Encabezamiento
Tribunal Superior de Justicia de Madrid
Sala de lo Contencioso-Administrativo
Sección Quinta
C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004
33009710
NIG:28.079.00.3-2019/0020397
Procedimiento Ordinario 1273/2019
Demandante:TRES PUNTO UNO COMPAÑIA DE SEGURIDAD S.L.
PROCURADOR D. RAMIRO REYNOLDS MARTINEZ
Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID MEH
Sr. ABOGADO DEL ESTADO
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MADRID
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN QUINTA
S E N T E N C I A Nº 327/21
Ilmos. Sres.:
Presidente:
D. José Alberto Gallego Laguna
Magistrados:
D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo
Dª María Rosario Ornosa Fernández
Dª María Antonia de la Peña Elías
Dª Ana Rufz Rey
__________________________________
En la villa de Madrid, a nueve de junio de dos mil veintiuno.
VISTOpor la Sala el recurso contencioso administrativo núm. 1273/2019,interpuesto por la entidad TRES PUNTO UNO COMPAÑÍA DE SEGURIDAD, S.L.,representada por el Procurador D. Ramiro Reynolds Martínez, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 29 de mayo de 2019, que estimó en parte las reclamaciones números NUM000 y NUM001, deducidas contra los acuerdos de liquidación y de imposición de sanción relativos al Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2010 y 2011; habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.
Antecedentes
PRIMERO.-Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley de esta Jurisdicción, se emplazó a la parte actora para que formalizase la demanda, lo que verificó mediante escrito en el que, tras exponer los hechos y fundamentos de Derecho que estimó de aplicación, suplicaba se dicte sentencia por la que se anule la resolución recurrida.
SEGUNDO.-El Abogado del Estado contestó a la demanda mediante escrito en el que suplicaba se dicte sentencia que desestime el recurso.
TERCERO.-Por auto de 23 de septiembre de 2020 se acordó el recibimiento a prueba, con el resultado que consta en las actuaciones, habiéndose cumplido el trámite de conclusiones y señalándose para votación y fallo el día 8 de junio de 2021, en cuya fecha ha tenido lugar.
Ha sido Ponente el Magistrado Ilmo. Sr. D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo, quien expresa el parecer de la Sala.
Fundamentos
PRIMERO.-El presente recurso tiene por objeto determinar si se ajusta o no a Derecho la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 29 de mayo de 2019, que estimó parcialmente las reclamaciones deducidas por la entidad actora contra los acuerdos de liquidación y de imposición de sanción relativos al Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2010 y 2011, por importes respectivos de 45.755,37 euros y 23.762,22 euros.
Dicha resolución declaró que procedía minorar el ajuste al resultado contable realizado por la Inspección relativo a la adquisición de los relojes (8.080,51 euros, en lugar de 9.535,00 euros), por lo que también debía ser minorada la sanción en el importe correspondiente.
SEGUNDO.-La resolución recurrida deriva de la liquidación que trae causa del acta de disconformidad incoada por la Inspección de los Tributos a la entidad actora por el Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2010 y 2011.
La mencionada liquidación expresa, en lo que ahora importa, lo siguiente:
Las actuaciones inspectoras han tenido carácter general, de acuerdo con lo previsto en el art. 148 de la LGT.
En los ejercicios comprobados, la actividad del obligado tributario fue la de servicios de custodia, seguridad y protección, epígrafe 8.494 del IAE.
La regularización fiscal a practicar se concreta en tres puntos:
1) Improcedencia de la deducción como gasto del salario del administrador de la sociedad.
El cargo de administrador de la sociedad desempeñado por D. Jacobo, no figura reconocido en los estatutos de la sociedad como retribuido. Sin embargo, dicho administrador percibió de la sociedad unos sueldos que ascendieron a 65.886,20 euros en 2010 y de 75.804,20 euros en 2011, importes que se dedujeron por la entidad como gasto en el Impuesto sobre Sociedades.
Según la doctrina de la Dirección General de Tributos, en aquellos supuestos en los que el cargo de administrador sea gratuito, las cantidades que retribuyan las labores de dirección, administración, etc., deben considerarse propias del cargo de administrador, y no tendrán la consideración de gasto fiscalmente deducible, al no haberse reconocido esta retribución en los estatutos de la sociedad.
La sociedad, no conforme con la interpretación de la Inspección, aportó un escrito del Comité de Empresa de fecha 10 de agosto de 2015, que indica:
'Que D. Jacobo, mayor de edad, con D.N.I. (...) y domicilio en Villalbilla (Madrid), C/ DIRECCION000 nº NUM002, como trabajador de la entidad TRES PUNTO UNO CIA DE SEGURIDAD, S.L. con un amplia experiencia en el Sector de la Seguridad Privada, ha desempeñado durante los ejercicios 2.010 y 2.011 una jornada laboral de Lunes a Viernes en horario de mañana y tarde de 8:00 a 14:00 horas, y de 15:00 a 18:00 horas, cuyas funciones labores consistían en lo siguiente:
- Asesoramiento y venta de sistemas de seguridad
- Captación de Clientes.
- Definición de plan comercial, plan de ventas, presupuesto y posicionamiento de la marca, basados en estudios de mercado y de la competencia
- Buscar nuevos contactos y seguir las relaciones de los ya comprometidos.
- Supervisión y control de la red comercial de distribuidores.
- Búsqueda, negociación, apertura y gestión de clientes y distribuidores.
- Plan de fidelización e incentivación de la venta en los distribuidores.'
No obstante, la jurisprudencia sostiene que las dos relaciones que puede desempeñar el administrador en la empresa, la de administrador (mercantil) y la laboral, son incompatibles entre sí, debiendo prevalecer la calificación mercantil, y sólo se podrá percibir remuneraciones por dicha función cuando esté previsto en los estatutos sociales el carácter remunerado del cargo.
2) Ausencia de justificación de cantidades satisfechas en concepto de gastos de personal por dietas, de las que no se han aportado justificantes.
De los totales contabilizados en 2010 y 2011, no se justificaron durante el procedimiento de comprobación fiscal gastos de este tipo por importes de 11.332,90 euros en 2010 (importe total de gastos de desplazamiento, estancia y manutención, cuenta 6290001), y de 21.579,54 euros en 2011 (incluidos en las cuentas de gastos de estancia y manutención, cuenta 6290001, y de gastos de kilometraje, 6491000, sumando estos dos conceptos un total de 270.971,84 euros), por lo que no pueden ser considerados como deducibles de los ingresos.
En el Impuesto sobre Sociedades fueron deducidas como gasto, y a efectos de retenciones a cuenta del IRPF se incluyeron sin retención por ser consideradas exentas, clave L.
Estas cantidades se pagaron con una periodicidad mensual a la mayor parte de los trabajadores, habiéndose aportado como justificantes unas relaciones de los perceptores y unas nóminas, junto con unos recibos firmados por los perceptores.
Durante el plazo de alegaciones la representante de la sociedad ha aportado como justificación de los mismos, con fecha 5/10/2015, únicamente los mayores de la cuenta 62900001 de 2010 y 2011, manifestando en el correo informático recibido 'que estos gastos son los de las tarjeta de crédito y corresponden a gastos de desplazamiento de Jacobo. Igualmente en el año 2011, ocurre lo mismo'.
Estas cuentas de mayor no permiten verificar ni la realidad de esos gastos, ni su carácter deducible en función de su naturaleza, ya que los gastos pagados con tarjeta de crédito no son deducibles por sí mismos, a menos que se justifiquen con las correspondientes facturas y puedan considerarse como tales, no pudiendo tener esta consideración los tickets de caja ni ningún otro documento que no identifique con claridad a la persona que incurrió en esos gastos.
3) No se han considerado como deducibles los importes satisfechos por la compra de dos relojes.
La sociedad adquirió dos relojes de elevado coste, uno en 2010 de la marca Breguet automático, por importe de 5.850 euros, y otro de la marca Bulgari en 2011, por importe de 3.685 euros.
En ambos casos estas adquisiciones no están aparentemente vinculadas con la actividad económica desarrollada por la sociedad, a pesar de lo cual sus importes se dedujeron como compras de mercaderías, tratamiento que no les corresponde, pues la sociedad no se dedica a la compraventa de relojes, sin que se haya acreditado la finalidad de esas adquisiciones ni su correlación con los ingresos.
Por todo ello, en fecha 17 de noviembre de 2015 el Inspector Coordinador practicó liquidación por importe de 45.755,37 euros (38.584,59 euros de cuota y 7.170,78 euros de intereses de demora).
Además, la Inspección procedió a incoar procedimiento sancionador, que finalizó por acuerdo que apreció la comisión de infracciones de los arts. 191 y 195.1 de la LGT, imponiendo sanción en cuantía de 23.762,22 euros.
La entidad actora interpuso reclamaciones contra los reseñados acuerdos de liquidación y de imposición de sanción. Esas reclamaciones fueron estimadas en parte por la resolución del TEARM aquí recurrida, que declaró que procedía minorar el ajuste al resultado contable realizado por la Inspección relativo a la adquisición de los relojes (8.080,51 euros, en lugar de 9.535,00 euros, al excluir el IVA), por lo que también debía ser minorada la sanción en el importe correspondiente.
TERCERO.-La actora solicita en el suplico de la demanda que se anule la resolución recurrida, así como la liquidación y la sanción de las que trae causa.
Alega en apoyo de las citadas pretensiones, en síntesis, en primer lugar que la retribución que percibe D. Jacobo es por la realización de funciones ejecutivas, no por funciones deliberativas propias de administrador.
Afirma que en el Sr. Jacobo coinciden actualmente la condición de socio minoritario y administrador único y gerente, habiendo prestado funciones ejecutivas de forma ininterrumpida desde el 1 de abril de 1991, primero como trabajador por cuenta ajena sin cargo alguno, habiendo sido nombrado administrador el 28 de junio de 1992.
Añade que la actora es una empresa personalista de reducida dimensión que se constituyó el año 1988 por tres matrimonios, teniendo inicialmente la esposa del actual administrador una participación de un tercio del capital social. Luego, dos de los matrimonios vendieron sucesivamente sus participaciones al tercero, quedando como socios únicos actuales don Jacobo con un 28,71% y su cónyuge doña Lidia con un 71,29% del capital.
Señala que, en la práctica, la sociedad actúa con un socio único (o con voto único) y un administrador único, que realiza funciones ejecutivas y deliberativas, no existiendo socios minoritarios a los que pueda perjudicar la retribución de aquél por funciones ejecutivas, consten o no en los estatutos sociales.
Destaca que las funciones ejecutivas que realiza el Sr. Jacobo son muy amplias e imprescindibles para la obtención de los ingresos y presta servicios de carácter laboral como gerente, siendo muy reducidas y de poca dedicación temporal las funciones del cargo de administrador, que no supera el 1% de su prestaciòn anual de servicios.
Expone a continuación que la actividad de la entidad es prestar servicios de seguridad privados, que es una actividad regulada que precisa la existencia de un director de seguridad, con múltiples funciones y exigencia de una habilitacion. Así, la recurrente tenía en los ejercicios inspeccionados un organigrama compuesto por un gerente, que a su vez es director de seguridad y representante legal a los efectos de la Ley de Seguridad Privada (que es el Sr. Jacobo, que con su titulación y formación presta habilitación profesional a la sociedad), un jefe de seguridad, una adminstrativa, un comercial, un técnico informático, 86 vigilantes de seguridad (o más, según servicios) y servicios contables externalizados. En definitiva, el gerente presta una pluralidad de funciones, al no ser posible dotarse de mandos intermedios sin perder competitividad, siendo esencial su trabajo para mantener los ingresos de la sociedad.
Invoca que la regulación de la prestación de servicios de los administradores de sociedades limitadas no ha cambiado desde 1995 hasta la fecha actual, siendo un caso distinto de la prestación de servicios de los consejeros cuando el órgano de administración es un consejo. Agrega que los arts. 217 a 220 de la LSC distinguen entre la retribución a los administradores en su condición de tales y por la prestación de servicios, exigiendo solo en el primer caso constancia estatutaria, mientras que en el segundo solo se exige acuerdo de la Junta General.
Indica que en este caso existe contrato de trabajo y sus correspondientes nóminas desde el 1 de abril de 1991. Y la jurisprudencia considera que la relaciòn laboral especial de alta direcciòn es compatible con la relación mercantil derivada del cargo de administrador cuando las funciones que se realizan por cada una sean distintas y, de no ser realizadas por la misma persona, sería una relación laboral ordinaria pura y simple, que es lo que aquí sucede, de modo que las retribuciones pagadas no constituyen una liberalidad.
En cuanto a la deducibilidad de los gastos de personal, aduce que los gastos cuya deducción no se admite en 2010 (11.332,98 euros) son todos los gastos que están contabilizados en la cuenta 6290001, gastos de desplazamiento y estancia, los cuales cumplen los requisitos para su deducibilidad y están justificados.
Con respecto a los gastos no admitidos en 2011 (21.579,54 euros), existe una omisión en la liquidación al no precisar a qué conceptos se refieren, teniendo en cuenta que los gastos contabilizados ese ejercicio en las cuentas 6290001 y 6491000 son en total 165.415,94 y 102.664,07 euros. Y expresa que además de incurrir en inmotivación, existe un error material ya que la Inspección practicó liquidación por retenciones y pagos a cuenta del IRPF (objeto del recurso nº 362/2019), en la que se puede ver el mismo cuadro pero esta vez para liquidar en su totalidad las retenciones supuestamente no practicadas por la empresa, por estimar la Inspección que eran dietas y gastos de desplazamiento que, aunque justificados, fueron retribución de los trabajadores que las percibieron. Así, una cantidad no puede estar justificada y no justificada a la vez, y tampoco puede ser considerada como ingreso sujeto a retención a cuenta del IRPF en un acta y como gasto no justificado en otra.
Por último, en relación con la deducibilidad de los premios por antigüedad de dos trabajadores, alega la parte actora que se compraron dos relojes como premios de fidelización, uno para un trabajador que en el año 2010 cumplía 20 años en la empresa, siendo el más antiguo, aunque no alcanzaba la edad de jubilación, y otro en el año 2011 para otro vigilante de seguridad que cumplía 72 años y que era el más veterano de la empresa con 14 años de antigüedad y que había superado con creces la edad de jubilación. Y añade que el art. 76 del Convenio Colectivo estatal de Empresas de Seguridad, vigente en los años 2010 y 2011, contempla un premio de vinculación para los trabajadores que acepten la propuesta de la empresa de causar baja voluntaria en la misma, cumpliendo determinados requisitos. El gasto por la compra de esos relojes es similar a las cantidades referidas en el citado art. 76 y se trata de un uso social muy extendido, no siendo una liberalidad.
CUARTO.-El Abogado del Estado se opone a las pretensiones de la parte actora argumentando, en resumen, con respecto a la deducibilidad de los gastos por salarios del administrador, que la salvedad alegada por la actora no estaba en vigor en los ejercicios 2010 y 2011, ya que entró en vigor en 2015.
Por otra parte, en los estatutos de la sociedad actora no figura reconocida la retribución del cargo de administrador, por lo que se presume gratuito, de manera que las retribuciones satisfechas son liberalidades no deducibles, añadiendo que la actora no ha aportado el contrato de trabajo del administrador.
En cuanto a los gastos por desplazamientos, estancias y manutención, aduce que la actora no ha presentado justificación documental alguna de dichos gastos, requisito imprescindible para su deducibilidad.
Por último, en relación con los gastos por adquisición de relojes, señala que para ser deducibles deben formar parte de los usos y costumbres de la empresa. Pero la recurrente no ha acreditado que la entrega de los relojes se haya efectudo como retribución en especie ni tampoco que haya efectuado el pertinente ingreso a cuenta del IRPF, por lo que no puede considerarse como un gasto de personal deducible al haber sido tratado como mera liberalidad.
Sobre la sanción, destaca que en la motivación del acuerdo recurrido constan los elementos que prueban la existencia de la infracción y la culpa de la actora, cuya actuación no puede basarse en una interpretación razonable de la norma.
QUINTO.-Delimitado en los términos expuestos el ámbito del recurso, su análisis exige partir de lo dispuesto en el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, que aprobó el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, vigente en los ejercicios que nos ocupan, que en su art. 10.3 establece:
'En el método de estimación directa la base imponible se calculará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas'.
Además, el art. 14.1.e) del mismo texto legal, después de hacer referencia a las liberalidades, proclama que serán deducibles todos los gastos que se hallen correlacionados con los ingresos.
Así, se proclama la correlación entre ingresos y gastos, aunque para admitir el carácter deducible de un gasto hay que cumplir el requisito de 'inscripción contable' que proclama el art. 19.3 del citado Real Decreto Legislativo 4/2004:
'No serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si así lo establece una norma legal o reglamentaria, a excepción de lo previsto respecto de los elementos patrimoniales que puedan amortizarse libremente'.
Por último, en lo que aquí importa, el art. 133.1 de dicho texto relativo a las obligaciones contables, dispone:
'Los sujetos pasivos de este impuesto deberán llevar su contabilidad de acuerdo con lo previsto en el Código de Comercio o con lo establecido en las normas por las que se rigen'.
Estos preceptos legales conducen al Real Decreto 1496/2003, que regula las obligaciones de facturación que incumben a los empresarios y profesionales, a cuyo tenor todos los gastos necesarios para la obtención de los ingresos deben justificarse mediante 'factura completa', la cual tiene que estar numerada y debe incluir la fecha de su expedición, nombre y apellidos, razón o denominación social del expedidor y del destinatario, así como la descripción de la operación y su importe.
Aparte de los requisitos contables y los relativos a la emisión de facturas, el carácter deducible de un gasto viene determinado por la efectiva realización del servicio o actividad que motiva el pago, requisito indispensable para poder afirmar su vinculación con la actividad económica sujeta a tributación, pues el gasto tiene que ser necesario para la obtención del ingreso, es decir, debe existir correlación entre los ingresos y los gastos.
Esta Sección ha declarado al respecto, de manera reiterada, que recae sobre el contribuyente la carga de probar el carácter deducible de los gastos declarados, tesis que confirma la jurisprudencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, de la que es exponente la sentencia de fecha 21 de junio de 2007 al proclamar: '... con arreglo al antiguo art. 114 de la Ley General Tributaria de 1963 (actual art. 105.1 de la Ley de 2003) cada parte tiene que probar las circunstancias que le favorecen, esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de la cuantificación obligatoria, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales, ..., no debiéndose olvidar que en el presente caso se pretendió por la entidad que se apreciase la deducibilidad del gasto controvertido, por lo que a ella le incumbía la carga de acreditar que reunía los requisitos legales'.
De las normas y doctrina expuestas se infiere que para la deducción de un gasto no basta con la expedición de factura completa, su contabilización y la justificación del pago, sino que es preciso además que el sujeto pasivo demuestre que el bien adquirido o el servicio recibido están afectos de manera directa a la actividad empresarial sujeta al impuesto. En definitiva, la existencia de factura es necesaria, pero insuficiente por sí sola para probar los hechos que atribuyen carácter deducible a un gasto.
En relación con la carga de la prueba, la sentencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo de 22 de enero de 2000 afirma que compete en todo caso a cada parte la carga de probar sus pretensiones. En efecto, según tal sentencia, la carga de la prueba es un concepto no demasiado bien dibujado en el proceso contencioso, que debe remitirse a lo previsto en los arts. 1214 y siguientes del Código Civil. La importancia del expediente administrativo en esta jurisdicción explica la falta de relevancia de este tema. La carga de la prueba cobra relevancia sólo cuando hay falta o ausencia de prueba de hechos relevantes.
Por su parte, la sentencia del Tribunal Supremo de 28 de abril de 2001 determina que si la Administración tributaria, por medio de los procedimientos específicos que para ello la legitiman, y particularmente el procedimiento de las actuaciones de comprobación e investigación inspectoras, ha formado prueba de los hechos normalmente constitutivos del nacimiento de la obligación tributaria, la carga probatoria que se deriva del art. 114 LGT de 1963 ( art. 105.1 de la vigente Ley 58/2003) se desplaza hacia quien aspira a acreditar que tales hechos son reveladores de otra relación distinta, cualesquiera sean las consecuencias tributarias que se deriven.
Y el art. 106.1 de la vigente Ley General Tributaria establece que 'en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa', añadiendo el art. 108.2 de la misma Ley que 'para que las presunciones no establecidas por las normas sean admisibles como medio de prueba, es indispensable que entre el hecho demostrado y aquel que se trate de deducir haya un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano'. De esta forma, la valoración de la fuerza probatoria de un documento privado debe realizarse al amparo de lo que dispone el art. 1227 del Código Civil para que pueda estimarse plenamente ajustada a derecho en el procedimiento tributario; y, desde luego, la inactividad de la parte recurrente en cuanto a acreditar los hechos que son cuestionados en el procedimiento, sólo a ella puede perjudicar con arreglo a la doctrina contenida en la sentencia del Tribunal Constitucional 3/1984, de 20 de enero.
Por último, en lo que aquí interesa, el art. 386 de la Ley de Enjuiciamiento Civil establece que a partir de un hecho admitido o probado, el tribunal podrá presumir la certeza, a los efectos del proceso, de otro hecho, si entre el admitido o demostrado y el presunto existe un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano. Así pues, la prueba indiciaria requiere dos elementos: que los hechos constitutivos del indicio o hecho base estén completamente acreditados y que entre tales hechos y la consecuencia extraída exista una relación lógica, entendida como elemento de racionalidad, de forma que el límite de la prueba de presunciones viene impuesto por el rechazo de la incoherencia, la irrazonabilidad y la arbitrariedad.
SEXTO.-Sentado lo anterior, la primera cuestión objeto de debate se centra en determinar si son deducibles o no las retribuciones percibidas en los ejercicios fiscales 2010 y 2011 por D. Jacobo, administrador de la sociedad actora.
La Administración sostiene que tales remuneraciones tienen la consideración de retribución al administrador, no siendo gasto deducible porque los estatutos de la sociedad determinan que ese cargo es gratuito. La entidad actora, en cambio, aduce que es un gasto deducible por ser la remuneración satisfecha a dicho administrador como empleado laboral por su condición de gerente, director de seguridad y representante legal de la sociedad a los efectos de la Ley de Seguridad Privada.
Para resolver la cuestión controvertida es necesario partir de la doctrina que mantiene la Sala Tercera del Tribunal Supremo en sentencia de 11 de marzo de 2010 (recurso de casación nº 10315/2003), que analizó un supuesto en el que se reclamaba la deducibilidad de los pagos efectuados a miembros del Consejo de Administración de una sociedad alegando que tales pagos no se hicieron por ser miembros de ese órgano, sino en virtud de una relación laboral por el desempeño de funciones de alta dirección, estando afiliadas a la Seguridad Social esas personas, sobre cuyas retribuciones se practicaron las pertinentes retenciones a cuenta del IRPF previstas para los rendimientos del trabajo, pagos que estaban contabilizados como los demás gastos de personal y no en la cuenta específica del Consejo de Administración.
La aludida sentencia del Tribunal Supremo argumenta sobre esta cuestión lo siguiente:
'OCTAVO.- Planteado el debate en estos términos, es evidente que, a la luz de la jurisprudencia de este Tribunal a la que en seguida haremos referencia, el argumento planteado por la defensa de ..., no puede ser acogido. A este respedto, procede recordar, antes que nada, que, de conformidad con el art. 1 del Real Decreto Legislativo 1/1995, de 24 de marzo, que aprueba el Texto Refundido de la Ley del Estatuto de los Trabajadores (en adelante, E.T.), dicha norma 'será de aplicación a los trabajadores que voluntariamente presten sus servicios retribuidos por cuenta ajena y dentro del ámbito de organización y dirección de otra persona, física o jurídica, denominada empleador o empresario' (apartado 1), y se excluyen del ámbito regulado por la misma'[l]a actividad que se limite, pura y simplemente, al mero desempeño del cargo de consejero o miembro de los órganos de administración en las empresas que revistan la forma jurídica de sociedad y siempre que su actividad en la empresa sólo comporte la realización de cometidos inherentes a tal cargo' [apartado 3, letra c)]; y que, el art. 2.1.a) E.T. señala que'[s]e considerarán relaciones laborales de carácter especial', entre otras, '[l]a del personal de alta dirección no incluido en el artículo 1.3c)', trabajo de alta dirección que se define en el art. 1.2 del Real Decreto 1382/1985, de 1 de agosto, por 'el ejercicio de poderes inherentes a la titularidad jurídica de la empresa y relativos a los objetivos generales de la misma con autonomía y plena responsabilidad sólo limitadas por los criterios o instrucciones directas emanadas de la persona o de los órganos superiores de gobierno y administración de la entidad'.
Pues bien, en relación con dichos preceptos y, en particular, acerca de la posibilidad de compatibilizar la condición de miembro de los órganos de administración de una sociedad y la de personal de alta dirección, sometido al Derecho laboral, las Salas de lo Civil y -especialmente- de lo Social de este Tribunal han hecho las afirmaciones que a continuación se exponen, que, claramente, ponen en entredicho los argumentos empleados .... para defender la deducibilidad de la remuneración satisfecha al Presidente, al Vicepresidente y al Consejero Delegado de la entidad:
a) En primer lugar, la Sala Cuarta ha afirmado que, de acuerdo con los arts. 123 a 143 L.S.A ., los órganos de administración de las compañías mercantiles, 'cualquiera que sea la forma que éstos revistan, bien se trate de Consejo de Administración, bien de Administrador único, bien de cualquier otra forma admitida por la ley', tienen como función esencial y característica 'las actividades de dirección, gestión, administración y representación de la sociedad' [ Sentencias de 3 de junio de 1991 (rec. cas. por quebrantamiento de forma núm. 679/1990), FD Tercero ; de 22 de diciembre de 1994 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 2889/1993), FD Tercero; de 20 de noviembre de 2002 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 337/2002), FD Octavo; y de 26 de diciembre de 2007 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 1652/2006), FD Segundo; en el mismo sentido, Sentencias de 21 de enero de 1991 (rec. cas. por infracción de ley núm. 282/1990), FD Segundo; y de 13 de mayo de 1991 (rec. cas. por infracción de ley núm. 977/1990), FD Segundo]; razón por la cual es erróneo 'entender que los mismos se han de limitar a llevar a cabo funciones meramente consultivas o de simple consejo u orientación, pues, por el contrario, les compete la actuación directa y ejecutiva, el ejercicio de la gestión, la dirección y la representación de la compañía', actuaciones, todas ellas, que se integran en el citado art. 1.3.c) E.T. ( Sentencias de 3 de junio de 1991, cit., FD Tercero ; de 22 de diciembre de 1994, cit., FD Tercero ; de 20 de noviembre de 2002, cit., FD Octavo ; y de de 26 de diciembre de 2007 , cit., FD Segundo).
b) Ha señalado también, en segundo lugar, la Sala de lo Social, que 'esas facultades rectoras, ejecutivas y gestoras corresponden a la propia compañía mercantil', 'pero al no tratarse de una persona natural las tiene que llevar a cabo mediante los órganos sociales correspondientes, constituidos generalmente por personas físicas que forman parte integrante de la sociedad; de tal modo que la actuación de estos órganos, es decir de las personas naturales que los componen, es en definitiva la actuación de la propia sociedad'; de donde se infiere que 'esas personas o individuos que forman o integran los órganos sociales, están unidos a la compañía por medio de un vínculo de indudable naturaleza societaria mercantil, y no de carácter laboral' ( Sentencias 3 de junio de 1991, cit., FD Tercero ; y de 22 de diciembre de 1994 , cit., FD Tercero).
c) Asimismo, en tercer lugar, la Sala Cuarta de este Tribunal ha puesto de manifiesto que'[t]oda la actividad de los Consejeros, en cuanto administradores de la sociedad, está excluida del ámbito de la legislación laboral' en función de un criterio 'estrictamente jurídico'; en efecto, en estos casos '[n]o concurre ninguna de las características de la relación laboral', tal como la define el art. 1.1 E.T., 'ni siquiera la dualidad de partes en el sentido en que la contempla este precepto, sino la propia y específica de la existente entre las personas jurídicas y las individuales integrantes de sus órganos, mediante las cuales, necesariamente, ha de realizar el cumplimiento de sus fines' ( Sentencias de 29 de septiembre de 1988, FD Segundo ; y de 22 de diciembre de 1994 , cit., FD Sexto, que cita la anterior). De este modo, 'no es posible estimar que todo aquél que realiza funciones de dirección, gestión y representación en una empresa que revista la forma jurídica de sociedad, es necesaria y únicamente un trabajador de la misma, sometido al Derecho laboral, como personal de alta dirección' del art. 2.1.a) E.T., dado que, como se ha dicho, esas actividades y funciones son 'las típicas y características de los órganos de administración de la compañía, y las personas que forman parte de los mismos están vinculados a ésta por un nexo de clara naturaleza jurídico mercantil' ( Sentencia de 22 de diciembre de 1994 , cit., FD Cuarto).
d) En cuarto lugar, la Sala de lo Social ha apuntado que al comparar el art. 1.3.c ) E. T. y el art. 1.2 del Real Decreto 1382/1985 se aprecia 'la existencia de un punto de coincidencia en la delimitación de las actividades' de los administradores y del personal de alta dirección, pues en ambos casos 'se concreta en el ejercicio de poderes correspondientes a la titularidad de la empresa' [ Sentencias de 21 de enero de 1991, cit., FD Segundo ; de 13 de mayo de 1991, cit., FD Segundo ; de 3 de junio de 1991, cit., FD Cuarto ; de 22 de diciembre de 1994, cit., FD Quinto ; y de 16 de junio de 1998 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 5062/1997), FD Tercero]; ahora bien, 'aunque unos y otros realicen funciones análogas, la naturaleza jurídica de las relaciones que cada uno de ellos mantiene con la entidad es marcadamente diferente', dado que 'en la relación laboral del personal de alta dirección impera y concurre de forma plena y clara la ajenidad, nota fundamental tipificadora del contrato de trabajo, mientras que la misma no existe, de ningún modo, en la relación jurídica de los miembros de los órganos de administración, ya que éstos, como se ha dicho, son parte integrante de la propia sociedad, es decir la propia personal jurídica titular de la empresa de que se trate' ( Sentencia de 22 de diciembre de 1994 , cit., FD Cuarto).
e) En quinto lugar, en cuanto a la cuestión de si la doble actividad, como Presidente, Vicepresidente o Consejero Delegado y como Director General, determina 'una doble relación -la orgánica mercantil y la laboral especial de alta dirección- o si, por el contrario, ha de prevalecer una de ellas', la Sala Cuarta de este Tribunal ha señalado que,'[e]n principio y desde una perspectiva objetiva, es difícil apreciar la dualidad de relaciones, porque, a diferencia de lo que ocurre con la realización laboral común, las funciones propias de la alta dirección en cuanto correspondientes a la titularidad de la empresa son normalmente las atribuidas a los órganos de administración social' ( Sentencia de 13 de mayo de 1991 , cit., FD Segundo). Por esta razón, 'cuando se ejercen funciones de esta clase la inclusión o exclusión del ámbito laboral no pueda establecerse en atención al contenido de la actividad, sino que debe realizarse a partir de la naturaleza del vínculo y de la posición de la persona que las desarrolla en la organización de la sociedad, de forma que si aquél consiste en una relación orgánica por integración del agente en el órgano de administración social cuyas facultades son las que actúan directamente o mediante delegación interna, dicha relación será laboral' [ Sentencias de 21 de enero de 1991, cit., FD Segundo ; de 3 de junio de 1991, cit., FD Quinto ; de 22 de diciembre de 1994, cit., FD Quinto , y de 16 de junio de 1998, cit., FD Tercero ; en términos casi idénticos, Sentencias de 13 de mayo de 1991, FD Segundo ; de 20 de diciembre de 1999 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 1904/1999), FD segundo; de 20 de noviembre de 2002, cit., FD Octavo; y de 26 de diciembre de 2007, cit., FD Segundo; en el mismo sentido, Sentencia de 18 de junio de 1991 (rec. cas. por infracción de ley núm. 1080/1990), FD Tercero]. Así pues, 'el fundamento de la exclusión del ámbito laboral no está en la clase de funciones que realiza el sujeto, sino en la naturaleza del vínculo en virtud del cual las realiza'; o, 'dicho de otra manera, para la concurrencia de la relación laboral de carácter especial mencionada no basta que la actividad realizada sea la propia del alto cargo, tal como la define el precepto reglamentario, sino que la efectúe un trabajador, como el mismo precepto menciona, y no un consejero en ejercicio de su cargo' ( Sentencias de 29 de septiembre de 1988, cit., FD Segundo ; y de 22 de diciembre de 1994 , cit., FD Sexto, in fine, que cita la anterior).
f) En sexto lugar, y en conexión con lo anterior, la Sala Cuarta ha afirmado que, como se desprende del art. 141 de la L.S.A ., 'los Consejeros Delegados de una sociedad anónima son necesariamente miembros del Consejo de Administración y además las facultades que los mismos ejercen son facultades propias de dicho Consejo'; y, en la medida en que 'todo Consejero Delegado tiene que pertenecer al Consejo de Administración', que 'los Consejeros Delegados son verdaderos órganos de la sociedad mercantil', 'el vínculo del Consejero Delegado con la sociedad no es de naturaleza laboral, sino mercantil' [ Sentencia de 22 de diciembre de 1994 , cit., FD Sexto, que cita, entre las que mantienen el mismo criterio, las de 14 diciembre 1983, 27 marzo 1984, 6 febrero 1985, 24 septiembre, 30 septiembre y 14 octubre 1987, 29 septiembre 1988, FD Tercero, y 18 marzo 1989].
g) En séptimo lugar, y aunque, como sostiene la representación social de ..., la Sala Cuarta no ha cerrado la puerta a la posibilidad de que el Consejero de la sociedad 'pueda a su vez desarrollar otras actividades dentro de la propia organización empresarial, que por sus características configuren una verdadera relación de trabajo', bien común (art. 1.1 E.T.), bien especial [art. 2.1.a) E.T.] [ Sentencia de 25 de octubre de 1990 (rec. cas. por infracción de ley núm. 311/1990), FD Segundo; en el mismo sentido, Sentencias de 25 de julio de 1989, FD Primero, núm. 3 ; y de 13 de mayo de 1991 , cit., FD Segundo)], ha dejado muy claro que 'la relación de colaboración, con una determinada sociedad mercantil, tiene en principio naturaleza mercantil, cuando se desempeñan simultáneamente actividades de administración de la Sociedad, y de alta dirección o gerencia de la Empresa de la que se es titular', ya que 'no existe en la legislación española, a diferencia de lo que ocurre, en otros ordenamientos, distinciones entre los cometidos inherentes a los miembros de los Órganos de Administraciones de las Sociedades ( art. 1.3 E. T.,) y los poderes inherentes a la titularidad jurídica de la Empresa, que es lo que caracteriza al trabajo de alta dirección ( art. 1.2 RD 1382/1985 )' [ Sentencia de 27 de enero de 1992 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 1368/1991), FD Sexto; en el mismo sentido, Sentencia de 18 de junio de 1991 , cit., FD Tercero]; de manera que, 'como regla general, sólo en los casos de relaciones de trabajo, en régimen de dependencia, no calificable de alta dirección, sino comunes, cabría admitir el desempeño simultáneo de cargos de administración de la Sociedad y de una relación de carácter laboral' [ Sentencias de 11 de marzo de 1994 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 1318/1993), FD Tercero; de 20 de diciembre de 1999, cit., FD Segundo; de 20 de noviembre de 2002, cit., FD Octavo; y de 26 de diciembre de 2007, cit. FD Segundo; en términos casi idénticos, Sentencias de 18 de junio de 1991, cit., FD Tercero ; y de 27 de enero de 1992 , cit., FD Sexto]. Dicho de manera aún más precisa, aunque la jurisprudencia admite que los miembros del Consejo de administración 'puedan tener al mismo tiempo una relación laboral con su empresa', 'ello sólo sería posible para realizar trabajos que podría calificarse de comunes u ordinarios; no así cuando se trata de desempeñar al tiempo el cargo de consejero y trabajos de alta dirección (Gerente, Director General, etc.) dado que en tales casos el doble vínculo tiene el único objeto de la suprema gestión y administración de la empresa, es decir, que el cargo de administrador o consejero comprende por sí mismo las funciones propias de alta dirección' ( Sentencia de 26 de diciembre de 2007 , cit., FD Segundo).
En el mismo sentido, la Sala Primera de este Tribunal, en la Sentencia de 21 de abril de 2005 , antes citada, ha señalado que '[n]o existe contrato de trabajo por la mera actividad de un consejero', sino que'[h]ace falta 'algo más''; '[p] ero, aún existiendo 'algo más', para llegar a una actividad laboral se requiere ajenidad', de modo que '[c]uando los consejeros asumen las funciones de administrador gerente, como sea que estas dos funciones no aparecen diferenciadas en nuestro Derecho, debe concluirse que las primeras absorben las propias de la gerencia, que, en consecuencia, se considerarán mercantiles' (FD Tercero).
h) En atención a lo anterior, en octavo lugar, la Sala de lo Social ha venido negando sistemáticamente que el Presidente, Vicepresidente o Consejero Delegado de una sociedad tuvieran al mismo tiempo con la empresa una relación laboral (en este sentido, en relación con el Consejero Delegado, entre muchas otras, Sentencias de 27 de enero de 1992, cit., FD Séptimo ; de 16 de junio de 1998, cit., FD Tercero ; y de 20 de noviembre de 2002 , cit., FD Octavo; en relación con el Vicepresidente de la sociedad, véase la Sentencia de 3 de junio de 1991 , cit., FD Quinto). Y lo mismo ha concluido la Sala Primera, en la referida Sentencia de 21 de abril de 2005 , cuyo fundamento de derecho Tercero (que viene a reiterar la Sentencia de 12 de enero de 2007 , cit., FD Tercero), por su claridad, contundencia e interés, reproducimos en parte:
'Dada la condición de consejero delegado, de accionista, y de los poderes de dirección y representación de la empresa que durante la duración del contrato (con independencia de su carácter de consejero o gerente), tenía el demandante, en éste no se dan los caracteres de ajenidad que posibilitaban su estimación como alto cargo; y por tanto, no existía posibilidad alguna de cobertura legal a un contrato de trabajo de alta dirección, en atención al vínculo que tenía con la empresa, en virtud de toda la interpretación jurisprudencial que se ha mencionado.- Las facultades del consejo de administración en orden a señalar retribuciones a los administradores-gerentes no pueden alcanzar al otorgamiento de un contrato de imposible aplicación a éstos. Y así se ha excepcionado por la parte demandada'. 'De ahí la declaración de incompetencia producida en la jurisdicción social y la consiguiente necesidad del tratamiento de la relación establecida, origen de la cuestión litigiosa, en esta jurisdicción civil. Pues ni el consejo de administración, ni el consejero delegado en su propio beneficio, pueden acudir al contrato de alta dirección, creando la figura de alto directivo en quien legalmente no puede ser definido como tal, con la única finalidad de poder ser retribuido de forma extraordinaria y anómala .-La relación establecida carece de eficacia y no puede ser tenida en cuenta a los efectos de las reclamaciones de cantidad formuladas por el demandante, pues infringe la previsión de carácter imperativo del artículo 130 de la Ley de Sociedades Anónimas ('la retribución de los administradores deberá ser fijada en los estatutos')'. 'La naturaleza del vínculo que une al consejero con la sociedad es mercantil no pudiendo serle aplicables pactos procedentes de un contrato de alta dirección anterior, rigiéndose por las normas imperativas contenidas en los artículos 130 y 141 de la Ley de Sociedades Anónimas. Es contrario al artículo 130convenir una indemnización a favor del consejero para el supuesto de que sea cesado ( Sentencia del Tribunal Supremo de 30 de Diciembre de 1992). Es decir, el demandante, por voluntad propia al firmar el contrato, consintió su integración en el órgano de dirección y de representación de la sociedad, por lo que ha de aplicarse necesariamente la normativa de este tipo de personas jurídicas, que no puede quedar sin efecto por la vía de pactos contractuales. Y no puede alcanzar eficacia por la indeterminada remisión que en el presente caso se hace al consejo de administración en los estatutos de la sociedad demandada'.
i) Por otro lado, en noveno lugar, también ha señalado la Sala Cuarta que aunque -como apunta la representación de ....- '[e]s cierto que en los consejeros delegados y en los consejeros miembros de la Comisión ejecutiva hay un 'plus' de actividad respecto al resto de los integrantes del órgano de administración, lo que implica una mayor dedicación a la empresa', 'ello no altera el dato fundamental consistente en que se desarrolla una competencia propia de ese órgano por uno de sus miembros y a través de una delegación interna de funciones que coloca al consejero delegado y al miembro de la Comisión ejecutiva en una posición similar a la del administrador único o solidario, sin que el dato de que en el primer caso se trate de un órgano colegiado de administración sea suficiente a efectos de justificar un tratamiento distinto en orden a la exclusión' ( Sentencia de 21 de enero de 1991 , cit., FD Segundo).
j) En último lugar, en fin, interesa también subrayar que, conforme a reiterada doctrina de la Sala Cuarta de este Tribunal, la circunstancia de que el administrador 'hubiese figurado en alta en el régimen general no es decisivo a efectos de determinar el carácter laboral de su relación, según establece una reiterada jurisprudencia' [ Sentencia de 21 de enero de 1991 , cit., FD Primero; en el mismo sentido, Sentencia de 27 de enero de 1992 , cit., FD Séptimo]; y que tampoco es relevante que la entidad demandada 'hay[a] calificado la relación jurídica debatida como relación laboral de carácter especial de alta dirección acogida al Real Decreto 1382/1985, de 1 de agosto', por cuanto que, 'la naturaleza jurídica de las instituciones y relaciones se determina y define por su propia esencia y contenido, no por el concepto que le haya sido atribuido por las partes' ( Sentencia de 3 de junio de 1991 , cit., FD Sexto); como tampoco lo es, en fin, el hecho de que el consejero 'estuviese dado de alta en la Seguridad Social como trabajador', 'se abonasen por él cotizaciones a la misma, y se recogiesen sus haberes mensuales en 'hojas salariales', clásicas en el mundo de las relaciones laborales' ( Sentencia de 3 de junio de 1991 , cit., FD Sexto). Y en el mismo sentido se ha pronunciado la Sala Primer al señalar, en la citada Sentencia de 12 de enero de 2007 que 'sólo por el dato de estar dados de alta los administradores en la Seguridad Social, alta a la que este Tribunal sentenciador atribuye una finalidad puramente asistencial, no se desplaza sobre los demandantes la carga de probar la inexistencia de relación laboral' (FD Tercero).
NOVENO.- Pues bien, a la luz de la citada doctrina, en la medida en que, obviamente, el Presidente, el Vicepresidente y el Consejero Delegado en el ejercicio 1995 pertenecían al Consejo de Administración de dicha entidad y desempeñaban únicamente las 'actividades de dirección, gestión, administración y representación de la sociedad' propias de dicho cargo (esto es, como afirma la actora, la representación y gestión de la sociedad en relación con todos los actos comprendidos en el objeto social), debe entenderse que su vínculo con la entidad recurrente era exclusivamente de naturaleza mercantil y no laboral. Y ello con independencia de que realizaran un 'plus' de dedicación, y de que ... hubiera celebrado con dichas personas un contrato de alta dirección, les hubiera dado de alta en la Seguridad Social, hubiera practicado sobre sus retribuciones la retención prevista para los rendimientos del trabajo y, en fin, hubiera contabilizado las mismas en la cuenta de 'Sueldos y Salarios' y no en la específica del Consejo de Administración; porque la naturaleza jurídica de las relaciones se define por su propia esencia y contenido, no por el concepto que le haya sido atribuido por las partes, y porque -reiteramos- 'ni el consejo de administración, ni el consejero delegado en su propio beneficio, pueden acudir al contrato de alta dirección, creando la figura de alto directivo en quien legalmente no puede ser definido como tal '. En suma, la relación establecida carece de eficacia y no puede ser tenida en cuenta a los efectos tributarios, pues infringe la exigencia del art. 130 de la L.S.A . de que la retribución de los administradores sea fijada en los estatutos.
No existiendo, pues, la relación de ajenidad propia de la relación laboral, debe rechazarse la posibilidad de aplicar el art. 13.d) de la Ley 61/1978 , o los arts. 100 ó 104 del R.I.S. Y, en la medida en que, como hemos señalado, no puede considerarse que los Estatutos de ... fijen con certeza la retribución de los administradores, hay que concluir que las retribuciones satisfechas al Presidente, al Vicepresidente y al Consejero Delegado de Mahou, S.A. no resultan deducibles de la base imponible del Impuesto sobre Sociedades en el ejercicio 1994, por lo que la alegación de la representación de ... tampoco puede ser acogida en este punto.'
Además, la sentencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo de fecha 26 de septiembre de 2013 estimó el recurso de casación interpuesto por el Abogado del Estado (nº 4808/2011) y declaró en el cuarto fundamento jurídico:
'(...) No es la primera vez que esta Sala realiza esta consideración bajo la vigencia de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre del Impuesto de Sociedades y así, la Sentencia de 21 de febrero de 2013 (recurso de casación 1978/2010 ), en supuesto igual de administradores de responsabilidad limitada, señala (Fundamento de Derecho Cuarto) lo siguiente: 'En el supuesto que nos ocupa disponen los estatutos de la sociedad, que 'los ADMINISTRADORES ejercerán su cargo de forma gratuita'. Dado pues el carácter no retribuido del cargo de administrador de acuerdo con los preceptos referidos, resulta patente que las utilidades disfrutadas por los ADMINISTRADORES de la sociedad no pueden ser consideradas como remuneraciones de los mismos y adquirir, de esa forma, la condición de gastos de personal, y por tanto, ser fiscalmente deducibles.'
Junto a lo expuesto, que anuncia la estimación del motivo, ha de ponerse de relieve que la sentencia centra el foco de su argumentación en lo que denomina flexibilización de la Ley 43/1995, en relación con su predecesora la Ley 61/1978, en cuanto a la naturaleza necesaria del gasto, pero no obligatorio, sin constituir liberalidad, invocando la Resolución de la Dirección General de Tributos de 12 de marzo de 2009, de la Dirección General de Tributos, con grave error, pues ésta última parte de que los estatutos sociales establezcan el carácter remunerado del cargo (recordemos que en la misma se indica que 'las retribuciones de los administradores son gastos realizados para la obtención de ingresos de la entidad, por lo que si los estatutos de la sociedad recogen el carácter remunerado del cargo, tienen la consideración de deducibles, aunque no se cumpla de forma escrupulosa con todos y cada uno de los requisitos que, para cada tipo de retribución, establece la normativa mercantil.')
Por otra parte, no pone en duda esta Sala la trascendencia y relevancia de las funciones que pueda llevar a cabo el Sr. ... en la entidad ..., pero ello no impide que dada su condición de administrador y, por prescripción expresa estatutaria, no puede concederse remuneración de servicios prestados, por lo que la otorgada solo puede tener carácter de liberalidad y, en consecuencia, no deducible en el Impuesto de Sociedades.
Y si de la importancia pasamos a la distinción entre funciones, debe señalarse que la jurisprudencia de la Sala Primera, de lo Civil, de este Tribunal Supremo (representada por las Sentencias recogidas en el Fundamento de Derecho Décimocuarto de la de fecha 13 de noviembre de 2008 ), ha entendido que sólo es compatible la relación de carácter laboral especial de alta dirección (gerencia) con la de carácter mercantil del cargo de administrador cuando las funciones que se realizan por razón de la primera son distintas de las que llevan a cabo por razón del último cargo y se trate de una actividad específica diversa; en otro caso, ambas relaciones (la mercantil y la laboral) son incompatibles, debiendo prevalecer la calificación mercantil y sólo podrá percibir remuneraciones por dicha función cuando esté previsto en los Estatutos. Y esto se hace más patente cuando el Presidente y administrador de la sociedad posee el 97,16% de las participaciones, lo que, por otra parte, impediría apreciar la nota de 'ajeneidad' según la jurisprudencia de la Sala de lo Social del Tribunal Supremo (por todas, Sentencia de 20 de noviembre de 2003 ). (...)'.En idéntico sentido se pronuncia la sentencia de la misma Sala del Tribunal Supremo de fecha 5 de febrero de 2015 (recurso de casación nº 2448/2013), que se remite de manera expresa a los fundamentos de la antes transcrita sentencia del mismo Alto Tribunal de fecha 11 de marzo de 2010.
Por último, en lo que aquí interesa, la sentencia del Pleno de la Sala de lo Social del Tribunal Supremo de fecha 24 de enero de 2018, dictada en el recurso de casación para la unificación de doctrina nº 3394/2015, establece en su tercer fundamento jurídico las notas que diferencian la relación laboral de la mercantil, en estos términos:
'(...) 2. Dado el carácter de la cuestión controvertida, y las alegaciones que se efectúan, procede recordar la doctrina unificada de la Sala a propósito de la distinción entre el carácter laboral o civil de una relación, contenida entre otras en las SSTS de 25 de marzo de 2013 ( rcud. 1564/2012), de 29 de noviembre de 2010 ( rcud. 253/2010), de 18 de marzo de 2009 ( rcud. 1709/2007), de 11 de mayo de 2009 ( rcud. 3704/2007 ) y de 7 de octubre 2009 ( rcud. 4169/2008 ), entre muchas otras, en las que sientan los criterios a seguir para determinar si existe o no relación laboral, y que cabe resumir en los siguientes:
a) La realidad fáctica debe prevalecer sobre el nomen iuris que errónea o
interesadamente puedan darle las partes a la relación que regulan, porque 'los contratos tienen la naturaleza que se deriva de su real contenido obligacional, independientemente de la calificación jurídica que les den las partes; de modo que a la hora de calificar la naturaleza laboral o no de una relación debe prevalecer sobre la atribuida por las partes, la que se derive de la concurrencia de los requisitos que determinan la laboralidad y de las prestaciones realmente llevadas a cabo ( SSTS de 20 de marzo de 200, rcud 747/2006 ; de 7 de noviembre de 2007, rcud 2224/2006 ; de 12 de diciembre de 2007, rcud 2673/2006 y de 22 de julio de 2008, rcud 3334/20 07 entre otras).
b) Asimismo, aparte de la presunción Iuris tantum de laboralidad que el artículo 8 ETatribuye a la relación existente entre quien presta un servicio retribuido y quien lo recibe, el propio Estatuto, en su artículo 1.1, delimita, desde el punto de vista positivo, la relación laboral, calificando de tal la prestación de servicios con carácter voluntario cuando concurran, además de dicha voluntariedad, tres notas que también han sido puestas reiteradamente de manifiesto por la jurisprudencia, cuales son, la ajenidad en los resultados, la dependencia en su realización y la retribución de los servicios ( STS de 19 de julio de 2002, rcud. 2869/2001 y de 3 de mayo de 2005, rcud. 2606/2004 ).
c) La línea divisora entre el contrato de trabajo y otros vínculos de naturaleza análoga [particularmente la ejecución de obra y el arrendamiento de
servicios], regulados por la legislación civil o mercantil, no aparece nítida ni en la doctrina, ni en la legislación, y ni siquiera en la realidad social. Y ello es así, porque en el contrato de arrendamiento de servicios el esquema de la relación contractual es un genérico intercambio de obligaciones y prestaciones de trabajo con la contrapartida de un 'precio' o remuneración de los servicios, en tanto que el contrato de trabajo es una especie del género anterior, consistente en el intercambio de obligaciones y prestaciones de trabajo, pero en este caso dependiente, por cuenta ajena y a cambio de retribución garantizada. En consecuencia, la materia se rige por el más puro casuismo, de forma que es necesario tomar en consideración la totalidad de las circunstancias concurrentes en el caso, a fin de constatar si se dan las notas de ajenidad, retribución y dependencia, en el sentido en que estos conceptos son concebidos por la jurisprudencia ( STS de 3 de noviembre de 2014, rcud. 739/2013 ).
d) Profundizando en estas razones, la doctrina de la Sala ha sentado una serie de criterios que resume la STS de 9 de diciembre de 2004 (rcud 5319/2003 ) y que han reproducido posterioridad, muchas otras (por todas: SSTS de 12 de febrero de 2008, rcud. 5018/2005 ; de 22 de julio de 2008, rcud. 3334/2007 y de 25 de marzo de 2013, rcud. 1564/2012 ) en los siguientes términos:
1.- La configuración de las obligaciones y prestaciones del contrato del arrendamiento de servicios regulado en el Código Civil no es incompatible con la del contrato de trabajo propiamente dicho, al haberse desplazado su regulación, por evolución legislativa, del referido Código a la legislación laboral actualmente vigente. En efecto, en el contrato de arrendamiento de servicios el esquema de la relación contractual es un genérico intercambio de obligaciones y prestaciones de trabajo con la contrapartida de un precio o remuneración de los servicios. En el contrato de trabajo dicho esquema o causa objetiva del tipo contractual es una especie del género anterior que consiste en el intercambio de obligaciones y prestaciones de trabajo dependiente por cuenta ajena a cambio de retribución garantizada. Así, pues, cuando concurren, junto a las notas genéricas de trabajo y retribución, las notas específicas de ajenidad del trabajo y de dependencia en el régimen de ejecución del mismo nos encontramos ante un contrato de trabajo, sometido a la legislación laboral. En sentido contrario, A sensu contrario para la declaración de existencia de arrendamiento de servicios y no de una relación laboral se exige que la prestación del demandante se limite a la práctica de actos profesionales concretos, sin sujeción ninguna a jornada, vacaciones, ordenes, instrucciones practicando su trabajo con entera libertad; esto es, realizando su trabajo con independencia y asunción del riesgo empresarial inherente a toda actividad de esta naturaleza.
2.- La dependencia -entendida como situación del trabajador sujeto, aún en forma flexible y no rígida, a la esfera organicista y rectora de la empresa-, y la ajenidad, respecto al régimen de retribución, constituyen elementos esenciales que diferencian la relación de trabajo de otros tipos de contrato. Tanto la dependencia como la ajenidad son conceptos de un nivel de abstracción bastante elevado, que se pueden manifestar de distinta manera según las actividades y los modos de producción, y que además, aunque sus contornos no coincidan exactamente, guardan entre sí una estrecha relación. De ahí que en la resolución de los casos litigiosos se recurra con frecuencia para la identificación de estas notas del contrato de trabajo a un conjunto de indicios o hechos indiciarios de una y otra. Estos indicios son unas veces comunes a la generalidad de las actividades o trabajos y otras veces específicos de ciertas actividades laborales o profesionales.
3.- Los indicios comunes de dependencia más habituales en la doctrina jurisprudencial son seguramente la asistencia al centro de trabajo del empleador o al lugar de trabajo designado por éste y el sometimiento a horario. También se utilizan como hechos indiciarios de dependencia, entre otros, el desempeño personal del trabajo ( STS de 23 de octubre de 1989 ), compatible en determinados servicios con unrégimen excepcional de suplencias o sustituciones ( STS de 20 de septiembre de 1995 ); la inserción del trabajador en la organización de trabajo del empleador o empresario, que se encarga de programar su actividad ( STS de 8 de octubre de 1992 , STS de 22 de abril de 1996 ; y, reverso del anterior, la ausencia de organización empresarial propia del trabajador. Indicios comunes de la nota de ajenidad son, entre otros, la entrega o puesta a disposición del empresario por parte del trabajador de los productos elaborados o de los servicios realizados ( STS de 31 de marzo de 1997 ); la adopción por parte del empresario y no del trabajador de las decisiones concernientes a las relaciones de mercado o de las relaciones con el público, como fijación de precios o tarifas, selección de clientela, indicación de personas a atender ( STS de 15 de abril de 1990 , STS de 29 de diciembre de 1999 ); el carácter fijo o periódico de la remuneración del trabajo ( STS de 20 de septiembre de 1995 ); y el cálculo de la retribución o de los principales conceptos de la misma con arreglo a un criterio que guarde una cierta proporción con la actividad prestada, sin el riesgo y sin el lucro especial que caracterizan a la actividad del empresario o al ejercicio libre de las profesiones ( STS de 23 de octubre de 1989 ).
4.- Esta doctrina ha sido reiterada por múltiples sentencias posteriores dictadas en los más variados supuestos, siendo de destacar las de 26 de noviembre de 2012 (R. 536/2012 ) y 9 de julio de 2013 (R. 2569/12 ) en las que se citan indicios contrarios a la existencia de relación laboral en relación con el requisito de la dependencia que son resumidos por la primera de las sentencias citadas diciendo que no parece de más señalar que los indicios comunes de dependencia más habituales en la doctrina jurisprudencial son seguramente la asistencia al centro de trabajo del empleador o al lugar de trabajo designado por éste y el sometimiento a horario; y que también se utilizan como hechos indiciarios de dependencia, entre otros, el desempeño personal del trabajo, compatible en determinados servicios con un régimen excepcional de suplencias o sustituciones; la inserción del trabajador en la organización de trabajo del empleador o empresario, que se encarga de programar su actividad; y, reverso del anterior, la ausencia de organización empresarial propia del trabajado. Y que
son indicios comunes de la nota de ajenidad, entre otros, la entrega o puesta a disposición del empresario por parte del trabajador de los productos elaborados o de los servicios realizados; la adopción por parte del empresario y no del trabajador de las decisiones concernientes a las relaciones de mercado o de las relaciones con el público, como fijación de precios o tarifas, selección de clientela, indicación de personas a atender; el carácter fijo o periódico de la remuneración del trabajo; y el cálculo de la retribución o de los principales conceptos de la misma con arreglo a un criterio que guarde una cierta proporción con la actividad prestada, sin el riesgo y sin el lucro especial que caracterizan a la actividad del empresario o al ejercicio libre de las profesiones.'
La doctrina que sientan las sentencias transcritas pone de manifiesto que las funciones de dirección, representación y gestión de una sociedad corresponden a sus órganos de administración, cuyos integrantes están vinculados con la entidad por un nexo de naturaleza jurídica mercantil. Por otro lado, la relación laboral se caracteriza por las notas de ajenidad, retribución y dependencia. Por último, solo es compatible la relación laboral con la mercantil del cargo de administrador cuando se trata de actividades diversas con funciones distintas, pues en otro caso ambas relaciones son incompatibles y prevalece la de carácter mercantil, supuesto en el que solo se pueden percibir remuneraciones cuando está previsto en los estatutos de la sociedad.
Sentado lo que antecede, la entidad actora pretende dividir las funciones del Sr. Jacobo en ejecutivas y deliberativas, sin tener en cuenta que ambas son propias del cargo de administrador, el cual, como ya se ha dicho, se encarga de la dirección, representación y gestión de la sociedad, siendo tareas que no se pueden disociar del ejercicio de tal cargo, de modo que para que exista una relación laboral tiene que haber una clara distinción entre las funciones que corresponden a cada una de las aludidas relaciones. Hay que recordar aquí que la naturaleza de cualquier relación jurídica se define por su contenido y no por la denominación que se quiera otorgar a la misma.
En este punto, en la demanda se expone que el administrador es el director de seguridad y representante legal de la sociedad a efectos de la Ley de Seguridad Privada. Sin embargo, dejando al margen la tarea de representación (inherente, según se ha visto, al cargo de administrador), la parte actora no ha justificado el desempeño efectivo por parte de don Jacobo de las funciones propias del puesto de director de seguridad; en efecto, en todas las nóminas aportadas de los años 2010 y 2011 consta que su categoría profesional es 'JEFE D. VENTA', cargo que no figura en el organigrama de la empresa que fue presentado ante la Administración y sin que, por otra parte, se haya aportado prueba alguna que acredite de forma indubitada las concretas actuaciones llevadas a cabo por dicho administrador en desarrollo de ese puesto de trabajo.
En este sentido, carece de eficacia a los fines pretendidos el documento suscrito por los miembros del Comité de Empresa en fecha 10 de agosto de 2015, ya que, además de no haber sido ratificado, contiene afirmaciones sobre los horarios de trabajo y las funciones que supuestamente han sido desarrolladas por el Sr. Jacobo cuya prueba no corresponde a dichas personas, sino que tienen que quedar demostradas con los medios documentales en los que debe quedar constancia de la efectiva realización de unas concretas tareas, sin perjuicio de lo cual es preciso señalar que varias de las funciones a las que se alude en ese escrito son tareas de ámbito general íntimamente relacionadas con las de administración y control propias del administrador de una sociedad. Por tanto, la parte actora no ha aportado ninguna prueba concluyente que permita acoger su tesis.
Aparte de lo expuesto, no se aprecia tampoco la concurrencia de las notas de ajenidad y dependencia que caracterizan una relación laboral desde el momento en que el Sr. Jacobo y su esposa son titulares de la totalidad del capital de la sociedad actora
Así pues, de acuerdo con lo establecido en el art. 217.1 del Real Decreto Legislativo 1/2010, que aprobó el texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital (en vigor desde el 1 de septiembre de 2010), el cargo de administrador es gratuito, a menos que los estatutos sociales establezcan lo contrario y determinen el sistema de remuneración, añadiendo el art. 23.e) de dicha Ley que en los estatutos sociales se hará constar el sistema de retribución de los administradores, si la tuvieren.
Y la antigua Ley 2/1995, de Sociedades de Responsabilidad Limitada, que estuvo vigente hasta la entrada en vigor del citado RDL, contenía una regulación similar en su art. 66, precepto que también establecía el carácter gratuito del cargo de administrador, salvo que los estatutos establecieran lo contrario.
En definitiva, la invocada relación laboral no puede ser tenida en cuenta a efectos tributarios, conclusión que no resulta afectada, como proclama la doctrina del Tribunal Supremo, por el hecho de que el administrador esté dado de alta en la Seguridad Social o porque se practiquen retenciones a cuenta del IRPF sobre sus retribuciones ni, en fin, por la circunstancia de que los pagos se contabilicen como gastos de personal.
En consecuencia, puesto que los estatutos de la sociedad demandante no contemplan la retribución del administrador, es claro que las cantidades percibidas por don Jacobo no tienen carácter deducible, razones que conducen al rechazo del motivo de impugnación examinado.
SÉPTIMO.-Reclama también la sociedad recurrente la deducibilidad de diversas cantidades abonadas en concepto de gastos de personal por dietas.
La Inspección estimó que de todos los importes contabilizados no se habían justificado 11.332,90 euros el año 2010 por gastos de desplazamiento, estancia y manutención (cuenta 6290001), y 21.579,54 euros en 2011 por gastos de estancia y manutención (cuenta 6290001) y por gastos de kilometraje (cuenta 6491000).
Pues bien, en relación con el ejercicio 2010, la parte actora afirma que aportó los justificantes correspondientes como documento nº 5 con el escrito de alegaciones presentado ante el TEAR.
Los documentos aportados por la recurrente son tiques y recibos de bares, restaurantes, garajes, etc., en los que no constan los datos de identidad de las personas que efectúan el gasto ni las causas del mismo. Así, en relación con tales documentos esta Sección viene declarando de forma constante que tanto los recibos como los tiques que no incorporan los datos necesarios para identificar al destinatario del servicio carecen de eficacia para demostrar el carácter deducible del gasto si no se aporta además una prueba concluyente de que haya sido realizado por el propio empresario en el ejercicio de su actividad, demostración que en este caso no ha llevado a cabo la recurrente, sobre la que recae la carga de la prueba.
Por tanto, los tiques sin ningún otro elemento probatorio adicional resultan claramente insuficientes para justificar la vinculación de los gastos a la actividad económica desarrollada, por lo que no procede su deducibilidad, puesto que la falta de identificación del destinatario del servicio documentado en un tique u otro documento similar no puede ser considerada una simple anomalía formal que no impediría la deducción del gasto, ya que de aceptarse este planteamiento se estaría permitiendo que un gasto, soportado materialmente por una persona cuya identidad se desconoce, pudiera ser deducido por cualquier otra persona que lo exhibiese ante la Administración tributaria.
En cuanto al ejercicio 2011, la entidad actora afirma que la liquidación carece en este punto de motivación por no especificar a qué concretos gastos se refiere y, además, que incurre en contradicción con la liquidación que la propia Inspección practicó en concepto de retenciones a cuenta del IRPF, ejercicio 2011, en la que consideró que esos mismos gastos no eran dietas sino retribución de los trabajadores y que, por ello, estaban sujetos a retención.
En relación con la invocada falta de motivación, hay que recordar que en la liquidación recurrida se expresa que en el ejercicio 2011 no quedaron justificados gastos de desplazamiento en cuantía de 21.579,54 euros, cuantía que deriva de las actuaciones de comprobación llevadas a cabo en el curso del procedimiento de inspección.
En efecto, en la diligencia nº 8, de fecha 24 de septiembre de 2015, la actuaria expresa lo siguiente, en lo que ahora importa:
'que en el curso de la inspección realizada....., se han aportado por la sociedad, a petición de esta Inspección, una serie de justificantes, resultando de dicha comprobación los hechos que se exponen a continuación,
(...)
B) En relación con las cantidades pagadas por la sociedad como dietas y gastos de desplazamiento figuran contabilizados los siguientes importes:
(...)
Los desgloses de estos pagos aportados en relación con el ejercicio 2011 suman un total de 249.392,30 euros, según figura en el cuadro que recoge todos los importes de dietas y gastos de desplazamiento aportados, que se adjunta a esta Diligencia en Anexo II, aunque la sociedad ha declarado en Sociedades y en el modelo 190 un importe más alto, 270.971,84 €, por lo que no se han justificado convenientemente estos gastos en cuantía de 21.579,54 €.'
Y en el Anexo II de esa diligencia se especifica el cuadro de remuneraciones por dietas con justificante en el año 2011 individualizado por cada uno de los trabajadores, resultando unos importes justificados de 71.181,70 euros en el primer trimestre, 79.018,90 euros en el 2T, 37.854,41 euros en el 3T y 61.337,29 euros en el 4T, es decir, 249.392,30 euros en total.
En consecuencia, está debidamente motivada por la Inspección la cuantía del gasto no admitido.
Por otra parte, la Sala no aprecia contradicción en este particular con la liquidación referida a retenciones e ingresos a cuenta del IRPF, ejercicio 2011, pues en ésta se exigió a la entidad actora el pago de la retención correspondiente a los ingresos percibidos por los trabajadores que estaban sujetos al impuesto, cuestión que no guarda relación con la liquidación que constituye el objeto del presente recurso, sin que conste que un mismo importe haya tenido distinta calificación fiscal en ambas liquidaciones, pues una cosa es que no se admita la deducción de gastos no justificados (contabilizados como dietas), y otra muy distinta que ciertos pagos justificados que se registran como dietas se sometan a retención a cuenta del IRPF por ser realmente retribuciones del trabajo sujetas al impuesto.
En definitiva, también en este punto es conforme a Derecho la liquidación impugnada.
OCTAVO.-Reclama la recurrente, por último, la deducción de los gastos de compra de dos relojes que fueron entregados como premios de antigüedad a dos trabajadores de la empresa.
El art. 14.1.e) del Real Decreto Legislativo 4/2004 (texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades), dice sobre los gastos no deducibles:
'1. No tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles:
e) Los donativos y liberalidades.
No se entenderán comprendidos en este párrafo e) los gastos por relaciones públicas con clientes o proveedores ni los que con arreglo a los usos y costumbres se efectúen con respecto al personal de la empresa ni los realizados para promocionar, directa o indirectamente, la venta de bienes y prestación de servicios, ni los que se hallen correlacionados con los ingresos.'
Por tanto, solo son deducibles los gastos que se efectúen con respecto al personal de la empresa 'con arreglo a los usos y costumbres'.
La recurrente considera que el gasto aquí cuestionado tiene amparo en el art. 76 del Convenio Colectivo estatal de las Empresas de Seguridad vigente en los años 2010 y 2011, que regula el 'premio de vinculación', que consiste en una cantidad de dinero, que varía en función de la edad (60 a 63 años), y que se concede a los trabajadores que acepten la propuesta de la empresa de causar baja voluntaria en la misma.
Sin embargo, los dos reseñados relojes no fueron adquiridos con el indicado fin, sino, según afirma la propia recurrente en la demanda, en reconocimiento de la antigüedad de dos trabajadores, que no causaron baja en la empresa.
No estamos, por tanto, ante el supuesto que contempla el aludido precepto del Convenio Colectivo al no concurrir ninguno de los requisitos que en él se establecen (edad del trabajador, premio en dinero y finalidad de la entrega). Y por otro lado, la entidad actora tampoco ha acreditado que el regalo de los relojes a los dos trabajadores por su antigüedad en la empresa fuese una costumbre o una práctica habitual, de modo que estamos ante una liberalidad que no es fiscalmente deducible.
Por tanto, también debe ser desestimado este motivo del recurso, lo que conduce a la confirmación de la liquidación, con excepción del importe de dichos relojes, que el TEAR fijó en 8.080,51 euros al excluir el IVA.
NOVENO.-Por último, en el suplico de la demanda se postula la anulación de la sanción, si bien en dicho escrito no se invoca ningún argumento específico frente al acuerdo sancionador, vinculando así la sociedad actora la anulación de la sanción a la revocación de la liquidación de la que trae causa.
Pues bien, el rechazo de los motivos de impugnación planteados contra la liquidación evidencia que concurren las infracciones tributarias sancionadas, sin que se haya cuestionado en este recurso la argumentación que expone el TEAR para ratificar la culpabilidad de la entidad actora apreciada por la Inspección. Y esto determina, conforme se hace constar en la resolución recurrida, que la cuantía de la sanción debe ajustarse al importe del gasto por la adquisición de los relojes fijado por el TEAR de Madrid, al concurrir los elementos objetivo y subjetivo de la infracción que conducen a sancionar la conducta del obligado tributario.
En definitiva, también debe confirmarse en este particular la resolución del TEARM, lo que conduce a la íntegra desestimación del recurso.
DÉCIMO.-De acuerdo con lo establecido en el art. 139.1 de la Ley de esta Jurisdicción se imponen las costas a la parte recurrente por haber sido rechazadas todas sus pretensiones, si bien, haciendo uso de la facultad que otorga el apartado 4 del mencionado artículo y teniendo en cuenta el alcance y la dificultad de las cuestiones planteadas, se fija como cantidad máxima por todos los conceptos 2.000 euros más el IVA si resultara procedente, con independencia de las costas que se hayan podido imponer a lo largo del procedimiento.
VISTOS los preceptos citados, concordantes y demás de general y pertinente aplicación,
Fallo
Desestimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de la entidad TRES PUNTO UNO COMPAÑÍA DE SEGURIDAD, S.L.,contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 29 de mayo de 2019, que estimó en parte las reclamaciones deducidas contra los acuerdos de liquidación y de imposición de sanción relativos al Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2010 y 2011, declarando ajustada a Derecho la resolución recurrida, con imposición de costas a la parte recurrente hasta el límite señalado en el último fundamento jurídico.
Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, expresando que contra la misma cabe interponer recurso de casación cumpliendo los requisitos establecidos en los artículos 86 y siguientes de la Ley de esta Jurisdicción, en la redacción dada por la Ley Orgánica 7/2015, debiendo prepararse el recurso ante esta Sección en el plazo de treinta días contados desde el siguiente al de la notificación, previa constitución del depósitoprevisto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial, bajo apercibimiento de no tener por preparado el recurso.
Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2610-0000-93-1273-19 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campo conceptodel documento Resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso' 24 Contencioso-Casación (50 euros). Si el ingreso se hace mediante transferencia bancaria, se realizará a la cuenta general nº 0049- 3569- 92-0005001274 (IBAN ES55-0049-3569 9200 0500 1274) y se consignará el número de cuenta-expediente 2610-0000-93-1273-19 en el campo 'Observaciones' o 'Concepto de la transferencia' y a continuación, separados por espacios, los demás datos de interés.
Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
