tributaria las entidades que tengan la forma jurídica de sociedad anónima (entidades con número de identificación fiscal -NIF- que empiece por la letra A), sociedad de responsabilidad limitada (entidades con NIF que empiece por la letra B), así como las personas jurídicas y entidades sin personalidad jurídica que carezcan de nacionalidad española (NIF que empiece por la letra N), los establecimientos permanentes y sucursales de entidades no residentes en territorio español (NIF que empiece con la letra W),las uniones temporales de empresas (entidades cuyo NIF empieza por la letra U), y las entidades cuyo NIF empiece por la letra V y se corresponda con uno de los siguientes tipos: Agrupación de interés económico, Agrupación de interés económico europea, Fondo de Pensiones, Fondo de capital riesgo, Fondo de inversiones, Fondo de titulización de activos, Fondo de regularización del mercado hipotecario, Fondo de titulización hipotecaria o Fondo de garantía de inversiones'.

Es decir, existía esa obligatoriedad de alta en el sistema NEO, y tal es así que consta en el E.A. la notificación de la inclusión en él a la UTE, notificación que se entendió con Dña. Salvadora, como empleada de la misma, en fecha 28 de noviembre de 2012, en la misma dirección que la fijada como domicilio de la UTE. Por ende, habiéndose remitido todas las notificaciones a la dirección de sede electrónica de la obligada, tal y como describe el Acuerdo de derivación (La notificación de la liquidación se puso a disposición de la UTE IGR-VICENTE PELAYO 1 con fecha 18-02-2014 y hora 21:01, en el buzón electrónico asociado a su dirección electrónica habilitada en el Servicio de Notificaciones Electrónicas. Habiendo transcurrido diez días naturales desde la puesta a disposición del acto objeto de notificación en el buzón electrónico asociado a su dirección electrónica habilitada en el Servicio de Notificaciones Electrónicas, sin que hubiese accedido a su contenido. Con anterioridad, en fecha 24-10-13 la Dependencia Regional de Gestión Tributaria había dictado propuesta de liquidación provisional con trámite de alegaciones, que se puso a disposición de UTE IGR- VICENTE PELAYO 1 con fecha 25-10-2013 y hora 07:31, en el buzón electrónico asociado a su dirección electrónica habilitada en el Servicio de Notificaciones Electrónicas. Habiendo transcurrido diez días naturales desde la puesta a disposición del acto objeto de notificación en el buzón electrónico asociado a su dirección electrónica habilitada en el Servicio de Notificaciones Electrónicas, sin que hubiese accedido a su contenido. La sanción se puso a disposición de UTE IGR-VICENTE PELAYO 1 (U74302126) con fecha 15-05-2014 y hora 20:33, en el buzón electrónico asociado a su dirección electrónica habilitada en el Servicio de Notificaciones Electrónicas. Habiendo transcurrido diez días naturales desde la puesta a disposición del acto objeto de notificación en el buzón electrónico asociado a su dirección electrónica habilitada en el Servicio de Notificaciones Electrónicas, sin que hubiese accedido a su contenido. El Acuerdo de exigencia de la pérdida de reducción del 25 por 100, al haber incumplido las condiciones previstas en el artículo 188.3 LGT para su aplicación, se puso a disposición de la UTE IGR-VICENTE PELAYO 1 con fecha 06-02-2015 y hora 00:50, en el buzón electrónico asociado a su dirección electrónica habilitada en el Servicio de Notificaciones Electrónicas. Habiendo transcurrido diez días naturales desde la puesta a disposición del acto objeto de notificación en el buzón electrónico asociado a su dirección electrónica habilitada en el Servicio de Notificaciones Electrónicas, sin que hubiese accedido a su contenido). El art. 28.3 de la Ley 11/2007 disponía: ' 3. Cuando, existiendo constancia de la puesta a disposición transcurrieran diez días naturales sin que se acceda a su contenido, se entenderá que la notificación ha sido rechazada con los efectos previstos en el artículo 59.4 de la Ley 30/1992 de Régimen Jurídico y del Procedimiento Administrativo Común y normas concordantes, salvo que de oficio o a instancia del destinatario se compruebe la imposibilidad técnica o material del acceso'. La aplicación de este precepto, y la comprobación que obra en el E.A. de las remisiones de notificaciones que refiere el Acuerdo de derivación, conducen a considerar correctamente efectuadas las notificaciones de la liquidación, del acuerdo sancionador, y del requerimiento de la reducción del 25%.

Y, necesariamente, constatadas estas notificaciones, y sus fechas, cuando se adopta el acuerdo de inicio del procedimiento de derivación en agosto de 2017, y se notifica este, no había transcurrido el plazo de cuatro años previsto en el art. 66.1.a) de la LGT. Tampoco había transcurrido entre la fecha en que finalizó el plazo de presentación de la liquidación del Impuesto sobre Sociedades, el día 25-07-12, hasta que se le notifica la liquidación por la Administración el 1-03-14. Por ello, debe desestimarse, igualmente, el alegato de prescripción que contiene el escrito de demanda.

4.2 Imputación temporal, y Saldos compensables en ejercicios posteriores.

En este apartado, señala el recurrente, en su escrito rector que es exigencia inexcusable derivada del principio de independencia de ejercicios que ningún ingreso ni ningún gasto pueden ser incorporados a la base imponible si no es imputable al período impositivo de que se trate, siendo pues imprescindible adoptar un criterio temporal de imputación de ingresos y gastos. A estos efectos, la Ley del Impuesto como el Reglamento del Impuesto de Sociedades establecen como criterio general de imputación de ingresos y gastos el del devengo, al disponer que ' los ingresos y gastos que componen la base del impuesto se imputarán al período en que se hubiesen devengado los unos y producido los otros, con independencia del momento en que se realicen los correspondientes cobros y pagos'. Y, añade, que de los antecedentes que constan se observa que no hay ingreso ni beneficio ni por tanto cuota a liquidar en el ejercicio 2011 que la Administración Tributaria considera de 316,29 euros, como que tampoco ha sido obtenida esta información a través de inspección pues la sociedad presento además oportunas declaraciones de IVA con estas cifras.

Considera que no está suficiente motivada considerando el punto anterior pues si son correctas las periodificaciones de ingresos y gastos obtenemos que el resultado positivo superior resultante de 440.254,23 euros en el ejercicio 2012 se compensarían con los gastos correspondientes del 2011, en este caso 433.199,93 euros. Y seguidamente, razona sobre la inexistencia de culpa, la falta de proporcionalidad de la sanción, y el enriquecimiento que supone para la Administración, cuestiones estas que se tratarán en el siguiente fundamento.

Pues bien, sobre la imputación temporal, es lo cierto que el art. 11 de la LIS establece: ' 1. Los ingresos y gastos derivados de las transacciones o hechos económicos se imputarán al período impositivo en que se produzca su devengo, con arreglo a la normativa contable, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro, respetando la debida correlación entre unos y otros.

2. La eficacia fiscal de los criterios de imputación temporal de ingresos y gastos, distintos de los previstos en el apartado anterior, utilizados excepcionalmente por el contribuyente para conseguir la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados, de acuerdo con lo previsto en los artículos 34.4 y 38.i) del Código de Comercio , estará supeditada a la aprobación por la Administración Tributaria, en la forma que reglamentariamente se determine...'.

En el caso que nos ocupa, lo cierto es que a pesar de lo señalado por el recurrente, las facturas aportadas de ingresos y gastos se localizan temporalmente en los últimos días de diciembre de 2011, y las mismas fueron declaradas por la UTE en el modelo 390 correspondiente al IVA, del ejercicio 2011. E igualmente se constata en modelo 347 de operaciones con terceros. De esta forma, la imputación de ingresos correspondiente a la factura era procedente en ese ejercicio del devengo, con independencia de la fecha del pago. No cabe pues acoger el argumento sobre la neutralidad de efectos en ejercicios anteriores, puesto que lo que realiza la AEAT es una regularización de la base imponible del ejercicio en el que se tenían que haber declarado esos ingresos, con las consiguientes consecuencias sancionadoras. Concurriendo además otro elemento destacable, que se comprueba en la declaración de 2012, en la que no se corrige esa ausencia de imputación, y en la que únicamente se consignan los ingresos imputables a ese ejercicio.

Por lo tanto no existe una deficiente imputación por parte de la Administración, ni un error en la liquidación girada, resultando intrascendente toda la argumentación en orden a la naturaleza jurídica de la UTE, y su régimen fiscal, con cita de los art. 45 a 47 del LIS, puesto que en nada modifican las anteriores afirmaciones, en tanto se hace mención al régimen de imputación de los socios de la UTE, lo que no es la cuestión aquí debatida.

QUINTO.- ELEMENTOS DE LA DERIVACIÓN.

Sentado lo anterior, es preciso analizar ahora, los elementos de la derivación de responsabilidad, especialmente, el elementos culpabilísimo, en cuanto el Acuerdo de derivación, la Resolución que resuelve el recurso de reposición, y la Resolución del TEARA, parten de su concurrencia, tanto en relación con la UTE, como en referencia al aquí recurrente, como representante de la misma y administrador de una de las sociedades que a componen, dedicadas a una actividad directamente relacionada con la desarrollada por la UTE.

En este punto, cabe recordar que el art. 183 de la LGT establece: ' 1. Son infracciones tributarias las acciones u omisiones dolosas o culposas con cualquier grado de negligencia que estén tipificadas y sancionadas como tales en esta u otra ley. 2. Las infracciones tributarias se clasifican en leves, graves y muy graves. 3. Las infracciones y sanciones en materia de contrabando se regirán por su normativa específica'; el art. 179: ' 1. Las personas físicas o jurídicas y las entidades mencionadas en el apartado 4 del artículo 35 de esta ley podrán ser sancionadas por hechos constitutivos de infracción tributaria cuando resulten responsables de los mismos'; y el art. 181: ' 1. Serán sujetos infractores las personas físicas o jurídicas y las entidades mencionadas en el apartado 4 del artículo 35 de esta ley que realicen las acciones u omisiones tipificadas como infracciones en las leyes.

Entre otros, serán sujetos infractores los siguientes:

a) Los contribuyentes y los sustitutos de los contribuyentes'.

En este supuesto, la Administración sanciono a la UTE por dos infracciones. En primer término por la prevista en el art. 191.2 de la LGT, que define como infracción leve: ' 'la infracción tributaria será leve cuando la base de la sanción sea inferior o igual a 3.000 euros, o siendo superior no exista ocultación'; y en segundo lugar, por una infracción grave, tipificada en el art. 195.1 de la LGT: ' 1. Constituye infracción tributaria determinar o acreditar improcedentemente partidas positivas o negativas o créditos tributarios a compensar o deducir en la base o en la cuota de declaraciones futuras, propias o de terceros'.

Como señala la STSJ de Galicia de 3 de marzo de 2010, en su Fundamento de Derecho Cuarto, en relación con la concurrencia de los elementos de la infracción tributaria, y específicamente, el elementos subjetivo: ' la indicación del artículo 77.1 LGT en relación a que las infracciones tributarias son sancionables incluso a título de simple negligencia no autoriza a concluir que el menoscabo de la norma se derive directamente de la omisión del mínimo deber de cuidado exigible, sino que precisa una mínima fundamentación en correspondencia con lo alegado por el contribuyente que permita sentar la concurrencia de aquella negligencia y, en consecuencia, la procedencia de la sanción. El razonamiento que, entre los hechos y su consecuencia jurídica, efectúa la Administración es, en este contexto, esencial y, añadidamente, consecuencia del criterio mantenido en la STC 76/1990, de 26 de abril , en orden a desvincular la mera negligencia de la responsabilidad objetiva. En definitiva, pues, el principio de culpabilidad está también presente en materia tributaria; pero su infracción no puede seguirse de la propia afirmación de la concurrencia de negligencia, lo que convierte en conclusión lo que es presupuesto de la sanción. De ahí que, también como exigencia del artículo 24.1 CE , sea preciso fundamentar adecuadamente la existencia de la infracción y la procedencia de la sanción, con expresa referencia a los motivos alegados por el contribuyente, cuando una y otra se discuten como manifestación, también en este punto, de la aplicación al procedimiento sancionador en materia tributaria, en general, de los principios propios del Derecho Penal, en cuanto manifestaciones ambas de la potestad punitiva del Estado'.

En la Sentencia de esta misma Sala, de 23 de julio de 2020 (Recurso 485/2019), analizando una sanción tributaria, y la necesaria motivación y valoración de la culpabilidad, en forma de dolo o culpa, se recordaba la reiterada jurisprudencia que excluye la posibilidad de sustentar una infracción tributaria en la mera referencia a la falta de ingreso, al resultar de la regularización que practique una Administración Tributaria, o en la simple constatación de una falta de ingreso de una deuda tributaria. Y citaba la sentencia del Tribunal Supremo de 2 de noviembre de 2002 : ' no es posible sancionar la mera referencia al resultado sin motivar específicamente, de donde se colige la existencia de culpabilidad. Así lo ha puesto de manifiesto el Tribunal Constitucional en su sentencia 164/2005, de 20 de junio , al señalar que se vulnera el derecho a la presunción de inocencia cuando se impone la sanción por el mero hecho de no ingresar, pero sin acreditar la existencia de un mínimo de culpabilidad y ánimo defraudatorio.'

Y continuaba la Sentencia de la Sala: 'También la sentencia del Tribunal Supremo, de 11 de junio de 2012, recurso de casación nº 588/2009 , insiste en la necesidad de motivación del acuerdo sancionador que debe referirse a los concretos incumplimientos en los que se actuó de forma culpable por parte del supuesto infractor. Insiste esta sentencia en que la mera referencia al resultado de la regularización practicada por la Administración Tributaria o la simple constatación de la falta de ingreso de la deuda, sin motivar específicamente la existencia de comportamientos culpables, supone una sanción por el resultado, es decir, por la falta de ingreso, lo que no es viable desde la perspectiva del ' ius puniendi' en un Estado de Derecho. En el mismo sentido la sentencia, también del Tribunal Supremo de 29 de octubre de 2009, recurso de casación nº 2422/03 .

En cuanto a la concurrencia o no del elemento subjetivo, culpabilidad que exige, de ' lege data' el art. 183 de la Ley General Tributaria ,y la jurisprudencia del Tribunal Constitucional y del Tribunal Supremo redundan en la idea de que no existe conducta infractora sin que concurra en su autoría algún tipo de culpabilidad, sentencias del Tribunal Supremo de fecha 10 de febrero de 2010, recurso de casación 2437/2004 y 18 de julio de 2007, rec. 127/2002 ,correspondiendo a la Administración la acreditación de las circunstancias que determinan la culpabilidad. Así la STS de 4 de febrero de 2010 afirma: ' el principio de presunción de inocencia garantizado en el art. 24.2 CE no permite que la Administración Tributaria razone la existencia de culpabilidad por exclusión o, dicho de manera más precisa, mediante la afirmación de que la actuación del obligado tributario es culpable porque no se aprecia la existencia de una discrepancia interpretativa razonable'. Y también proclama que 'en aquellos casos en los que, como el presente, la Administración Tributaria no motiva mínimamente los hechos o circunstancias de los que deduce que el obligado tributario ha actuado culpablemente, confirmar la sanción porque este último no ha explicitado en qué interpretación alternativa y razonable ha fundado su comportamiento, equivale, simple y llanamente, a invertir la carga de la prueba, soslayando, de este modo, las exigencias del principio de presunción de inocencia, en virtud del cual la carga de la prueba corresponde a quien acusa, sin que nadie esté obligado a probar su propia inocencia', ya que 'sólo cuando la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, procede exigir al acusado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad'.

Igualmente, nuestro TS ha expresado, por todas, en su sentencia de 6 de julio de 2012, (recurso de casación para la unificación de doctrina 6455/2011): ' La culpabilidad no es un hecho que pueda ser objeto de una prueba objetiva, sino que la culpabilidad es una cualidad psicológica del sujeto actor, y por ello la culpabilidad no puede ser objeto de prueba directa, sino que la culpabilidad se ha de deducir del conjunto de hechos probados. La norma jurídica impone a la Administración la carga de probar los hechos constitutivos de la infracción y que de esos hechos pueda inferirse racionalmente que el sujeto activo se ha conducido al menos con negligencia, correspondiendo a la parte interesada, el posible infractor, acreditar o proponer prueba sobre aquellos otros hechos de los que resulta que su conducta no es culpable por no haber incurrido en negligencia. En efecto, como señala la sentencia de 10 de julio de 2007 (rec. casación para la unificación de doctrina núm. 306/2002), 'en el enjuiciamiento de las infracciones es al órgano sancionador a quien corresponde acreditar la concurrencia de los elementos constitutivos de la infracción, en este caso de la culpabilidad', de manera que 'no es la recurrente quien ha de acreditar la razonabilidad de su posición, sino que es el órgano sancionador quien debe expresar las motivaciones de las cuales la tesis del infractor es 'claramente' rechazable' (FJ Segundo). Y es que sólo cuando la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, procede exigir al acusado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad, como es el caso de la que establecía el artículo 77.4.d) LGT '.

La sentencia del Tribunal Supremo de 22 de diciembre de 2016, dictada en el recurso para la unificación de doctrina 348/2016 , ha señalado en el fundamento jurídico séptimo que: ' Y, a este respecto, ha de constatarse que el Tribunal de instancia incorpora a su sentencia un planteamiento teórico inobjetable cuando alude, en los fundamentos jurídicos octavo y noveno, al principio de culpabilidad como exigencia derivada del artículo 183.1 de la LGT , lo que viene a significar que no existe un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias y que, para que proceda la sanción, es necesario que concurra en la conducta sancionada dolo o culpa, no pudiendo ser sancionados los hechos más allá de la simple negligencia, como ha señalado el Tribunal Constitucional en las sentencias 76/1990, de 26 de abril y 164/2005 de 20 de junio , la exigencia de motivación se proyecta sobre los actos administrativos sancionadores con independencia de que el sancionado sea una persona física o una persona jurídica, y del concreto tributo a que se refiera el comportamiento contemplado. No existe un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias y que, para que proceda la sanción, es necesario que concurra en la conducta sancionada dolo o culpa, no pudiendo ser sancionados los hechos más allá de la simple negligencia'. Y señala esta misma STS de 22 de diciembre de 2016, (recurso de casación 370/16), como la de 22 de diciembre del mismo año, (recurso de casación para unificación de doctrina 348/2016) que la intencionalidad de la conducta y aun la culpabilidad a título de negligencia, no cabe deducirlas de la conformidad prestada en las actas inspectoras, dado que la conformidad se presta únicamente respecto de los hechos, y la cuestión de la culpabilidad comporta la valoración de la conducta; además de que no puede descartarse que existan supuestos en los que el obligado tributario acepte el criterio manifestado por la Administración con la única finalidad de evitar litigios ineficaces.

En definitiva, se concluye que la actuación administrativa sancionadora debe plasmarse en una resolución en la que se contraste adecuadamente la efectiva concurrencia de los hechos imputados, de su tipicidad y de la existencia del requerimiento elemento culpabilístico. Esa motivación, circunstanciada y referida a los concretos hechos y elementos concurrentes en cada supuesto, debe partir del principio de presunción de inocencia con el que la Constitución presume la buena fe de los contribuyentes en sus relaciones tributarias, correspondiendo a la Administración la carga de la prueba de las circunstancias que determinen la culpabilidad del infractor en la comisión de infracciones tributarias. Nos encontramos en un ámbito de derecho sancionador, y por ello es exigible una motivación que refleje los elementos que justifican el ejercicio de 'ius puniendi', y ello con las garantías propias de todo procedimiento sancionador. Así lo ha declarado la mencionada sentencia 164/2005 de 20 de junio del Tribunal Constitucional , al afirmar que 'no se puede por el mero resultado y mediante razonamientos apodícticos sancionar, siendo imprescindible una motivación específica en torno a la culpabilidad o negligencia y las pruebas de las que ésta se infiere'.

Asimismo, la falta de concurrencia de causas de exoneración de la culpabilidad no es suficiente para cumplir con el requisito de motivación del elemento subjetivo de la infracción que derivan, no sólo de la Ley Tributaria ( arts. 103.3, 210.4 y 211.3 de la Ley 58/2003 ), sino también de las garantías constitucionales, entre las que hay que destacar el principio de presunción de inocencia reconocido en el art. 24.2 CE , sentencia ya citada de 6 de junio de 2008 . Se argumenta en esta sentencia que 'el principio de presunción de inocencia garantizado en el art. 24.2 no permite que la Administración Tributaria razone la existencia de culpabilidad por exclusión o, dicho de manera más precisa, mediante la afirmación de que la actuación del obligado tributario es culpable porque no se aprecia la existencia de una discrepancia interpretativa razonable -como ha sucedido en el caso enjuiciado- o la concurrencia de cualquiera de las otras causas excluyentes de la responsabilidad de las recogidas en el art. 77.3 LGT , entre otras razones, porque dicho precepto no agota todas las hipótesis posibles de ausencia de culpabilidad. A este respecto, conviene recordar que el art. 77.3.d) LGT de 1963 establecía que la interpretación razonable de la norma era, 'en particular', uno de los casos en los que la Administración debía entender necesariamente que el obligado tributario había 'puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios'; de donde se infiere que la circunstancia de que la norma incumplida sea clara o que la interpretación mantenida de la misma no se entienda razonable no permite imponer automáticamente una sanción tributaria porque es posible que, no obstante, el contribuyente haya actuado diligentemente'. Se reitera esta doctrina en las sentencias de 29 de septiembre de 2008 , recurso de casación núm. 264/2004, de 15 de enero de 2009 , recurso de casación núm. 4744/2004, de 9 de julio de 2009 , recurso de casación núm. 1790/2006 ,y de 27 de mayo de 2010 recurso de casación núm. 294/2005 .

Esta Sala, también se ha pronunciado en Sentencias como la de 12 de febrero de 2018 (recurso nº 929/2016): ' Así las cosas, considera esta Sala que la mera imputación de hechos sobre la base de las presunciones contenidas en la legislación del impuesto de sucesiones sin la existencia de motivación con respecto a esta circunstancia no puede justificar la imposición de la sanción recurrida. Debemos añadir que tal y como esta Sala ha señalado en distintas ocasiones por todas en su sentencia de 3 de julio de 2017 dictada en el P.O.487/2016 , ' la culpabilidad no es un hecho que pueda ser objeto de una prueba objetiva, sino que la culpabilidad es una cualidad psicológica del sujeto actor, y por ello la culpabilidad no puede ser objeto de prueba directa, sino que la culpabilidad se ha de deducir del conjunto de hechos probados. La norma jurídica impone a la Administración la carga de probar los hechos constitutivos de la infracción y que de esos hechos pueda inferirse racionalmente que el sujeto activo se ha conducido al menos con negligencia, correspondiendo a la parte interesada, el posible infractor, acreditar o proponer prueba sobre aquellos otros hechos de los que resulta que su conducta no es culpable por no haber incurrido en negligencia. El simple relato o remisión a los hechos que dieron lugar a una regularización tributaria, como es el caso aquí decidido, no supone necesariamente ni la concurrencia de culpabilidad ni motivación adecuada para el ejercicio de la potestad sancionadora. Es necesario que la resolución añada un plus de certeza en relación a la conexión entre los hechos imputados y la falta de diligencia o concurrencia de duelo en el supuesto infractor. No se puede por el mero resultado y mediante razonamientos apodícticos sancionar, siendo imprescindible una motivación específica en torno a la culpabilidad o negligencia y las pruebas de las que ésta se infiere. Existe la obligación que recae sobre la Administración Tributaria de justificar de manera específica el comportamiento del que se infiere la existencia de la culpabilidad precisa para sancionar, no siendo suficiente a tal fin juicios de valor ni afirmaciones generalizadas, sino datos de hecho suficientemente expresivos y detallados, con descripción individualizada de las operaciones que puedan entenderse acreedoras de sanción, porque las sanciones tributarias no pueden ser el resultado, poco menos que obligado, de cualquier incumplimiento de las obligaciones tributarias a cargo de los contribuyentes'. Idéntica doctrina se contiene en las sentencias de esta Sala las dictadas en los PO 712/16, con fecha 27 de junio de 2017 , 464/2016 de 15 de mayo y 591/16 , con fecha 5 de junio de 2017 .

El recurrente aduce, en este punto, y en los apartados 4.2 a 4.7 de los Fundamentos de la Demanda que nos encontramos ante un mero error de imputación, sin que concurra dolo o culpa atribuible a los responsables de la UTE. Esta afirmación esta reforzada por el hecho de que no se incluyera tampoco en la 2.012, en la que se declaran los ingresos de ese año y por error no se declaró esta cifra para compensar las 'pérdidas del 2011'. Nuevamente esto es así ya que en el modelo 200 de 2.012 se ajusta el neto patrimonial de la UTE a la cifra correcta, anulando estas pérdidas, aunque debido al error no se transcriben en las perdidas a compensar de 2.011 en la casilla al efecto. Se trataría, claramente, de un error en la declaración de sociedades sin trascendencia económica más allá, en su caso, de los 341,10€ de la cuota a pagar. Por otro lado, afirma la ausencia de proporción entre la infracción y el resultado de la sanción; resultando injusto, y rozaría el enriquecimiento ilícito que se establezca una sanción en base a la cifra de ingresos por un error en una declaración.

Afirmada la exigencia de motivación de las resoluciones sancionadoras en materia tributaria, y la necesidad de una explicación suficiente y razonada sobres los elementos de la infracción típica, específicamente, sobre el elemento subjetivo, más allá de la comisión o constatación de una conducta, en el presente supuesto, la Administración primero y el TEARA después, destacan una serie de datos fácticos de los que concluyen la concurrencia, al menos, de una conducta culposa del recurrente.

El Acuerdo de derivación, constata las conductas infractoras recogiendo lo ya señalado en el acuerdo sancionador, y señala: 'El obligado tributario declaró una base imponible inferior a la comprobada como consecuencia de no haber incluido ingresos por ventas realizadas en el ejercicio, y si los aprovisionamientos asociados a las mismas. Se incrementa el resultado contable declarado por la entidad en 440.254,23 euros, como resultado de operaciones comerciales realizadas con la Cámara Oficial de Comercio e Industria que no fueron declaradas como ingreso en su declaración del Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2011.

En la liquidación que se practica resulta una cuota a ingresar de 316,29 euros, lo que se considera constitutivo de la infracción tipificada en el artículo 191.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

De otra parte, el hecho de no haber computado esos ingresos de 440.254,23 euros en la declaración presentada, determinó en la misma una base imponible negativa de 439.199,93 euros. Por tanto la oficina liquidadora constata en la liquidación practicada que la obligada tributaria había acreditado improcedentemente partidas a compensar o deducir en la base de declaraciones futuras por ese importe de 439.199,93 euros, lo que se considera constitutivo de la infracción tipificada en el artículo 195 de la Ley 58/2003 de 17 de Diciembre, General Tributaria.

Se trata pues del sustento factico del tipo infractor, y que no aparece desvirtuado. Ahora bien, como se ha señalado el mero incumplimiento de la conducta exigible no llena ni complete el elemento subjetivo que la aplicación de las normas sancionadoras exige. No obstante, ese mismo Acuerdo añade, haciendo cita de la jurisprudencia aplicable, y de los principios de culpabilidad y tipicidad, que la oficina liquidadora señala que la forma jurídica de la entidad y la efectiva declaración de los gastos asociados a los ingresos no declarados, se entiende que la entidad conocía o razonablemente debía conocer su obligación de declarar correctamente el rendimiento del ejercicio, sin que la consignación de gastos y la ocultación de ingresos sean elementos que eximan de la responsabilidad. Destaca que tales hechos han aflorado mediante actuaciones de comprobación e investigación realizadas por la Administración Tributaria. Niega que estemos ante un mero error, no existiendo duda interpretativa, sino una verdadera ocultación de los ingresos, teniendo motivos para conocer el deber de imputación al ejercicio 2011. Por otro lado, también considera a estos efectos que esos ingresos correspondientes a 2011, constan declarados por la propia entidad en las autoliquidaciones de IVA y en el modelo 347 de operaciones con terceros. La cuantía de la base negativa declarada, la forma jurídica de los miembros de la UTE, su actividad similar a la de la UTE y la ausencia de ingresos declarados hace imposible apreciar la existencia de un error en la declaración; más bien, se observa una ausencia absoluta de diligencia, que no se suple con la no imputación de las bases negativas por los miembros de la UTE. Además, este hecho no se corrige en la declaración del ejercicio siguiente, donde solo se consignan los ingresos imputables a ese ejercicio. Incumple la entidad, conscientemente, el principio de correlación de ingresos y gastos, principio básico del régimen contable y fiscal de la entidad. Y acaba afirmando que no se trata de un problema de imputación temporal de ingresos y gastos, sino de la ocultación de ingresos por importe superior a 400.000 euros, importe suficientemente significativo para que la entidad hubiera debido apreciar su ocultación, sin esfuerzo adicional alguno, más que la mera revisión superficial de la declaración.

La Resolución del TEARA, siguiendo lo señalado en el Acuerdo de derivación, afirma, en relación con el elemento subjetivo exigible en el aquí recurrente: 'la confirmación de la responsabilidad solidaria exigida a la reclamante requiere, tal y como indica el TEAC en resolución 01060/2010 de 21 de febrero de 2012 que quede acreditado que el declarado responsable 'fue el causante de las infracciones tributarias cometidas, o al menos colaboró activamente en su comisión, para lo cual debe haber tenido el conocimiento de la situación de la entidad y la intención de participar en la comisión de tales infracciones'.En tal sentido, el reclamante es el representante de la entidad 'José Manuel Ignacio Vicente Pelayo SL', una de las entidades que constituye la UTE y el mismo ejerce las funciones de representación de la UTE y de presentación de liquidaciones. Así, en la declaración presentada del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2011, en la cual se ocultaron ingresos por importe de 440.254,23 euros procedentes de las operaciones comerciales y/o económicas realizadas con la Cámara Oficial de Comercio e Industria, se consigna en el apartado de la 'firma del Secretario del Consejo de Administración, declarante o representante' a D. Jacinto, quien certifica 'que los representantes legales de la entidad, abajo firmante, tienen facultades para actuar en nombre y por cuenta de la entidad y que sus nombramientos no han caducado ni han sido revocados a la fecha de esta declaración'. La persona que firma la declaración por poder es D. Jacinto. También figura en la declaración presentada en el apartado de Relación de administradores.

Los anteriores hechos y circunstancias ponen de manifiesto la participación directa del interesado en la ocultación de los ingresos de la UTE, así como el conocimiento por parte del mismo de la verdadera situación de la entidad a la que representaba y de las rentas obtenidas por esta, que fueron consignadas en otras declaraciones presentadas (IVA y modelo 347 de operaciones con terceros), y por ende, su intención de participar en la comisión de la infracción. Por otro lado, al contrario de lo alegado por el interesado, la ocultación de las rentas obtenidas por la UTE en el ejercicio 2011 no se corrige con su declaración en el ejercicio siguiente, por lo que no estamos ante una diferencia de criterio en la imputación temporal de los ingresos y de los gastos, sino ante una verdadera ocultación de ingresos de importe significativo'.

Efectivamente, como señala la Administración Tributaria, y el TEARA posteriormente, nos encontramos ante una falta de inclusión en la declaración tributaria de unos ingresos que conforme a la factura emitida eran imputables al ejercicio 2011. Sin embargo si se declararon los gastos correspondientes, a efectos de determinar una base negativa pendiente de aplicación en periodos impositivos futuros. Pero esos ingresos si constaban en otras declaraciones tributarias como el IVA, u operaciones con terceros. Si bien se pretende sustentar este dato como manifestación de un mero error, es lo cierto que, en este concreto caso, parece constituirse en una manifestación palmaria de negligencia a la hora de realizar la declaración tributaria, puesto que no se trata, como afirma la Administración de una mera discusión razonable de imputabilidad temporal, o un mero error. Si así hubiera sido, bien podían los responsables de la UTE, en este caso del aquí recurrente haber subsanado ese error, bien con una autoliquidación complementaria, o en los siguientes ejercicios, lo que no aconteció, sino que por el contrario, en 2012 solo se declararon los ingresos de eses año. Y no se trata de discutir la imputación de cantidades menores, o partidas que pudieran ser susceptibles de interpretación contable, a efectos de imputación temporal, conforme al art. 11 de la LIS, sino de una cantidad referida a una factura que superaba los 500.000 €, por lo que difícilmente puede sostenerse que nos encontramos ante un mero error o descuido, que por otro lado no se motiva ni razona suficientemente en el escrito de demanda.

Por lo expuesto, la Sala considera que existió motivación suficiente en las Resoluciones Administrativas sobre la acreditación del elemento de culpa, excluyendo supuestos de exoneración, incluido el posible error. Y afirmada la infracción, se impuso, como razona el Acuerdo de derivación, la sanción en su grado mínimo, conforme establece el propio art. 195.2 que regula: ' La sanción consistirá en multa pecuniaria proporcional del 15 por ciento si se trata de partidas a compensar o deducir en la base imponible, o del 50 por ciento si se trata de partidas a deducir en la cuota o de créditos tributarios aparentes'. En este supuesto se aplicó el 15% que establece la norma, no constatando que se haya infringido el principio de proporcionalidad.

Dado que en el escrito de demanda ninguna alegación se efectúa respecto del reintegro de la deducción de la sanción, se está a lo resuelto por el TEARA.

SEXTO.- COSTAS.

En virtud de lo previsto en el artículo 139 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-administrativa, es preciso imponer las costas a la parte actora limitándolas, no obstante, a un máximo por todos los conceptos de 500 euros, más el IVA si procediera.

Vistos los preceptos legales citados y demás de pertinente aplicación,

Fallo

En atención a todo lo expuesto, la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Asturias ha decidido desestimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de D. Jacinto, la Resolución del Tribunal Económico-administrativo Regional del Principado de Asturias, de 21 de febrero de 2020 (procedimiento 33-00439-2018; 52-00270-2018), por la cual se desestima la reclamación interpuesta contra sendos Acuerdos dictados por la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de la A.E.A.T. en Asturias, por los que se desestimaban los recursos de reposición interpuestos por el aquí recurrente, frente a: 1º Acuerdo de declaración de responsabilidad solidaria por deudas de JOSE MANUEL IGNACIO GARCÍA RODRÍGUEZ S.L. VICENTE PELAYO S.L. UTE, en virtud de lo dispuesto en el art. 42.1.a) de la LGT; 2º Acuerdo de exigencia de la reducción practicada a la sanción derivada, en virtud del acuerdo de declaración de responsabilidad, por no cumplirse los requisitos para dicha reducción.

Se imponen las costas a la parte actora limitándolas, no obstante, a un máximo por todos los conceptos de 500 euros, más el IVA si procediera.

Contra la presente resolución cabe interponer ante esta Sala, RECURSO DE CASACIÓN en el término de TREINTA DIAS, para ser resuelto por la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Supremo si se denuncia infracción de legislación estatal o por esta Sala de lo Contencioso-administrativo de este Tribunal Superior de Justicia si lo es por legislación autonómica. Dicho recurso deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de treinta días a contar desde el siguiente al de su notificación, debiendo tenerse en cuenta respecto del escrito de preparación de los que se planteen ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo los criterios orientadores previstos en el Apartado III del Acuerdo de 20 de abril de 2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máximo y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al Recurso de Casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo (BOE número 162 de julio de 2016).

Así por esta nuestra Sentencia, de la que se llevará testimonio a los autos, la pronunciamos, mandamos y firmamos.