Encabezamiento
Tribunal Superior de Justicia de Madrid
Sala de lo Contencioso-Administrativo
Sección Quinta
C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004
33009730
NIG:28.079.00.3-2019/0016598
Procedimiento Ordinario 1047/2019
Demandante:D. Roman
PROCURADOR Dña. MARIA ICIAR DE LA PEÑA ARGACHA
Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID
Sr. ABOGADO DEL ESTADO
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA
DE
MADRID
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN QUINTA
SENTENCIA Nº 29/21
RECURSO NÚM.: 1047/2019
PROCURADOR Dña. MARIA ICIAR DE LA PEÑA ARGACHA
Ilmos. Sres.:
Presidente
D. José Alberto Gallego Laguna
Magistrados
D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo
Dña. María Rosario Ornosa Fernández
Dña. María Antonia de la Peña Elías
Dña. Ana Rufz Rey
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En Madrid, a 20 de enero de 2021.
VISTO por la Sala el recurso contencioso administrativo núm. 1047/2019, interpuesto por D. Roman, representado por la Procuradora Dª Mª Iciar de la Peña Argacha, contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, de fecha 22 de abril de 2019, que desestimó la reclamación económico administrativa deducida contra acuerdo de liquidación provisional, NUM000, relativo al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2012 y acuerdo sancionador, derivado de la anterior liquidación.
Ha sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.
Antecedentes
PRIMERO.-Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley de esta Jurisdicción, se emplazó a la parte actora para que formalizase la demanda, lo que verificó mediante escrito en el que, tras exponer los hechos y fundamentos de Derecho que estimó de aplicación, suplicaba se dicte sentencia por la que se anule la resolución recurrida, así como la liquidación y la sanción de las que trae causa.
SEGUNDO.-El Abogado del Estado contestó a la demanda mediante escrito en el que suplicaba se dicte sentencia que desestime el recurso.
TERCERO.-Siguió el procedimiento por sus trámites y se señaló para votación y fallo del recurso el día 19 de enero de 2021, en cuya fecha ha tenido lugar.
CUARTO.-Este recurso ha sido señalado en virtud del acuerdo del Ilmo. Sr. Presidente de la Sala de lo Contencioso Administrativo, realizando llamamiento para sustituciones voluntarias del mes de enero de 2021, dentro del plan de sustituciones voluntarias, aprobado por la Sala de Gobierno en acuerdo de 17 de diciembre de 2019.
Ha sido Ponente la Magistrada Ilma. Sra. Dª Mª Rosario Ornosa Fernández, quien expresa el parecer de la Sala.
Fundamentos
PRIMERO.-El presente proceso tiene por objeto determinar si se ajusta o no a la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, de fecha 22 de abril de 2019, que desestimó la reclamación económico administrativa deducida contra acuerdo de liquidación provisional, NUM000, relativo al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2012 y acuerdo sancionador, derivado de la anterior liquidación, por cuantías respectivas de 4.945,08 € y 2.198,16 €.
SEGUNDO.-El actor alega en la demanda que la única cuestión controvertida en este recurso es la deducibilidad en el IRPF de los gastos que se desprenden de 12 facturas emitidas a su nombre por la entidad Mucientes Abogados S.L., ya que durante el ejercicio 2012 desarrolló su actividad profesional en un despacho ubicado en la calle Zurbarán número ocho, planta cuarta, de Madrid al que se incorporó junto con otros compañeros en noviembre de 2011, cediendo dicha entidad al actor el uso de los elementos materiales y humanos necesarios para su actividad, a cambio de una cantidad mensual por arrendamiento del despacho, así como la parte proporcional de los gastos relativos al mismo.
Indica que ha aportado Las 12 facturas controvertidas así como certificación del citado despacho haciendo constar que nunca tenido la condición de administrador, socio, apoderado, directivo o ni tan siquiera empleado de la entidad Mucientes Abogados S.L. y aun habiendo aportado toda la documentación necesaria, la administración pone en cuestión la deducibilidad de los gastos por no acreditar con la documentación la relación laboral entre el contribuyente y dicho despacho.
Señala que ha aportado documentación en el expediente administrativo relativa a que, durante el ejercicio 2012, su despacho provisión profesional se ubicaba en la calle Zurbarán número 8, 4ª planta de Madrid.
Se llegó a un acuerdo con Mucientes Abogados S.L. para que para la distribución de los gastos relativos a la renta del local se efectuase en función de la superficie del despacho individual que ocupaba cada uno de los abogados y el resto de gastos se distribuía por cabezas, de tal forma que el actor pagaba un 15,91% de participación en la renta o alquiler del despacho y un 16,66 % en el resto de gastos comunes.
Alega que, además, sobre esta misma cuestión fue objeto de un requerimiento por parte de la Agencia Tributaria, en relación al ejercicio 2015, que terminó con un acuerdo del órgano gestor, de 26 de agosto de 2016, en el que se consideró que no procedía efectuar regularización alguna.
Indica que renuncia al resto de cuestiones debatidas en la vía administrativa, pretendiendo solo la anulación de la resolución del TEAR respecto de las cuestiones impugnadas, y en relación al expediente sancionador alega la falta de motivación de la culpabilidad.
TERCERO.-La defensa de la Administración General del Estado, en la contestación a la demanda, señala que no se ha acreditado, por parte del recurrente, la efectividad del gasto, cosa que podría haberse hecho con el contrato suscrito entre el recurrente y Mucientes Abogados, donde constara la proporción de los gastos que asumía y las facturas de dichos gastos y respecto del acuerdo sancionador, entiende correctamente motivada por la administración la culpabilidad del actor.
De ahí que solicite la confirmación de la resolución del TEAR.
CUARTO.-En la liquidación provisional girada al actor, el 8 de agosto de 2016, se razonan por la AEAT los motivos de la regularización, en relación al único aspecto cuestionado por el actor en la demanda, en el siguiente sentido:
'Una vez analizada la documentación presentada por el contribuyente, se procede a la siguiente motivación:
1.- Sobre el apartado relativo a NO FACTURA, los apuntes relativos a los gastos de MUCIENTES Abogados, no son admisibles como gastos deducibles por no aportar la documentación necesaria y justificativa que acredite una relación laboral entre el contribuyente y dicho despacho de abogados, no se aporta nada al respecto, sólo una relación de facturas recibidas por dicho despacho sin indicar la proporción de gastos correspondientes al contribuyente.
Sobre este hecho y por hechos posteriores que se analizarán a continuación, se debe partir del art. 105.1 LGT que indica lo siguiente:'1. En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho debe rá probar los hechos constitutivos del mismo.'. Es decir, cada parte debe probar los hechos cuyas consecuencias jurídicas le benefician o favorecen. Así corresponde
a la Administración la determinación del hecho imponible, su cuantificación y atribución a un sujeto pasivo concreto, y corresponde a los contribuyentes la justificación de los gastos, las deducciones, beneficios fiscales, supuestos de exención o de no sujeción y las bonificaciones.'
QUINTO.-Así delimitado el ámbito del presente recurso, la cuestión de fondo debe analizarse a partir de la Ley 35/2006, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aplicable al ejercicio fiscal que nos ocupa.
El art. 28.1 del reseñado texto legal, norma referida a las reglas generales de cálculo del rendimiento neto de las actividades económicas, dispone:
'1. El rendimiento neto de las actividades económicas se determinará según las normas del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las reglas especiales contenidas en este artículo, en el artículo 30 de esta Ley para la estimación directa, y en el artículo 31 de esta Ley para la estimación objetiva.'
Y el art. 30.1 de dicha Ley establece:
'1. La determinación de los rendimientos de actividades económicas se efectuará, con carácter general, por el método de estimación directa, (...)'.
Estas normas remiten al Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, que aprobó el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, que en su art. 10.3 determina:
'En el método de estimación directa, la base imponible se calculará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en la presente ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas'.
Además, el art. 14.1.e) del mismo texto legal, después de hacer referencia a las liberalidades, dice que son deducibles los gastos que se hallen correlacionados con los ingresos.
Así, se proclama la correlación entre ingresos y gastos, aunque para admitir la deducción de un gasto hay que cumplir el requisito de 'inscripción contable' que proclama el art. 19.3 del Real Decreto Legislativo 4/2004:
'No serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si así lo establece una norma legal o reglamentaria, a excepción de lo previsto respecto de los elementos patrimoniales que puedan amortizarse libremente'.
Por otro lado, el art. 133.1 de dicho texto legal, relativo a las obligaciones contables, dispone:
'Los sujetos pasivos de este impuesto deberán llevar su contabilidad de acuerdo con lo previsto en el Código de Comercio o con lo establecido en las normas por las que se rigen'.
Estos preceptos legales conducen al Real Decreto 1496/2003, que regula las obligaciones de facturación que incumben a los empresarios y profesionales, a cuyo tenor todos los gastos necesarios para la obtención de los ingresos deben justificarse mediante 'factura completa', la cual tiene que estar numerada y debe incluir la fecha de su expedición, nombre y apellidos, razón o denominación social del expedidor y del destinatario, así como la descripción de la operación y su importe.
En referencia a la prueba, el artículo 105 de la Ley General Tributaria establece que tanto en el procedimiento de gestión como en el de resolución de reclamaciones, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos que normalmente le son constitutivos, carga que se entiende cumplida si se designan de modo concreto los elementos de prueba en poder de la Administración Tributaria, según el párrafo segundo del citado precepto, de modo que la inactividad de la parte recurrente en cuanto a acreditar los hechos que son cuestionados en el procedimiento, sólo al interesado puede perjudicar.
El artículo 106.1 de la misma Ley, establece que 'en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa', remisión que debe entenderse a los artículos 1214 y siguientes del Código Civil y 299 y siguientes de la LEC, lo que implica en el caso de los documentos privados que la valoración de su fuerza probatoria debe realizarse al amparo de lo que dispone el artículo 1227 del Código Civil para que pueda estimarse plenamente ajustada a derecho en el procedimiento tributario.
Y para la admisión de la prueba de las presunciones no establecidas en las normas, el artículo 108.2 de la Ley 58/2003 dispone que ' es indispensable que entre el hecho demostrado y aquel que se trate de deducir haya un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano'y de acuerdo con el criterio jurisprudencial, expresado en la sentencia dictada por la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo de 5/05/2014, recurso de casación 1511/13, 'la prueba indiciaria o de presunciones puede ser válidamente utilizada si concurren los siguientes requisitos: (a) que aparezcan acreditados los hechos constitutivos del indicio o hecho base; (b) que exista una relación lógica entre tales hechos y la consecuencia extraída; y (c) que esté presente el razonamiento deductivo que lleva al resultado de considerar probado o no el presupuesto fáctico contemplado en la norma para la aplicación de su consecuencia jurídica, como, para el ámbito jurisdiccional, exige de manera expresa el artículo 386.1, párrafo segundo , de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento civil , al señalar que 'en la sentencia en la que se aplique el párrafo anterior (las presunciones judiciales) deberá incluir el razonamiento en virtud del cual el tribunal ha establecido la presunción '. Dicho, en otros términos, la prueba de presunciones consta de un elemento o dato objetivo, que es el constituido por el hecho base que ha de estar suficientemente acreditado, del que parte la inferencia, esto es, la operación lógica que lleva al hecho consecuencia, que será tanto más rectamente entendida cuanto más coherente y razonable aparezca el camino de la inferencia. Puede hablarse, en tal sentido, de rechazo de la incoherencia, la irrazonabilidad y la arbitrariedad como límite a la admisibilidad de la presunción como prueba [véanse, por todas, las sentencias emanadas de esta misma Sección los días 10 de noviembre de 2011 (casación 331/09 , FJ 6 º), 17 de noviembre de 2011(casación 3979/07 , FJ 3º)8 de octubre de 2012 (casación 7067/10, FJ 2 º) y 18 de marzo de 2013 (casación 392/11 , FJ 2º].'En los mismos términos se expresa la sentencia de la misma Sala y Sección del Alto Tribunal de 17/02/2014, recurso 651/2013.
En cuanto a la acreditación de los gastos fiscalmente deducibles, el número 3 del artículo 106 de la LGT añade, ' los gastos deducibles y las deducciones que se practiquen cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales deberán justificarse mediante factura entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación o mediante el documento sustitutivo emitido con ocasión de su realización que cumplan en ambos casos los requisitos señalados en la normativa tributaria'y a tal fin el Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre por el que se aprobó el Reglamento de Facturación, contiene los requisitos que deben reunir las facturas y demás documentos sustitutivos de las mismas para su validez y la factura completa tiene que estar numerada e incluir la fecha de su expedición, nombre y apellidos, razón o denominación social del expedidor y del destinatario, así como la descripción de la operación y su importe, artículos 6 y 7.
Sobre la deducibilidad de gastos, la jurisprudencia mantiene que la carga de la prueba de tal deducibilidad viene atribuida a quien pretende obtener la deducción. Así se recoge, entre otras, en la Sentencia de la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo de 17 de Julio de 2.014, recurso 123/2.013, en la que se expresa: 'Si resulta evidente que estamos ante una distinta valoración de las pruebas, cabe recordar que la valoración realizada por la Sala de instancia queda extramuros del ámbito casacional. Siendo correcto el parecer recogido en la sentencia de instancia, pues constatadas por la Inspección las circunstancias que fundadamente pusieron en duda la realidad de las entregas de bienes y la prestación de servicios, como detalladamente recoge la propia Sentencia, correspondía al obligado tributario que pretende aplicarse la deducción la acreditación de los extremos habilitantes al efecto; por tanto, si no llegó a acreditarlos hace procedente la exclusión de la deducción. La regla general sobre la carga de la prueba, no se ve desvirtuada por lo dispuesto en art. 217 de la LEC , pues si el hecho a acreditar, es la realidad de las operaciones, la facilidad probatoria y la disponibilidad de la misma, obviamente, correspondía a la recurrente'.
En definitiva, aparte de los requisitos contables y los relativos a la emisión y contenido de las facturas, el carácter deducible de un gasto viene determinado por la efectiva realización del servicio o actividad que motiva el pago, exigencia indispensable para poder afirmar que los bienes y servicios adquiridos se utilizan en relación a la actividad profesional desarrollada por el sujeto. Por tanto, la existencia de factura es necesaria, pero insuficiente por sí sola para acreditar el carácter deducible de los gastos.
SEXTO.-A la vista de tales requisitos legales, desarrollados por la jurisprudencia, procede examinar los medios de prueba aportados para justificar la deducibilidad, como gastos de la actividad profesional del actor, en el Impuesto sobre la Renta del ejercicio 2012, las 12 facturas controvertidas correspondientes a los apuntes 6,14, 22, 29, 33, 38, 49, 54, 57, 62, 67 y 73, por importe de 17.093,89 €.
Procede reproducir, por su interés los conceptos de algunas de esas facturas:
Conceptos factura mes de febrero:
Conceptos factura mes de julio:
Se aprecia así que los conceptos que constan en las facturas aportadas por el recurrente, en el expediente administrativo, están convenientemente desglosados, y se aprecia que se corresponden al pago de una parte proporcional de los gastos del despacho, figurando incluso respecto de la 'Nomina de Candida' y 'Nomina Enriqueta' el concepto 'Prorrata de pagas'. Además, también figura el concepto de 'Arrendamiento del despacho' y un desglose de los gastos en suministros del despacho o 'renting de la fotocopiadora' que, por su cuantía, se aprecia que constituyen solo una parte proporcional del total de los gastos.
Se ha aportado por el recurrente el libro de gastos en el que constan dichas facturas debidamente contabilizadas.
También se aportan con la demanda justificantes del pago de las facturas, con copias de las transferencias mensuales efectuadas por el recurrente a la cuenta en el BBVA de MUCIENTES ABOGADOS SLP, por el importe que reflejan las facturas controvertidas.
Se niega por la administración en la liquidación la deducción de las facturas controvertidas, por no acreditarse la relación laboral, con el despacho MUCIENTES ABOGADOS SLP, cuestión aclarada en la certificación, de 24 de octubre de 2019, aportada con la demanda, en la que D. Cosme, Administrador Solidario de la entidad MUCIENTES ABOGADOS SLP, certifica que D. Roman nunca ha tenido la condición de socio, apoderado, directivo o empleado de la entidad.
También se niega la deducción por la administración de las facturas por no justificarse la proporción de gastos asumida por el recurrente. Al margen de que ese extremo no sería exigible legalmente para poder determinar la deducibilidad como gasto asociado a la actividad profesional de las facturas, tal como indica la demanda, existen documentos aportados que acreditan que pagaba una parte proporcional de los gastos del despacho como son las propias facturas controvertidas de las que se desprende que pagaba una parte proporcional de los gastos del despacho, además de una cuota por el arrendamiento del mismo, según consta en dichas facturas.
Por último, es preciso hacer referencia a que la propia AEAT entendió que no procedía efectuar regularización alguna en relación al IRPF de 2015 ante el requerimiento efectuado en relación a ese tributo y ejercicio, en el que se dedujo el actor facturas similares a las controvertidas en este recurso.
Todo ello conduce a la estimación íntegra del recurso en cuanto a que únicamente se cuestiona en él la deducibilidad de los gastos de las 12 facturas controvertidas, correspondientes a los apuntes 6,14, 22, 29, 33, 38, 49, 54, 57, 62, 67 y 73, por importe de 17.093,89 €, por lo que la liquidación impugnada debe ser confirmada en el resto de aspectos que no habían sido anulados por el TEAR, ya que dicho órgano estimó parcialmente la reclamación económico administrativa y anuló parcialmente la liquidación, en cuanto al gasto relativo al apunte 41 admitiendo su deducibilidad.
Procede, en definitiva, la estimación íntegra del recurso y la anulación de la Resolución del TEAR por lo que se refiere a las 12 facturas controvertidas, confirmándola en el resto.
SEPTIMO.-Por lo que respecta al acuerdo sancionador, de 27 de diciembre de 2016, cabe reproducir su motivación del elemento subjetivo de la culpabilidad:
'En el cálculo del rendimiento neto de las actividades económicas cuyo régimen de determinación es la estimación directa, se produce una remisión genérica a las normas del Impuesto sobre Sociedades, lo cual nos lleva a la determinación de la base imponible corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos que establece la Ley de Sociedades, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio. De acuerdo con esta remisión, la deducibilidad de los gastos está condicionada por el principio de correlación con los ingresos, debiendo pues acreditarse que se han ocasionado en el ejercicio de la actividad y que son necesarios para la obtención de los ingresos. De manera que cuando no exista esa vinculación a la actividad, o bien esa necesidad, no podrían considerarse deducibles. La deducibilidad de los gastos está condicionada, además, a que queden convenientemente justificados mediante original de factura o documento equivalente, imputados temporalmente al ejercicio que correspondan y estén contabilizados o registrados en los libros-registro que, con carácter obligatorio, deben llevar los contribuyentes que desarrollen actividades económicas, siempre que determinen su rendimiento neto en estimación directa en cualquiera de sus modalidades. La normativa tributaria prevé que las acciones u omisiones tipificadas en las leyes no darán lugar a responsabilidad, entre otros motivos, cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias. En el presente caso se aprecia una omisión de la diligencia exigible ya que la normativa regula de forma expresa los requisitos para la práctica de la deducción de los gastos de la actividad económica. La normativa tributaria prevé que las acciones u omisiones tipificadas en las leyes no darán lugar a responsabilidad, entre otros motivos, cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias. En el presente caso se aprecia una omisión de la diligencia exigible ya que la normativa regula de forma expresa los requisitos para la práctica de la deducción de los gastos de la actividad económica. Es de destacar que la Administración tributaria pone, asimismo, a disposición de los contribuyentes una gran variedad de servicios de información a los que pudo acudir el obligado tributario en caso de duda.'
El Tribunal Supremo es especialmente exigente en esta materia, pudiendo citarse la Sentencia de la Sala Tercera, Sección Segunda, de 9 de octubre de 2014, que se refiere a la motivación de los acuerdos sancionadores en los términos que siguen: '... respecto de la inexistencia de culpabilidad, el Tribunal Supremo en una constante y uniforme línea jurisprudencial ha formado un sólido cuerpo de doctrina sobre los requisitos que deben concurrir para la imposición de sanciones en el ámbito tributario. En este sentido, como recuerda la STS de 9-12-97 y de acuerdo con la sentencia del Tribunal Constitucional 76/1990 de 26 de abril , no existe un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias y la culpabilidad del sujeto infractor se vincula a la circunstancia de que su conducta no se halle amparada por una interpretación jurídica razonable de las normas fiscales aplicables. Especialmente, cuando la Ley haya establecido la obligación a cargo de los particulares de practicar operaciones de liquidación tributaria, la culpabilidad del sujeto infractor exige que tales operaciones no estén respondiendo a una interpretación razonable de la norma, porque si bien esa interpretación puede ser negada por la Administración, su apoyo razonable, sobre todo si va acompañado de una declaración correcta, aleja la posibilidad de considerar la conducta como culpable.'
Y también se refiere el Tribunal Supremo a la motivación de los acuerdos sancionadores en la Sentencia de 6 de junio de 2014, dictada en el recurso de casación 1411/12, y señala:
'Para poder apreciar la existencia de una motivación suficiente y de un juicio de culpabilidad, resulta menester enjuiciar si la Administración probó la culpabilidad de sujeto pasivo y si concurrían elementos bastantes para considerar que hubo infracción del Ordenamiento Jurídico ( SS. 15 de octubre de 2009 , casa. 6567/2003 , y 21 de octubre de 2009 , casa 3542/2003 ). No es el interesado quien ha de probar la falta de culpabilidad, sino que ha de ser la Administración la que demuestre la ausencia de diligencia, como señalábamos en la sentencia de 10 de julio de 2007 (rec. unif. doctr. 306/2002 ), por lo que sólo cuando la Administración ha razonado, en los términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, es cuando procede exigir al interesado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad. En cualquier caso, se revela imprescindible una motivación específica --inexistente en el expediente sancionador obrante en autos-- en torno a la culpa o la negligencia y las pruebas de que se infiere ( sentencias 6 de julio de 2008 , casa. 146/2004 y 6 de noviembre de 2008 , casa. 5018/2006 ).'
La administración únicamente realiza, en la motivación de la culpabilidad, una indicación genérica de que se considera responsable al contribuyente, ahora recurrente, con frases hechas y generales, sin hacer ni tan siquiera alusión a los hechos que motivan la sanción, y sin conectarlos, en absoluto, con la conducta culpable, por lo que no puede derivarse de ello, que se pueda considerar suficientemente motivado el acuerdo sancionador, a los efectos de valorar la culpabilidad del sujeto pasivo, ya que no basta la simple manifestación de los hechos que constituyeron la conducta del mismo, sino que es necesaria la concreción e individualización en cada caso específico, puesto que debe hacerse referencia a en qué consistió la intencionalidad de la conducta infractora, sin que pueda presumirse la culpabilidad de las simples afirmaciones reproducidas, lo que incumple lo dispuesto en el art. 211.3 de la Ley General Tributaria y art. 24 del Real Decreto 2063/2004, de 15 de octubre, por el que se aprueba el Reglamento General del Régimen Sancionador Tributario.
Estas circunstancias nos permiten apreciar la ausencia de motivación del elemento subjetivo de la culpabilidad, pues no se acredita ni justifica la concurrencia de este elemento en la actuación de la contribuyente, contemplada según las exigencias derivadas de la ley y de la interpretación constitucional de las garantías derivadas de los derechos fundamentales reconocidos en los arts. 24 y 25 CE.
Debe así estimarse el recurso en relación al acuerdo sancionador, lo que implica su anulación, puesto que el TEAR en su Resolución, a pesar de que anuló una parte de la liquidación, dejo el acuerdo sancionador subsistente respecto del resto de los aspectos a los que se refería de la liquidación.
OCTAVO.-Las costas procesales causadas, en aplicación de lo establecido en el art. 139.1 LJ deben imponerse a la Administración General del Estado, al ser estimado el recurso.
En todo caso, conforme a lo establecido en el apartado cuarto del citado art. 139 LJ procede fijar la cifra máxima de costas procesales en 1.000 €, por todos los conceptos, incrementado en el correspondiente IVA, si procede, habida cuenta del alcance y dificultad de las cuestiones suscitadas y sin perjuicio de las costas que hayan podido imponerse a lo largo del procedimiento.
Fallo
Que debemos estimar y estimamos íntegramente el recurso contencioso administrativo interpuesto por D. Roman, representado por la Procuradora Dª Mª Iciar de la Peña Argacha, contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, de fecha 22 de abril de 2019, que desestimó la reclamación económico administrativa deducida contra acuerdo de liquidación provisional, NUM000, relativo al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2012 y acuerdo sancionador, derivado de la anterior liquidación, anulando la Resolución del TEAR en relación al acuerdo de liquidación, únicamente respecto a los conceptos que se detallan en el fundamento jurídico sexto, anulando el acuerdo de liquidación en esos mismos aspectos y anulamos al propio tiempo la Resolución del TEAR en relación al acuerdo sancionador, anulando, al mismo tiempo el citado acuerdo, confirmando el resto de la resolución recurrida del TEAR, con imposición de las costas procesales causadas a la Administración General del Estado, hasta el límite señalado en el último fundamento jurídico.
Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, expresando que contra la misma cabe interponer recurso de casación cumpliendo los requisitos establecidos en los artículos 86 y siguientes de la Ley de esta Jurisdicción, en la redacción dada por la Ley Orgánica 7/2015, debiendo prepararse el recurso ante esta Sección en el plazo de treinta días contados desde el siguiente al de la notificación, previa constitución del depósitoprevisto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial, bajo apercibimiento de no tener por preparado el recurso.
Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2610-0000-93-1047-19 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campo conceptodel documento Resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso' 24 Contencioso-Casación (50 euros). Si el ingreso se hace mediante transferencia bancaria, se realizará a la cuenta general nº 0049-3569-92- 0005001274 (IBAN ES55-0049-3569 9200 0500 1274) y se consignará el número de cuenta-expediente 2610-0000-93-1047-19 en el campo 'Observaciones' o 'Concepto de la transferencia' y a continuación, separados por espacios, los demás datos de interés.
Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
La difusión del texto de esta resolución a partes no interesadas en el proceso en el que ha sido dictada sólo podrá llevarse a cabo previa disociación de los datos de carácter personal que los mismos contuvieran y con pleno respeto al derecho a la intimidad, a los derechos de las personas que requieran un especial deber de tutela o a la garantía del anonimato de las víctimas o perjudicados, cuando proceda.
Los datos personales incluidos en esta resolución no podrán ser cedidos, ni comunicados con fines contrarios a las leyes.
